并購中的會計處理與稅務(wù)

1、企業(yè)并購購中的會會計與稅稅務(wù)處理理（一）(20110-110-220 111:222:334)轉(zhuǎn)載標簽： HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%B2%A2%B9%BA&ts=bpost&stype=tag 并購 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%CB%B0%CA%D5&ts=bpost&stype=tag 稅收 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%BB%E1%BC%C6&ts=bpost&stype=tag 會計 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%B2%C6%BE%AD&ts=bpost&stype=tag 財經(jīng)分類：

2、HYPERLINK /s/articlelist_1746669524_13_1.html 投投資銀行行總結(jié)結(jié)博注：本本總結(jié)主主要參照照非執(zhí)業(yè)業(yè)CPAA培訓(xùn)課課程一、會計計準則對對企業(yè)合合并的界界定（一）企企業(yè)合并并準則規(guī)規(guī)范的企企業(yè)合并并企業(yè)合并并時將兩兩個或兩兩個以上上單獨的的企業(yè)合合并形成成一個報報告主體體的交易易或事項項。1、被合合并方（或被購購買方）必須構(gòu)構(gòu)成業(yè)務(wù)務(wù)（1）業(yè)業(yè)務(wù)的含含義業(yè)務(wù)是指指企業(yè)內(nèi)內(nèi)部某些些生產(chǎn)經(jīng)經(jīng)營活動動或者資資產(chǎn)負債債的組合合，該組組合具有有投入、加工處處理過程程和產(chǎn)出出能力，能夠獨獨立計算算其發(fā)生生的成本本費用或或者實現(xiàn)現(xiàn)的收入入，可以以為投資資者等利利益相

3、關(guān)關(guān)者提供供經(jīng)濟利利益的回回報。（2）若若被合并并方（或或被購買買方）不不構(gòu)成業(yè)業(yè)務(wù)，則則該交易易或事項項不能形形成企業(yè)業(yè)合并，而應(yīng)作作為購買買資產(chǎn)處處理（如如企業(yè)購購買空殼殼公司），將購購買成本本按照購購買日所所取得各各項可辨辨認資產(chǎn)產(chǎn)、負債債公允價價值的比比例進行行分配。注：財財政部關(guān)關(guān)于做好好執(zhí)行會會計準則則企業(yè)220088年年報報工作的的通知（財會會函220088600號）規(guī)規(guī)定：企企業(yè)購買買上市公公司，被被購買的的上市公公司不構(gòu)構(gòu)成業(yè)務(wù)務(wù)的，購購買企業(yè)業(yè)應(yīng)按照照權(quán)益性性交易的的原則進進行處理理，不得得確認商商譽或確確認計入入當期損損益。關(guān)于非非上市公公司購買買上市公公司股權(quán)權(quán)實現(xiàn)間間

4、接上市市會計處處理的復(fù)復(fù)函（財會便便2000917號號）2、控制制權(quán)發(fā)生生轉(zhuǎn)移與與報告主主體發(fā)生生變化企業(yè)合并并會引起起報告主主體的變變化，而而報告主主體的變變化產(chǎn)生生于控制制權(quán)的變變化（即即控制權(quán)權(quán)的變化化會引起起報告主主體的變變化）。（二）不不屬于企企業(yè)合并并的交易易或事項項1、母公公司購買買子公司司的少數(shù)數(shù)股權(quán)；注：財財政部關(guān)關(guān)于印發(fā)發(fā)企業(yè)會會計準則則解釋第第2號的通通知（財會20008111號）規(guī)定：母公司司在編制制合并財財務(wù)報表表時，因因購買少少數(shù)股權(quán)權(quán)新取得得的長期期股權(quán)投投資與按按照新增增持股比比例計算算應(yīng)享有有子公司司自購買買日（或或合并日日）開始始持續(xù)計計算的凈凈資產(chǎn)份份額之

5、間間的差額額，應(yīng)當當調(diào)整所所有者權(quán)權(quán)益（資資本公積積），資資本公積積不足沖沖減的，調(diào)整留留存收益益。2、母公公司部分分處置對對子公司司的股權(quán)權(quán)但不喪喪失控制制權(quán)；注：關(guān)關(guān)于不喪喪失控制制權(quán)情況況下處置置部分對對子公司司投資會會計處理理的復(fù)函函（財財會便20009114號）規(guī)定：在合并并財務(wù)報報表中處處置價款款與處置置長期股股權(quán)投資資相對應(yīng)應(yīng)享有子子公司凈凈資產(chǎn)的的差額應(yīng)應(yīng)當計入入所有者者權(quán)益。3、兩方方或多方方形成合合營企業(yè)業(yè)（共同同控制）；4、僅通通過合同同而不是是所有權(quán)權(quán)份額將將兩個或或者兩個個以上的的企業(yè)合合并形成成一個報報告主體體（如受受托方通通過簽訂訂委托受受托經(jīng)營營合同取取得受托托

6、經(jīng)營企企業(yè)的控控制權(quán)）。（三）會會計準則則對企業(yè)業(yè)合并的的分類1、企業(yè)業(yè)合并按按合并方方式分類類合并方式式合并方（購買方方）被合并方方（被購買買方）表達方式式控股合并并取得控制制權(quán)，成成為母公公司，體體現(xiàn)為長長期股權(quán)權(quán)投資保持獨立立，成為為子公司司A+B=A+BB其中一方方能偶控控制另一一方吸收合并并取得對方方全部資資產(chǎn)并承承擔負債債被解散A+B=A(或或B)新設(shè)合并并由新成立立的企業(yè)業(yè)持有參參與合并并各方的的資產(chǎn)和和負債參與合并并的各方方均解散散A+B=C2、企業(yè)業(yè)合并按按照控制制對象劃劃分（1）同同一控制制下的企企業(yè)合并并同一控制制下的企企業(yè)合并并是指參參與合并并的企業(yè)業(yè)在合并并前后均均受

7、同一一方或相相同的多多方最終終控制，且該控控制并非非暫時性性的合并并1同一方方能夠?qū)⑴c合并并的企業(yè)業(yè)在合并并前后均均實施最最終控制制的單個個投資者者（通常常是指母母公司）。通常發(fā)生生在同一一企業(yè)集集團內(nèi)部部企業(yè)之之間或者者發(fā)生在在同一實實際控制制人控制制下的企企業(yè)之間間；超越企業(yè)業(yè)集團層層次的國國有企業(yè)業(yè)之間的的合并，一般不不作為同同一控制制下的企企業(yè)合并并。2相同的的多方根據(jù)投資資者之間間的協(xié)議議約定，在對被被投資單單位的財財務(wù)和生生產(chǎn)經(jīng)營營決策行行使表決決權(quán)時發(fā)發(fā)表一致致意見的的投資者者群體。3實時控控制的時時間性要要求參與合并并各方在在合并前前后較長長的時間間內(nèi)（通通常在11年及1年

8、以上上）為最最終控制制方所控控制。（非暫時時性）（2）非非同一控控制下的的企業(yè)合合并非同一控控制下的的企業(yè)合合并是指指參與合合并的各各方在合合并前后后均不受受同一方方或相同同的多方方最終控控制的合合并。二、稅法法對企業(yè)業(yè)合并的的界定與與處理規(guī)規(guī)定（一）稅稅法對企企業(yè)合并并的界定定按照合并并方式的的不同，稅法將將合并分分為吸收收合并和和新設(shè)合合并，將將會計上上的控股股合并作作為股權(quán)權(quán)收購。支付對價價的方式式：1、股權(quán)權(quán)支付：合并方方（或購購買方）以本企企業(yè)或其其控股企企業(yè)的股股權(quán)和股股份作為為支付對對價的形形式；2、非股股權(quán)支付付：以本本企業(yè)的的現(xiàn)金、銀行存存款、應(yīng)應(yīng)收款項項、除本本企業(yè)或或其控

9、股股企業(yè)股股權(quán)和股股份以外外的有價價證券、存貨、固定資資產(chǎn)、其其他資產(chǎn)產(chǎn)以及承承擔債務(wù)務(wù)等作為為支付對對價的形形式。（二）企企業(yè)合并并的稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定企業(yè)并購購的稅務(wù)務(wù)處理區(qū)區(qū)分不同同條件分分別適用用一般性性稅務(wù)處處理規(guī)定定和特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定。1、股權(quán)權(quán)收購的的稅務(wù)處處理規(guī)定定當收購企企業(yè)購買買的股權(quán)權(quán)不低于于被收購購企業(yè)全全部股權(quán)權(quán)的755%，且且收購企企業(yè)在該該股權(quán)收收購發(fā)生生時的股股權(quán)支付付金額不不低于其其交易支支付總額額的855%時，表明該該項股權(quán)權(quán)收購符符合特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定的條條件，交交易各方方對其交交易中的的股權(quán)支支付部分分，可以以選擇特特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定。股

10、權(quán)收購購一般性稅稅務(wù)處理理規(guī)定特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定收購企業(yè)業(yè)取得被收收購企業(yè)業(yè)股權(quán)的的計稅基基礎(chǔ)，以以（支付付對價的的）公允允價值為為基礎(chǔ)確確定。取得被收收購企業(yè)業(yè)股權(quán)的的計稅基基礎(chǔ)，以以被收購購股權(quán)的的原有計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)（一般般為被收收購企業(yè)業(yè)的的股股東對被被收購企企業(yè)的原原始投資資額）確確定；原原有各項項資產(chǎn)和和負債的的計稅基基礎(chǔ)及其其他相關(guān)關(guān)所得稅稅事項保保持不變變。被收購企企業(yè)相關(guān)所得得稅事項項保持不不變。原有各項項資產(chǎn)和和負債的的計稅基基礎(chǔ)及其其他相關(guān)關(guān)所得稅稅事項保保持不變變。被收購企企業(yè)的股股東確認股權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓所所得或損損失取得收購購企業(yè)股股權(quán)的計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)，以被被收購企企業(yè)股權(quán)權(quán)

11、的原有有計稅基基礎(chǔ)確定定。2、企業(yè)業(yè)合并的的稅務(wù)處處理規(guī)定定當合并企企業(yè)在該該項企業(yè)業(yè)合并發(fā)發(fā)生時支支付的股股權(quán)支付付金額不不低于其其交易支支付總額額的855%，以以及同一一控制下下且不需需要支付付的企業(yè)業(yè)合并時時，表明明該項企企業(yè)合并并符合特特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定的的條件，交易各各方對其其交易中中的股權(quán)權(quán)支付部部分，可可以選擇擇特殊性性稅務(wù)處處理規(guī)定定。企業(yè)合并并一般性稅稅務(wù)處理理規(guī)定特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定合并企業(yè)業(yè)接受被合合并企業(yè)業(yè)各項資資產(chǎn)和負負債的計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)，按公公允價值值確定接受被合合并企業(yè)業(yè)資產(chǎn)和和負債的的計稅基基礎(chǔ)，以以被合并并企業(yè)（資產(chǎn)和和負債）的原有有計稅基基礎(chǔ)確定定被合并

12、企企業(yè)按清算進進行所得得稅處理理合并前的的相關(guān)所所得稅事事項由合合并企業(yè)業(yè)繼承被合并企企業(yè)的股股東按清算進進行所得得稅處理理取得合并并企業(yè)股股權(quán)的計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)，以其其原持有有的被合合并企業(yè)業(yè)股權(quán)的的計稅基基礎(chǔ)確定定備注被合并企企業(yè)的虧虧損不得得在合并并企業(yè)結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)彌補補可有合并并企業(yè)彌彌補的被被合并企企業(yè)虧損損的限額額=被合合并企業(yè)業(yè)凈資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價值截止合合并業(yè)務(wù)務(wù)發(fā)生當當年年末末國家發(fā)發(fā)行的最最長期限限的國債債利率企業(yè)并并購中的的會計與與稅務(wù)處處理（二二）(20110-110-220 112:005:445)轉(zhuǎn)載標簽： HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%B2%A2%B9

13、%BA&ts=bpost&stype=tag 并購 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%CB%B0%B7%A8&ts=bpost&stype=tag 稅法 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%BB%E1%BC%C6&ts=bpost&stype=tag 會計 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%B2%C6%BE%AD&ts=bpost&stype=tag 財經(jīng)分類： HYPERLINK /s/articlelist_1746669524_13_1.html 投投資銀行行總結(jié)結(jié)三、同一一控制下下企業(yè)合合并的會會計與稅稅務(wù)處理理（一）合合并方在

14、在同一控控制下的的企業(yè)合合并中的的處理1、合并并方在同同一控制制下的企企業(yè)合并并中的會會計處理理原則權(quán)益結(jié)合合法，是是將企業(yè)業(yè)合并看看作是兩兩個或多多個參與與合并企企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的重新新組合，由于最最終控制制方的存存在，從從最終控控制方的的角度，同一控控制下的的企業(yè)合合并并不不會造成成企業(yè)集集團整體體經(jīng)濟利利益的流流入和流流出，僅僅是其原原本已經(jīng)經(jīng)控制的的資產(chǎn)和和負債空空間位置置的轉(zhuǎn)移移，最終終控制方方在合并并前后實實際控制制的經(jīng)濟濟資源并并沒有發(fā)發(fā)生變化化，有關(guān)關(guān)交易事事項不應(yīng)應(yīng)作為出出售或購購買行為為。（1）合合并中不不產(chǎn)生新新的資產(chǎn)產(chǎn)和負債債合并方在在同一控控制下的的企業(yè)合合并中確確

15、認所取取得的被被合并方方的資產(chǎn)產(chǎn)和負債債，僅限限于被合合并方原原賬面上上已確認認的資產(chǎn)產(chǎn)和負債債，合并并中不產(chǎn)產(chǎn)生新的的資產(chǎn)和和負債，也不形形成商譽譽，但被被合并企企業(yè)在企企業(yè)合并并前賬面面上原已已確認的的商譽應(yīng)應(yīng)作為合合并中取取得的資資產(chǎn)確認認。（2）按按照賬面面價值計計量合并方在在同一控控制下企企業(yè)合并并中取得得的被合合并企業(yè)業(yè)各項資資產(chǎn)和負負債，應(yīng)應(yīng)當按照照被合并并方的原原賬面價價值計量量，而不不按照公公允價值值計量。1合并各各方會計計政策不不一致的的調(diào)整合并方在在確定合合并中取取得被合合并方各各項資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的入賬賬價值時時，如果果被合并并方在企企業(yè)合并并前采用用的會計計政策與與合并

16、方方不一致致的，則則應(yīng)當統(tǒng)統(tǒng)一會計計政策，即合并并方應(yīng)當當按照本本企業(yè)的的會計政政策對被被合并方方資產(chǎn)和和負債的的賬面價價值進行行調(diào)整，并以調(diào)調(diào)整后的的賬面價價值作為為有關(guān)資資產(chǎn)和負負債的入入賬價值值。2在同一一控制下下的企業(yè)業(yè)合并中中，作為為被合并并方的國國有企業(yè)業(yè)經(jīng)批準準同時進進行改制制并對資資產(chǎn)、負負債進行行評估調(diào)調(diào)整的，應(yīng)當以以評估調(diào)調(diào)賬后的的賬面價價值并入入合并方方。（3）合合并中不不確認損損益，合合并差額額調(diào)整所所有者權(quán)權(quán)益項目目合并方在在企業(yè)合合并中取取得的凈凈資產(chǎn)的的入賬價價值與為為進行企企業(yè)合并并而支付付的對價價賬面價價值之間間的差額額，不能能作為資資產(chǎn)處置置損益，而應(yīng)將將合

17、并差差額調(diào)整整所有者者權(quán)益相相關(guān)項目目。在根據(jù)合合并差額額調(diào)整合合并方的的所有者者權(quán)益時時，應(yīng)當當首先調(diào)調(diào)整資本本公積（資本溢溢價或股股本溢價價），資資本公積積（資本本溢價或或股本溢溢價）的的余額不不足沖減減的，應(yīng)應(yīng)當沖減減留存收收益。2、合并并方在同同一控制制下的企企業(yè)合并并中的會會計與稅稅務(wù)處理理方法合并類型型企業(yè)合并并準則（權(quán)益結(jié)結(jié)合法）稅負規(guī)定定（財稅稅2000959號號文）暫時性差差異的產(chǎn)產(chǎn)生及遞遞延所得得稅的確確認同一控制下的企業(yè)合并控股合并并長期股權(quán)權(quán)投資的的初始投投資成本本=合并并方在合合并日應(yīng)應(yīng)享有被被合并方方所有者者權(quán)益原原賬面價價值的份份額使用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定長期

18、股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=被被收購股股權(quán)的原原有計稅稅基礎(chǔ)長期股權(quán)權(quán)投資的的賬面價價值與計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)之間通通常會產(chǎn)產(chǎn)生暫時時性差異異；是否否需要確確認遞延延所得稅稅，主要要取決于于購買方方管理層層對長期期股權(quán)投投資的持持有意圖圖使用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定長期股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=購購買價款款或者取取得股權(quán)權(quán)的公允允價值+支付的的相關(guān)稅稅費吸收合并并合并方取取得的資資產(chǎn)、負負債的入入賬價值值=被合合并方資資產(chǎn)、負負債的原原賬面價價值使用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定合并方接接受被合合并方資資產(chǎn)和負負債的計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)=被合合并方資資產(chǎn)和負負債的原原有計稅稅基礎(chǔ)合并方在在合并中中取得的的資產(chǎn)、負債不

19、不會產(chǎn)生生新的暫暫時性差差異，不不存在遞遞延所得得稅的確確認問題題使用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定合并方接接受被合合并方各各項資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的計稅稅基礎(chǔ)=被合并并方資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的公允允價值合并方取取得的資資產(chǎn)、負負債通常常存在暫暫時性差差異，需需要重新新確認遞遞延所得得稅（1）長長期股權(quán)權(quán)投資暫暫時性差差異對所所得稅影影響的確確認主要取決決于長期期股權(quán)投投資的持持有意圖圖。1如果投投資企業(yè)業(yè)管理層層意圖長長期持有有該項長長期股權(quán)權(quán)投資，則投資資企業(yè)通通常無需需確認與與長期股股權(quán)投資資暫時性性差異相相關(guān)的遞遞延所得得稅。2如果投投資企業(yè)業(yè)管理層層意圖在在未來轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓或者者處置該該項長期期股權(quán)投投資，

20、則則在符合合相關(guān)條條件的情情況下，投資企企業(yè)通常常需要確確認與長長期股權(quán)權(quán)投資暫暫時性差差異相關(guān)關(guān)的遞延延所得稅稅。（2）合合并企業(yè)業(yè)為進行行企業(yè)合合并而發(fā)發(fā)生的相相關(guān)費用用的處理理1合并過過程中發(fā)發(fā)生的各各項直接接相關(guān)費費用的處處理，于于發(fā)生時時計入當當期損益益。2為企業(yè)業(yè)合并而而發(fā)行債債券或承承擔其他他債務(wù)支支付的傭傭金、手手續(xù)費等等費用的的處理，計入負負債的初初始計量量金額。3企業(yè)合合并中發(fā)發(fā)行權(quán)益益性證券券相關(guān)的的傭金、手續(xù)費費等費用用的處理理，應(yīng)從從所發(fā)行行權(quán)益性性證券的的發(fā)行收收入中扣扣減。（二）被被合并方方在同一一控制下下的企業(yè)業(yè)合并中中的處理理1、允許許被合并并方按照照公允價價

21、值調(diào)賬賬的情形形國有企業(yè)業(yè)經(jīng)批準準進行公公司制改改建為有有限責任任公司或或者股份份有限公公司的，應(yīng)當采采用公允允價值計計量相關(guān)關(guān)資產(chǎn)、負債。2、被合合并方在在同一控控制下的的企業(yè)合合并中的的會計與與稅務(wù)處處理方法法合并方式式稅務(wù)處理理的規(guī)定定會計處理理稅務(wù)處理理控股合并并選用一般般性或者者特殊性性稅務(wù)處處理規(guī)定定只需進行行實收資資本（或或股本）的內(nèi)部部結(jié)轉(zhuǎn)無需進行行所得稅稅清算吸收合并并新設(shè)合并并選用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定結(jié)束賬簿簿記錄需要進行行所得稅稅清算選用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定無需進行行所得稅稅清算（三）被被合并方方股東在在同一控控制下的的企業(yè)合合并中的的處理合并方式式稅務(wù)處理理規(guī)定

22、會計處理理稅務(wù)處理理控股合并并選用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定處置長期期股權(quán)投投資需要確認認股權(quán)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓所得得或損失失選用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定無需確認認股權(quán)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓所得得或損失失吸收合并并新設(shè)合并并選用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定需要進行行所得稅稅清算選用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定無需進行行所得稅稅清算例1：EE公司有有A公司、B公司和和C公司3家子公公司，所所有公司司均采用用相同的的會計政政策。BB公司于于20007年8月8日成立立時，由由C公司、D公司分分別以8800萬萬元、2200萬萬元銀行行存款出出資，占占B公司注注冊資本本的800%、20%，均采采用成本本法進行行核算。20099年5月31日，

23、A公司以以下列資資產(chǎn)和承承擔C公司2000萬元元短期借借款從CC公司手手中購入入B公司800%的股股份，并并于當日日起能夠夠?qū)公司實實時控制制。A公司對對外投資資的機器器設(shè)備進進項稅額額已經(jīng)抵抵扣。A公司、B公司和和C公司均均為增值值稅一般般納稅人人，適用用的所得得稅稅率率、增值值稅稅率率分別為為25%、17%。假定定不考慮慮其他相相關(guān)稅費費。20099年5月31日，A公司支支付的相相關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)的賬面面價值和和公允價價值如下下表所示示（單位位：萬元元）：20099年5月31日，A公司和和B公司清清算前的的賬面所所有者權(quán)權(quán)益構(gòu)成成如下表表所示（單位：萬元）：20099年5月31日，B公司各各項可

24、辨辨認資產(chǎn)產(chǎn)、負債債清算前前的公允允價值、賬面價價值和計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)如下表表所示（單位：萬元）：解析：（1）AA公司的的處理1在合并并日，AA公司應(yīng)應(yīng)確認長長期股權(quán)權(quán)投資的的初始投投資成本本借：固定定資產(chǎn)清清理 2280 累計折折舊 20 貸：固固定資產(chǎn)產(chǎn) 3000借：長期期股權(quán)投投資B公司司 16000（20000*880%）累計攤銷銷 1130貸：銀行行存款 2260庫存商品品 4000固定資產(chǎn)產(chǎn)清理 2880無形資產(chǎn)產(chǎn) 4500應(yīng)交稅費費應(yīng)交交增值稅稅（銷項項稅額） 1336（5000+3000）*177%）短期借款款 2000資本公積積股本本溢價 442長期股股權(quán)投資資暫時性性差異對對所

25、得稅稅影響的的確認由于該項項同一控控制下的的控股合合并符合合使用一一般性稅稅務(wù)處理理規(guī)定的的條件，因此長長期股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=115600+2000+（5000+3000）*177%=118966萬元；長期股權(quán)權(quán)投資產(chǎn)產(chǎn)生的暫暫時性差差異=賬面價價值-計稅基基礎(chǔ)=116000-18896= -2296萬萬元（可可抵扣）?？傻挚蹠簳簳r性差差異2996萬元元包括：可抵扣扣實踐性性差異3300萬萬元（115600-12260），其他他暫時性性差異-4萬元元。A公司在在計算220099年度應(yīng)應(yīng)納稅所所得額時時，應(yīng)當當在利潤潤總額的的基礎(chǔ)上上調(diào)增產(chǎn)產(chǎn)生的可可抵扣實實踐性差差異3000萬元元；由于

26、于其他暫暫時性差差異4萬元在在產(chǎn)生時時既不影影響利潤潤總額也也不影響響應(yīng)納稅稅所得額額，因此此無需進進行納稅稅調(diào)整。對于長期期股權(quán)投投資產(chǎn)生生的暫時時性差異異是否需需要確認認相關(guān)的的所得稅稅影響，應(yīng)當考考慮該項項長期股股權(quán)投資資的持有有意圖：如果A公公司管理理層意圖圖長期持持有該項項長期股股權(quán)投資資，則AA公司無無需確認認長期股股權(quán)投資資暫時性性差異的的遞延所所得稅；如果A公公司管理理層意圖圖在未來來轉(zhuǎn)讓或或者處置置該項長長期股權(quán)權(quán)投資且且A公司在在該項可可抵扣暫暫時性差差異未來來期間內(nèi)內(nèi)預(yù)計能能夠產(chǎn)生生足夠的的應(yīng)納稅稅所得額額，則AA公司應(yīng)應(yīng)當確認認長期股股權(quán)投資資暫時性性差異的的遞延所所得

27、稅，應(yīng)確認認的遞延延所得稅稅資產(chǎn)=2966*255%=774萬元元，分錄錄如下：借：遞延延所得稅稅資產(chǎn) 74資本公積積股本溢溢價 1企業(yè)并購購中的會會計與稅稅務(wù)處理理（三）(20110-110-220 112:006:111) 轉(zhuǎn)載標簽： HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%B2%A2%B9%BA&ts=bpost&stype=tag 并購 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%CB%B0%B7%A8&ts=bpost&stype=tag 稅法 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%BB%E1%BC%C6&ts=bpost&stype=tag

28、會計 HYPERLINK /c.php?t=blog&k=%B2%C6%BE%AD&ts=bpost&stype=tag 財經(jīng)分類： HYPERLINK /s/articlelist_1746669524_13_1.html 投投資銀行行總結(jié)結(jié)四、非同同一控制制下企業(yè)業(yè)合并的的會計與與稅務(wù)處處理（一）購購買方在在非同一一控制下下的企業(yè)業(yè)合并中中的會計計處理原原則購買法是是從購買買方的角角度出發(fā)發(fā)，購買買方通過過非同一一控制下下的企業(yè)業(yè)合并取取得了被被購買方方的凈資資產(chǎn)或者者對被購購買方凈凈資產(chǎn)的的控制權(quán)權(quán)。購買買方確認認所取得得的資產(chǎn)產(chǎn)和承擔擔的債務(wù)務(wù)，不僅僅包括被被購買方方原賬面面上已確確認

29、的資資產(chǎn)和負負債，而而且還包包括被購購買方原原來未予予確認的的資產(chǎn)和和負債。但購買買方原持持有的資資產(chǎn)和負負債的計計量不受受企業(yè)合合并的影影響。（1）企企業(yè)合并并成本的的確定企業(yè)合并并成本=購買方方在購買買日為進進行企業(yè)業(yè)合并而而支付的的現(xiàn)金或或非現(xiàn)金金資產(chǎn)、發(fā)行或或承擔的的債務(wù)、發(fā)行的的權(quán)益性性證券等等的公允允價值+為進行行企業(yè)合合并而發(fā)發(fā)生的各各項直接接相關(guān)費費用+或有對對價（2）企企業(yè)合并并成本在在取得的的可辨認認資產(chǎn)和和負債之之間的分分配1可辨認認資產(chǎn)、負債的的確認原原則合并中取取得的被被購買方方除無形形資產(chǎn)以以外的其其他各項項資產(chǎn)（不僅限限于被購購方原已已確認的的資產(chǎn)）：器所所帶來的

30、的未來經(jīng)經(jīng)濟利益益預(yù)期能能夠流入入企業(yè)且且公允價價值能夠夠可靠計計量的，應(yīng)當單單獨作為為資產(chǎn)確確認。合并中取取得的被被購買方方除或有有負債以以外的其其他各項項負債：履行有有關(guān)的義義務(wù)預(yù)期期會導(dǎo)致致經(jīng)濟利利益流出出企業(yè)且且公允價價值能夠夠可靠計計量的，應(yīng)當單單獨作為為負債確確認。合并中取取得的無無形資產(chǎn)產(chǎn)的確認認條件：購買方方在企業(yè)業(yè)合并中中取得的的無形資資產(chǎn)應(yīng)當當符合無無形資產(chǎn)產(chǎn)準則中中對無形形資產(chǎn)的的界定（即具有有可辨認認性）且且其在購購買日的的公允價價值能夠夠可靠計計量。合并中產(chǎn)產(chǎn)生或有有負債的的確認條條件：對對于購買買方在企企業(yè)合并并時可能能需要代代被購買買方承擔擔的或有有負債，在購買買

31、日，即即使相關(guān)關(guān)的經(jīng)濟濟利益流流出企業(yè)業(yè)的可能能性較小小，但在在其公允允價值能能夠合理理確定的的情況下下，也需需要作為為合并中中取得的的負債確確認。2可辨認認資產(chǎn)、負債的的計量合并中取取得的資資產(chǎn)、負負債應(yīng)以以公允價價值計量量；不需要考考慮被購購買方在在企業(yè)合合并之前前已經(jīng)確確認的商商譽和遞遞延所得得稅，購購買方在在企業(yè)合合并中應(yīng)應(yīng)當重新新確認商商譽和遞遞延所得得稅。例：被購購買方在在企業(yè)合合并前存存在的未未彌補虧虧損，在在企業(yè)合合并前因因無法取取得足夠夠的應(yīng)納納稅所得得額用于于抵扣該該虧損而而未確認認相關(guān)的的遞延所所得稅資資產(chǎn)，如如按照稅稅法規(guī)定定能夠抵抵扣購買買方未來來期間實實現(xiàn)的應(yīng)應(yīng)納稅

32、所所得額而而且購買買方在未未來期間間預(yù)計很很可能取取得足夠夠的應(yīng)納納稅所得得額的情情況下，有關(guān)的的遞延所所得稅資資產(chǎn)應(yīng)當當作為企企業(yè)合并并中取得得的可辨辨認資產(chǎn)產(chǎn)予以確確認。（3）合合并差額額的處理理1企業(yè)合合并成本本購買買方在企企業(yè)合并并中取得得的被購購買方可可辨認凈凈資產(chǎn)公公允價值值份額的的差額，應(yīng)確認認為商譽譽，并按按規(guī)定進進行減值值測試。2企業(yè)合合并成本本購買買方在企企業(yè)合并并中取得得的被購購買方可可辨認凈凈資產(chǎn)公公允價值值份額的的差額，是負商商譽，但但不允許許確認為為負商譽譽，而應(yīng)應(yīng)將其計計入合并并當期損損益（營營業(yè)外收收入）?？杀嬲J凈凈資產(chǎn)的的公允價價值=可辨認認資產(chǎn)的的公允價價值

33、-負債及及或有負負債的公公允價值值=（資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價值-商譽的的價值）-（負債債的公允允價值+或有負負債的公公允價值值）2、購買買方在非非同一控控制下的的企業(yè)合合并中的的會計與與稅務(wù)處處理方法法合并類型型企業(yè)合并并準則（購買方方）稅負規(guī)定定（財稅20009559號文文）暫時性差差異的產(chǎn)產(chǎn)生及遞遞延所得得稅的確確認非同一控制下的企業(yè)合并控股合并并長期股權(quán)權(quán)投資的的初始投投資成本本=確定的的企業(yè)合合并成本本=購買方方在購買買日為進進行企業(yè)業(yè)合并而而支付的的現(xiàn)金或或非現(xiàn)金金資產(chǎn)、發(fā)行或或承擔的的債務(wù)、發(fā)行的的權(quán)益性性證券等等的公允允價值+為進行行企業(yè)合合并而發(fā)發(fā)生的各各項直接接相關(guān)費費用使用特殊殊

34、性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定長期股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=被收購購股權(quán)的的原有計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)長期股權(quán)權(quán)投資的的賬面價價值與計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)之間通通常會產(chǎn)產(chǎn)生暫時時性差異異；是否否需要確確認遞延延所得稅稅，主要要取決于于購買方方管理層層對長期期股權(quán)投投資的持持有意圖圖使用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定長期股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=購買價價款或者者取得股股權(quán)的公公允價值值+支付的的相關(guān)稅稅費除或有對對價計入入合并成成本外，長期股股權(quán)投資資的賬面面價值與與計稅基基礎(chǔ)通常常不存在在暫時性性差異，不存在在遞延所所得稅的的確認吸收合并并購買方取取得的符符合確認認條件的的各項可可辨認資資產(chǎn)、負負債的入入賬價值值=取得的的符合確確

35、認條件件的各項項可辨認認資產(chǎn)、負債的的公允價價值使用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定購買方接接受被購購買方資資產(chǎn)和負負債的計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)=被購買買方資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的原有有計稅基基礎(chǔ)購買方取取得的符符合確認認條件的的各項可可辨認資資產(chǎn)、負負債的賬賬面價值值與計稅稅基礎(chǔ)通通常會產(chǎn)產(chǎn)生暫時時性差異異，需要要確認遞遞延所得得稅使用一般般性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定購買方接接受被購購買方各各項資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的計稅稅基礎(chǔ)=被購買買方資產(chǎn)產(chǎn)和負債債的公允允價值購買方取取得的符符合確認認條件的的各項可可辨認資資產(chǎn)、負負債的賬賬面價值值與計稅稅基礎(chǔ)通通常不會會產(chǎn)生暫暫時性差差異，也也就不存存在遞延延所得稅稅的確認認問題（二）被被購

36、買方方在非同同一控制制下的企企業(yè)合并并中的處處理1、允許許被購買買方按照照公允價價值調(diào)賬賬的情形形（1）國國有企業(yè)業(yè)進行公公司制改改建國有企業(yè)業(yè)經(jīng)批準準進行公公司制改改建為有有限責任任公司或或者股份份有限公公司的，應(yīng)當采采用公允允價值計計量相關(guān)關(guān)資產(chǎn)、負債。（2）被被購買方方成為購購買方的的全資子子公司被購買方方通過非非同一控控制下的的企業(yè)合合并取得得被購買買方1000%股股權(quán)的，被購買買方可以以按照合合并中確確定的可可辨認資資產(chǎn)、負負債的公公允價值值調(diào)整其其賬面價價值。2、被購購買方股股東在非非同一控控制下的的企業(yè)合合并中的的會計與與稅務(wù)處處理方法法與同一控控制下的的企業(yè)合合并相同同。（三）

37、被被購買方方股東在在非同一一下控制制下的企企業(yè)合并并中的處處理與同一控控制下的的企業(yè)合合并相同同。例4：承承例1有關(guān)資資料，在在購買日日以前，A公司與與B公司、C公司不不構(gòu)成關(guān)關(guān)聯(lián)方關(guān)關(guān)系。解析：（1）AA公司的的處理1在合并并日，AA公司應(yīng)應(yīng)確認長長期股權(quán)權(quán)投資的的初始投投資成本本借：固定定資產(chǎn)清清理 2280 累計折折舊 20 貸：固固定資產(chǎn)產(chǎn) 3000借：長期期股權(quán)投投資B公司司 18996（15660+2200+8000*177%）累計攤銷銷 1130貸：銀行行存款 2260 主營業(yè)業(yè)務(wù)收入入 5500固定資產(chǎn)產(chǎn)清理 2880無形資產(chǎn)產(chǎn) 4500應(yīng)交稅費費應(yīng)交交增值稅稅（銷項項稅額）

38、1336（5000+3000）*177%）短期借款款 2000營業(yè)外收收入 2200（20+1800）借：主營營業(yè)務(wù)成成本 4000貸：庫存存商品 4400 注：非非同一控控制下與與同一控控制下相相比，非非貨幣商商品視同同銷售，庫存商商品以主主營業(yè)務(wù)務(wù)收入代代替，無無形資產(chǎn)產(chǎn)、固定定資產(chǎn)產(chǎn)產(chǎn)生營業(yè)業(yè)外收入入。2長期股股權(quán)投資資暫時性性差異對對所得稅稅影響的的確認由于該項項非同一一控制下下的控股股合并符符合使用用一般性性稅務(wù)處處理規(guī)定定的條件件，因此此長期股股權(quán)投資資的計稅稅基礎(chǔ)=15660+2200+（5000+3000）*177%=118966萬元；長期股權(quán)權(quán)投資產(chǎn)產(chǎn)生的暫暫時性差差異=賬面

39、價價值-計稅基基礎(chǔ)=118966-18896=0萬元元，不存存在確認認遞延所所得稅問問題。（2）BB公司的的處理（與同一一控制下下相同）B公司只只需進行行股本的的內(nèi)部結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)，通通常無需需進行其其他會計計處理和和稅務(wù)處處理。借：股本本C公司司 8000貸：股本本A公司司 8000（3）CC公司的的處理（與同一一控制下下相同）1處置長長期股權(quán)權(quán)投資借：銀行行存款 2600庫存商品品 5000固定資產(chǎn)產(chǎn) 3000無形資產(chǎn)產(chǎn) 5000應(yīng)交稅費費應(yīng)交增增值稅（進項稅稅額） 1366（5000+3300）*177%）短期借款款 2000貸：長期期股權(quán)投投資BB公司 8000投資收益益 1109662確認應(yīng)

40、應(yīng)交所得得稅應(yīng)交所得得稅=110966*255%=2274萬萬元借：所得得稅費用用 2274貸：應(yīng)交交稅費應(yīng)交所所得稅 2744例5：承承例1相關(guān)資資料，220099年5月31日，A公司向向C公司定定向增發(fā)發(fā)4000萬股普普通股（股票面面值為每每股1元，市市價為每每股4.74元元），從從C公司手手中取得得B公司800%的普普通股權(quán)權(quán)，并于于當日起起能夠?qū)公司實實時控制制。C公司由由此取得得A公司100%的股股份。在在購買日日以前，A公司與與B公司、C公司不不構(gòu)成關(guān)關(guān)聯(lián)方關(guān)關(guān)系。解析：該項非同同一控制制下的控控股合并并符合使使用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定的條條件。（1）AA公司的的處理1確認長

41、長期股權(quán)權(quán)投資的的初始投投資成本本借：長期期股權(quán)投投資BB公司 118966（4000*4.74）貸：股本本C公司司 4000資本公積積股本溢溢價 144962長期股股權(quán)投資資暫時性性差異對對所得稅稅影響的的確認A、合并并各方均均選用一一般性稅稅務(wù)處理理規(guī)定長期股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=4400*4.774=118966萬元長期股權(quán)權(quán)投資產(chǎn)產(chǎn)生的暫暫時性差差異=118966-18896=-0萬萬元不存在確確認遞延延所得稅稅問題。B、合并并各方均均選用特特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定長期股權(quán)權(quán)投資的的計稅基基礎(chǔ)=8800萬萬元長期股權(quán)權(quán)投資產(chǎn)產(chǎn)生的應(yīng)應(yīng)納稅暫暫時性差差異=118966-8000=1109

42、66萬元對于長期期股權(quán)投投資產(chǎn)生生的暫時時性差異異是否需需要確認認所得稅稅影響，應(yīng)當考考慮該項項長期股股權(quán)投資資的持有有意圖：如果A公公司管理理層意圖圖長期持持有該項項長期股股權(quán)投資資，則AA公司無無需確認認相關(guān)的的遞延所所得稅；如果A公公司管理理層意圖圖在未來來轉(zhuǎn)讓或或者處置置該項長長期股權(quán)權(quán)投資，則A公司應(yīng)應(yīng)當確認認相關(guān)的的遞延所所得稅，應(yīng)確認認的遞延延所得稅稅負債=10996*225%=2000萬元，分錄如如下：借：所得得稅費用用 2774貸：遞延延所得稅稅負債 2744（2）BB公司得得處理（與同一一控制下下相同）借：股本本C公司司 8000貸：股本本A公司司 8000（3）CC公司的

43、的處理（與同一一控制下下相同）1處置長長期股權(quán)權(quán)投資借：長期期股權(quán)投投資AA公司 118966（4000*4.74）貸：長期期股權(quán)投投資BB公司 8800投資收益益 100962所得稅稅的處理理A、合并并各方均均選用一一般性稅稅務(wù)處理理規(guī)定應(yīng)交所得得稅=110966*255%=2274萬萬元借：所得得稅費用用 2744貸：應(yīng)交交稅費應(yīng)交所所得稅 2774B、合并并各方均均選用特特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定如果C公公司管理理層意圖圖長期持持有該項項長期股股權(quán)投資資，則CC公司無無需確認認相關(guān)的的遞延所所得稅；如果C公公司管理理層意圖圖在未來來轉(zhuǎn)讓或或者處置置該項長長期股權(quán)權(quán)投資，則C公司應(yīng)應(yīng)當確認認相

44、關(guān)的的遞延所所得稅，應(yīng)確認認的遞延延所得稅稅負債=10996*225%=2744萬元，分錄如如下：借：所得得稅費用用 2774貸：遞延延所得稅稅負債 2744例6：220099年10月31日，A公司以以定向增增發(fā)10000萬萬股，發(fā)發(fā)行價格格為5元的自自身普通通股為對對價從BB公司的的原股東東C公司手手中購入入B公司1000%的的凈資產(chǎn)產(chǎn)。對BB公司進進行非同同一控制制下的吸吸收合并并，在購購買日以以前，AA公司與與B公司、C公司不不構(gòu)成關(guān)關(guān)聯(lián)方關(guān)關(guān)系。三三家公司司適用的的所得稅稅稅率均均為255%，適適用的增增值稅稅稅率均為為17%，均按按凈利潤潤的100%提取取法定盈盈余公積積。假設(shè)設(shè)不考

45、慮慮其他稅稅費。B公司于于20007年1月19日成成立時，由C公司以以20000萬元元銀行存存款出資資，占BB公司注注冊資本本總額的的1000%。20099年10月31日，A公司和和B公司清清算前的的賬面所所有者權(quán)權(quán)益構(gòu)成成如下表表所示（單位：萬元）：20099年10月31日，B公司所所得稅清清算前的的各項可可辨認資資產(chǎn)、負負債的公公允價值值及其計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)如下：假定B公公司在購購買上述述固定資資產(chǎn)時發(fā)發(fā)生的進進項稅額額已經(jīng)抵抵扣。解析：該項同一一控制下下的吸收收合并符符合使用用特殊性性稅務(wù)處處理規(guī)定定的條件件。（1）AA公司的的處理1吸收合合并中取取得的資資產(chǎn)、負負債產(chǎn)生生的暫時時性差異異對

46、所得得稅的影影響如果合并并各方均均選用特特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定，則A公司在在合并中中取得的的資產(chǎn)、負債的的賬面價價值與計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)會產(chǎn)生生暫時性性差異，只要符符合確認認條件，就應(yīng)當當確認遞遞延所得得稅。購買方所所確認的的遞延所所得稅，應(yīng)當調(diào)調(diào)整合并并中產(chǎn)生生的商譽譽或是計計入合并并當期損損益（營營業(yè)外收收入）的的金額，而不調(diào)調(diào)整所得得稅費用用。該項交易易中應(yīng)確確認遞延延所得稅稅和商譽譽的金額額計算如如下：2合并商商譽產(chǎn)生生的暫時時性差異異對所得得稅的影影響在會計上上，A公司在在該項非非同一控控制下的的吸收合合并中應(yīng)應(yīng)當確認認商譽4400萬萬元。但但在稅收收上，因因該項非非同一控控制下的的吸收合

47、合并符合合使用特特殊性稅稅務(wù)處理理規(guī)定的的條件，如果合合并各方方也都是是用特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定，則則A公司在在該項企企業(yè)合并并中取得得的B公司相相關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)、負債債的計稅稅基礎(chǔ)應(yīng)應(yīng)當維持持B公司資資產(chǎn)和負負債的原原有計稅稅基礎(chǔ)不不變。而而B公司原原賬面上上未確認認商譽，即商譽譽的計稅稅基礎(chǔ)為為零。在該項企企業(yè)合并并中所確確認的商商譽金額額4000萬元與與其計稅稅基礎(chǔ)00之間產(chǎn)產(chǎn)生的應(yīng)應(yīng)納稅暫暫時性差差異，按按照所得得稅準則則的規(guī)定定，不再再進一步步確認相相關(guān)的所所得稅影影響。如如果確認認由商譽譽產(chǎn)生的的遞延所所得稅負負債1000萬元元，則會會進一步步增加商商譽的價價值1000萬元元。3A公司

48、司應(yīng)當編編制與吸吸收合并并相關(guān)的的分錄借：銀行行存款 6600固定資產(chǎn)產(chǎn) 27000應(yīng)收賬款款 14000庫存商品品 13000遞延所得得稅資產(chǎn)產(chǎn) 50商譽 4400貸：股本本 10000資本公積積股本溢溢價 40000應(yīng)付賬款款 12000遞延所得得稅負債債 2500（2）BB公司的的處理在合并各各方選用用特殊性性稅務(wù)處處理規(guī)定定的情況況下，BB公司只只需結(jié)束束賬簿記記錄，無無需進行行所得稅稅清算。借：應(yīng)付付賬款 112000股本 220000盈余公積積 2000利潤分配配未分配配利潤 118000貸：銀行行存款 6000固定資產(chǎn)產(chǎn) 17700應(yīng)收賬款款 14400庫存商品品 15500（3）CC公司的的處理1處置長長期股權(quán)權(quán)投資借：長期期股權(quán)投投資AA公司 50000（10000*55）貸：長期期股權(quán)投投資BB公司 220000投資收益益 300002所得稅稅的處理理合并各方方均選用用特殊性性稅務(wù)處處理規(guī)定定如果C公公司管理理層意圖圖長期持持有對AA公司的的長期股股權(quán)投資資，則CC公司無無需確認認長期股股權(quán)投資