審計學(xué)教案第十三章

1、審計學(xué)教案第十三章 審計學(xué)教案第十三章 審計學(xué)教案第十三章 第十三章 終結(jié)審計與審計報告一、教學(xué)目標(biāo)1. 了解審計報告編制前需要進行的準(zhǔn)備工作；2. 熟悉審計差異調(diào)整表和試算平衡表的編制；3. 了解審計報告的意義、作用和內(nèi)容；4. 掌握審計報告的基本類型；5. 掌握編制審計報告的步驟以及編制和使用審計報告的要求；6. 了解管理建議書的意義、作用、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容。二、課時分配共5節(jié)，共安排4個課時三、教學(xué)重點難點1. 試算平衡表的概念2. 繪制流程圖的注意事項3. 獲取管理當(dāng)局聲明書的時間、含義及作用4. 管理當(dāng)局拒絕提供聲明時應(yīng)當(dāng)采取的措施5. 審計總結(jié)包括的內(nèi)容6. 評價審計結(jié)果涉及的四項工作7

2、. 審計報告的概念8. 出具無保留意見的審計報告的條件9. 出具保留意見的審計報告的條件10. 出具否定意見的審計報告的條件11. 出具無法表示意見的審計報告的條件12. 出具帶強調(diào)事項段的審計報告的條件四、教學(xué)大綱第一節(jié) 審計報告編制前的準(zhǔn)備工作一、審計差異的含義二、審計差異產(chǎn)生原因三、審計差異調(diào)查表的含義四、核算誤差的含義五、重分類誤差的含義六、劃分調(diào)整不符事項和未調(diào)整不符事項的原則七、試算平衡表的含義八、獲取管理當(dāng)局聲明書的時間、含義及作用九、管理當(dāng)局聲明書作為審計證據(jù)的特殊情形十、管理當(dāng)局聲明書的形式、內(nèi)容十一、管理當(dāng)局拒絕提供聲明時應(yīng)當(dāng)采取的措施十二、律師聲明書的含義十三、分析性復(fù)核

3、的含義十四、審計總結(jié)包括的內(nèi)容十五、審計工作底稿的二級復(fù)核包括的內(nèi)容十六、評價審計結(jié)果涉及的四項工作十七、與客戶溝通的目的、時間、形式、事項 第二節(jié) 審計報告概述一、審計報告的含義二、審計報告與財務(wù)報表的關(guān)系第三節(jié) 審計報告的編制一、編制審計報告的步驟二、編制審計報告的要求第四節(jié) 審計報告的基本類型一、無保留意見的含義二、出具無保留意見的審計報告的條件三、保留意見的含義四、出具保留意見的審計報告的條件五、否定意見的含義六、出具否定意見的審計報告的條件 七、出具無法表示意見的審計報告的條件八、出具帶強調(diào)事項段的審計報告的條件 第五節(jié) 管理建議書 一、管理建議書的意義和作用二、管理建議書的結(jié)構(gòu)和內(nèi)

4、容五、主要概念 1.審計差異調(diào)節(jié)表2.審計總結(jié)3.標(biāo)準(zhǔn)審計報告4.非標(biāo)準(zhǔn)審計報告六、教學(xué)案例“渝鈦白”公司審計案例 重慶渝鈦白粉股份有限公司（以下簡稱渝鈦白公司）是在以吸收合井方式接受重慶化工廠后于1992 年9月11日 宣告成立的是以社會募集方式設(shè)立的公眾股份有限公司。1993年7月12日，“ 渝鈦白 ”在深圳證券交易所上市交易。從 1996 年開始，公司在經(jīng)營上開始出現(xiàn)虧損（ 1996年虧損 1318 萬元，公司未予分配）。 重慶會計師事務(wù)所對渝鈦白公司進行了1997年度的審計并于 1998 年 3 月簽發(fā)了頗有爭議的中國證券史上第一份否定意見審計報告。報告指出： 1997 年度應(yīng)計入財務(wù)

5、費用的借款即應(yīng)付債券利息 8 064 萬元貴公司將其資本化計入了鈦白粉工程成本；欠付中國銀行常青市分行的美元借款利息 89 8 萬元（折人民幣 743 萬元）貴公司未計提入賬，兩項共影響利潤 8 807 萬元。 我們認為，由于本報告第二段所述事項的重大影響，貴公司 1997 年 12 月 31 日資產(chǎn)負債表、 1997 年度利潤及利潤分配表、財務(wù)狀況變動表未能公允地反映貴公司 1997 年 12 月 31 日財務(wù)狀況和 1997 年度經(jīng)營成果及資金變動情況。從上述內(nèi)容來看，導(dǎo)致注冊會計師出具否定意見審計報告的僅僅只有兩個會計事項。那么這兩個會計事項是否足以導(dǎo)致注冊會計師出具這樣的審計報告呢？

6、一、1997 年借款的應(yīng)付債券利息064 萬元屬于資本還是費用？渝鈦白公司 1997 年度的虧損總額為 3 136 萬元而這筆引起爭議的借款利息總額為 8 064 萬元，從重要性角度來說，這筆利息費用不管是否調(diào)整，渝鈦白公司當(dāng)年都同于虧損，只不過是虧多虧少的問題?？梢娺@一筆利息費用的處理對渝鈦白公司來說，表面上似乎不太重要，實際上，如果這筆 8 064 萬元的會計事項按公司會計處理方法，最多只是一筆一般性的虧損，但如按照會計師事務(wù)所的方法來處理，則整個公司就將資不抵債，而屬于另一種性質(zhì)的虧損了。可見，該筆業(yè)務(wù)處理非常重要。 根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則固定資產(chǎn)價值的構(gòu)成是指固定資產(chǎn)價值包括的范圍。從理論上

7、來說，它應(yīng)包括企業(yè)為購建某項固定資產(chǎn)達到可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出，其中當(dāng)然包括為購建某項固定資產(chǎn)所發(fā)生的借款利息。但是，一旦固定資產(chǎn)購建完畢，并投入使用為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息就應(yīng)進入期間費用，子以資本化，這是有關(guān)會計準(zhǔn)則重視而又非常明確規(guī)定的。不按規(guī)定處理，就會引起信息誤導(dǎo)，產(chǎn)生不利的導(dǎo)向。 由于對 1997 年渝鈦白公司的鈦白粉工程究竟已進入投資回收前還是仍處在在建期不能確定就難以解決上述爭議。 渝鈦白公司的總會計師認為：一般的基建項目，建設(shè)完工即進入投資回收期，當(dāng)年就開始產(chǎn)生效益。但鈦白粉工程項目不同于一般的基建項目這是基于兩個方面的因素：一方面，鈦白粉這種基礎(chǔ)化工

8、產(chǎn)品不同于普通商品，對各項技術(shù)指標(biāo)的要求非常嚴(yán)格需要通過反復(fù)試生產(chǎn)，逐步調(diào)整質(zhì)量、消耗等指標(biāo)，直到生產(chǎn)出合格的產(chǎn)品才能投放市場。而試生產(chǎn)期間的試產(chǎn)品性能不穩(wěn)定，是不能投放市場的；另一方面，原料的腐蝕性很強如生產(chǎn)鈦 H 粉的主要原料硫酸一停工，則原料淤積于管道、容器中，再次開工前，就必須進行徹底的清洗、維護，并調(diào)試設(shè)備，年報中披露的 900 萬元虧損中很大一筆就是設(shè)備整改費用。因此總會計師總結(jié)說，鈦白粉項目交付使用進入投資回報期、產(chǎn)生效益前，還有一個過渡期，即整改和試生產(chǎn)期間，這仍屬于工程在建期。也就是說，公司在1997年度年報中將8 064 萬元的項目建設(shè)期借款的應(yīng)付債券利息進入工程成本是有依

9、據(jù)的。 渝鈦白公司為了證實總會計師的說法，還以重慶市有關(guān)部門的批復(fù)文件為依據(jù)，堅持認為該工程為在建性質(zhì)，而非完工項目。 在上述背景下，重慶會計師事務(wù)所堅持認為：應(yīng)計利息 8 064 萬元人民幣應(yīng)計入當(dāng)期損益。因為，該公司鈦白粉工程于 1995 年下半年就開始投產(chǎn)。1996 年已經(jīng)可以生產(chǎn)出合格產(chǎn)品。這一工程雖曾一度停產(chǎn)，但 1997 年全年共生產(chǎn) 1680 噸，這一產(chǎn)量盡管與設(shè)計能力 15 萬噸還相差甚遠，但主要原因是缺乏流動資金，而非工程尚未完工，該工程應(yīng)認定已交付使用。 雙方各執(zhí)一詞。重慶會計師事務(wù)所作為一個民間機構(gòu)，它既無法定權(quán)力來命令上市公司改變其做法也無理由表示沉默，為此不得不運用獨

10、立審計準(zhǔn)則中否定意見的格式，將上述問題向所有報表使用者告示，以明確各自的責(zé)任。 二、欠付銀行的借款利息 89.8 萬美元（折人民幣 743 萬元）是否應(yīng)計提入賬？ 截止到 1997 年底，渝鈦白公司欠付銀行利息 898 萬美元。對此公司管理當(dāng)局的解釋為：這是 1987 年12月原重慶化工廠為上 PVC 彩色地板生產(chǎn)線，向中國銀行重慶分行借入的美元貸款 60 萬元造成的。該項目建成后，一直未正常批量生產(chǎn)。 1992 年公司改制時已部分作為未使用資產(chǎn)。但改制前，重慶化工廠已部分償還了利息和本金。數(shù)年之后（1997年）該行通知公司欠付利息 89.8 萬美元。本年決算期間，公司未能和銀行認真核對所欠本

11、金數(shù)額故未予轉(zhuǎn)賬。公司打算在 1998 年度核對清楚后在據(jù)實轉(zhuǎn)賬。而重慶會計師事務(wù)所則堅持認為這筆利息已經(jīng)發(fā)生應(yīng)于以確認并計提入賬。注冊會計師的依據(jù)是：確認費用應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則凡應(yīng)屬于本期的收入和費用，不論其款項是否已收到或支付，均作為本期的收入和費用處理。由此可見，企業(yè)未與銀行對賬，這是公司內(nèi)部的管理問題，它不能改變會計準(zhǔn)則規(guī)定的確認標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)會計準(zhǔn)則一筆費用肯定發(fā)生并可計算出確定的數(shù)額，應(yīng)與收入配比，在當(dāng)期于以確認。由干渝鈦白公司堅持認為必須在核對賬目之后再予確認，注冊會計師不得不以否定意見的方式否定上述做法。三、以上兩項會計事項是否重要是否足以構(gòu)成發(fā)表否定意見審計

12、報告的依據(jù)呢？ 審計中的基本原則之一重要性原則是影響簽發(fā)審計報告的一個決定性因素。當(dāng)未調(diào)整審計事項、未確定事項或違反一貫性原則的事項等對財務(wù)報表的影響程度在一定范圍內(nèi)時，注冊會計師可以發(fā)表保留意見；但是如果其影響程度超過一定范圍以至財務(wù)報表無法被接受，被審計單位的財務(wù)報表已失去其價值，則只能發(fā)表否定意見。因此，區(qū)分重要性指標(biāo)，就成為注冊會計師職業(yè)判斷的一個重要內(nèi)容。 根據(jù)我國中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1221號 重要性的規(guī)定，重要性取決于具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表做出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的?？梢?，重要性可視為財務(wù)報表

13、中包含的錯誤、漏報能否影響財務(wù)報表使用者對財務(wù)報表全面反映的整體理解的臨界點，超過該臨界點，就會影響其正確判斷和決策。與此同時準(zhǔn)則還要求在考慮重要性標(biāo)準(zhǔn)時，有兩個因素必須運用：被審計單位特定環(huán)境 ；已審報表使用者對信息的要求。 從會計規(guī)則看，重要性原則在理論上的表述是十分清晰的但在實際中的運用還是比較抽象。這是因為，運用重要性原則更多的是需要注冊會計師的職業(yè)判斷。重慶會計師事務(wù)所正是根據(jù)上述兩個重要因素，決定了這兩個會計事項足以影響對報表的整體理解。首先，渝鈦白公司是一個上市公司，1996 年已出現(xiàn) 1000 多萬元的虧損，而1997 年在未調(diào)整的情況下，又出現(xiàn)了 3 000 多萬元的虧損，加上這兩個會計事項的調(diào)整，其虧損額已高達 11 943 萬元，調(diào)整之后的股東權(quán)益僅為 3