01-基礎(chǔ)80講講義第三節(jié)出租人的會計處理

1、第三節(jié)出租人的會計處理一、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理出租人在經(jīng)營租賃下收取的應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個期間按直確認為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔(dān)承租人某些費用等。在出租人提拱了免租期的情況下，應(yīng)將總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認租賃收入。（一）的處理（二）初始直接費用的處理經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個經(jīng)營租賃期內(nèi)按照與確認（三）或有相同的基礎(chǔ)分期計入當(dāng)期損益。在經(jīng)營租賃下，出租人的或有在實際發(fā)生時計入當(dāng)期收益。二、出租人對融資租

2、賃的會計處理【例題】201 年 12 月 2 日，A 公司與 B 公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。租賃期開始日：租賃物運抵 A 公司生產(chǎn)車間之日（即 202 年 1 月 1 日）。租賃期：從租賃期開始日算起 36 個月（即 202 年 1 月 1 日至 204 年 12 月 31日）。（4）支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付1 000 000 元。（5）該生產(chǎn)線在 202 年 1 月 1 日 B 公司的賬面價值為 2 000 000 元；公允價值為 2 600000 元。租賃合同該規(guī)定的利率為 8%（年利率）。該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計使用年限為 5 年。由

3、 A 公司承擔(dān)的擔(dān)保余值為 300 000 元。（9）B 公司估計未擔(dān)保余值為 200 000 元。（10）B 公司為該租賃交易發(fā)生的初始直接費用為 100 000 元，已用（11）B 公司認定該租賃屬于融資租賃。（一）租賃債權(quán)的確認存款支付。由于在融資租賃下，出租人將與租賃資產(chǎn)所有關(guān)的風(fēng)險和實質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，將租賃資產(chǎn)的使用權(quán)長期轉(zhuǎn)讓給承租人，并以此獲取，因此，出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開始日實際上就變成了收取的債權(quán)。出租人應(yīng)在租賃期開始日，將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，并同時未擔(dān)保余值，將應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值的差額確認為未實現(xiàn)融資

4、收益。其會計處理為：在租賃期開始日，出租人應(yīng)按最低租賃收款額與初始直接費用之和，借記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目，按未擔(dān)保余值，借記“未擔(dān)保余值”科目，按租賃資產(chǎn)的公允價值（最低租賃收款額的現(xiàn)值和未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和），貸記“融資租賃資產(chǎn)”科目，租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，借記“營業(yè)外支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目，按發(fā)生的初始直接費用，貸記“貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。202 年 1 月 1 日借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款存款”等科目，按借方與貸方的差額，3 400 000（3000000）200 000未擔(dān)保余值貸：融資租賃資產(chǎn)營業(yè)外收入未實現(xiàn)融資收益存款借：未實現(xiàn)融資收益

5、貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（二）未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理2000600900100000000000000100 000100 000租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。202 年 12 月 31 日：借：未實現(xiàn)融資收益（租賃投資凈額（最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額）實際利率）355 215（3貸：租賃收入300000）*13.16%355 2151 000 0001 000 000借：存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收租賃款203 年 12 月 31 日：借：未實現(xiàn)融資收益（租賃

6、投資凈額實際利率）270387（2055215*13.16%）270 3871 000 0001 000 000貸：租賃收入借：存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收租賃款204 年 12 月 31 日：借：未實現(xiàn)融資收益（租賃投資凈額實際利率）174398（1325602 *13.16%）174 3981 000 0001 000 000貸：租賃收入借：存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收租賃款（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計提202 年1 月 1 日202 年12 月 31 日203 年12 月 31 日204 年12 月 31 日合計最低租賃收款額1 000 0001 000 000000未擔(dān)保余 值200 0002

7、00 000合計1 000 0001 000 000000內(nèi)含利率（折現(xiàn)數(shù)）13.16%0.88370.78100.6902現(xiàn)值883,735780,9871,035,2782 700 000租賃資產(chǎn) 公允價值+初始費用2 700 000為了更加真實、客觀地反映出租人在融資租賃中的債權(quán)，出租人應(yīng)當(dāng)定期根據(jù)承租人的財務(wù)及經(jīng)營管理情況，以及的逾期期限等，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險程度和回收的可能性，對應(yīng)收融資租賃款合理計提壞賬準(zhǔn)備。出租人應(yīng)對應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分（在金額上等于本金的部分）合理計提壞賬準(zhǔn)備，而不是對應(yīng)收融資租賃款全額計提壞賬準(zhǔn)備。（四）未擔(dān)保余值發(fā)生變動的會計處理

8、出租人應(yīng)定期對未擔(dān)保余值進行檢查，至少于每年年末檢査一次。如果有表明未擔(dān)保余值已經(jīng)發(fā)生減少，應(yīng)重新計算租賃內(nèi)含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額（租賃投資凈額是指最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額）的減少確認為當(dāng)期損失，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認的租賃收入。如已確認損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)在原先已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認的融資收入。未擔(dān)保余值增加時，則不作任何調(diào)整。在未擔(dān)保余值發(fā)生減少時，對前期已確認的融資收入不作追溯調(diào)整，只對未擔(dān)保余值發(fā)生

9、減少的當(dāng)期和以后各期，根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率計算應(yīng)確認的融資收入。其會計處理為：期末，出租人的未擔(dān)保余值的預(yù)計可收回金額低于其賬面價值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目。同時，將上述減值金額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額之間的差額，借記“未實現(xiàn)融資收益”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。如果已確認損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額，借記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。同時，按原減值額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的增加額之間的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。（五）或有的會計處

10、理出租人在融資租賃下收到的或有，應(yīng)在實際發(fā)生時確認為當(dāng)期收入。其會計處理為：借記“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“租賃收入”科目。（六）租賃期屆滿時的會計處理租賃期屆滿時，出租人應(yīng)區(qū)別以下情況進行會計處理：1.收回租賃資產(chǎn)通常有可能出現(xiàn)以下四種情況：存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。存在擔(dān)保余值，同時存在未擔(dān)保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時，借記 “融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款

11、應(yīng)收融資租賃款”、“未擔(dān)保余值”等科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值。出租人收到承租人返還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在。此時，出租人無需作會計處理，只需作相應(yīng)的備查登記。204 年 12 月 31 日借：融資租賃資產(chǎn)500 000貸：未擔(dān)保余值長期應(yīng)收款融資租賃款200 000300 002.續(xù)租租賃資產(chǎn)（1）如果承租人行使續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項租賃一直存在而作相應(yīng)的會計處理。比如，可

12、能繼續(xù)分配未實現(xiàn)融資收益等。（2）如果租賃期屆滿時承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，其會計處理同上述收回租賃資產(chǎn)的會計處理。3.留購租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時，承租人行使了選擇權(quán)。出租人按收到的承租人支付的資產(chǎn)的價款，借記“存款”等科目，貸記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。如果還存在未擔(dān)保余值，還應(yīng)借記“營業(yè)外支出處置固定資產(chǎn)凈損失”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。（七）相關(guān)會計信息的披露出租人應(yīng)在財務(wù)中披露與融資租賃有關(guān)的下列事項：資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。未實現(xiàn)融資收益的余額。分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。第四節(jié)售

13、后租回交易的會計處理一、售后租回交易的定義售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即承租人）將一項或外購的資產(chǎn)出售后，又將該項資產(chǎn)從買主（即出租人）租回，上稱之為“回租”。由于在售后租回交易中資產(chǎn)的售價和是相互關(guān)聯(lián)的，是以一攬子方式談判的，是一并計算的，因此，資產(chǎn)的出售和租回應(yīng)視為一項交易。二、售后租回交易的會計處理對于售后租回交易，無論是承租人還是出租人，均應(yīng)按照租賃的分類標(biāo)準(zhǔn)，將售后租回交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。對于出租人來講，售后租回交易（無論是融資租賃還是經(jīng)營租賃的售后租回交易）同其他租賃業(yè)務(wù)的會計處理沒區(qū)別。而對于承租人來講，由于其既是資產(chǎn)的承租人同時又是資產(chǎn)的出售者，因

14、此，售后租回交易同其他租賃業(yè)務(wù)的會計處理有所不同。售后租回交易的會計處理應(yīng)根據(jù)其所形成的租賃類型而定，可按融資租賃和經(jīng)營租賃分別進行會計處理。（一）售后租回交易形成融資租賃如果售后租回交易被認定為融資租賃，那么，這種交易實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了買主（即出租人）所保留的與該項租賃資產(chǎn)的所有關(guān)的全部風(fēng)險和，是出租人提供給承租人并以該項資產(chǎn)作為擔(dān)保，因此，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額（無論是售價髙于資產(chǎn)賬面價值還是低于資產(chǎn)賬面價值）在會計上均未實現(xiàn)。其實質(zhì)是，售價高于資產(chǎn)賬面價值實際上在出售時高估了資產(chǎn)的價位，而售價低于資產(chǎn)賬面價值實際上在出售時低估了資產(chǎn)的價值，賣主（即承租人）應(yīng)將售價與資產(chǎn)賬面價值的差額（無論是售價高于資產(chǎn)賬面價值還是售價低于資產(chǎn)賬面價值）予以遞延，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。按折舊進度進行分攤是指在對該項租賃資產(chǎn)計提折舊時，按與該項資產(chǎn)計提折舊所采用的折舊率相