審計現(xiàn)場管理與控制分析

1、試論審計現(xiàn)場治理與操縱簡介：審計現(xiàn)場治理與操縱是審計質(zhì)量操縱體系中一個特不重要的子系統(tǒng)。本文試圖借助企業(yè)內(nèi)部操縱的相關(guān)理論來構(gòu)筑一個審計現(xiàn)場治理與操縱的差不多框架，那個框架要緊包括審計現(xiàn)場治理與操縱的目標、內(nèi)容以及評估機制。從系統(tǒng)論的角度看，審計質(zhì)量操縱應(yīng)該是一個由各項操縱機制組成的完整的質(zhì)量操縱體系，它涵蓋審計的全過程，其核心確實是對提供合格審計產(chǎn)品的過程進行操縱。其中，審計現(xiàn)場的組織治理與操縱是一個特不重要的子系統(tǒng)，治理者或組織者對審計現(xiàn)場的駕馭不僅體現(xiàn)治理水平，而且是優(yōu)質(zhì)審計項目的保障。一、審計現(xiàn)場治理與操縱的目標審計現(xiàn)場的組織治理與操縱是審計機關(guān)為實現(xiàn)規(guī)范審計現(xiàn)場作業(yè)、提高現(xiàn)場審計效率

2、、防范審計風險、保障審計質(zhì)量的目的而形成的一項內(nèi)部操縱措施。因此，我們能夠借鑒企業(yè)內(nèi)部操縱的一些差不多原理作為審計現(xiàn)場治理與操縱的差不多思路。1992年美國反虛假財務(wù)報告委員會COSO（Commit teeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission）公布了內(nèi)部操縱統(tǒng)一框架（InternalControl IntegratedFramework）。在那個框架中，COSO首先強調(diào)的是內(nèi)部操縱目標，因為COSO認為，沒有預(yù)定的目標，談操縱就沒有任何意義。COSO在內(nèi)部操縱統(tǒng)一框架中指出，企業(yè)的內(nèi)部操縱有三項目標，一是經(jīng)營的效果和效率，二是財務(wù)報告

3、的可靠性，三是合規(guī)性。同樣地，我們在研究審計現(xiàn)場治理與操縱的時候，也首先需要確定操縱目標。因為沒有目標，治理就失去方向，操縱也無從下手。盡管治理和操縱兩者是有區(qū)不的，但在最終的目標上它們是趨向一致的。參照COSO對企業(yè)內(nèi)部操縱目標確定的方式，我們認為，對審計現(xiàn)場作業(yè)的治理與操縱能夠設(shè)定以下三項目標：一是審計作業(yè)的效果和效率，二是審計結(jié)果的可靠性，三是審計過程的合法和合規(guī)性。（一）審計作業(yè)的效果和效率盡管國家審計機關(guān)并不像社會審計那么注重經(jīng)濟效益，然而效果和效率仍然應(yīng)該是首要的治理與操縱的目標。那個目標不僅應(yīng)當體現(xiàn)在審計工作的總體指導(dǎo)思想上，而且在審計現(xiàn)場的治理與操縱中顯得更為突出。在日常審計中

4、，人們常常會以查出違規(guī)問題的多少來衡量效果的好壞，以審計時刻的長短來衡量效率的高低。然而如此的理解是片面的。當然，違規(guī)問題的查出是審計效果的一個方面，但作為現(xiàn)場審計治理與操縱的目標則要緊關(guān)注是否有效降低了審計風險，同時把審計風險操縱在能夠同意的水平。查出違規(guī)問題的多少并不取決于操縱本身。審計風險的操縱不能單從被審計單位的狀況動身，因為現(xiàn)實中，來自審計部門內(nèi)部的操縱缺失（如審計現(xiàn)場的復(fù)核形同虛設(shè)）或失效（如審計人員不按規(guī)定程序操作）也可能導(dǎo)致審計風險的產(chǎn)生。因此，審計現(xiàn)場治理與操縱的首要任務(wù)是防止來自審計部門內(nèi)部的審計風險， 操縱的效果體現(xiàn)在這種來自內(nèi)部的風險降到了最低。人們通常認為，效率高的表

5、現(xiàn)是節(jié)約時刻，而效率低往往表現(xiàn)為拖延時刻，從而人們把注意力集中在如何安排和利用時刻上。然而假如我們深入地去考察一個效率專門高的審計項目，就會發(fā)覺，時刻的運用只是提高效率的一個方面。審計現(xiàn)場有效的組織協(xié)調(diào)、明確的任務(wù)分工、科學的規(guī)劃、團隊中審計人員的良好協(xié)作、暢通的信息反饋與溝通、審計組長正確的戰(zhàn)略決策等都可能成為提高現(xiàn)場審計效率的重要因素。站在治理者的角度，就更會感到審計效率的提高絕非僅僅是節(jié)約審計時刻所能包容的。（二）審計結(jié)果的可靠性作為審計過程結(jié)束時的最終產(chǎn)品，審計報告的可靠性可能是審計部門領(lǐng)導(dǎo)或外界決策者最為關(guān)注的。而體現(xiàn)在審計報告中的審計結(jié)果要緊來源于審計人員的現(xiàn)場作業(yè)。審計現(xiàn)場操縱的

6、目標瞄準的是審計的直接產(chǎn)品審計結(jié)果，而不是通過整理加工的最終產(chǎn)品審計報告。 審計結(jié)果的可靠性也確實是審計結(jié)果的可信賴程度，這并不是要求它絕對的準確無誤，因為現(xiàn)代審計存在著必定的風險，這已為公眾同意。我們所指的可靠性是要求形成審計結(jié)果的過程是可靠的，也確實是講，審計人員是遵照審計實施方案確定的內(nèi)容，按照法定或者行業(yè)內(nèi)規(guī)定的步驟實施審計，并在此基礎(chǔ)上形成審計結(jié)果。從操縱的角度，這就要求審計人員現(xiàn)場作業(yè)形成的記錄和證據(jù)能有效地證明審計查證過程是遵循了審計作業(yè)規(guī)范和職業(yè)道德的。因此審計結(jié)果的可靠性并不僅僅依靠于審計人員單方面作業(yè)的自覺性，這種可靠性的保障來源于審計組織內(nèi)部有機牽制而形成的操縱機制。信息

7、溝通出現(xiàn)障礙、外界因素干擾正常審計、組長或指定人員的現(xiàn)場復(fù)核不深入、審計人員現(xiàn)場作業(yè)缺乏監(jiān)督等都阻礙著審計結(jié)果的可靠性。從治理與操縱的角度，建立有效機制可能比強調(diào)審計人員遵守職業(yè)道德更為重要，而且那個操縱機制應(yīng)該是相對完善的，在現(xiàn)場審計操縱具有嚴峻缺陷的情況下，審計結(jié)果的可靠性是比較低的。（三）審計過程的合法和合規(guī)性合法、合規(guī)的作業(yè)流程是提供合格審計產(chǎn)品的差不多前提，它貫穿在審計的各個時期當中。在審計現(xiàn)場，作業(yè)程序的合法、合規(guī)同樣是十分重要的。這首先表現(xiàn)在審計取證的程序必須符合法律規(guī)定，未經(jīng)合法程序取得的證據(jù)是無效的，在此基礎(chǔ)上形成的審計產(chǎn)品，其質(zhì)量也不可能是合格的；其次它還要求對某個具體審計

8、事項的審計程序的設(shè)計和實施是合乎規(guī)則的，從而能保證對那個事項的審查是遵守了作業(yè)規(guī)范并能有效降低審計風險、減少審計責任。我們在現(xiàn)實中不難看到，一些審計人員缺乏應(yīng)有職業(yè)慎重，不按法定或規(guī)定的程序?qū)嵤徲嫞ㄒ虼四莻€地點面也不排除有些政府交辦的突擊性任務(wù)存在時刻上的限制），現(xiàn)場操作比較隨意，一些關(guān)鍵的審計步驟缺失、遺漏，由此不僅阻礙了審計質(zhì)量，也給審計人員自身帶來了難以解脫的責任。從審計現(xiàn)場治理與操縱的角度，督促審計人員按照合法、合規(guī)的程序?qū)嵤徲?，保留下足以證明審計現(xiàn)場作業(yè)合法、合規(guī)的軌跡，并對專門情況下確需改變審計程序的情況留下應(yīng)有的記錄，這不僅是降低審計內(nèi)部操縱風險的需要，也是愛護審計人員解脫其

9、責任的需要。因此，審計的合法、合規(guī)性還包括其他方面的要求，但就審計現(xiàn)場來講，程序的合法、合規(guī)是第一位的。二、審計現(xiàn)場治理與操縱的內(nèi)容治理與操縱是為了達到目的的一個過程，但它本身不是目的。治理與操縱是為實現(xiàn)目標服務(wù)的，因此，針對審計現(xiàn)場設(shè)置有效的治理和操縱必須圍繞目標（即作業(yè)的效果和效率、結(jié)果的可靠性、作業(yè)的合法合規(guī)性）同時要有針對性。（一）審計現(xiàn)場治理的內(nèi)容審計現(xiàn)場治理側(cè)重于現(xiàn)場組織、資源分配、信息溝通、進度掌控等過程的治理與操縱。它的作用在于通過對審計資源的組織協(xié)調(diào)，使現(xiàn)場審計按既定方案確定的目標和步驟實施，并對例外情況和突發(fā)事件進行妥善處理，保證審計項目按可能的進度順利完成。1.資源的配置

10、現(xiàn)場審計中可供分配的資源大致能夠分為兩類，一類是審計資源，在那個地點要緊指審計組可供支配的人力資源；另一類是受審資源，即被審計單位可供審計的財務(wù)資源。資源配置強調(diào)的是它的合理性。合理安排資源確實是要依照總體審計目標，把所有審計事項進行合理的分解組合，充分考慮審計組每個成員的特長，分配其適當?shù)膶徲嬋蝿?wù)。在分解組合審計事項的時候，要充分考慮事項之間的相關(guān)性以及是否存在相互佐證的關(guān)系，如銷售與應(yīng)收賬款的審查就應(yīng)該盡可能地結(jié)合。另外，被審計單位賬簿設(shè)置狀況也可能使有些事項的審查不便分隔。在實踐當中，資源配置那個環(huán)節(jié)會被提早到審計實施方案制定的過程中，但其本質(zhì)上是屬于審計現(xiàn)場治理的一個組成部分，況且在現(xiàn)

11、場審計中依照新出現(xiàn)的情況，需要對資源配置進行必要的調(diào)整。2.信息和溝通在審計現(xiàn)場，審計人員的作業(yè)是相對獨立的，他們各自按照方案確定的分工進行審計。然而，他們各自的審計又有機結(jié)合在一起，構(gòu)成一個統(tǒng)一的整體。某個審計人員發(fā)覺的線索關(guān)于另外一個審計人員的工作也許會是至關(guān)重要的。有些事項的審查本身確實是需要相關(guān)事項的審查結(jié)果進行印證的。這就要求在審計現(xiàn)場有一個信息交流系統(tǒng)，同時有一個組織者來確保這些有用的信息得到溝通。信息的溝通并不僅僅局限于審計人員之間，有時它也可能是組長與成員之間的。在實踐中，有些地點差不多取得了專門好的經(jīng)驗。他們在審計現(xiàn)場由審計組長定期召集審計人員匯報情況、整理線索，提出下一步審

12、查的重點，以及需要相關(guān)人員配合提供的數(shù)據(jù)和情況。因此除此之外，建立審計人員之間良好的協(xié)作關(guān)系也特不重要，這種良好的關(guān)系能夠使審計人員之間主動地交流信息，這關(guān)于規(guī)模小或是時刻要求比較緊的審計項目尤為重要。3.例外情況和突發(fā)事件的處理審計現(xiàn)場治理專門大程度上依靠于審前調(diào)查以及審計實施方案的制定。審計署下發(fā)的審計機關(guān)審計項目質(zhì)量操縱方法（試行）要求進行充分的審前調(diào)查，同時編制內(nèi)容詳盡、步驟明確的審計實施方案，這對實施有效的審計現(xiàn)場治理提供了條件。然而不管多么充分的審前調(diào)查，不管多么詳細的審計方案，審計現(xiàn)場實施中仍然會有未能預(yù)見的情況發(fā)生。當這些例外情況和突發(fā)事件發(fā)生時，首先需要推斷它的嚴峻程度，假如

13、其嚴峻程度不足以阻礙審計目標和整體推進，那么能夠通過擴大審計范圍、追加必要的程序等方式解決；假如其嚴峻程度已使審計目標無法實現(xiàn)，則需要確定現(xiàn)場審計是終止依舊接著，若是接著，審計實施方案如何調(diào)整。在那個過程中，組長的戰(zhàn)略決策起著關(guān)鍵性的作用。4.進度的掌控盡管整個審計過程的時刻安排在審計實施方案中差不多預(yù)先確定，然而預(yù)先的安排怎么講是粗略的。在現(xiàn)場審計中，組長的一個重要職責是要統(tǒng)籌安排各審計事項的具體進度表，并對可能追加的程序留出必要的時刻，以使現(xiàn)場審計在整體上服從項目的總體安排。整體進度的掌控受制于各單個審計事項的進度。因此，組長在分派任務(wù)時，對各個具體審計事項的難易程度、復(fù)雜程度要心中有底，

14、這決定著它所需要的人力和時刻。任務(wù)分配是否合理對現(xiàn)場審計進度具有重要阻礙。有些具體審計事項存在相互關(guān)聯(lián)，在進度安排上也要盡可能做到同步，平行推進，以便相互印證。因此進度有時與深度存在著矛盾，時刻有了限制，深度可能就會打折扣。在一般情況下，進度應(yīng)該服從深度的需要，然而我們反對借故拖沓。有效的方法是在現(xiàn)場對審計人員的工作進行監(jiān)督。在這方面，審計署創(chuàng)制的審計日記制度是一種探究。有的審計項目由于某種專門需要有硬性的時刻要求，可能使審計不能達到足夠的深度，這需要審計組長及審計人員掌握在審查過程中求取進度和深度平衡的技巧。 （二）審計現(xiàn)場操縱的內(nèi)容為了實現(xiàn)審計現(xiàn)場操縱的目標，審計部門應(yīng)當在培育一種積極的審

15、計內(nèi)部操縱環(huán)境的基礎(chǔ)上，識不、衡量審計現(xiàn)場作業(yè)中所涉及的各種突出風險點，然后針對這些風險點設(shè)置各種操縱機制，并不斷地對那個過程的適當性和有效性進行評估。現(xiàn)場審計專門大程度上依靠于審計實施方案，因此關(guān)于現(xiàn)場審計的操縱也是建立在假設(shè)審計實施方案可依靠的基礎(chǔ)上的?？疾飕F(xiàn)場審計的整個過程，我們認為，以下風險點應(yīng)當在現(xiàn)場審計中予以重點關(guān)注并建立適當?shù)牟倏v機制。1.方案中列出的審計事項是否差不多過審計審計事項尤其是重要事項的缺漏會導(dǎo)致較大的隱憂，進而對審計結(jié)果的可靠性產(chǎn)生全然的阻礙。對那個風險點的操縱可由以下操縱點組成：所有審計事項都明確落實到具體的審計人員；被審計單位按要求提供所有審計事項所涉及的資料；

16、所有事項的審查都有審計工作底稿、審計日記；審計工作底稿、審計日記在現(xiàn)場通過復(fù)核。2.重要審計事項是否按方案確定的步驟實施審查某個關(guān)鍵步驟的遺漏可能會使審計結(jié)果產(chǎn)生偏差，有時甚至會得出相反的結(jié)論。對那個風險點的操縱可由以下操縱點組成：重要審計事項的審計步驟在方案中得到明確；每一個步驟都有相應(yīng)的記錄佐證；相應(yīng)的記錄在現(xiàn)場通過復(fù)核。3.例外情況和突發(fā)事件是否已追加了相應(yīng)程序例外情況和突發(fā)事件由于在審計過程中發(fā)覺或發(fā)生，往往比預(yù)先確定的重要事項更重要。對那個風險點的操縱可由以下操縱點組成：例外情況和突發(fā)事件發(fā)覺或發(fā)生時及時向組長匯報；組長及時調(diào)整審計方案提出應(yīng)變措施、制訂了追加或替代審計步驟；調(diào)整的方

17、案通過審計業(yè)務(wù)部門負責人的批準；追加的步驟得到實施并有相關(guān)記錄佐證。4.現(xiàn)場審計采納的方法是否適當選用合適的審計方法不僅有助于提高審計效率，還有助于問題的查清。然而，確定某個具體事項所需要的審計方法往往依靠于審計人員的職業(yè)推斷，因此往往難以通過操縱手段來實施操縱。然而下列指導(dǎo)性操縱原則有助于降低那個風險點的風險：審計方法的選用要符合重要性原則；選用方法的過程中體現(xiàn)了應(yīng)有的職業(yè)慎重；選用的方法是普遍運用的審計技術(shù)方法；方法的選用是集體研究或是通過組長批準。5.證明性材料是否按規(guī)定取得不合規(guī)的證明材料即便講明的是一些事實，但在法律上的證明力也是不強的，有時甚至是無效的。對那個風險點的操縱由以下操縱

18、點組成：證明材料的取得沒有通過不當手段或非法渠道獲得；證明材料中的結(jié)果（如通過計算形成的結(jié)論）有形成過程作支撐；證明材料取得被審計單位和經(jīng)辦人簽字，或者，未得到簽字的證明材料有相應(yīng)講明；證明材料在現(xiàn)場通過審核。6.形成的審計結(jié)論是否都有充分證據(jù)支持審計結(jié)論必須依據(jù)事實講話，沒有證據(jù)的審計結(jié)論是不能成立的。對那個風險點的操縱由以下操縱點組成：所有最終形成的審計結(jié)論都有相應(yīng)的證據(jù)支持；支持審計結(jié)論的證據(jù)具有充分的證明力；所有證據(jù)都源自未經(jīng)篡改的現(xiàn)場原始記錄；支持審計結(jié)論的證據(jù)有被審單位簽字認可；所有證據(jù)在匯總形成工作底稿的過程中通過復(fù)核。7.現(xiàn)場審計形成的材料是否都能保持其原始狀態(tài)審計人員假如在事

19、后篡改審計日記或現(xiàn)場記錄，往往會使現(xiàn)場操縱失效。對那個風險點的操縱由以下操縱點組成：審計日記在現(xiàn)場形成并及時提交組長保存；審計日記在現(xiàn)場經(jīng)組長審核；審計證明材料在現(xiàn)場形成；審計證明材料在現(xiàn)場通過復(fù)核；材料被修改保留有清晰的軌跡；審計日記、審計工作底稿與審計證明材料之間相互印證。8.現(xiàn)場復(fù)核是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用復(fù)核作為一種操縱手段，它滲透在對有關(guān)風險點的操縱中，同時，復(fù)核作為現(xiàn)場審計一個重要環(huán)節(jié)，本身也是操縱的對象。對那個風險點的操縱由以下操縱點組成：復(fù)核是由被復(fù)核事項具體經(jīng)辦人員之外的其他人員擔任；所有需要復(fù)核的環(huán)節(jié)都通過復(fù)核；需要在現(xiàn)場才能核實的審計業(yè)務(wù)是在審計現(xiàn)場進行的復(fù)核；復(fù)核意見是具體

20、的；復(fù)核意見在現(xiàn)場及時反饋給了審計人員；復(fù)核意見得到落實。9.現(xiàn)場信息溝通是否暢通審計組成員之間缺乏交流，往往會使重要的信息流失。對那個風險點的操縱由以下操縱點組成：組長及時聽取成員的匯報；成員個體的審計信息能夠及時傳達給其他成員；成員之間建立有良好的協(xié)作關(guān)系；組長對現(xiàn)場審計發(fā)覺的情況能夠及時作出正確推斷和決策；審計機關(guān)的分管領(lǐng)導(dǎo)能及時掌握現(xiàn)場審計的情況。10.審計環(huán)境是否阻礙了審計本身現(xiàn)場審計所稱的環(huán)境是狹義的，僅指在被審計單位實施現(xiàn)場審計時面臨的各種因素，這些因素可能會使現(xiàn)場審計的結(jié)果發(fā)生變化。對那個風險點的操縱由以下操縱點組成：現(xiàn)場審計的環(huán)境是相對封閉的；被審計單位能夠配合審計；現(xiàn)場審計

21、發(fā)生的各類審計費用由審計機關(guān)承擔；審計人員沒有參加被審計單位的宴請或其他可能阻礙審計的活動；審計人員與被審計單位不存在利益關(guān)系；審計人員與被審計單位治理層不存在回避關(guān)系。三、審計現(xiàn)場治理與操縱的評估為檢測審計現(xiàn)場治理與操縱是否達到預(yù)期的效果，需要建立一個評估機制，反饋治理與操縱中是否存在問題，以評估審計現(xiàn)場作業(yè)的風險，確認審計結(jié)果的可靠程度。評估審計現(xiàn)場治理與操縱實質(zhì)上確實是評估現(xiàn)場審計質(zhì)量。評估的內(nèi)容包括現(xiàn)場治理是否保障了審計項目的順利進行，現(xiàn)場操縱的各個操縱環(huán)節(jié)是否存在且有效。評估的重點是后者，即關(guān)于操縱的評估，因為從防范風險的角度，操縱比治理顯得更為重要。我們設(shè)想，通過一個專門的評估機構(gòu)

22、，如審計機關(guān)的法制部門來實施此項工作。審計部門要制訂一套完善的評估標準，對現(xiàn)場審計各個操縱環(huán)節(jié)是否切實起到了作用進行評估。參照有關(guān)內(nèi)部操縱測評的方法，我們設(shè)計了一張簡略的審計現(xiàn)場治理與操縱評估表（見表1），共列出了10個風險點及47個操縱點。在分配10個風險點的分值時，由于各風險點對審計現(xiàn)場質(zhì)量的阻礙是不同的，因此我們設(shè)置了8分、10分、12分三個等級。關(guān)于一些具體操縱點我們沒有分配風險值，要緊是考慮到某些操縱點的嚴峻失效會使整個風險點的風險值升到最高，這時需要評估人員依照實際情況進行專業(yè)推斷。出于慎重，審計現(xiàn)場操縱評估值在40以上即可定為高風險，1040為中等風險，10以下為低風險。風險項目

23、 標準風險值 評估風險值 評估結(jié)果 1.方案中列出的審計事項是否差不多過審計（1）審計事項明確落實到具體的審計人員（2）被審計單位按要求提供了審計事項涉及資料（3）審計事項有審計工作底稿、審計日記佐證（4）審計工作底稿、審計日記在現(xiàn)場通過復(fù)核 2.重要審計事項是否按方案確定的步驟實施審查（1）重要審計事項的審計步驟在方案中得到明確（2）每一個步驟都有相應(yīng)的記錄佐證（3）相應(yīng)的記錄在現(xiàn)場通過復(fù)核 10 3.例外情況和突發(fā)事件是否追加了相應(yīng)程序（1）例外情況和突發(fā)事件及時向組長匯報（2）組長及時調(diào)整審計方案（3）調(diào)整的方案通過審計業(yè)務(wù)部門負責人的批準（4）追加的步驟得到實施并有相關(guān)記錄佐證 4.現(xiàn)

24、場審計采納的方法是否適當（1）審計方法的選用符合重要性原則（2）選用方法的過程體現(xiàn)了應(yīng)有的職業(yè)慎重（3）選用的方法是普遍運用的審計技術(shù)方法（4）方法的選用是集體研究或是通過組長批準 5.證明性材料是否按規(guī)定取得（1）證明材料的取得沒有通過不當手段或非法渠道（2）證明材料中的結(jié)果有形成過程作支撐（3）證明材料取得被審計單位和經(jīng)辦人簽字,或者,未得到簽字的證明材料有相應(yīng)講明（4）證明材料在現(xiàn)場通過審核 6.形成的審計結(jié)論是否都有充分證據(jù)支持（1）所有最終形成的審計結(jié)論都有相應(yīng)的證據(jù)支持（2）支持審計結(jié)論的證據(jù)具有充分的證明力（3）所有證據(jù)都源自未經(jīng)篡改的現(xiàn)場原始記錄（4）支持審計結(jié)論的證據(jù)有被審單位簽字認可（5）證據(jù)在匯總形成工作底稿的過程中通過復(fù)核 7.現(xiàn)場審計形成的材料是否都能保持其原始狀態(tài)（1）審計日記在現(xiàn)場形成并及時提交組長保存（2）審計日記在現(xiàn)場經(jīng)組長審核（3）審計證明材料在現(xiàn)場形成（4）審計證明材料在現(xiàn)場通過復(fù)核（5）材料被修改保留有清晰的軌跡（6）審計日記、審計工作底稿與審計證明材料之間相互印證 8.現(xiàn)場復(fù)核是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用（1）復(fù)核是由被復(fù)核事項經(jīng)辦人