內部控制與會計信息質量(doc 21)

1、內部控制與會計計信息質量摘要：內部控制制是否完善，對對于防范會計計信息失真具具有重要意義義。我國目前前會計信息失失真嚴重，與與我國企業(yè)內內部控制乏力力有關。為了了提高會計信信息質量，減減少會計信息息失真，應當當改善內部控控制環(huán)境，建建立健全內部部控制制度。關鍵詞：內內部控制；會會計信息失真真；控制環(huán)境境；公司治理理一、完善內內部控制是提提高會計信息息質量的內在在要求防止會計信信息失真是內內部控制的一一項基本目標標。內部控制制的基本目標標包括三個方方面，即財務務報告目標、營營運性目標和和遵循性目標標。實際上，人人們最初建立立內部控制制制度的初衷就就是為了防止止舞弊現(xiàn)象的的發(fā)生。通過過內部控制，各

2、各部門和人員員之間相互審審查。核對和和制衡，避免免一個人控制制一項交易的的各個環(huán)節(jié)，可可以防止員工工的舞弊行為為，也能減少少虛假財務報報告的發(fā)生。盡盡管現(xiàn)代內部部控制的目標標已經不僅僅僅局限于防止止財務報告舞舞弊，而由防防弊為主發(fā)展展為以興利為為主。但是，保保證財務報告告的可靠性始始終是內部控控制的一項基基本目標。在現(xiàn)代企業(yè)業(yè)制度下，所所有權與經營營權高度分離離，資財提供供者往往不親親自參與對企企業(yè)的管理，而而是將企業(yè)交交托給專門的的經理人員經經營管理。這這樣，經理人人員與股東等等資源提供者者之間便形成成了委托代理理關系。受托托人必須如實實地向資源提提供者報告企企業(yè)的財務狀狀況和經營業(yè)業(yè)績，不

3、得隱隱瞞、欺騙。管管理當局應當當對會計信息息的真實性負負責，如果披披露虛假會計計信息，管理理當局應當承承擔相應的責責任。當然，股股東會聘請獨獨立的第三者者注冊會計計師對管理當當局提供的財財務報表的真真實性、公允允性加以驗證證，并發(fā)表意意見。但管理理當局也應當當建立完善的的內部控制，保保證交易的發(fā)發(fā)生都經過了了必要的授權權，并進行了了完整。連續(xù)續(xù)、系統(tǒng)、真真實的記錄，按按照會計準則則和其他信息息披露規(guī)范編編制財務報告告。這不僅僅僅是審計的需需要，更主要要是管理當局局受托責任本本身的需要。因因此，合理地地保證會計信信息真實可靠靠是管理當局局建立健全內內部控制的一一項重要目標標。1977年年，美國發(fā)

4、布布了反國外外行賄法，該該法律明確了了內部控制對對預防和發(fā)現(xiàn)現(xiàn)舞弊行為的的作用。該法法要求所有公公開上市公司司設計并保持持內部控制系系統(tǒng)，該系統(tǒng)統(tǒng)應能充分為為下列事項提提供合理保證證：（1）交易經管管理當局授權權；（2）交易被恰恰當?shù)赜涗浺砸允咕幹曝攧談請蟊砑氨３殖仲Y產的受托托責任；（33）只有在管管理當局授權權之下才能接接近資產；（4）現(xiàn)有資產應當與記錄的受托責任相比較，并采取適當?shù)男袆犹幚砣魏尾町?。AICPA（1949）、COSO（1992）、內部審計師協(xié)會（IIA）、歐洲中央銀行（ECB）以及我國內部控制基本規(guī)范等也都將保證財務報表的真實可靠作為內部控制的一項基本目標。二、內部控控制環(huán)境

5、是影影響會計信息息質量的首要要因素1985年年，由AICCPA.美國國審計總署（AAA）、FEI、IIA及管理會計師協(xié)會（IMA）共同贊助成立了全國舞弊性財務報告委員會，即Treadway委員會，該委員會所探討的問題之一就是舞弊性財務報告產生的原因，其中包括內部控制不健全問題。Treadway委員會（1987）研究后認為，容易產生財務報告舞弊且舞弊不容易被察覺的情形有：（1）缺乏警覺地監(jiān)督報告過程的董事會或審計委員會；（2）內部會計控制薄弱或不存在；（3）非經常性或復雜的交易；（4）需要管理當局主觀判斷的會計估計；（5）缺乏有效的內部審計機構，包括內部審計機構規(guī)模不大，限制審計范圍。而如果公司

6、道德氛圍差則會加劇這些情形。據美國內部審計雜志上的一份調查報告表明，自1986年2月起至1990年11月止已發(fā)現(xiàn)的114例欺詐案件，多數(shù)與虛假會計信息及內部控制不健全有關（杜濱，李若山2000）。另外，據KPMC對美國3000家大中型公司的調查，舞弊有52是通過內部控制發(fā)現(xiàn)的，有47是通過內部審計檢查發(fā)現(xiàn)的（允許多項選者）。可見，內部控制對于防止財務報告舞弊意義重大。而企業(yè)的控控制環(huán)境則是是影響會計信信息質量的首首要因素?？乜刂骗h(huán)境包括括員工的誠實實性和道德觀觀、員工的勝勝任能力、管管理當局的管管理哲學和經經營風格、董董事會或審計計委員會、組組織結構、授授予權利和責責任的方式、人人力資源政策策

7、和實施等?？乜刂骗h(huán)境構成成了一個單位位的氛圍。管理當局的的誠實性和管管理哲學，是是充分的公允允披露、防止止敵意隱藏不不利消息或進進行盈余操縱縱的保證。即即使設立良好好的內控也會會因執(zhí)行者的的能力不足或或道德敗壞而而達不到應有有的效果。如如果管理當局局本身就缺乏乏誠實，那么么就會對整個個公司的道德德觀形成不利利影響。Trreadwaay委員會（19987）指出出，高級管理理人員的狀態(tài)態(tài)公司環(huán)境境或財務報告告編制的文化化是影響財務務報告誠實性性的最重要因因素。盡管有有一套書面的的規(guī)定和程序序，如果管理理人員的狀態(tài)態(tài)松散，則更更有可能發(fā)生生財務報告舞舞弊現(xiàn)象。事事實上，從會會計信息失真真的動因來看看

8、，關鍵往往往不在于會計計人員本身舞舞弊，而是由由于企業(yè)管理理當局從自身身報酬、聘任任等角度出發(fā)發(fā)，有進行盈盈余管理甚至至財務操縱、欺欺詐的動機。而而由于制度的的原因，會計計人員往往受受制于管理人人員，不得不不屈從于管理理當局，提供供虛假的會計計信息，欺騙騙外部信息使使用者。管理當局對對內部控制和和財務報告的的關注是防止止出現(xiàn)虛報、漏漏報錯誤的重重要方面。不不論其他控制制要素是否存存在，管理部部門缺乏誠實實性或對內部部控制不感興興趣，都會導導致內部控制制失效。管理理當局對內部部控制的支持持有助于預防防虛報、漏報報錯誤的發(fā)生生。因為管理理當局的態(tài)度度將影響到會會計人員和其其他部門的工工作態(tài)度，如如

9、果管理當局局對內部控制制重視，企業(yè)業(yè)內的其他人人就會感覺到到這一點，職職工就會認真真履行其職責責，遵守既定定的控制制度度，財務報告告的差錯就會會減少。反之之，如果管理理當局并不關關心內部控制制，并沒有給給予有效支持持，那么員工工就不會認真真執(zhí)行有關的的內部控制制制度。事實上上，許多企業(yè)業(yè)之所以管理理混亂，就是是因為企業(yè)領領導對內部控控制不重視，甚甚至自己隨意意破壞有關的的內部控制。如如Treaddway委員員會對1199個19811986年間間被SEC提起訴訴訟的財務報報告舞弊行為為的研究發(fā)現(xiàn)現(xiàn)，這些公司司的管理當局局經常能夠越越過內部控制制系統(tǒng)。從我我國的許多案案例來看，內內部控制失效效、會

10、計信息息失真的癥結結點更是出現(xiàn)現(xiàn)在權力居。因因此，管理當當局對內部控控制的態(tài)度是是決定內部控控制是否有效效的關鍵所在在。三、內部控控制是防止會會計信息失真真的有力保證證導致會計信信息失真的原原因可分為兩兩類：非故意意性行為和故故意性行為。非非故意性行為為是指由于會會計人員素質質低下或過失失等原因，導導致在會計規(guī)規(guī)范的范圍內內選用會計政政策不當，而而導致加工出出來的會計信信息不能如實實反映企業(yè)的的財務狀況和和經營業(yè)績；故意性行為為則是會計人人員在內部人人的授意、脅脅迫之下，為為了企業(yè)管理理當局的私利利，不遵守有有關會計原則則，故意提供供虛假會計信信息。內部控控制的手段包包括職責劃分分、授權批準準

11、、實物控制制、會計系統(tǒng)統(tǒng)控制。內部部審計等。無無論是故意性性失真還是非非故意性失真真，上述控制制手段都能在在一定程度上上起到減少或或預防會計信信息失真的作作用。要進行有效效的控制，必必須要有明確確的職責劃分分，使各部門門、崗位和員員工都各負其其責，相互制制約。職責劃劃分是內部控控制的一個基基本原則，主主要解決不相相容職務分離離問題。所謂謂不相容職務務是指那些由由一個人擔任任，既可能發(fā)發(fā)生錯誤和弊弊端又可掩蓋蓋其錯誤和弊弊端的職務。企企業(yè)內部不相相容職務主要要有：授權批批準職務、業(yè)業(yè)務經辦職務務。財產保管管職務、會計計記錄職務和和審核監(jiān)督職職務。這些職職務應由不同同的人員來擔擔任。更廣意意義上，

12、職責責劃分包括兩兩個層面：一一是公司內部部治理結構即即股東大會、董董事會、監(jiān)事事會、經理等等之間的職責責劃分；二是是經理領導的的內部管理機機構、崗位和和人員之間的的組織規(guī)劃和和職責劃分。充充分的職責分分工是為了防防止錯誤和舞舞弊。通過職職責劃分，各各部門和人員員之間相互審審查、核對和和制衡，避免免一個人控制制一項交易的的各個環(huán)節(jié)，既既可以防止員員工的舞弊行行為，也能減減少虛假財務務報告的發(fā)生生。授權批準是是指交易的發(fā)發(fā)生應當經過過適當?shù)氖跈鄼?，不允許有有未經授權或或超出授權范范圍的交易。這這樣，就明確確了管理當局局及各階層管管理人員、職職工的職責與與權限，如果果出現(xiàn)沒有授授權的經營活活動，導致

13、會會計信息失真真，相應的人人應當承擔責責任。會計系統(tǒng)控控制要求企業(yè)業(yè)依據會計法法和統(tǒng)一會計計制度等法律律法規(guī)和會計計準則，制定定適合本單位位的財務會計計制度，明確確賬務處理程程序和企業(yè)的的會計政策，保保持充分的憑憑證和記錄，建建立會計憑證證的預先統(tǒng)一一編號、審核核、保管制度度，實行會計計人員崗位責責任制和內部部稽核制度，禁禁止會計人員員越權處理會會計事務。由由于在經濟業(yè)業(yè)務過程中采采取了程序控控制、手續(xù)控控制和憑證編編號、核對等等措施，使經經濟業(yè)務和會會計處理得以以相互聯(lián)系、相相互制約，從從而防止錯誤誤發(fā)生，即使使發(fā)生了錯誤誤，也易于自自動檢驗和自自動糾正，保保證了會計記記錄的正確和和完整。內

14、部審計是是內部控制的的一種特殊形形式，其目標標在于“評價經濟活活動及其記錄錄的真實性、合合法性和有效效性”（蕭英達等等2000）。內內部審計部門門應對企業(yè)的的各種財務資資料的可靠性性和完整性、企企業(yè)資產運用用的經濟有效效性等進行審審核。開展對對審計委員會會負責的內部部審計有助于于減少和發(fā)現(xiàn)現(xiàn)故意性或非非故意性的虛虛報、漏報錯錯誤，并能促促使職工盡量量減少錯誤。從審計的角角度來看，與與財務報表中中所包含的資資料有關的管管理當局的認認定包括：存存在或發(fā)生、完完整性、權利利和義務、估估價或分攤、表表達與披露。存存在或發(fā)生是是指在資產負負債表上所有有資產和權益益均存在，收收益表上的所所有收入、費費用、

15、利潤和和損失發(fā)生在在報表所反映映的會計期間間內。相對應應的錯誤是“虛報錯誤”。完整性認認定是指資產產負債表上所所列的所有資資產和權益都都存在且屬于于公司所有，收收益表上所列列示的收入、費費用、利潤和和損失均發(fā)生生在收益表所所反映的會計計期間內。相相對應的錯誤誤是“漏報錯誤”。權利和義義務的認定是是指在資產負負債表上所列列示的所有資資產均屬公司司的權利，所所有負債均屬屬公司的義務務。估價或分分攤是捐資產產、負債等項項目以恰當?shù)牡慕痤~列入財財務報表。所所謂表達與披披露是指會計計報表上的特特定要素被恰恰當?shù)丶右苑址诸悺⒄f明和和披露。換一一個角度，所所謂會計信息息失真，簡單單地說就是背背離了這些認認定

16、，而運行行有效的內部部控制可以防防止這些錯誤誤。如管理當當局的誠實性性及對財務報報告的關注對對于這五種認認定都有著重重大的影響。而而完整的憑證證、檢查證據據和批準手續(xù)續(xù)，為檢查和和復核已發(fā)生生的交易提供供了一個有效效的方法，可可以預防和減減少虛報錯誤誤、漏報錯誤誤、權利與義義務方面的差差錯。有效的的內部審計可可以降低錯誤誤和編制虛假假會計報表出出現(xiàn)的可能性性。因此，莫茨茨和夏拉夫在在其名著審審計理論結構構中將“令人滿意的的內部控制系系統(tǒng)的存在能能排除舞弊行行為的或然性性”作為審計的的一項假設。Tom Lee在企業(yè)審計中也將“內部控制的存在可使會計信息避免重大的錯誤和舞弊”作為審計行為假設。而現(xiàn)

17、代制度基礎審計正是基于有效的內部控制可以減少財務報告舞弊這一前提之上。四、我國會會計信息質量量與內部控制制的現(xiàn)狀我國目前的的會計信息質質量堪憂。一一些公司為了了上市，不惜惜編造財務報報表，美化公公司的財務狀狀況和經營業(yè)業(yè)績；而一旦旦上市以后，造造假的動機依依然存在，為為了取得配股股權，避免因因為連續(xù)虧損損達不到證監(jiān)監(jiān)會的要求而而被ST、PT乃至摘牌牌退市，上市市公司往往長長期隱瞞重大大信息或提供供虛假信息。最最近，上海證證券交易所、上上海證券報、中中國證券報、證證券時報聯(lián)合合舉行了一次次上市公司信信息披露質量量問卷調查。調調查表明，個個人投資者認認為上市公司司披露的財務務信息完全可可信的占8.

18、45，基基本可信的占占26.988，部分可可信的占455.17，認認為基本不可可信的占166.10，完完全不可信的的占3.144。對1000家左右機構構投資者的調調查也表明，沒沒有一家機構構認為財務數(shù)數(shù)據“完全可信”，認為“基本可信”的機構投資資者有41家，占41.41，認認為“部分可信”的機構投資資者有54家，占54.54，認認為“基本不可信信”的機構投資資者有3家，占3.003，認為為“完全不可信信”的有1家，占1.001。這顯顯示，投資者者對上市公司司披露的財務務數(shù)據信心不不足。個人投投資者與機構構投資者相比比，認為基本本不可信或完完全不可信的的比例更高。表表明在當前投投資者心目中中，財

19、務數(shù)據據的失真已到到了非常嚴重重的地步。會會計信息失真真已經影響了了投資者對會會計信息的信信任，對我國國的證券市場場的發(fā)展產生生了不利影響響。會計信息失失真的原因是是多方面的，既既有社會和政政治原因，也也有經濟原因因；既有外部部原因，如會會計準則不完完善、財政、證證券監(jiān)督不力力、中介機構構執(zhí)業(yè)不規(guī)范范與管理當局局合謀等，但但內因即企業(yè)業(yè)法人治理結結構不完善、內內部控制混亂亂，同樣不能能忽視。當前我國企企業(yè)內部控制制乏力主要表表現(xiàn)在：（1）公司司治理結構不不完善，內部部人或控股股股東控制現(xiàn)象象嚴重，缺乏乏必要的約束束。內部控制制與內部公司司治理是兩個個不同的概念念，兩者又有有著緊密的聯(lián)聯(lián)系。公司

20、治治理實際上是是內部控制的的環(huán)境，內部部控制許多方方面涉及到內內部公司治理理。建立有效效的公司治理理結構的宗旨旨就是，在股股東大會、董董事會、監(jiān)事事會和經理層層之間合理配配置權限、公公平分配利益益，以及明確確各自職責，建建立有效的激激勵、監(jiān)督和和制衡機制，從從而實現(xiàn)公司司的多元化目目標。而內部部控制是企業(yè)業(yè)董事會及經經理層為確保保企業(yè)財產安安全完整、提提高會計信息息質量、實現(xiàn)現(xiàn)經營管理目目標、完成受受托責任，而而建立和實施施的一系列具具有控制職能能的措施和程程序。因此，公公司治理結構構與內部控制制的關系是密密不可分的，公公司治理結構構是促使內部部控制有效運運行、保證內內部控制功能能發(fā)揮的前提提

21、和基礎，是是實行內部控控制的制度環(huán)環(huán)境；而內部部控制在公司司治理結構中中擔當?shù)氖莾葍炔抗芾肀O(jiān)控控系統(tǒng)的角色色，是有利于于企業(yè)受托者者實現(xiàn)企業(yè)經經營管理目標標、完成受托托責任的一種種手段。與西方國家家股權結構極極為分散的情情況不同，我我國存在較為為嚴重的“一股獨大”現(xiàn)象。一股股獨大的一個個后果是，控控股股東操縱縱上市公司的的股東大會、董董事會和監(jiān)事事會。同時，我我國上市公司司還有明顯的的內部人控制制現(xiàn)象，關鍵鍵人常常集控控制權、執(zhí)行行權和監(jiān)督權權于一身，并并有較大的任任意權力。股股東大會、董董事會、監(jiān)事事會的職責分分工不明，往往往成為橡皮皮圖章，形同同虛設。在這這種情況下，控控股股東或少少數(shù)關鍵

22、人就就能控制公司司的財務報告告。為了控股股股東或管理理當局的利益益，就有可能能進行盈余管管理甚至操縱縱財務報告，提提供虛假信息息誤導外部信信息使用者。股東大會有權權審議批準公公司的財務預預決算，股東東在股東大會會上可以向董董事會提出質質詢。公司有有義務向股東東提供真實、詳詳細的信息，如如果因提供了了過期或虛假假的信息導致致股東作出錯錯誤的決策或或股東利益受受到損害，股股東有權向信信息提供的責責任人即管理理當局追究責責任。因此，董董事會有保證證所提供會計計信息的真實實性的責任，但但在我國，股股東大會往往往受到大股東東的過度操縱縱，甚至受個個別董事大股股東操縱，中中小股東往往往不參加股東東大會。這

23、種種情況下，股股東大會對財財務報告的約約束就顯得很很弱。董事會是所所有者的代表表，對經理有有著監(jiān)督、控控制和評價的的職責。但我我國董事會很很少有外部獨獨立董事，董董事會中絕大大多數(shù)是控股股股東的代表表，而且絕大大多數(shù)又是企企業(yè)的管理者者。一些公司司的董事長甚甚至是不拿報報酬的虛職，還還有一些公司司董事長與總總經理兩職合合一。在此情情況下，董事事會失去了對對經理的監(jiān)督督約束功能。監(jiān)事會是公公司中專門從從事監(jiān)督的機機構，負責對對董事會和經經理的行為進進行監(jiān)督，防防止他們損害害公司的利益益。監(jiān)事會監(jiān)監(jiān)督職能的一一個重要方面面，就是檢查查公司的業(yè)務務、財務及其其他會計資料料，以及核查查提交給股東東大會

24、的資料料，因此，健健全的監(jiān)事會會能夠減少管管理當局的會會計舞弊行為為。而我國上上市公司監(jiān)事事會，其成員員也往往是企企業(yè)內部人員員，與被監(jiān)督督者往往是上上下級關系，地地位較差，對對董事和經理理的監(jiān)督作用用有限，加之之專業(yè)知識的的缺乏，結果果往往流于形形式，難以發(fā)發(fā)揮作用，監(jiān)監(jiān)事會實際上上只是一個受受到董事會控控制的議事機機構。（2）對內內部控制不重重視，缺乏內內部控制理念念。長期以來來，由于種種種原因，我國國企業(yè)對內部部控制制度包包括內部會計計控制制度的的作用普遍認認識不足、重重視不夠。具具體表現(xiàn)在：未建立內部部控制制度，或或沒有成文的的內控制度，導導致缺乏明確確的控制程序序和標準。進進行有效控

25、制制的一個基本本要求就是制制定控制程序序和標準，并并使之成文化化，讓員工都都了解相關的的控制。而我我國企業(yè)尤其其是國有企業(yè)業(yè)往往忽視內內部控制制度度的建立和宣宣傳。雖然建立了了但很不健全全，如較重視視供產銷環(huán)節(jié)節(jié)的程序控制制，但忽視內內部控制結構構的整體協(xié)調調；較重視對對實物的控制制，而忽視對對行為者的控控制；經濟往往來中疏于管管理，造成資資產不清、債債權債務不實實；制定的內內部控制制度度沒有從本單單位實際情況況出發(fā)，無法法實行；等等等。雖然制定有有內部控制制制度，而且也也較為全面，但但僅僅停留在在紙上而不執(zhí)執(zhí)行、不落實實，未能發(fā)揮揮有效作用來來制約會計違違法行為的發(fā)發(fā)生。實踐中中，或企業(yè)領領

26、導自身不注注重遵守有關關控制規(guī)定，或或對員工的違違規(guī)情況一味味寬容，缺乏乏強有力的懲懲罰措施，頻頻頻使用例外外原則，導致致內部控制制制度的信任度度和威懾力下下降，導致控控制制度失效效。（3）會計計基礎工作不不規(guī)范。有的的單位連必要要的賬都沒有有，或設立多多本賬，直接接偽造、編造造會計憑證、會會計賬簿。財財務會計報告告，以虛假業(yè)業(yè)務資料進行行核算，人為為捏造、篡改改會計數(shù)據，亂亂擠亂攤成本本，虛報收入入和利潤；有有的企業(yè)會計計人員素質較較低，賬務處處理極度混亂亂；有的單位位內部管理混混亂，缺乏必必要的內部牽牽制制度，使使得員工相互互勾結；有的的單位很少進進行財產清查查，賬實不符符，大量潛虧虧隱藏

27、在庫存存中。（4）內部部審計的作用用未能有效發(fā)發(fā)揮。一些企企業(yè)領導對內內部審計重視視不夠，或存存在觀念上的的誤解，導致致內部審計工工作難做；企企業(yè)內部審計計機構普遍人人員缺乏，甚甚至有些企業(yè)業(yè)不設立內部部審計機構或或實際上與財財務部門重合合；一些企業(yè)業(yè)雖設置了內內部審計機構構，配備了人人員，但因內內部審計制度度不健全，業(yè)業(yè)務不規(guī)范，人人員素質低，作作用未能充分分發(fā)揮，內部部審計部門形形同虛設。在外部監(jiān)督督和公司治理理乏力的情況況下，又缺乏乏必要的內部部控制制度和和健康積極的的內部控制環(huán)環(huán)境，財務報報告處于控股股股東或少數(shù)數(shù)企業(yè)領導的的絕對控制之之下，會計信信息的內在生生成機制就存存在問題，會會

28、計信息失真真也就不足為為怪了。五、完善內內部控制，提提高信息質置置1.完善企企業(yè)內部控制制環(huán)境。（1）完善善公司治理結結構，使董事事會、監(jiān)事會會、經理三者者相互制衡。首先，提高高外部獨立董董事的比重，增增強董事會的的獨立性，但但應避免使外外部董事成為為“花瓶”。作為獨立立的“仲裁者”，外部董事事可以保持董董事會的獨立立性，代表股股東監(jiān)督、制制約管理當局局及控股股東東，防止管理理當局及控股股股東侵害股股東利益，最最大限度地維維護所有股東東的權益，降降低代理成本本。公司的財財務報告要經經過董事會的的批準，當董董事會中有一一定比例的獨獨立外部董事事時，就能在在一定程度上上抵制與防范范管理當局操操縱財

29、務報告告、誤導投資資者的企圖。COSO的報告內部控制整體框架發(fā)現(xiàn)，舞弊公司的獨立董事所占比例比不存在舞弊的公司要少，舞弊公司中獨立董事的比例僅28，而不存在舞弊的公司的相應比例為43。而且，舞弊公司外部董事中灰色董事的比例要比非舞弊公司大，前者的對應比例為44，后者的比例為34。這一點也得到了經驗研究的證實。Beasly Mark S.（1996）采用Logit截面回歸分析檢驗75個舞弊公司和75個非舞弊公司董事會組成的差異，發(fā)現(xiàn)，財務報告非舞弊的公司董事會外部董事的比重顯著高于財務報告舞弊的公司。1994年美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）在加強獨立審計師的職業(yè)性中提出改變董事會的組成以加強董

30、事會的獨立性，減少財務報告舞弊的發(fā)生。中國證監(jiān)會于2001年8月發(fā)布了關于在上市公司建立獨立董事制度的指導意見，要求上市公司建立獨立董事制度。目前，已有許多上市公司聘請了獨立董事，但是，一些公司聘請名人擔任外部獨立董事只為制造轟動效應，并非真想讓外部董事監(jiān)督公司的行為，外部董事有名無實。應當解決好外部董事的報酬、來源、工作時間、職責與約束、與監(jiān)事會的分工等問題。其次，在董董事會下設立立主要由外部部董事組成的的審計委員會會。在美國上上市公司中，董董事會是監(jiān)督督公司經理及及財務報告過過程的重要主主體。通常，董董事會都將其其監(jiān)督財務報報告的責任委委托給獨立董董事占有多數(shù)數(shù)席位的審計計委員會。審審計委

31、員會作作為一種加強強公司內部控控制的機制，在在防止和發(fā)現(xiàn)現(xiàn)財務報告欺欺詐方面扮演演著重要的角角色。其責任任包括：在財財務報告方面面：復核年度度已審財務報報表；復核中中期未審財務務報表；復核核其他財務報報告；復核公公布前的盈利利數(shù)；復核公公司會計原則則（慣例）。在在審計計劃方方面：討論審審計工作的范范圍與時間；討論審計方方法；討論審審計問題；核核準或提名審審計人員；建建議或批準審審計費。在內內部控制方面面：評價內部部控制的充分分性與有效性性；評價員工工欺詐的可能能性；評價管管理當局欺詐詐的可能性；評價電子數(shù)數(shù)據處理系統(tǒng)統(tǒng)（EDP）的有有效性；評價價公司的行為為守則（武俊俊2000）。實實踐表明，

32、審審計委員會作作為一種公司司治理機制，在在防止和發(fā)現(xiàn)現(xiàn)財務報告舞舞弊方面扮演演著極為重要要的角色。如如COSO的報報告內部控控制整體框架發(fā)發(fā)現(xiàn)，非舞弊弊公司中633有審計委委員會，舞弊弊公司中只有有41有審計計委員會。DDechoww，SloannSweenney（1996）對對利潤操縱與與企業(yè)治理結結構之間的關關系的研究也也發(fā)現(xiàn)，有利利潤操縱的企企業(yè)更有可能能有管理層控控制的董事會會成員，更少少有審計委員員會。中國證證監(jiān)會發(fā)布的的中國上市市公司治理準準則（征求意意見稿）等等文件中已提提出設立審計計委員會。第三，完善善監(jiān)事會制度度。我國規(guī)定定股份公司必必須設立監(jiān)事事會。在引進進外部董事制制度后

33、，仍然然應當繼續(xù)發(fā)發(fā)揮監(jiān)事會的的監(jiān)督職能。監(jiān)監(jiān)事會應當以以財務監(jiān)督為為核心，應當當保證監(jiān)事會會能獨立、有有效地行使對對董事、經理理履行職務的的監(jiān)督和對公公司財務的監(jiān)監(jiān)督和檢查。為為使其能夠勝勝任財務監(jiān)督督等職責，監(jiān)監(jiān)事應具有法法律、財務。會會計等方面的的專業(yè)知識或或工作經驗。（2）加強強人力資源培培訓，提高人人員素質。公公司必須建立立統(tǒng)一的人力力資源政策，實實行科學的聘聘用、培訓、輪輪崗、考評、晉晉升、淘汰、薪薪酬等人事管管理制度，確確保公司員工工具備和保持持正直、誠實實、公正、廉廉潔的品質與與應有的專業(yè)業(yè)勝任能力。特特別應當加強強高級管理人人員的教育，使使企業(yè)領導認認識到保證會會計信息真實實

34、性是企業(yè)領領導的責任，同同時也應當加加強會計人員員的職業(yè)道德德教育和業(yè)務務教育，使之之不敢。不愿愿參與財務報報告造假。（3）全體體員工尤其是是管理層應樹樹立內部控制制理念。內部部控制能否有有效關鍵看企企業(yè)員工有沒沒有內部控制制觀念，特別別是看管理層層是否重視內內部控制制度度。只有全體體員工都樹立立控制觀念，自自覺執(zhí)行內部部控制，才能能防止包括財財務報告舞弊弊在內的舞弊弊現(xiàn)象的發(fā)生生。2.制定適適合本單位實實際的內部控控制制度。企業(yè)應根據據內部會計計控制規(guī)范，結結合企業(yè)自身身情況，制定定并公布企業(yè)業(yè)的內部控制制制度。首先，企業(yè)業(yè)應當實行嚴嚴格的職責劃劃分和授權控控制，使各部部門、崗位、員員工明確

35、自己己的職責。不不相容職務應應當嚴格分離離，同時，企企業(yè)還應當明明確規(guī)定實物物接觸和保護護制度、內部部稽核制度。其次，制定定各種作業(yè)程程序、管理辦辦法和工作目目標，并訂立立明確的控制制標準，定期期進行考核，以以便員工按照照規(guī)定的標準準正確處理各各項業(yè)務，實實現(xiàn)預定的目目標。第三，做好好會計基礎工工作，完善企企業(yè)的會計信信息系統(tǒng)。規(guī)規(guī)定企業(yè)的財財務和會計制制度，明確賬賬務處理的權權限，特別是是在實行電算算化條件下，更更應加強職責責劃分，將不不同功能工作作分由幾個不不同的部門和和人員來完成成，以防止一一個部門和人人員可以操縱縱整個賬務處處理過程，并并加強對有關關數(shù)據文件的的保護。同時時還應當建立立

36、良好的信息息溝通體系，使使管理人員及及時了解企業(yè)業(yè)的運行、債債權債務的管管理等。第四，作好好宣傳教育工工作，使全體體員工了解有有關內部控制制制度，只有有了解有關控控制，才能自自覺遵守。第五，內部部控制制度不不能只寫在紙紙上，掛在墻墻上，而要落落實到企業(yè)的的日常生產經經營活動的每每一個環(huán)節(jié)中中去。對那些些違反內部控控制的員工應應當嚴格按照照有關控制規(guī)規(guī)定進行懲罰罰，以保證內內部控制制度度的嚴肅性。3.加強內內部審計。內部審計是是內部控制的的一種特殊形形式，是對其其他內部控制制的再控制，它它可幫助管理理當局監(jiān)督其其他控制政策策和程序的有有效性，為改改進內部控制制提供建設性性意見。內部部審計部門應應對企業(yè)的各各種財務資料料的可靠性和和完整性。企企業(yè)資產運用用的經濟有