企業(yè)稅收講解系列四小稅種(土地使用稅房產(chǎn)稅印花稅

1、企業(yè)稅收講解系列四：小稅種城鎮(zhèn)土地使用稅房產(chǎn)稅印花稅契稅1演講人簡(jiǎn)介: 楊雪松先生擔(dān)任云南亞太稅務(wù)師事務(wù)所有限公司總經(jīng)理兼中審亞太會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理咨詢部主任擔(dān)任有成律師事務(wù)所發(fā)起人律師1999年10月 律師資格一次合格2000年9月 注冊(cè)會(huì)計(jì)師一次全科合格2001年9月 特許證券審計(jì)資格一次合格2001年6月 注冊(cè)稅務(wù)師一次全科合格2001年5月 會(huì)計(jì)師一次全科合格2006年9月 財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則師資認(rèn)證2008年10月 高級(jí)會(huì)計(jì)師考試一次合格2009年12月 ACCA-英國(guó)特許公認(rèn)會(huì)計(jì)師（國(guó)際會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則方向） 積極參與中國(guó)企業(yè)改革重組及其在國(guó)際資本市場(chǎng)上進(jìn)行的私募、股票上市和

2、買殼上市等相關(guān)的項(xiàng)目，累計(jì)為云南九家上市公司和多家大型企業(yè)集團(tuán)提供財(cái)稅與法律咨詢服務(wù)。在財(cái)會(huì)、法律、審計(jì)、資產(chǎn)/企業(yè)價(jià)值評(píng)估、企業(yè)融資及兼并收購(gòu)等方面有十年的工作經(jīng)驗(yàn)。2城鎮(zhèn)土地使用稅一、納稅人：在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位或個(gè)人農(nóng)村和行政村不是城鎮(zhèn)土地使用稅征收范圍；只要使用土地，不區(qū)分國(guó)有土地還是集體土地；自2007年1月1日起，外商投資企業(yè)納入城鎮(zhèn)土地使用稅征收范圍，而此前外資投資企業(yè)一般只繳納城鎮(zhèn)土地使用費(fèi)的。開山填海整治土地 3城鎮(zhèn)土地使用稅計(jì)稅依據(jù)的層次性：以省級(jí)人民政府確定單位組織測(cè)量的面積、土地使用證書所載面積、納稅人據(jù)實(shí)申報(bào)的面積。4城鎮(zhèn)土地使用稅免稅單位

3、無(wú)償使用納稅單位的土地，免征土地使用稅，對(duì)納稅單位無(wú)償使用免稅單位的土地，納稅單位應(yīng)照章繳納土地使用稅。這里要和房產(chǎn)稅有所區(qū)別，免稅單位無(wú)償使用納稅單位的房產(chǎn)，應(yīng)由納稅單位從價(jià)計(jì)征房產(chǎn)稅 企業(yè)范圍內(nèi)的荒山、林地、湖泊等尚未利用的經(jīng)批準(zhǔn)可暫免城鎮(zhèn)土地使用稅，但企業(yè)廠區(qū)以內(nèi)的綠化用地應(yīng)照章征收城鎮(zhèn)土地使用稅 5城鎮(zhèn)土地使用稅職工宿舍，應(yīng)當(dāng)照章征收城鎮(zhèn)土地使用稅，如果應(yīng)稅單位將職工住宅辦理了土地使用權(quán)過(guò)戶手續(xù)，則可免征城鎮(zhèn)土地使用稅，對(duì)未辦理土地使用權(quán)過(guò)戶手續(xù)的應(yīng)按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅 財(cái)稅（2006）56號(hào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知規(guī)定： 在城鎮(zhèn)土地使用稅征收范

4、圍內(nèi)實(shí)際使用應(yīng)稅集體所有建設(shè)用地、但未辦理土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)手續(xù)的，由實(shí)際使用集體土地的單位和個(gè)人按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 但注意到，房產(chǎn)稅并沒有相應(yīng)的轉(zhuǎn)移，依然有實(shí)際收取租金的單位或個(gè)人繳納。也即納稅人依然是代表集體企業(yè)的村委會(huì)等組織。6城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間 財(cái)稅（2006）186號(hào)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知規(guī)定： 以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅，合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。外商投資企業(yè)交納的土地使用費(fèi)并不能取代城鎮(zhèn)土地使用稅，前者性質(zhì)為費(fèi)，后者性

5、質(zhì)為稅，兩者不可混為一談，無(wú)論外商投資企業(yè)是否繳納土地使用費(fèi)，都必須繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 7房地產(chǎn)企業(yè)土地使用稅常見問(wèn)題（一）已征用未開發(fā)的土地是否未按規(guī)定申報(bào)繳納土地使用稅。（二）土地等級(jí)和使用稅額變更后是否未及時(shí)調(diào)整納稅申報(bào)。（三）開發(fā)用地在開發(fā)期間是否未按規(guī)定計(jì)征土地使用稅。（四）未銷售的商品房占用的土地是否未按規(guī)定繳納土地使用稅。8房產(chǎn)稅 征稅范圍不包括農(nóng)村和行政村，對(duì)建制鎮(zhèn)，只對(duì)建制鎮(zhèn)政府所在地行政村征收房產(chǎn)稅，而對(duì)下轄的各行政村、組是不予征收房產(chǎn)稅的。產(chǎn)權(quán)屬國(guó)家所有的，由經(jīng)營(yíng)管理單位納稅；產(chǎn)權(quán)屬集體和個(gè)人所有的，由集體單位和個(gè)人納稅。個(gè)人所有的非營(yíng)業(yè)用房，主要是指居民住房，不分面積

6、多少，一律免征房產(chǎn)稅。對(duì)個(gè)人擁有的營(yíng)業(yè)用房或者出租的房產(chǎn)，不屬于免稅房產(chǎn)，應(yīng)照章納稅。 9房產(chǎn)稅納稅單位無(wú)償使用納稅單位或免稅單位的房產(chǎn)，由使用人代繳納房產(chǎn)稅（物業(yè)公司使用業(yè)主房產(chǎn)）而免稅單位無(wú)租使用納稅單位的房產(chǎn)，則由納稅單位從價(jià)征收房產(chǎn)稅。以修理費(fèi)抵頂租賃費(fèi)的房產(chǎn)稅問(wèn)題 10房產(chǎn)稅房產(chǎn)原值的確定 財(cái)稅（2008）152號(hào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知規(guī)定：對(duì)依照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會(huì)計(jì)帳薄固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價(jià)計(jì)算繳納房產(chǎn)稅房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算，對(duì)納稅人未按國(guó)家會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評(píng)估。

7、11房產(chǎn)稅融資租賃房產(chǎn)稅： 根據(jù)國(guó)稅函發(fā)（1993）368號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于安徽省若干房產(chǎn)稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的批復(fù)規(guī)定： 融資租賃房產(chǎn)稅應(yīng)以房產(chǎn)余值計(jì)算征收，而納稅人則由安徽省地稅局根據(jù)實(shí)際情況確定 投資房產(chǎn)取得固定收入的房產(chǎn)稅問(wèn)題 如果以房屋作為投資，采取共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)方式，則由被投資方按房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅，如果以房屋作為投資，收取固定收入，根據(jù)國(guó)稅函發(fā)（1993）368號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于安徽省若干房產(chǎn)稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的批復(fù)規(guī)定：應(yīng)由出租方按租金收入計(jì)征房產(chǎn)稅 12房產(chǎn)稅附屬設(shè)備和配套設(shè)施 國(guó)稅發(fā)（2005）173號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施計(jì)征房產(chǎn)稅有關(guān)問(wèn)題的通知規(guī)定： 凡以房屋為載體，

8、不可隨意移動(dòng)的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，無(wú)論在會(huì)計(jì)核算中是否單獨(dú)記帳和核算，都應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。 13房產(chǎn)稅地下建筑 人防設(shè)施一般建在地下，但為了鼓勵(lì)地下人防設(shè)施利用，即使是作為營(yíng)業(yè)用的地下人防設(shè)施也是暫不征收房產(chǎn)稅的。 其它的地下建筑分為兩類，根據(jù)財(cái)稅（2005）181號(hào)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知： 對(duì)自用的地下建筑，如屬工業(yè)房產(chǎn)的，以房屋原價(jià)的50-60%作為應(yīng)稅房產(chǎn)原值，如屬商業(yè)及其他用途的，以房屋原價(jià)的70-80%作為應(yīng)稅房產(chǎn)原值。這里的地下建筑指地面上沒有地下有的建筑。14房產(chǎn)稅自2009年

9、1月1日始，外資企業(yè)及外藉個(gè)人納入房產(chǎn)稅征收對(duì)象，原城市房地產(chǎn)稅廢止 物業(yè)稅問(wèn)題 ：將交易環(huán)節(jié)的稅費(fèi)移轉(zhuǎn)至持有環(huán)節(jié) 15房地產(chǎn)企業(yè)房產(chǎn)稅常見問(wèn)題（一）自行建造的自用房產(chǎn)交付使用后，是否長(zhǎng)期掛“在建工程”，既不辦理竣工結(jié)算，也未申報(bào)繳納房產(chǎn)稅。（二）是否將房屋租金直接沖減“企業(yè)管理費(fèi)”或掛在其他應(yīng)付款上未做收入。（三）與房屋不可分割的附屬設(shè)備及固定資產(chǎn)改良支出是否未增加計(jì)稅房產(chǎn)原值。（四）新建和購(gòu)置的房產(chǎn)是否未從建成之次月和取得產(chǎn)權(quán)的次月申報(bào)繳納房產(chǎn)稅。（五）國(guó)有企業(yè)進(jìn)行清產(chǎn)核資過(guò)程中房屋價(jià)值重估后的新增價(jià)值，是否未按照有關(guān)規(guī)定申報(bào)繳納房產(chǎn)稅。（六）自用、出租、出借本企業(yè)建造的商品房，是否未按照

10、有關(guān)規(guī)定繳納房產(chǎn)稅。商品房在出售前已使用或出租、出借的商品房是否按規(guī)定申報(bào)繳納房產(chǎn)稅。 16印花稅 沒有合同也交稅 ： 對(duì)購(gòu)銷合同印花稅均采取了核定征收方式 增值稅問(wèn)題： 對(duì)購(gòu)銷合同核定征收印花稅時(shí)，增值稅額怎么辦？ 保險(xiǎn)合同： 人壽保險(xiǎn)不征收印花稅，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同中的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)按千分之一稅率貼花，而信用保險(xiǎn)、責(zé)任保險(xiǎn)、信用保險(xiǎn)則按五元貼花。17印花稅土地租賃合同： 印花稅暫行條例及施行細(xì)則中對(duì)財(cái)產(chǎn)租賃采取了列舉法，其中并不包括土地租賃 技術(shù)轉(zhuǎn)讓： 技術(shù)轉(zhuǎn)讓包括：專利權(quán)轉(zhuǎn)讓、專利申請(qǐng)權(quán)轉(zhuǎn)讓、專利實(shí)施許可和非專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓。 專利申請(qǐng)權(quán)轉(zhuǎn)讓、非專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓所書立合同按“技術(shù)合同”征收 專利權(quán)轉(zhuǎn)讓和專利

11、實(shí)施許可按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”征收。 18印花稅借款合同、運(yùn)輸合同： 一般由借出方和運(yùn)費(fèi)結(jié)算收方或其代理方代扣稅款，如果在稅務(wù)檢查中發(fā)現(xiàn)印花稅款沒有代扣，則就由借入方和運(yùn)費(fèi)結(jié)算付方補(bǔ)貼印花稅。 借款合同是指借款人與金融機(jī)構(gòu)簽訂的借款合同 權(quán)利許可證照： 根據(jù)國(guó)稅地函發(fā)（1991）2號(hào)國(guó)家稅務(wù)局地方稅管理司關(guān)于對(duì)權(quán)利許可證照如何貼花問(wèn)題的復(fù)函規(guī)定： 權(quán)利許可證照僅指政府部門發(fā)給的房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照、商標(biāo)注冊(cè)證、專利證、土地使用證。其他各種權(quán)利許可證照均不貼花 。19印花稅易貨合同： 根據(jù)國(guó)稅發(fā)（1991）155號(hào)國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問(wèn)題的解釋和規(guī)定的通知規(guī)定： 按合同所載的購(gòu)銷合計(jì)金額

12、計(jì)稅貼花，合同未列明金額的，應(yīng)按合同所載購(gòu)銷數(shù)量依照國(guó)家牌價(jià)或市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅金額。電子憑證照章納稅： 根據(jù)財(cái)稅（2006）162號(hào)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干政策的通知規(guī)定：對(duì)納稅人以電子形式簽訂的各類應(yīng)稅憑證按規(guī)定征收印花稅。 20印花稅商品房銷售合同 之前對(duì)銷方按購(gòu)銷合同、購(gòu)方按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征稅顯系不合理。財(cái)稅（2006）162號(hào)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干政策的通知加以更改，改為按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅 土地使用權(quán)出讓合同與土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同： 財(cái)稅（2006）162號(hào)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干政策的通知規(guī)定按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收，改變了之前不征稅的空缺 21印花稅企業(yè)集團(tuán)

13、之間的應(yīng)稅憑證 國(guó)稅函（2009）9號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部使用的有關(guān)憑證征收印花稅問(wèn)題的通知規(guī)定： 對(duì)于集團(tuán)內(nèi)具有平等法律地位的主體之間自愿訂立、明確雙方購(gòu)銷關(guān)系、據(jù)以供貨或結(jié)算、具有合同性質(zhì)的憑證，應(yīng)按規(guī)定征收印花稅，對(duì)于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部執(zhí)行計(jì)劃用的、不具有合同性質(zhì)的憑證，不征收印花稅。記載資金的帳薄，根據(jù)印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第八條：以后年度資金總額比已貼花資金總額增加的，增加部分應(yīng)按規(guī)定貼花。22關(guān)于2009年度稅收自查有關(guān)政策問(wèn)題的函企便函200933號(hào)六、印花稅可供出售的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)而增加資本公積的印花稅問(wèn)題。根據(jù)中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例規(guī)定，企業(yè)可供出售的金融資產(chǎn)公

14、允價(jià)值變動(dòng)而增加的資本公積，應(yīng)按規(guī)定按年計(jì)算，對(duì)增加的部份按規(guī)定補(bǔ)貼花。 23房地產(chǎn)企業(yè)印花稅常見問(wèn)題 1實(shí)收資本和資本公積增加，未按規(guī)定繳納印花稅。2與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間簽定包購(gòu)包銷合同，是否足額繳納印花稅。3框架性合同未記載金額，未先按5元貼花，以后實(shí)際結(jié)算時(shí)再按實(shí)際發(fā)生數(shù)貼花，少申報(bào)繳納印花稅。4繳納印花稅時(shí)適用的稅目稅率錯(cuò)誤，如：把租賃合同混作購(gòu)銷合同，造成少申報(bào)繳納印花稅。5計(jì)算租賃合同印花時(shí)，未按合同總金額申報(bào)納稅，而是按年租金的金額申報(bào)，少申報(bào)繳納印花稅。6簽定其它應(yīng)稅合同是否按規(guī)定繳納印花稅，如轉(zhuǎn)讓產(chǎn)權(quán)協(xié)議24契稅 土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移征收契稅，房屋使用權(quán)轉(zhuǎn)移不征收契稅 國(guó)稅函（1999）

15、465號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出售或租賃房屋使用權(quán)是否征收契稅問(wèn)題的批復(fù)規(guī)定： 房屋使用權(quán)與房屋所有權(quán)是兩種不同性質(zhì)的權(quán)屬，根據(jù)現(xiàn)行契稅法規(guī)的規(guī)定，房屋使用權(quán)的轉(zhuǎn)移行為不屬于契稅征收范圍，不應(yīng)征收契稅。 25契稅抵押貸款買房契稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間： 根據(jù)國(guó)稅函（1999）613號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于抵押貸款購(gòu)買商品房征收契稅的批復(fù)規(guī)定： 購(gòu)房人以按揭、抵押貸款方式購(gòu)買房屋，當(dāng)其從銀行取得抵押憑證時(shí)，購(gòu)房人與原產(chǎn)權(quán)人之間的房屋產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移已經(jīng)完成，契稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，必須依法繳納契稅。26契稅以劃撥方式取得土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)讓，契稅如何征收？ 財(cái)稅（2000）14號(hào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)河南省財(cái)政廳關(guān)于契稅有

16、關(guān)政策問(wèn)題的請(qǐng)示的批復(fù)規(guī)定： 以劃撥方式取得的土地使用權(quán)，經(jīng)批準(zhǔn)再轉(zhuǎn)讓，需由取得劃撥土地使用權(quán)者補(bǔ)繳土地出讓費(fèi)用或土地收益，并補(bǔ)繳契稅，其計(jì)稅依據(jù)為土地出讓費(fèi)用或土地收益，而取得土地使用權(quán)的承受人，應(yīng)依據(jù)契稅暫行條例第四條規(guī)定的成交價(jià)格繳納契稅。27契稅拆遷還房 實(shí)質(zhì)依舊是居民以補(bǔ)償征地款方式購(gòu)房，應(yīng)依法繳納契稅。低價(jià)或無(wú)償贈(zèng)與土地使用權(quán)，契稅如何征收？ 國(guó)稅函（2002）1094號(hào)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以項(xiàng)目換土地等方式承受土地使用權(quán)有關(guān)契稅問(wèn)題的批復(fù)規(guī)定： 土地使用權(quán)受讓人通過(guò)完成土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓方約定的投資額度或投資特定項(xiàng)目，以此獲取低價(jià)轉(zhuǎn)讓或無(wú)償贈(zèng)與的土地使用權(quán)，屬于契稅征收范圍，其計(jì)稅價(jià)格由

17、征收機(jī)關(guān)參照納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)價(jià)格核定。 28契稅合作開發(fā)契稅問(wèn)題 財(cái)稅（2004）91號(hào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于合作開發(fā)的房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移征免契稅的批復(fù)規(guī)定：珠海市房產(chǎn)公司擁有土地，珠海南嘉房產(chǎn)開發(fā)有限公司提供資金，共建住房，珠海南嘉房產(chǎn)開發(fā)有限公司獲得了珠海市房產(chǎn)公司的部分土地使用權(quán)，屬于土地使用權(quán)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，根據(jù)契稅暫行條例的規(guī)定，珠海南嘉房產(chǎn)開發(fā)有限公司承受土地使用權(quán)，應(yīng)繳納契稅，因此，對(duì)珠海南嘉房產(chǎn)開發(fā)有限公司應(yīng)按其取得的85%土地使用權(quán)的成交價(jià)格計(jì)征契稅。在上述合作開發(fā)建房過(guò)程中，珠海南嘉房產(chǎn)開發(fā)有限公司將其擁有并登記在珠海市房產(chǎn)公司名下的房產(chǎn)權(quán)屬登記在自已名下，沒有發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移，

18、不應(yīng)征收契稅。29契稅房屋附屬設(shè)施的契稅問(wèn)題：對(duì)于承受與房屋相關(guān)的附屬設(shè)施（包括停車位、汽車庫(kù)、自行車庫(kù)、頂層閣樓以及儲(chǔ)藏室，以下同）所有權(quán)或土地使用權(quán)的行為，按照契稅法律法規(guī)的規(guī)定征收契稅對(duì)于不涉及房屋所有權(quán)及土地使用權(quán)變動(dòng)的，不征收契稅。30契稅法定繼承與非法定繼承契稅待遇不同：局關(guān)于繼承土地房屋權(quán)屬有關(guān)契稅問(wèn)題的批復(fù)規(guī)定： 對(duì)于中華人民共和國(guó)繼承法規(guī)定的法定繼承人（包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）繼承土地、房屋權(quán)屬，不征契稅， 但是非法定繼承人根據(jù)遺囑承受死者生前的土地、房屋權(quán)屬，則屬于贈(zèng)與行為，應(yīng)征收契稅。31契稅企業(yè)改制重組中的契稅政策： 企業(yè)改制重組過(guò)程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無(wú)償劃轉(zhuǎn)不征收契稅， 對(duì)于自然人與其個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限責(zé)任