《國(guó)際稅收管理-關(guān)聯(lián)交易》課程講義

1、國(guó)際稅收收管理關(guān)聯(lián)交易易課程講講義前言通過(guò)國(guó)際稅稅收管理關(guān)聯(lián)交交易這門(mén)課課，大家可可以學(xué)習(xí)到到關(guān)于反避避稅方面的的知識(shí)，它它與我們常常規(guī)的稅收收政策有很很大的不同同。通過(guò)這這門(mén)課，會(huì)會(huì)讓我們從從另一個(gè)角角度分析過(guò)過(guò)去你認(rèn)為為是正常的的現(xiàn)象而實(shí)實(shí)際可能隱隱藏著避稅稅問(wèn)題。比比如，我國(guó)國(guó)原有的外外商投資企企業(yè)與外國(guó)國(guó)企業(yè)所得得稅法下存存在有大量量的稅收優(yōu)優(yōu)惠制度，可可即便如此此，外商投投資企業(yè)的的虧損面仍仍然多年來(lái)來(lái)大大超過(guò)過(guò)50%，或或許你會(huì)認(rèn)認(rèn)為一家公公司在投產(chǎn)產(chǎn)初期出現(xiàn)現(xiàn)虧損、或或者因?yàn)槭惺袌?chǎng)的原因因他出現(xiàn)虧虧損是很正正常的，但但是搞反避避稅工做的的人他不會(huì)會(huì)這么看。他會(huì)分析析被調(diào)查企企業(yè)所

2、承擔(dān)擔(dān)的功能、風(fēng)險(xiǎn)以及及整個(gè)跨國(guó)國(guó)集團(tuán)公司司整體的利利潤(rùn)水平，從從技術(shù)角度度來(lái)判定其其中的某一一成員企業(yè)業(yè)是否應(yīng)當(dāng)當(dāng)盈利，他他的合理的的盈利水平平是多少，并并通過(guò)對(duì)跨跨國(guó)關(guān)聯(lián)交交易轉(zhuǎn)讓定定價(jià)的調(diào)查查與調(diào)整，向向企業(yè)追回回歸屬于中中國(guó)境內(nèi)的的利潤(rùn)及相相適應(yīng)的所所得稅，以以維護(hù)我國(guó)國(guó)的稅收主主權(quán)。這門(mén)門(mén)課程對(duì)我我們從事稅稅收管理的的人員來(lái)說(shuō)說(shuō)雖然受眾眾面不寬，但但是，如果果有了轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)方面面的知識(shí)，會(huì)會(huì)對(duì)你日常常稅收管理理工作在防防范避稅的的理念上有有幫助。 為為什么會(huì)產(chǎn)產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓定定價(jià)問(wèn)題呢呢？這張圖圖是一個(gè)跨跨國(guó)集團(tuán)公公司的簡(jiǎn)要要分布，我我們將一個(gè)個(gè)跨國(guó)集團(tuán)團(tuán)公司拆分分為，有公公司總部、核心企

3、業(yè)業(yè)、研發(fā)中中心、采購(gòu)購(gòu)中心、生生產(chǎn)制造、分銷(xiāo)、售售后服務(wù)等等多個(gè)承擔(dān)擔(dān)不同職能能的企業(yè)，出出于公司整整體利潤(rùn)最最大化的目目標(biāo)，集團(tuán)團(tuán)公司會(huì)將將這些不同同職能的成成員企業(yè)分分布在世界界各地，比比如，研發(fā)發(fā)中心他會(huì)會(huì)將其設(shè)置置在技術(shù)密密集地區(qū)，如如美國(guó)的硅硅谷，存貨貨采購(gòu)，則則設(shè)立在交交通便利、采購(gòu)成本本低廉的地地區(qū)，生產(chǎn)產(chǎn)制造，則則設(shè)立在勞勞動(dòng)密集的的地區(qū)，集集團(tuán)公司這這一系列的的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)動(dòng)如果是在在一個(gè)國(guó)家家內(nèi)部進(jìn)行行，就不會(huì)會(huì)有跨國(guó)關(guān)關(guān)聯(lián)交易的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)問(wèn)題。隨隨著經(jīng)濟(jì)全全球化的推推進(jìn)，通常常意義上理理解，跨國(guó)國(guó)公司為了了追求利益益最大化，利利用不同的的區(qū)位優(yōu)勢(shì)勢(shì)在不同的的東道國(guó)設(shè)設(shè)立功

4、能不不同的關(guān)聯(lián)聯(lián)企業(yè)，并并就這些企企業(yè)內(nèi)部交交易進(jìn)行定定價(jià)規(guī)劃，從從而降低交交易成本，提提高整個(gè)跨跨國(guó)集團(tuán)公公司的效益益。集團(tuán)公公司的內(nèi)部部交易分布布在不同國(guó)國(guó)家，由于于不同國(guó)家家的稅制不不同，就導(dǎo)導(dǎo)致了國(guó)與與國(guó)之間就就跨國(guó)企業(yè)業(yè)集團(tuán)利潤(rùn)潤(rùn)在不同國(guó)國(guó)家的所得得稅方面如如何分配問(wèn)問(wèn)題。反避避稅的中心心工作就是是如何將關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)間間的業(yè)務(wù)往往來(lái)調(diào)整為為等同或接接近市場(chǎng)的的非關(guān)聯(lián)企企業(yè)間交易易所必須遵遵循的原則則。OECCD轉(zhuǎn)讓定定價(jià)指南表表述為“arms llengtth pprincciplee ”,新法譯譯為”獨(dú)立交易易原則，正正是由于獨(dú)獨(dú)立交易原原則，決定定了反避稅稅工作的為為達(dá)到目標(biāo)標(biāo)所采

5、取的的手段和最最終的調(diào)整整結(jié)果。獨(dú)獨(dú)立交易原原則寫(xiě)在新新企業(yè)所得得稅法第441條，是是整個(gè)第六六章特別納納稅調(diào)整的的核心。 跨國(guó)關(guān)聯(lián)聯(lián)企業(yè)間的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)問(wèn)題自產(chǎn)產(chǎn)生以來(lái)的的70余年年中，在相相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)時(shí)間內(nèi)被認(rèn)認(rèn)為是國(guó)際際稅收領(lǐng)域域的一個(gè)比比較次要的的問(wèn)題。但但進(jìn)入900年代后，由由于企業(yè)與與稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)、不同國(guó)國(guó)家的稅務(wù)務(wù)當(dāng)局就轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)產(chǎn)產(chǎn)生的國(guó)際際稅收矛盾盾日益增多多，對(duì)跨國(guó)國(guó)公司與稅稅務(wù)機(jī)關(guān)而而言，已成成為國(guó)際稅稅收領(lǐng)域非非常重要甚甚至是首要要的問(wèn)題。本課程分三三個(gè)部分向向大家介紹紹，第一部部分，向大大家介紹我我國(guó)反避稅稅立法實(shí)踐踐；第二部部分，向大大家簡(jiǎn)要介介紹我國(guó)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的的實(shí)踐

6、發(fā)展展；第三部部分，對(duì)新新法第六章章以及管理理辦法進(jìn)行行簡(jiǎn)要介紹紹。 第一部分 我國(guó)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的的立法實(shí)踐踐 一一、區(qū)域性性立法實(shí)踐踐階段深圳作為我我國(guó)改革開(kāi)開(kāi)放的前沿沿城市之一一，在我國(guó)國(guó)最早引入入外資，外外商投資企企業(yè)為深圳圳的經(jīng)濟(jì)發(fā)發(fā)展做出了了極大的貢貢獻(xiàn)，但由由于我國(guó)早早期稅法不不完善、征征管手段落落后以及稅稅務(wù)人員認(rèn)認(rèn)知和經(jīng)驗(yàn)驗(yàn)的欠缺等等原因，大大量外資企企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)等等手段將利利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到到國(guó)外，造造成了我國(guó)國(guó)稅收收入入的大量流流失。當(dāng)時(shí)時(shí)我國(guó)稅法法中還沒(méi)有有對(duì)轉(zhuǎn)讓定定價(jià)進(jìn)行規(guī)規(guī)制的條款款，反避稅稅工作處于于十分被動(dòng)動(dòng)的局面。19877年11月月，深圳市市政府頒布布了深圳圳特區(qū)

7、外商商投資企業(yè)業(yè)與關(guān)聯(lián)公公司交易業(yè)業(yè)務(wù)稅務(wù)管管理的暫行行辦法，于于19888年1月11日起施行行。之后，財(cái)財(cái)政部國(guó)家家稅務(wù)總局局以87財(cái)財(cái)稅外字3376號(hào)向向全國(guó)轉(zhuǎn)發(fā)發(fā)并參照?qǐng)?zhí)執(zhí)行。他成成為我國(guó)最最早關(guān)于轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方方面稅收調(diào)調(diào)整的規(guī)范范性文件，在在19888-19991年外商商投資企業(yè)業(yè)與外國(guó)企企業(yè)所得稅稅法的頒布布實(shí)施之前前的這一階階段，可以以看成是我我國(guó)對(duì)跨國(guó)國(guó)公司轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)法律律規(guī)制的區(qū)區(qū)域性立法法與實(shí)踐階階段。二、我國(guó)原原有的反避避稅法律體體系兩法合并前前，我國(guó)原原有反避稅稅立法總的的來(lái)看可以以分成三個(gè)個(gè)層次，法法律、法規(guī)規(guī)和規(guī)范性性文件。第第一層次的的法律有外商投資資企業(yè)與外外國(guó)企

8、業(yè)所所得稅法和稅收收征管法。外商商投資企業(yè)業(yè)與外國(guó)企企業(yè)所得稅稅法第113條規(guī)定定“外商投投資企業(yè)或或者外國(guó)企企業(yè)在中國(guó)國(guó)境內(nèi)設(shè)立立的從事生生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所與其其關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)之間的業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)獨(dú)立企業(yè)之之間的業(yè)務(wù)務(wù)往來(lái)收取取或者支付付價(jià)款、費(fèi)費(fèi)用。不按按照獨(dú)立企企業(yè)之間的的業(yè)務(wù)往來(lái)來(lái)收取或者者支付價(jià)款款、費(fèi)用，而而減少其應(yīng)應(yīng)納稅的所所得額的，稅稅務(wù)機(jī)關(guān)有有權(quán)進(jìn)行合合理調(diào)整?！?這一條款款在立法中中明確，標(biāo)標(biāo)志著我國(guó)國(guó)在涉外稅稅收管理中中開(kāi)始實(shí)施施轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)稅制。1993年年，原稅稅收征管法法把轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)稅制制使用范圍圍擴(kuò)大到所所有企業(yè)。和外商投投資企業(yè)與與外國(guó)企業(yè)業(yè)所得稅法法

9、不同的是是，征管法法調(diào)整范圍圍適用于包包括企業(yè)所所得稅在內(nèi)內(nèi)的所有稅稅種。這樣樣，在立法法層面轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)稅制制調(diào)整的范范圍就擴(kuò)大大了。20002年，修修訂后的征征管法沿用用了原有的的關(guān)于轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)方面面的立法內(nèi)內(nèi)容。到目目前為止，如如果我們調(diào)調(diào)整企業(yè)所所得稅以外外的其他稅稅種中的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)問(wèn)題，都應(yīng)應(yīng)該以征管管法為法律律依據(jù)，當(dāng)當(dāng)然，他還還應(yīng)當(dāng)與所所調(diào)整稅種種的實(shí)體法法內(nèi)容相銜銜接。第二個(gè)層次次是法規(guī)，主主要有三個(gè)個(gè)，分別是是中華人人民共和國(guó)國(guó)外商投資資企業(yè)和外外國(guó)企業(yè)所所得稅法實(shí)實(shí)施細(xì)則、稅收收征管法實(shí)實(shí)施細(xì)則與企業(yè)業(yè)所得稅暫暫行條例，19994年實(shí)施施的企業(yè)所所得稅暫行行條例與實(shí)實(shí)施細(xì)則

10、在在轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)稅制的內(nèi)內(nèi)容上，與與外商投資資企業(yè)所得得稅法基本本一致，當(dāng)當(dāng)然，其調(diào)調(diào)整的對(duì)象象是內(nèi)資企企業(yè)，而征征管法實(shí)施施細(xì)則其原原則與內(nèi)容容又與外商商投資企業(yè)業(yè)所得稅法法與實(shí)施細(xì)細(xì)則保持一一致。如征征管法實(shí)施施細(xì)則第551條對(duì)關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)的的認(rèn)定的三三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)與與原有的外外商投資企企業(yè)所得稅稅法實(shí)施細(xì)細(xì)則第522條表述保保持一致。兩法合并并后，新企企業(yè)所得稅稅實(shí)施條例例第1099條對(duì)關(guān)聯(lián)聯(lián)方的認(rèn)定定也是三個(gè)個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，我我會(huì)在后面面進(jìn)行詳細(xì)細(xì)介紹。而而他又與征征管法實(shí)施施細(xì)則中的的第52條條相銜接，并并進(jìn)一步的的完善。這這一過(guò)程本本身也體現(xiàn)現(xiàn)出我國(guó)經(jīng)經(jīng)過(guò)20多多年反避稅稅立法與實(shí)實(shí)踐的探索索在轉(zhuǎn)讓

11、定定價(jià)稅制方方面逐步發(fā)發(fā)展與提高高的過(guò)程。第三個(gè)層次次是規(guī)范性性文件，比比較重要的的規(guī)范性文文件有三個(gè)個(gè)：19998年4月月頒布關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)間間業(yè)務(wù)往來(lái)來(lái)稅務(wù)管理理規(guī)程（試試行），（即即國(guó)稅發(fā)【11998】559號(hào)），該該文件是我我國(guó)最早的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)指南，原原有的法律律法規(guī)僅規(guī)規(guī)定了關(guān)聯(lián)聯(lián)企業(yè)間業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)的的基本原則則，但缺乏乏可操作的的法律文件件，我國(guó)反反避稅立法法在90年年代初期還還很不全面面。20004年，國(guó)國(guó)家稅務(wù)總總局對(duì)599號(hào)文進(jìn)行行修訂，此此時(shí)，我國(guó)國(guó)已經(jīng)積累累了一些對(duì)對(duì)跨國(guó)關(guān)聯(lián)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)問(wèn)題題進(jìn)行調(diào)查查與調(diào)整的的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)對(duì)59號(hào)文文進(jìn)行內(nèi)容容和程序上上的修訂，即即國(guó)稅發(fā)【

12、22004】1143號(hào)。143號(hào)號(hào)文件出臺(tái)臺(tái)后，599號(hào)文件并并沒(méi)有廢止止，兩個(gè)文文件同時(shí)有有效。044年出臺(tái)的的另一重要要文件是國(guó)國(guó)稅發(fā)【22004】1118號(hào)關(guān)關(guān)于預(yù)約定定價(jià)實(shí)施規(guī)規(guī)則，最早早關(guān)于預(yù)約約定價(jià)的描描述是在998年的559號(hào)文中中，02年年寫(xiě)入稅收收征管法，但但僅限于原原則性的規(guī)規(guī)定。20004年出出臺(tái)的這個(gè)個(gè)文件較為為詳細(xì)的規(guī)規(guī)定了預(yù)約約定價(jià)的基基本內(nèi)容及及相關(guān)法律律程序。我我國(guó)第一個(gè)個(gè)雙邊預(yù)約約定價(jià)在經(jīng)經(jīng)過(guò)三輪雙雙邊磋商于于20055年4月119日在北北京由中日日兩國(guó)稅務(wù)務(wù)主管當(dāng)局局，就東芝芝復(fù)印機(jī)(深圳)有有限公司雙雙邊預(yù)約定定價(jià)事宜正正式簽署了了有關(guān)安排排，首例雙雙邊預(yù)

13、約定定價(jià)安排的的簽署，是是我國(guó)轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)稅收收管理邁出出的重要一一步，標(biāo)志志著我國(guó)稅稅收管理中中轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)管理水平平的提升。預(yù)約定價(jià)價(jià)制度實(shí)際際上是轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)制度度的延伸，所所不同的是是他將跨國(guó)國(guó)企業(yè)集團(tuán)團(tuán)間的就未未來(lái)交易年年度的關(guān)聯(lián)聯(lián)交易由事事后的轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)調(diào)整整改為事前前的稅企之之間甚至是是兩國(guó)或以以上稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)與跨國(guó)國(guó)企業(yè)之間間所達(dá)成商商定或安排排，形成單單邊、雙邊邊或多邊預(yù)預(yù)約定價(jià)。我國(guó)原有的的關(guān)于反避避稅的立法法內(nèi)容，與與國(guó)外有反反避稅稅制制的國(guó)家，差差距非常明明顯。一是是范圍窄。在國(guó)外，受受控外國(guó)公公司、資本本弱化等比比較成熟的的反避稅立立法在我國(guó)國(guó)都沒(méi)有。而這些問(wèn)問(wèn)題越來(lái)越越成為

14、納稅稅人規(guī)避企企業(yè)所得稅稅的一種手手段；我國(guó)國(guó)原有的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)立立法中也沒(méi)沒(méi)有同期資資料的要求求，沒(méi)有關(guān)關(guān)聯(lián)方、可可比企業(yè)協(xié)協(xié)力義務(wù)，缺缺乏這些法法律法規(guī)的的結(jié)果，就就是造成我我們很多的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)調(diào)查都非非常被動(dòng)。二是法律律級(jí)次低。在我國(guó)這這些年的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)實(shí)實(shí)踐中，操操作性最強(qiáng)強(qiáng)的就是998年599號(hào)，044年的1443號(hào)文件件，但這兩兩個(gè)文件都都僅是規(guī)范范性文件，法法律級(jí)次較較低；三是是威懾作用用差。按照照原有的法法律規(guī)定，納納稅人出現(xiàn)現(xiàn)避稅問(wèn)題題并非是偷偷逃抗騙稅稅，沒(méi)有滯滯納金和罰罰款，但避避稅的結(jié)果果是占用了了國(guó)家的稅稅收資源，國(guó)國(guó)家利益受受到損失對(duì)對(duì)納稅人卻卻沒(méi)有任何何處罰條款款

15、。納稅人人避稅是零零風(fēng)險(xiǎn)甚至至負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。作為發(fā)展展中國(guó)家，我我們吸引外外商投資的的投資主體體主要來(lái)自自發(fā)達(dá)國(guó)家家，這些國(guó)國(guó)家一般都都有比較完完善的反避避稅法律體體系，對(duì)跨跨國(guó)公司的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)避稅有比比較嚴(yán)厲的的制度。使使在我國(guó)原原有的外商商投資企業(yè)業(yè)所得稅下下即使存在在大量的稅稅收優(yōu)惠卻卻仍然普遍遍虧損，大大量利潤(rùn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移至國(guó)外外，這就是是通常所說(shuō)說(shuō)的逆向避避稅問(wèn)題。即：我國(guó)國(guó)原有的所所得稅制度度存在大量量稅收優(yōu)惠惠，某種角角度可以說(shuō)說(shuō)具備避稅稅港特征，理理應(yīng)吸引跨跨國(guó)公司將將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移移至我國(guó)境境內(nèi)。但事事實(shí)正好相相反。其中中有外匯管管制原因，也也有外商對(duì)對(duì)我國(guó)的政政治預(yù)期原原因，而我我國(guó)對(duì)跨國(guó)

16、國(guó)關(guān)聯(lián)交易易的轉(zhuǎn)讓定定價(jià)立法、調(diào)查與調(diào)調(diào)整的威懾懾力不夠也也是一個(gè)重重要原因。正由于發(fā)發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)對(duì)跨國(guó)關(guān)聯(lián)聯(lián)交易執(zhí)行行比較嚴(yán)厲厲的稅收管管理制度，迫迫使發(fā)展中中國(guó)家在法法律與實(shí)踐踐層面完善善本國(guó)的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅稅制，維護(hù)護(hù)本國(guó)的稅稅收主權(quán)。三、新企業(yè)業(yè)所得稅法法律體系下下新增反避避稅立法內(nèi)內(nèi)容我國(guó)新的反反避稅立法法借鑒了其其他國(guó)家的的成功經(jīng)驗(yàn)驗(yàn)，將國(guó)際際上比較成成熟的立法法引進(jìn)來(lái)，主主要增加了了七個(gè)方面面的內(nèi)容：一是成本分分?jǐn)倕f(xié)議。它是指由由集團(tuán)公司司成員企業(yè)業(yè)參與境外外母公司無(wú)無(wú)形資產(chǎn)或或勞務(wù)的開(kāi)開(kāi)發(fā)按照獨(dú)獨(dú)立交易原原則在成員員企業(yè)之間間達(dá)成協(xié)議議，對(duì)于符符合立法要要求的成本本分?jǐn)倕f(xié)議議其分?jǐn)?/p>

17、的的成本允許許在確認(rèn)應(yīng)應(yīng)納稅所得得額是準(zhǔn)予予扣除。成成本分?jǐn)倕f(xié)協(xié)議中的費(fèi)費(fèi)用支出必必須要按照照獨(dú)立交易易原則并與與其預(yù)期收收益相配比比。二是同期資資料要求。在我國(guó)以以往的法律律文件中，跨跨國(guó)公司在在我國(guó)境內(nèi)內(nèi)的成員企企業(yè)沒(méi)有向向稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)提供同期期資料的義義務(wù)。造成成的后果是是什么呢？就是我們們?cè)谵D(zhuǎn)讓定定價(jià)調(diào)查時(shí)時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)有時(shí)非常常被動(dòng)。稅稅務(wù)機(jī)關(guān)只只能通過(guò)其其他途徑證證明被調(diào)查查企業(yè)的關(guān)關(guān)聯(lián)交易不不符合獨(dú)立立交易原則則，我們現(xiàn)現(xiàn)有的反避避稅人員在在全國(guó)僅限限于一支非非常小的隊(duì)隊(duì)伍，而舉舉證責(zé)任需需要耗用我我們?nèi)肆ξ镂锪?。而?guó)國(guó)外立法中中都有同期期資料要求求。何為同同期資料呢呢？它是指指跨國(guó)

18、公司司在我國(guó)境境內(nèi)的成員員企業(yè)對(duì)交交易年度的的關(guān)聯(lián)交易易從組織結(jié)結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況況、成員企企業(yè)間的定定價(jià)原則等等五個(gè)方面面做一個(gè)全全面說(shuō)明?，F(xiàn)在我們們將同期資資料的要求求寫(xiě)入新法法，這樣，以以后我們做做反避稅案案子，調(diào)查查的方式就就會(huì)有所調(diào)調(diào)整，稅務(wù)務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)可可以由過(guò)去去的自己舉舉證改為審審核同期資資料，從而而大大提高高轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)調(diào)查與調(diào)調(diào)整的效率率。三是關(guān)聯(lián)方方與可比企企業(yè)的協(xié)力力義務(wù)。過(guò)過(guò)去我們?cè)谠谶M(jìn)行轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)調(diào)查查時(shí)，被調(diào)調(diào)查企業(yè)往往往以商業(yè)業(yè)機(jī)密為由由不愿意與與稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)合作，不不提供與境境外母公司司關(guān)聯(lián)交易易的相關(guān)資資料，此次次我們將關(guān)關(guān)聯(lián)方與可可比企業(yè)的的協(xié)力義務(wù)務(wù)寫(xiě)入立法法

19、，從法律律層面為稅稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)調(diào)查與調(diào)整整拓寬了信信息來(lái)源，進(jìn)進(jìn)一步提高高今后反避避稅調(diào)查的的效率和質(zhì)質(zhì)量。四是受控外外國(guó)企業(yè)立立法。引進(jìn)進(jìn)受控外國(guó)國(guó)企業(yè)法意意在從立法法上反避稅稅港延遲納納稅。當(dāng)然然，對(duì)于納納稅人通過(guò)過(guò)受控外國(guó)國(guó)公司避稅稅今后如何何來(lái)規(guī)范調(diào)調(diào)查與調(diào)整整，在實(shí)踐踐中還有待待于進(jìn)一步步的探索。五是資本弱弱化。關(guān)聯(lián)聯(lián)企業(yè)利用用資本弱化化來(lái)避稅的的途徑主要要是增加債債權(quán)性投資資的比重來(lái)來(lái)增加稅前前扣除利息息的基數(shù)。原有的內(nèi)內(nèi)資企業(yè)所所得稅稅前前扣除辦法法中也有過(guò)過(guò)防范資本本弱化的規(guī)規(guī)定，但調(diào)調(diào)整的范圍圍不同。資資本弱化作作為避稅的的一種形式式，許多國(guó)國(guó)家都有關(guān)關(guān)于資本弱弱化的單獨(dú)獨(dú)立法

20、，此此次我們也也引進(jìn)來(lái)，作作為反避稅稅立法的一一個(gè)部分。六是一般反反避稅條款款。即新法法第47條條。從稅務(wù)務(wù)機(jī)關(guān)角度度，許多人人認(rèn)為477條增加了了對(duì)納稅人人避稅調(diào)整整的一個(gè)新新措施，但但我們要防防止稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)對(duì)這一一條款的濫濫用。它必必須是在其其他反避稅稅措施都無(wú)無(wú)法采用的的情況下適適用。國(guó)外外有一般反反避稅條款款的國(guó)家都都慎用這一一原則，這這一條款的的確立，目目的是對(duì)納納稅人通過(guò)過(guò)非正常的的經(jīng)營(yíng)安排排而產(chǎn)生的的稅收成本本節(jié)約進(jìn)行行反避稅調(diào)調(diào)整。七是調(diào)整稅稅款加收利利息。這一一規(guī)定在出出臺(tái)前曾經(jīng)經(jīng)引起一些些爭(zhēng)議，主主要是加收收利息這一一條款是對(duì)對(duì)征管法的的一個(gè)突破破。我們可可以這樣考考慮，避

21、稅稅本身不需需要繳納滯滯納金與罰罰款，如果果10年前前納稅人避避稅1000萬(wàn)，假設(shè)設(shè)我們有能能力查處這這100萬(wàn)萬(wàn)的避稅，但但是納稅人人占用了國(guó)國(guó)家10年年的稅款而而不需償付付任何代價(jià)價(jià)，這對(duì)政政府來(lái)講，還還是有損失失的，而且且我們的能能力可能只只查出800萬(wàn)甚至更更少。印度度對(duì)避稅查查增的稅款款，最高可可以達(dá)到33倍的處罰罰。美國(guó)同同樣也有加加收利息的的規(guī)定。我國(guó)經(jīng)過(guò)了了20多年年的反避稅稅實(shí)踐，確確立的今天天這樣的較較為完整的的反避稅法法律體系，為為我國(guó)今后后反避稅工工作的進(jìn)一一步開(kāi)展打打下良好基基礎(chǔ)。第二部分 我國(guó)國(guó)的反避稅稅實(shí)踐情況況一、國(guó)內(nèi)關(guān)關(guān)聯(lián)交易的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)避稅問(wèn)題題分析我國(guó)的

22、反避避稅實(shí)踐是是在嘗試和和探索中逐逐步發(fā)展和和提高的過(guò)過(guò)程。我們們?cè)谏虾＿@這樣一個(gè)國(guó)國(guó)際大都市市，我們感感受更深的的是國(guó)內(nèi)國(guó)國(guó)聯(lián)交易的的避稅問(wèn)題題。另外，除除企業(yè)所得得稅外，其其他稅種實(shí)實(shí)際上也存存在轉(zhuǎn)讓定定價(jià)問(wèn)題。對(duì)這些問(wèn)問(wèn)題應(yīng)如何何處理呢？在這里我我給大家做做簡(jiǎn)要分析析。由于分稅制制下增值稅稅、企業(yè)所所得稅作為為共享稅。地方政府府為招商引引資給予的的地方分享享部分的返返還，以及及企業(yè)所得得稅中有稅稅率差，所所得稅核定定征收的普普遍存在的的情況下，實(shí)實(shí)際上，國(guó)國(guó)內(nèi)關(guān)聯(lián)企企業(yè)之間的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)問(wèn)題更為為普遍。另另外，由于于我國(guó)的稅稅制結(jié)構(gòu)不不同于其他他國(guó)家，流流轉(zhuǎn)稅中的的也有明顯顯的轉(zhuǎn)讓定定價(jià)

23、問(wèn)題。如增值稅，我我們都知道道增值稅是是鏈條式的的銷(xiāo)項(xiàng)抵扣扣進(jìn)項(xiàng)的制制度，僅從從基本理論論推定，內(nèi)內(nèi)銷(xiāo)部分正正常情況下下應(yīng)當(dāng)沒(méi)有有轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)問(wèn)題，出出口部分在在我國(guó)的情情況比較特特殊，由于于存在征退退稅率差，形形成應(yīng)繳增增值稅，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)在在增值稅中中就存在內(nèi)內(nèi)在的潛力力和需求。對(duì)消費(fèi)稅而而言，由于于單環(huán)節(jié)征征收的特殊殊制度，集集團(tuán)公司會(huì)會(huì)將利潤(rùn)更更多的留在在銷(xiāo)售環(huán)節(jié)節(jié)以規(guī)避消消費(fèi)稅。在在營(yíng)業(yè)稅方方面，轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)調(diào)整整中涉及的的如勞務(wù)或或無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)都會(huì)產(chǎn)生生地稅部門(mén)門(mén)需補(bǔ)征的的營(yíng)業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓定定價(jià)調(diào)整的的核心稅種種仍然是企企業(yè)所得稅稅。對(duì)于企業(yè)所所得稅轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)問(wèn)題題中涉及到到的國(guó)內(nèi)關(guān)關(guān)聯(lián)交易

24、我我們可以借借鑒一下國(guó)國(guó)外的做法法。在美國(guó)國(guó)，有聯(lián)邦邦所得稅，州州所得稅，而而州之間所所得稅稅率率并不相同同，所以，在在美國(guó)也有有國(guó)內(nèi)關(guān)聯(lián)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)問(wèn)題。但美美國(guó)稅務(wù)當(dāng)當(dāng)局國(guó)內(nèi)關(guān)關(guān)聯(lián)交易是是不做調(diào)整整的。原因因有三個(gè)，一一是州與州州之間的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)并并沒(méi)有導(dǎo)致致美國(guó)國(guó)家家利益的損損失，二是是國(guó)內(nèi)關(guān)聯(lián)聯(lián)交易本身身可能與政政府的政策策導(dǎo)向是一一致的；第第三，也是是最重要的的一點(diǎn)，國(guó)國(guó)內(nèi)關(guān)聯(lián)交交易很難解解決對(duì)應(yīng)調(diào)調(diào)整的問(wèn)題題。如黑龍龍江某地稅稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)調(diào)查在當(dāng)?shù)氐氐囊患移笃髽I(yè)國(guó)內(nèi)關(guān)關(guān)聯(lián)交易的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)問(wèn)題而補(bǔ)補(bǔ)征稅款，那那么，關(guān)聯(lián)聯(lián)企業(yè)的另另一方如上上海稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)勢(shì)必需需要退出已已征的企

25、業(yè)業(yè)所得稅稅稅款，這樣樣我們?nèi)绻鰢?guó)內(nèi)關(guān)關(guān)聯(lián)交易的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)就成為地地方之間爭(zhēng)爭(zhēng)奪稅源的的一種手段段。因此，按按照國(guó)家稅稅務(wù)總局的的處理原則則：實(shí)際稅稅負(fù)等于或或低于境內(nèi)內(nèi)關(guān)聯(lián)方的的，不作調(diào)調(diào)整。實(shí)際際稅負(fù)高于于境內(nèi)關(guān)方方的，補(bǔ)稅稅率差，關(guān)關(guān)聯(lián)方不退退稅。二、我國(guó)對(duì)對(duì)跨國(guó)關(guān)聯(lián)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)調(diào)查與調(diào)整整實(shí)踐所以反避稅稅工作的核核心還是跨跨國(guó)關(guān)聯(lián)交交易的轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)問(wèn)題題。世界各各國(guó)也都將將其作為維維護(hù)本國(guó)稅稅收利益的的一種手段段。OECCD轉(zhuǎn)讓定定價(jià)指南被被完整譯為為跨國(guó)企企業(yè)與稅務(wù)務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)指南南，所以以，我們做做轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)的核心還還是針對(duì)跨跨國(guó)企業(yè)。我國(guó)轉(zhuǎn)讓定定價(jià)實(shí)踐的的發(fā)展依

26、賴(lài)賴(lài)于跨國(guó)企企業(yè)在我國(guó)國(guó)的發(fā)展，而而跨國(guó)企業(yè)業(yè)在我國(guó)因因轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)產(chǎn)生的避避稅問(wèn)題也也是逐步顯顯現(xiàn)出來(lái)的的。在我們們引進(jìn)外商商投資之初初，外商投投資企業(yè)得得到了政府府的多方面面優(yōu)惠和照照顧。但是是我們?cè)谝M(jìn)外商投投資的十幾幾年中，大大量虧損企企業(yè)的存在在，迫使我我們從反避避稅的角度度重新審視視許多外商商對(duì)我國(guó)的的貢獻(xiàn)。我我們?cè)缙诘牡淖龅姆幢鼙芏惏缸樱瑢?duì)對(duì)跨國(guó)公司司幾乎沒(méi)有有威懾力。而美國(guó)、日本這種種反避稅力力度比較大大的國(guó)家，一一年也就做做6070案子子，但補(bǔ)稅稅的金額可可以達(dá)到幾幾十億美元元。所以，我我們要增加加反避稅工工作的威懾懾力取決于于兩個(gè)方面面，一是增增加調(diào)查的的廣度和深深度；二是

27、是要加大調(diào)調(diào)整補(bǔ)稅的的力度，充充分發(fā)揮反反避稅工作作的威懾作作用。從20055年起，總總局定的目目標(biāo)就是加加大調(diào)整補(bǔ)補(bǔ)稅的力度度下決心抓抓大案，并并于20005年3月月起，建立立起全國(guó)案案件監(jiān)控管管理系統(tǒng)，現(xiàn)現(xiàn)在各地所所有的反避避稅案件都都由總局立立案結(jié)案監(jiān)監(jiān)控報(bào)批，目目的在于規(guī)規(guī)范反避稅稅調(diào)查與調(diào)調(diào)整質(zhì)量，比比如，如果果廣東省做做復(fù)印機(jī)產(chǎn)產(chǎn)品的可比比數(shù)據(jù)，可可以用于國(guó)國(guó)內(nèi)其他地地區(qū)做復(fù)印印機(jī)產(chǎn)品轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)調(diào)整，使我我們對(duì)功能能風(fēng)險(xiǎn)相同同或相似企企業(yè)所使用用的可比數(shù)數(shù)據(jù)是一致致的或者是是可比較的的。只有這這樣，我們們?cè)陔p邊磋磋商中才不不會(huì)被動(dòng)。另外，由由于跨國(guó)公公司在國(guó)內(nèi)內(nèi)會(huì)有多家家分支機(jī)構(gòu)

28、構(gòu)或關(guān)聯(lián)企企業(yè)，如果果我們?cè)谝灰粋€(gè)地區(qū)做做轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)調(diào)查，就就可以由總總局協(xié)調(diào)進(jìn)進(jìn)行全國(guó)聯(lián)聯(lián)查，既能能保持不同同地區(qū)間轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)調(diào)整方法與與結(jié)果的一一致性，也也能將反避避稅案件做做的更深、更完整。從06年-08年，全全國(guó)每年結(jié)結(jié)案不到2200個(gè)，但但個(gè)案補(bǔ)稅稅的金額在在增加，008年立案案174戶(hù)戶(hù)，結(jié)案1152戶(hù)，補(bǔ)補(bǔ)虧7.44億，調(diào)增增所得稅112.2億億，其中深深圳做的一一個(gè)案子個(gè)個(gè)案補(bǔ)稅就就達(dá)4個(gè)多多億。反避避稅工作說(shuō)說(shuō)到底是國(guó)國(guó)與國(guó)之間間稅源的爭(zhēng)爭(zhēng)奪。我們們只有立法法與實(shí)踐中中體現(xiàn)出反反避稅工作作的威懾力力，才能更更好的維護(hù)護(hù)我國(guó)的稅稅收主權(quán)。第三部分 特別納納稅調(diào)整與與管理辦法法

29、政策解讀讀本課程的第第三部分，向向大家介紹紹新法關(guān)于于特別納稅稅調(diào)整和試試行辦法的的簡(jiǎn)要情況況。新法第第六章第441條至第第48條以以及實(shí)施條條例第1009-1223條是一一次較為全全面的反避避稅立法，它它涵蓋了包包括轉(zhuǎn)讓定定價(jià)、成本本分?jǐn)倕f(xié)議議、預(yù)約定定價(jià)、資本本弱化、關(guān)關(guān)聯(lián)申報(bào)和和核定征稅稅、受控外外國(guó)公司、一般反避避稅條款、加收利息息八個(gè)方面面的內(nèi)容。從事反避避稅工作的的人員都知知道，這些些工作的核核心還是轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)問(wèn)題，這里里，我著重重介紹轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)方面面的基本知知識(shí)。轉(zhuǎn)讓定價(jià)（一）轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)的一一般原則企業(yè)所得得稅法第第四十一條條 “企業(yè)與其其關(guān)聯(lián)方之之間的業(yè)務(wù)務(wù)往來(lái)，不不符合獨(dú)立

30、立交易原則則而減少企企業(yè)或者其其關(guān)聯(lián)方應(yīng)應(yīng)納稅收入入或者所得得額的，稅稅務(wù)機(jī)關(guān)有有權(quán)按照合合理方法調(diào)調(diào)整?！碧貏e納稅調(diào)調(diào)整的核心心原則即第第四十一條條中指出的的獨(dú)立交易易原則，從從內(nèi)容上看看，這一條條又在原有有的反避稅稅立法中有有所拓展。如關(guān)聯(lián)方方這個(gè)詞。在征管法法第三十六六條表述為為關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)，之所以以進(jìn)行調(diào)整整，是由于于我們?cè)谶@這些年的反反避稅實(shí)踐踐中存在關(guān)關(guān)聯(lián)個(gè)人的的情況。通通過(guò)立法涵涵蓋關(guān)聯(lián)個(gè)個(gè)人使我們們的反避稅稅調(diào)查與調(diào)調(diào)整能對(duì)關(guān)關(guān)聯(lián)個(gè)人有有約束力。第四十一一條中提到到的“減少企業(yè)業(yè)或者其關(guān)關(guān)聯(lián)方應(yīng)納納稅收入或或者所得額額”，其中新新增一個(gè)“關(guān)聯(lián)方”，如被調(diào)調(diào)查企業(yè)的的境外母公公司。

31、如境境內(nèi)子公司司向母公司司支付一定定比例的商商標(biāo)費(fèi)，這這一費(fèi)用從從資金流向向上歸屬于于境外母公公司，稅法法賦予我們們的權(quán)利就就是可以調(diào)調(diào)查及判定定這筆費(fèi)用用是否符合合獨(dú)立交易易原則，稅稅務(wù)機(jī)關(guān)有有權(quán)對(duì)其調(diào)調(diào)整。第四四十一條第第一款提到到的“合理的方方法”，不再?gòu)?qiáng)強(qiáng)調(diào)有序選選擇，而是是采用最合合理的方法法進(jìn)行調(diào)整整。（二）關(guān)聯(lián)聯(lián)關(guān)系的認(rèn)認(rèn)定與關(guān)聯(lián)聯(lián)申報(bào)企業(yè)所得得稅實(shí)施條條例第一一百零九條條：企業(yè)所所得稅法第第四十一條條所稱(chēng)關(guān)聯(lián)聯(lián)方，是指指與企業(yè)有有下列關(guān)聯(lián)聯(lián)關(guān)系之一一的企業(yè)、其他組織織或者個(gè)人人：（一）在資資金、經(jīng)營(yíng)營(yíng)、購(gòu)銷(xiāo)等等方面存在在直接或者者間接的控控制關(guān)系；（二）直接接或者間接接地同為第

32、第三者控制制；（三）在利利益上具有有相關(guān)聯(lián)的的其他關(guān)系系。實(shí)施條例例定義了了關(guān)聯(lián)關(guān)系系上述三種種情況，它它與中華華人民共和和國(guó)稅收征征收管理法法實(shí)施細(xì)則則第五十十一條相銜銜接。但在在表述上有有所優(yōu)化，如如一百零九九條第一款款與第二款款中與征管管法相比，去去掉了擁有有，擁有本本身就能夠夠控制，詞詞義上有重重復(fù)，此次次進(jìn)行了優(yōu)優(yōu)化。而對(duì)對(duì)關(guān)聯(lián)關(guān)系系的判定，是是我們確定定是否需要要對(duì)企業(yè)進(jìn)進(jìn)行反避稅稅調(diào)查的基基礎(chǔ)。國(guó)稅發(fā)【22009】22號(hào)文第九九條：所得得稅法實(shí)施施條例第一一百零九條條及征管法法實(shí)施細(xì)則則第五十一一條所稱(chēng)關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系，主主要是指企企業(yè)與其他他企業(yè)、組組織或個(gè)人人具有下列列之一關(guān)系系：

33、 （一一）一方直直接或間接接持有另一一方的股份份總和達(dá)到到25%以以上，或者者雙方直接接或間接同同為第三方方所持有的的股份達(dá)到到25%以以上。若一一方通過(guò)中中間方對(duì)另另一方間接接持有股份份，只要一一方對(duì)中間間方持股比比例達(dá)到225%以上上，則一方方對(duì)另一方方的持股比比例按照中中間方對(duì)另另一方的持持股比例計(jì)計(jì)算。（二）一一方與另一一方（獨(dú)立立金融機(jī)構(gòu)構(gòu)除外）之之間借貸資資金占一方方實(shí)收資本本50%以以上，或者者一方借貸貸資金總額額的10%以上是由由另一方（獨(dú)獨(dú)立金融機(jī)機(jī)構(gòu)除外）擔(dān)擔(dān)保。 （三三）一方半半數(shù)以上的的高級(jí)管理理人員（包包括董事會(huì)會(huì)成員和經(jīng)經(jīng)理）或至至少一名可可以控制董董事會(huì)的董董事會(huì)

34、高級(jí)級(jí)成員是由由另一方委委派，或者者雙方半數(shù)數(shù)以上的高高級(jí)管理人人員（包括括董事會(huì)成成員和經(jīng)理理）或至少少一名可以以控制董事事會(huì)的董事事會(huì)高級(jí)成成員同為第第三方委派派。 （四四）一方半半數(shù)以上的的高級(jí)管理理人員（包包括董事會(huì)會(huì)成員和經(jīng)經(jīng)理）同時(shí)時(shí)擔(dān)任另一一方的高級(jí)級(jí)管理人員員（包括董董事會(huì)成員員和經(jīng)理），或或者一方至至少一名可可以控制董董事會(huì)的董董事會(huì)高級(jí)級(jí)成員同時(shí)時(shí)擔(dān)任另一一方的董事事會(huì)高級(jí)成成員。 （五五）一方的的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)營(yíng)活動(dòng)必須須由另一方方提供的工工業(yè)產(chǎn)權(quán)、專(zhuān)有技術(shù)術(shù)等特許權(quán)權(quán)才能正常常進(jìn)行。 （六）一一方的購(gòu)買(mǎi)買(mǎi)或銷(xiāo)售活活動(dòng)主要由由另一方控控制。 （七）一一方接受或或提供勞務(wù)務(wù)主要由

35、另另一方控制制。 （八八）一方對(duì)對(duì)另一方的的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)營(yíng)、交易具具有實(shí)質(zhì)控控制，或者者雙方在利利益上具有有相關(guān)聯(lián)的的其他關(guān)系系，包括雖雖未達(dá)到本本條第（一一）項(xiàng)持股股比例，但但一方與另另一方的主主要持股方方享受基本本相同的經(jīng)經(jīng)濟(jì)利益，以以及家族、親屬關(guān)系系等。國(guó)稅發(fā)【22009】22號(hào)文對(duì)關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系判判定細(xì)化為為8個(gè)方面面，具體在在股權(quán)控制制、資金融融通、特許許權(quán)依賴(lài)、購(gòu)銷(xiāo)、勞勞務(wù)、管理理中存在控控制關(guān)系。其中2號(hào)號(hào)文第九條條第一款為為股份控制制，08年年的討論稿稿中試圖將將股份比例例定為200%，這一一文件的制制定是多方方參與的過(guò)過(guò)程，最終終還是維持持了04年年143號(hào)號(hào)文件的按按達(dá)到255%

36、的比例例確認(rèn)關(guān)聯(lián)聯(lián)關(guān)系。第第一款還提提到中間方方，即出現(xiàn)現(xiàn)間接控制制的情況，如如ABC三三家公司，A擁有B公司30%的股份，B擁有C公司35%的股份，由于B持有C股份超過(guò)25%，能夠?qū)實(shí)施控制，A對(duì)B超過(guò)25%能夠?qū)實(shí)施控制，那么A對(duì)C按35%的股份確認(rèn)關(guān)聯(lián)關(guān)系，我們對(duì)此稱(chēng)之為透視原則。第九條第二二款是資金金融通關(guān)系系，第三、第四款是是管理控制制關(guān)系，第第五是特許許權(quán)依賴(lài)，第第六是購(gòu)銷(xiāo)銷(xiāo)控制、第第七是勞務(wù)務(wù)控制，第第八條則是是兜底條款款，從現(xiàn)有有的反避稅稅實(shí)現(xiàn)來(lái)看看，我們采采用資本控控制確認(rèn)關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系的的居多，但但有些案子子也為我們們反避稅調(diào)調(diào)查帶來(lái)困困難，如有有的外商投投資企業(yè)在在享受完

37、兩兩免三減半半等稅收優(yōu)優(yōu)惠后就停停止經(jīng)營(yíng)另另外注冊(cè)一一家公司，從從管理人員員到員工都都基本保持持不變，我我們通過(guò)訂訂立這樣的的條款來(lái)約約束納稅人人避稅行為為。從關(guān)聯(lián)交易易的類(lèi)型來(lái)來(lái)看，一般般有以下四四種，一是是有形資產(chǎn)產(chǎn)的購(gòu)銷(xiāo)，這這是我們進(jìn)進(jìn)行反避稅稅調(diào)查的案案例是最多多的，有些些省份已經(jīng)經(jīng)積累了豐豐富的經(jīng)驗(yàn)驗(yàn)二是無(wú)形形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓與使用用，如技術(shù)術(shù)使用費(fèi)、專(zhuān)利使用用費(fèi)等，由由于無(wú)形資資產(chǎn)具有排排他性、獨(dú)獨(dú)占性的特特點(diǎn)，對(duì)無(wú)無(wú)形資產(chǎn)的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)是一個(gè)世世界性難題題。三是資資金融通，如如母子公司司的資金借借貸，四是是提供勞務(wù)務(wù)，如為子子公司提供供咨詢(xún)、維維修服務(wù)、培訓(xùn)等，在在確定構(gòu)成成關(guān)聯(lián)關(guān)系

38、系后，應(yīng)當(dāng)當(dāng)在年度所所得稅匯算算清繳的同同時(shí)，向主主管稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)提供關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系九九張申報(bào)表表，包括所所有關(guān)聯(lián)類(lèi)類(lèi)型如資本本弱化、受受控外國(guó)公公司等都通通過(guò)申報(bào)表表來(lái)體現(xiàn)，由由于新法實(shí)實(shí)施后的企企業(yè)所得稅稅申報(bào)表在在匯算清繳繳時(shí)是重中中之重，所所以關(guān)聯(lián)關(guān)關(guān)系申報(bào)表表的填制容容易被忽視視。多數(shù)較較為規(guī)范的的企業(yè)都有有年度審計(jì)計(jì)報(bào)告，關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系申申報(bào)表的審審核可以結(jié)結(jié)合年度審審計(jì)報(bào)告關(guān)關(guān)聯(lián)交易披披露的內(nèi)容容進(jìn)行分析析，納稅人人未按規(guī)定定履行關(guān)聯(lián)聯(lián)申報(bào)義務(wù)務(wù)可以按照照征管法第第六十條和和第六十二二條進(jìn)行處處罰。（三）可比比性分析實(shí)施條例第第110條條，解釋了了獨(dú)立交易易原則，是是指“沒(méi)有關(guān)聯(lián)聯(lián)關(guān)系的交

39、交易各方，按按照公平成成交價(jià)格和和營(yíng)業(yè)常規(guī)規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)務(wù)往來(lái)遵循循的原則?！边@一定義義隱含一個(gè)個(gè)非常重要要的概念就就是可比性性分析，即即按照獨(dú)立立企業(yè)業(yè)務(wù)務(wù)往來(lái)的基基本原則與與營(yíng)業(yè)常規(guī)規(guī)來(lái)判斷受受控交易的的合理性以以及對(duì)受控控交易的調(diào)調(diào)整。國(guó)稅發(fā)【22009】22號(hào)文件第第22條對(duì)對(duì)可比性分分析的描述述為：“選用用合理的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方方法應(yīng)進(jìn)行行可比性分分析?？杀缺刃苑治鲆蛞蛩刂饕ㄒ韵挛逦鍌€(gè)方面： （一一）交易資資產(chǎn)或勞務(wù)務(wù)特性，主主要包括：有形資產(chǎn)產(chǎn)的物理特特性、質(zhì)量量、數(shù)量等等，勞務(wù)的的性質(zhì)和范范圍，無(wú)形形資產(chǎn)的類(lèi)類(lèi)型、交易易形式、期期限、范圍圍、預(yù)期收收益等； （二二）交易各各方功能和

40、和風(fēng)險(xiǎn)，功功能主要包包括：研發(fā)發(fā)、設(shè)計(jì)，采采購(gòu)，加工工、裝配、制造，存存貨管理、分銷(xiāo)、售售后服務(wù)、廣告，運(yùn)運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)儲(chǔ)，融資，財(cái)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)計(jì)、法律及及人力資源源管理等，在在比較功能能時(shí)，應(yīng)關(guān)關(guān)注企業(yè)為為發(fā)揮功能能所使用資資產(chǎn)的相似似程度；風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)主要包包括：研發(fā)發(fā)風(fēng)險(xiǎn)，采采購(gòu)風(fēng)險(xiǎn)，生生產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)，分分銷(xiāo)風(fēng)險(xiǎn)，市市場(chǎng)推廣風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)，管理理及財(cái)務(wù)風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)等； （三三）合同條條款，主要要包括：交交易標(biāo)的，交交易數(shù)量、價(jià)格，收收付款方式式和條件，交交貨條件，售售后服務(wù)范范圍和條件件，提供附附加勞務(wù)的的約定，變變更、修改改合同內(nèi)容容的權(quán)利，合合同有效期期，終止或或續(xù)簽合同同的權(quán)利； （四四）經(jīng)濟(jì)環(huán)環(huán)境，主要要包括：

41、行行業(yè)概況，地地理區(qū)域，市市場(chǎng)規(guī)模，市市場(chǎng)層級(jí)，市市場(chǎng)占有率率，市場(chǎng)競(jìng)競(jìng)爭(zhēng)程度，消消費(fèi)者購(gòu)買(mǎi)買(mǎi)力，商品品或勞務(wù)可可替代性，生生產(chǎn)要素價(jià)價(jià)格，運(yùn)輸輸成本，政政府管制等等； （五五）經(jīng)營(yíng)策策略，主要要包括：創(chuàng)創(chuàng)新和開(kāi)發(fā)發(fā)策略，多多元化經(jīng)營(yíng)營(yíng)策略，風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避策策略，市場(chǎng)場(chǎng)占有策略略等?！?OECDD轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)指南對(duì)對(duì)可比性分分析講了55個(gè)方面，資資產(chǎn)與勞務(wù)務(wù)的特性、功能風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)分析、合合同條款分分析、經(jīng)濟(jì)濟(jì)環(huán)境分析析、經(jīng)營(yíng)策策略分析，國(guó)國(guó)稅發(fā)【11998】559號(hào)與國(guó)國(guó)稅發(fā)【22004】1143號(hào)將將轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)指南中的的內(nèi)容作了了簡(jiǎn)要概括括，而這次次2號(hào)文的的修訂則基基本沿用了了OECDD的內(nèi)容，使使

42、其內(nèi)涵更更豐富，調(diào)調(diào)整更為規(guī)規(guī)范?？杀刃苑治鑫龅奈鍌€(gè)方方面看起來(lái)來(lái)并不復(fù)雜雜，實(shí)際上上是一個(gè)復(fù)復(fù)雜甚至困困難重重的的過(guò)程。無(wú)無(wú)論是在稅稅企之間就就轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)問(wèn)題所做做出的調(diào)整整方案，還還是以后的的雙邊磋商商以及對(duì)應(yīng)應(yīng)調(diào)整都是是要做大量量的如功能能風(fēng)險(xiǎn)等多多方面的比比較與分析析，由于談?wù)勁须p方的的立場(chǎng)不同同，各方都都會(huì)選擇有有利于自己己的數(shù)據(jù)證證明關(guān)聯(lián)交交易的合理理與否。而而這些數(shù)據(jù)據(jù)必須從這這五個(gè)方面面進(jìn)行分析析比較。一一是資產(chǎn)與與勞務(wù)的特特性，比如如集團(tuán)公司司從事服裝裝生產(chǎn)與銷(xiāo)銷(xiāo)售，在中中國(guó)的子公公司接受境境外母公司司訂單并將將服裝返銷(xiāo)銷(xiāo)給母公司司的關(guān)聯(lián)交交易，那么么，我們?cè)谠谶M(jìn)行可比比性分

43、析時(shí)時(shí)，尋找的的可比數(shù)據(jù)據(jù)最好也是是服裝，當(dāng)當(dāng)然，由于于服裝的款款式、材質(zhì)質(zhì)以及附加加在服裝上上的品牌的的價(jià)值，會(huì)會(huì)造成兩者者的差異，這這樣就需要要運(yùn)用技術(shù)術(shù)手段進(jìn)行行差異調(diào)整整，但如果果存在實(shí)質(zhì)質(zhì)性的重大大差異，這這種比較就就沒(méi)有意義義。第二方方面是功能能風(fēng)險(xiǎn)分析析，他是對(duì)對(duì)一個(gè)成員員企業(yè)所承承擔(dān)的角色色首先進(jìn)行行功能定位位，因?yàn)橹恢挥兄滥隳阍谡麄€(gè)集集團(tuán)公司中中所處的位位置，才能能進(jìn)一步判判斷出你在在跨國(guó)集團(tuán)團(tuán)公司中應(yīng)應(yīng)得的利潤(rùn)潤(rùn)，正是由由于功能風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)分析的的重要性，我我們?cè)谶M(jìn)行行轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)調(diào)查時(shí)先先需要做功功能風(fēng)險(xiǎn)分分析表的基基礎(chǔ)性工作作，進(jìn)而判判定你在整整個(gè)集團(tuán)公公司中地位位和與之相相

44、適應(yīng)的利利潤(rùn)水平。功能風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)分析在現(xiàn)現(xiàn)在反避稅稅調(diào)整基本本采用利潤(rùn)潤(rùn)法的情況況下顯得尤尤為重要。根據(jù)功能風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)分析，我我們將集團(tuán)團(tuán)公司不同同成員企業(yè)業(yè)分成幾種種，來(lái)料加加工商、合合約制造商商、特許制制造商、分分銷(xiāo)商、全全功能企業(yè)業(yè)，由于成成員企業(yè)承承擔(dān)的功能能及風(fēng)險(xiǎn)不不同，利潤(rùn)潤(rùn)水平有低低到高。比比如來(lái)料加加工商與合合約制造商商相比，他他沒(méi)有存貨貨采購(gòu)功能能，因而利利潤(rùn)與分險(xiǎn)險(xiǎn)水平略低低于合約制制造商。全全功能企業(yè)業(yè)承擔(dān)研發(fā)發(fā)、存貨采采購(gòu)、營(yíng)銷(xiāo)銷(xiāo)、售后服服務(wù)等全部部功能利潤(rùn)潤(rùn)與風(fēng)險(xiǎn)水水平是最高高的。即，全全功能企業(yè)業(yè)理應(yīng)獲得得集團(tuán)公司司最高的利利潤(rùn)，但如如果是市場(chǎng)場(chǎng)或經(jīng)營(yíng)策策略的原因因，他也理

45、理應(yīng)承擔(dān)虧虧損的風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)。由于國(guó)國(guó)內(nèi)的外商商投資企業(yè)業(yè)絕大多數(shù)數(shù)是單一功功能的來(lái)料料加工商或或合約制造造商，利潤(rùn)潤(rùn)水平應(yīng)低低于集團(tuán)公公司的整體體利潤(rùn)，但但是不應(yīng)虧虧損，這也也是全球金金融危機(jī)下下國(guó)稅函【22009】3363號(hào)出出臺(tái)的原因因。即單一一功能的來(lái)來(lái)料加工商商或合約制制造商不應(yīng)應(yīng)承擔(dān)金融融危機(jī)或母母公司經(jīng)營(yíng)營(yíng)策略所導(dǎo)導(dǎo)致的虧損損，應(yīng)保持持一定的利利潤(rùn)水平。合同條款分分析是指交交易標(biāo)的交交易方式等等影響因素素，這比較較好理解，如如果我們買(mǎi)買(mǎi)一斤蘋(píng)果果和1000斤蘋(píng)果的的價(jià)格肯定定存在差別別，經(jīng)濟(jì)環(huán)環(huán)境分析也也不難理解解，比如在在國(guó)內(nèi)生產(chǎn)產(chǎn)一輛自行行車(chē)與在意意大利生產(chǎn)產(chǎn)一輛自行行車(chē)，經(jīng)濟(jì)濟(jì)環(huán)

46、境不同同，兩者就就會(huì)存在少少量甚至是是重大差別別，經(jīng)營(yíng)策策略分析呢呢，我舉個(gè)個(gè)通俗的例例子便于大大家理解，比比如摩托羅羅拉開(kāi)發(fā)一一款新手機(jī)機(jī)，他通過(guò)過(guò)大量的廣廣告來(lái)推廣廣產(chǎn)品，而而諾基亞也也開(kāi)發(fā)一款款新手機(jī)，但但未做任何何宣傳，即即便是兩款款手機(jī)在性性能上十分分相似，但但價(jià)格就有有可能存在在很大差距距。為確認(rèn)受控控交易的是是否符合獨(dú)獨(dú)立交易原原則，當(dāng)然然要進(jìn)行可可比性分析析，而獲取取可靠的數(shù)數(shù)據(jù)證明企企業(yè)關(guān)聯(lián)交交易的合理理性是至關(guān)關(guān)重要的一一環(huán)，一般般來(lái)說(shuō)，按按照轉(zhuǎn)讓定定價(jià)調(diào)查的的慣例，應(yīng)應(yīng)首選公開(kāi)開(kāi)的數(shù)據(jù)，如如全球通用用的比利時(shí)時(shí)BVD數(shù)數(shù)據(jù)庫(kù)，近近年總局有有購(gòu)買(mǎi)了標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)普爾數(shù)數(shù)據(jù)庫(kù)以進(jìn)進(jìn)一

47、步的拓拓寬信息來(lái)來(lái)源。但我我們?cè)谧鲛D(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)調(diào)查時(shí)，有有時(shí)即使使使用上述數(shù)數(shù)據(jù)也難以以進(jìn)行可比比性分析，所所以有時(shí)會(huì)會(huì)采用如上上交所、深深交所公開(kāi)開(kāi)的數(shù)據(jù)，或或國(guó)家統(tǒng)計(jì)計(jì)局、海關(guān)關(guān)總署的相相關(guān)數(shù)據(jù)，但但非公開(kāi)的的數(shù)據(jù)會(huì)導(dǎo)導(dǎo)致信息不不對(duì)稱(chēng)，而而使反避稅稅調(diào)查陷入入困境。國(guó)國(guó)際上沒(méi)有有排除稅務(wù)務(wù)當(dāng)局在一一定情況下下使用秘密密數(shù)據(jù)庫(kù)的的權(quán)利，我我國(guó)也是如如此。通常常情況下，我我們采用公公開(kāi)的數(shù)據(jù)據(jù)庫(kù)如BVVD數(shù)據(jù)庫(kù)庫(kù)篩選可比比企業(yè)的順順序是這樣樣的，通過(guò)過(guò)設(shè)定條件件，按照可可比性分析析的要求進(jìn)進(jìn)行定性定定量的篩選選，并將所所選中的企企業(yè)進(jìn)行進(jìn)進(jìn)一步的比比較、分析析，確定最最終選定的的幾家企業(yè)業(yè)，用

48、這幾幾家企業(yè)的的非受控交交易的利潤(rùn)潤(rùn)或價(jià)格水水平判定關(guān)關(guān)聯(lián)交易的的合理的利利潤(rùn)或價(jià)格格水平。其其中，條件件的設(shè)定是是非常關(guān)鍵鍵的，通過(guò)過(guò)設(shè)定條件件，選擇功功能風(fēng)險(xiǎn)相相同或相似似、經(jīng)濟(jì)環(huán)環(huán)境相當(dāng)、資產(chǎn)規(guī)模模相似、費(fèi)費(fèi)用水平可可比較的企企業(yè)作為可可比企業(yè)，如如仍存在差差異，應(yīng)進(jìn)進(jìn)行差異調(diào)調(diào)整，或者者重新篩選選。在選擇好可可比企業(yè)后后，將備選選企業(yè)進(jìn)行行排序，確確定四分位位區(qū)間，OOECD指指南中認(rèn)為為落在上四四分位區(qū)間間至下四分分位區(qū)間都都是合理的的，考慮到到反避稅本本身是為了了維護(hù)本國(guó)國(guó)的國(guó)家利利益，而以以后的雙邊邊磋商或雙雙邊預(yù)約定定價(jià)可能會(huì)會(huì)因?yàn)樗姆址治粎^(qū)間值值而討價(jià)還還價(jià)，2號(hào)號(hào)文第四十十

49、一條規(guī)定定的是不低低于中位值值。（四）轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)調(diào)整整方法在進(jìn)行可比比性分析的的同時(shí)，便便是調(diào)整方方法的選用用問(wèn)題。前前面我們已已經(jīng)提過(guò)，新新法不再?gòu)?qiáng)強(qiáng)調(diào)有序選選擇，而五五種方法應(yīng)應(yīng)如何選用用呢？ 五種方法法大致是兩兩類(lèi)，價(jià)格格法和利潤(rùn)潤(rùn)法前三種種就是傳統(tǒng)統(tǒng)的價(jià)格法法，后兩種種，則是利利潤(rùn)法，條條例第一百百一十一條條另增設(shè)兜兜底條款：其他符合合獨(dú)立交易易原則的方方法。1.可比的的非受控價(jià)價(jià)格法。條例第第一百一十十一條解釋釋?zhuān)骸翱杀确鞘苁芸貎r(jià)格法法，是指按按照沒(méi)有關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系的的交易各方方進(jìn)行相同同或者類(lèi)似似業(yè)務(wù)往來(lái)來(lái)的價(jià)格進(jìn)進(jìn)行定價(jià)的的方法。”可比的非受受控價(jià)格法法適用于所所有類(lèi)型的的關(guān)聯(lián)交易易

50、。在OEECD中推推選的首選選方法，即即采用這種種方法的調(diào)調(diào)整是最可可靠的。但但是用這種種方法來(lái)調(diào)調(diào)整非常難難。因?yàn)槭朗澜缟蠋缀鹾鯖](méi)有兩個(gè)個(gè)一摸一樣樣的商品或或勞務(wù)。當(dāng)當(dāng)然，有人人可能會(huì)想想，如果成成員企業(yè)銷(xiāo)銷(xiāo)售同樣的的商品給關(guān)關(guān)聯(lián)方和非非關(guān)聯(lián)方，這這種情況下下能否使用用這種方法法。這還要要具體分析析。比如，同同樣的商品品銷(xiāo)售給境境外關(guān)聯(lián)方方與境內(nèi)非非關(guān)聯(lián)方，他他能否比較較？這里至至少隱含兩兩個(gè)重大差差異，一是是境內(nèi)產(chǎn)品品有營(yíng)銷(xiāo)，有有商品推廣廣，毛利水水平應(yīng)當(dāng)高高于銷(xiāo)售給給境外關(guān)聯(lián)聯(lián)方，二是是境內(nèi)產(chǎn)品品的品牌如如屬于境外外關(guān)聯(lián)方，境境內(nèi)銷(xiāo)售部部分理應(yīng)想想境外母公公司支付特特許權(quán)使用用費(fèi)，那么么

51、，如果是是全部銷(xiāo)往往境外，是是否能用非非關(guān)聯(lián)銷(xiāo)售售的價(jià)格作作為可比的的非受控價(jià)價(jià)格呢？還還要具體分分析。如交交易的時(shí)間間？交易的的地理區(qū)域域是否不同同？營(yíng)銷(xiāo)的的對(duì)象由誰(shuí)誰(shuí)來(lái)控制？是否存在在品牌因素素等。所以以，這一方方法在國(guó)際際反避稅實(shí)實(shí)踐中很少少采用。當(dāng)當(dāng)然，今后后如果被調(diào)調(diào)查企業(yè)的的關(guān)聯(lián)交易易符合可比比非受控價(jià)價(jià)格法的條條件，能夠夠使用是最最理想的。2.再銷(xiāo)售售價(jià)格法。條例第1111條解釋?zhuān)骸霸黉N(xiāo)售價(jià)價(jià)格法以關(guān)關(guān)聯(lián)方購(gòu)進(jìn)進(jìn)商品再銷(xiāo)銷(xiāo)售給非關(guān)關(guān)聯(lián)方的價(jià)價(jià)格減去可可比非關(guān)聯(lián)聯(lián)交易毛利利后的金額額作為關(guān)聯(lián)聯(lián)方購(gòu)進(jìn)商商品的公平平成交價(jià)格格。”再銷(xiāo)售價(jià)格格法與成本本加成法都都可以看做做是毛利法法。再

52、銷(xiāo)售售價(jià)格他是是關(guān)聯(lián)購(gòu)進(jìn)進(jìn)，然后在在賣(mài)給非關(guān)關(guān)聯(lián)的第三三方,而我我們需要確確認(rèn)的是關(guān)關(guān)聯(lián)購(gòu)銷(xiāo)雙雙方的公平平交易價(jià)格格，如圖所所示，AB雙方是是關(guān)聯(lián)購(gòu)銷(xiāo)銷(xiāo)雙方，現(xiàn)現(xiàn)在需要尋尋找功能風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)與B相相似的可比比企業(yè)E，EE非受控交交易的毛利利水平為88%，這樣樣B在正常常交易條件件下的毛利利水平也應(yīng)應(yīng)為8%，如如果再考慮慮B的營(yíng)銷(xiāo)銷(xiāo)差異，經(jīng)經(jīng)過(guò)調(diào)整后后的A和BB的公平交交易價(jià)格就就是1155-1155*8%-5=1000.8美美元。再銷(xiāo)銷(xiāo)售價(jià)格法法側(cè)重功能能與風(fēng)險(xiǎn)的的比較，對(duì)對(duì)可比性要要求不是最最高。采用用再銷(xiāo)售價(jià)價(jià)格需注意意適用范圍圍，它適用用于未經(jīng)實(shí)實(shí)質(zhì)性加工工的簡(jiǎn)單購(gòu)購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，所所以一般情情況下

53、，它它適用分銷(xiāo)銷(xiāo)商。另外外，再銷(xiāo)售售價(jià)格法采采用的是毛毛利水平，就就是我們剛剛才舉例中中的8%，采采用毛利法法的最大問(wèn)問(wèn)題是會(huì)受受到不同會(huì)會(huì)計(jì)核算方方法不同而而影響可比比性分析的的效果。3.成本加加成法。條例第第111條條解釋?zhuān)骸笆侵赴凑照粘杀炯雍虾侠淼馁M(fèi)用用和利潤(rùn)進(jìn)進(jìn)行定價(jià)的的方法?！背杀炯映煞ǚㄊ怯贸杀颈炯雍侠碣M(fèi)費(fèi)用和利潤(rùn)潤(rùn)的方法。采用成本本加成法可可比性分析析應(yīng)特別考考察關(guān)聯(lián)交交易與非關(guān)關(guān)聯(lián)交易在在功能風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)及合同條條款上的差差異以及影影響成本加加成率的其其他因素，具具體包括制制造、加工工、安裝及及測(cè)試功能能，市場(chǎng)及及匯兌風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)，機(jī)器、設(shè)備的價(jià)價(jià)值及使用用年限，無(wú)無(wú)形資產(chǎn)的的使用及價(jià)價(jià)值

54、，商業(yè)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，會(huì)會(huì)計(jì)處理及及管理效率率等。由于于成本加成成法是存貨貨成本直接接加毛利，由由于會(huì)計(jì)核核算的不同同會(huì)影響最最終調(diào)整結(jié)結(jié)果，近年年我們的反反避稅案例例中很少采采用。4.交易凈凈利潤(rùn)法。條例第1111條解釋?zhuān)骸笆侵赴凑照諞](méi)有關(guān)聯(lián)聯(lián)關(guān)系的交交易各方進(jìn)進(jìn)行相同或或者類(lèi)似業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)取取得的凈利利潤(rùn)水平確確定利潤(rùn)的的方法?！痹趪?guó)外的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)調(diào)整采用傳傳統(tǒng)方法遇遇到瓶頸時(shí)時(shí)，92年年美國(guó)首先先采用利潤(rùn)潤(rùn)法并寫(xiě)入入立法在實(shí)實(shí)踐中采用用，利潤(rùn)法法包括交易易凈利潤(rùn)法法和利潤(rùn)分分割法。這這兩種方法法的共同特特點(diǎn)是對(duì)可可比性要求求都不高，更更注重功能能風(fēng)險(xiǎn)的比比較。同時(shí)時(shí)比較的凈凈利水平，所所以可以忽

55、忽略不同會(huì)會(huì)計(jì)制度導(dǎo)導(dǎo)致的差異異。OECCD指南隨隨后也引進(jìn)進(jìn)了這兩種種現(xiàn)在在世世界各國(guó)得得到廣泛的的采用。其其中，交易易凈利潤(rùn)法法的使用最最為廣泛。在交易凈利利潤(rùn)法下，可可以根據(jù)集集團(tuán)公司的的成員企業(yè)業(yè)所承擔(dān)的的功能與風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)，選擇擇合適的凈凈利率指標(biāo)標(biāo)進(jìn)行調(diào)整整。比如，在在我國(guó)，880%以上上的外商投投資企業(yè)都都是合約制制造商，所所以采用交交易凈利潤(rùn)潤(rùn)法下的完完全成本加加成法進(jìn)行行轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)調(diào)整非常常多。如果果是分銷(xiāo)商商，則可以以采用貝里里比率。示示意圖展示示的是合約約制造商采采用完全成成本加成進(jìn)進(jìn)行調(diào)整的的方法，他他在方法上上與成本加加成有些類(lèi)類(lèi)似，所不不同的是凈凈利水平。5.利潤(rùn)分分割法

56、。條例第第111條條解釋?zhuān)骸笆侵笇⑵笃髽I(yè)與其關(guān)關(guān)聯(lián)方的合合并利潤(rùn)或或者虧損在在各方之間間采用合理理標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行行分配的方方法?！崩麧?rùn)分割法法是對(duì)關(guān)聯(lián)聯(lián)方的合并并利潤(rùn)按照照集團(tuán)公司司各方承擔(dān)擔(dān)的功能風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)通過(guò)合合理的方法法進(jìn)行分割割，這種方方法在缺乏乏獨(dú)立交易易的可比數(shù)數(shù)據(jù)時(shí)可以以基于各自自的功能與與風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行行劃分。這這種方法的的使用，對(duì)對(duì)于集團(tuán)公公司聯(lián)系緊緊密或者高高度整合關(guān)關(guān)聯(lián)交易各各方的調(diào)整整較為可信信。目前，對(duì)對(duì)于轉(zhuǎn)讓定定價(jià)調(diào)整的的難點(diǎn)無(wú)形形資產(chǎn)采用用剩余利潤(rùn)潤(rùn)分割法有有過(guò)比較成成功的案例例。由于利潤(rùn)分分割法在一一定程度上上有悖于獨(dú)獨(dú)立交易原原則，OEECD指南南建議在其其他方法無(wú)無(wú)法采用的

57、的情況下適適用這一方方法。 我們?cè)趯?duì)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)價(jià)調(diào)整的幾幾種方法有有了大致了了解后，看看看反避稅稅是如何選選案，調(diào)查查與調(diào)整的的基本步驟驟是怎樣呢呢？2號(hào)文文確認(rèn)的重重點(diǎn)調(diào)查對(duì)對(duì)象包括77種，我們們可以看出出，它既是是在1433號(hào)文基礎(chǔ)礎(chǔ)上的延伸伸，又與新新稅法相銜銜接，如兜兜底條款與與獨(dú)立交易易原則相呼呼應(yīng)，并將將未履行同同期資料義義務(wù)或關(guān)聯(lián)聯(lián)申報(bào)義務(wù)務(wù)的企業(yè)作作為重點(diǎn)調(diào)調(diào)查對(duì)象以以保證新法法實(shí)施后的的落實(shí)。當(dāng)當(dāng)然，微利利企業(yè)、虧虧損企業(yè)仍仍然使我們們選案的重重點(diǎn)對(duì)象。有意思的的是，我們們很多的案案子選擇的的是微利企企業(yè)，有時(shí)時(shí)跨國(guó)公司司同時(shí)有關(guān)關(guān)聯(lián)交易與與非關(guān)聯(lián)交交易，有時(shí)時(shí)非關(guān)聯(lián)交交易的

58、較高高盈利水平平會(huì)掩蓋管管理交易的的避稅問(wèn)題題，所以，關(guān)關(guān)聯(lián)申報(bào)表表的設(shè)計(jì)就就是關(guān)聯(lián)交交易與非關(guān)關(guān)聯(lián)交易分分別進(jìn)行申申報(bào)，并進(jìn)進(jìn)行深入分分析，進(jìn)而而揭示隱藏藏的避稅問(wèn)問(wèn)題。 （五）轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)調(diào)查與調(diào)整整過(guò)程以下簡(jiǎn)要介介紹一個(gè)完完整的轉(zhuǎn)讓讓定價(jià)調(diào)查查與調(diào)整的的全過(guò)程。（僅供參參考） 第一步步，是企業(yè)業(yè)的基礎(chǔ)信信息，如企企業(yè)注冊(cè)資資本，生產(chǎn)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品品的范圍，收收入情況，歷歷年的經(jīng)營(yíng)營(yíng)情況等； 第二步，關(guān)關(guān)聯(lián)關(guān)系的的認(rèn)定。如如資本控制制關(guān)系、管管理控制關(guān)關(guān)系等，有有的時(shí)候，企企業(yè)的投資資結(jié)構(gòu)比較較復(fù)雜，可可能會(huì)增加加判定的難難度； 第三步，實(shí)實(shí)地調(diào)查。稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)在做反避避稅案子的的時(shí)候需要要做大

59、量的的基礎(chǔ)性工工作。如企企業(yè)的經(jīng)營(yíng)營(yíng)規(guī)模與會(huì)會(huì)計(jì)資料是是否匹配，是是否有營(yíng)銷(xiāo)銷(xiāo)，關(guān)聯(lián)交交易是否與與關(guān)聯(lián)申報(bào)報(bào)數(shù)據(jù)一致致，是否有有研發(fā)等等等，實(shí)地調(diào)調(diào)查工作做做得越細(xì)致致，對(duì)關(guān)聯(lián)聯(lián)交易的判判定就越準(zhǔn)準(zhǔn)確；第四步，功功能風(fēng)險(xiǎn)分分析，新法法實(shí)施后，稅稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)對(duì)準(zhǔn)備同期期資料的企企業(yè)可以依依據(jù)同期資資料披露的的信息進(jìn)行行分析第五步 企企業(yè)的業(yè)務(wù)務(wù)流程。比比如抵消交交易需要進(jìn)進(jìn)行還原，比比如母公司司免費(fèi)為企企業(yè)提供固固定資產(chǎn)，設(shè)設(shè)備不作價(jià)價(jià)，但是獨(dú)獨(dú)立企業(yè)之之間不會(huì)有有免費(fèi)使用用的固定資資產(chǎn)，這樣樣要將設(shè)備備作價(jià)，擴(kuò)擴(kuò)大調(diào)整基基數(shù)，再比比如來(lái)料加加工。BVVD數(shù)據(jù)庫(kù)庫(kù)中沒(méi)有來(lái)來(lái)料加工的的數(shù)據(jù)，要要將其

60、調(diào)整整成為進(jìn)料料加工等，第六步 價(jià)格調(diào)查查。比如，通通過(guò)各種途途徑能否獲獲得可比的的非受控價(jià)價(jià)格或再銷(xiāo)銷(xiāo)售價(jià)格，增增加轉(zhuǎn)讓定定價(jià)的調(diào)整整方案；第七步 確定調(diào)整整方法。前前面我們已已經(jīng)介紹，交交易凈利潤(rùn)潤(rùn)法和利潤(rùn)潤(rùn)分割法運(yùn)運(yùn)用的還是是最多的，其其他方法對(duì)對(duì)可比性要要求更高；第八步 尋找可比比企業(yè)。前前面已經(jīng)介介紹，在對(duì)對(duì)企業(yè)進(jìn)行行功能定位位后，通過(guò)過(guò)設(shè)置一組組定性與定定量的指標(biāo)標(biāo)，比如與與中國(guó)的市市場(chǎng)類(lèi)似、功能類(lèi)似似、財(cái)務(wù)核核算制度健健全、不存存在關(guān)聯(lián)交交易的企業(yè)業(yè)，連續(xù)三三個(gè)會(huì)計(jì)年年度凈利潤(rùn)潤(rùn)大于零或或平均大于于零，研發(fā)發(fā)費(fèi)用比例例低于3%，銷(xiāo)售收收入規(guī)模等等指標(biāo)進(jìn)行行層層篩選選，最終選選出符