第三章-注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任課件

第三章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

1第三章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

1基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施2基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述2一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

（一）法律責(zé)任概念注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于其職業(yè)行為違反法律規(guī)定而應(yīng)承擔(dān)的后果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任具有如下特征：①注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反法定義務(wù)的后果；②注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是由法律規(guī)定的；③注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任具有強(qiáng)制性。3一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（一）法律責(zé)任概念3一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（二）會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任1.會(huì)計(jì)責(zé)任按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括：（1）設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（2）選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策；（3）作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。4一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（二）會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任4一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

（二）會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任

2.審計(jì)責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任通過實(shí)施審計(jì)程序，獲取審計(jì)證據(jù)，在審計(jì)報(bào)告中清楚地表達(dá)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體的意見，并對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)。5一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（二）會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任

5補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)1.被審計(jì)單位財(cái)務(wù)造假，若被注冊(cè)會(huì)計(jì)師查出來是被審計(jì)單位的責(zé)任，若查不出來，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。會(huì)計(jì)造假，被審計(jì)單位要承擔(dān)主要責(zé)任（會(huì)計(jì)法規(guī)定），如果不這樣規(guī)定，那么會(huì)計(jì)造假就更加肆無忌憚。6補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)6補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)2.被審計(jì)單位會(huì)計(jì)造假，被審計(jì)單位承擔(dān)全部責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無責(zé)任。這等于在減輕注會(huì)的責(zé)任。之所以有這種錯(cuò)誤的提法，主要是被審計(jì)單位造假手段越來越高明，注會(huì)很難發(fā)現(xiàn)，這時(shí)候要求查錯(cuò)防弊，注會(huì)的責(zé)任就加大。如東方電子的系統(tǒng)造假。7補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)2.被審計(jì)單位會(huì)計(jì)造假一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊

錯(cuò)誤是指導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的非故意行為，主要包括：（1）為編制財(cái)務(wù)報(bào)表而收集和處理數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)生失誤；（2）由于疏忽和誤解有關(guān)事實(shí)而作出不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)估計(jì)；（3）在運(yùn)用與確認(rèn)、計(jì)量、分類或列報(bào)（包括披露，下同）相關(guān)的會(huì)計(jì)政策時(shí)發(fā)生失誤。8一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊8一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊舞弊舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。下列兩類故意錯(cuò)報(bào)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)：（1）對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)；（2）侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)。9一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊9基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施10基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述10二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（一）社會(huì)原因1.經(jīng)濟(jì)環(huán)境的瞬息萬變是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)因素

2.傾向于“同情弱者”的法律是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的法律因素。（美國(guó)的集體訴訟制度和舉證倒置）3.制度基礎(chǔ)審計(jì)的固有局限性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的技術(shù)因素

4.社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的過高期望是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的思想因素

11二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（一）社會(huì)原因11二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因1.錯(cuò)誤、舞弊和違反法規(guī)行為注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)未能查出重大錯(cuò)誤與舞弊是否承擔(dān)責(zé)任，關(guān)鍵要看未能查出的原因是否源自注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身的過錯(cuò)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的違法行為，應(yīng)同管理當(dāng)局討論，向律師請(qǐng)教，必要時(shí)擴(kuò)大審計(jì)程序以查明事實(shí)真相。12二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因12二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因2.經(jīng)營(yíng)失敗被審計(jì)單位在經(jīng)營(yíng)失敗時(shí)，也可能會(huì)連累到注冊(cè)會(huì)計(jì)師，原因之一是會(huì)計(jì)報(bào)表使用者不理解經(jīng)營(yíng)失敗和審計(jì)失敗的差別。13二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因13經(jīng)營(yíng)失敗與審計(jì)失敗a經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)條件而無力歸還借款或無法達(dá)到投資人期望的收益。b經(jīng)營(yíng)失敗：反映經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的極端情況就是經(jīng)營(yíng)失敗。c審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)人員確實(shí)遵守了審計(jì)準(zhǔn)則，但卻提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。d審計(jì)失?。褐缸?cè)會(huì)計(jì)師由于沒有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。14經(jīng)營(yíng)失敗與審計(jì)失敗a經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)條件而無力二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因1.事務(wù)所熱衷于追求經(jīng)濟(jì)利益注會(huì)審計(jì)競(jìng)爭(zhēng)激烈，使得事務(wù)所通過降價(jià)來爭(zhēng)取客戶，或者對(duì)客戶事事順從，不管是否對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響（客戶至上，顧客就是上帝），這時(shí)審計(jì)質(zhì)量根本就不能保證。審計(jì)市場(chǎng)就可能成為“檸檬市場(chǎng)”。15二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因2.注會(huì)職業(yè)素質(zhì)普遍較低（1）違約所謂“違約”，是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。當(dāng)因違約而給他人造成損失時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)違約責(zé)任。比如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在商定的期間內(nèi)，未能提交納稅申報(bào)表，或違反了與被審計(jì)單位訂立的保密協(xié)議等。16二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因2.注會(huì)職業(yè)素質(zhì)普遍較低（2）過失所謂“過失”，是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎或存在明顯的失誤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過失，是以其他合格注冊(cè)會(huì)計(jì)師在相同條件下可做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。17二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自普通過失與重大過失過失可分為普通過失和重大過失。普通過失也稱一般過失，是指審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中沒有保持合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，在審計(jì)工作中沒有嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求從事審計(jì)工作。例如，未對(duì)特定審計(jì)項(xiàng)目取得必要和充分的審計(jì)證據(jù)，可視為一般過失。重大過失是指審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中缺乏最起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎，在審計(jì)工作中沒有遵循審計(jì)準(zhǔn)則或沒有按審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)。還有一種過失叫“共同過失”，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師存在過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎，而蒙受損失。

18普通過失與重大過失過失可分為普通過失和重大過失。18二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因2.注會(huì)職業(yè)素質(zhì)普遍較低（3）欺詐欺詐又稱注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的極端錯(cuò)誤行為。作案具有不良動(dòng)機(jī)是欺詐的主要特征，是欺詐與過失的主要區(qū)別。19二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自推定欺詐與欺詐相關(guān)的另一個(gè)概念是“推定欺詐”，又稱“涉嫌欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動(dòng)機(jī)，但卻存在極端或異常的過失。法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟案件采用“舉證責(zé)任倒置”的原則，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能舉證自己沒有責(zé)任時(shí)，可能被“推定欺詐”。

20推定欺詐與欺詐相關(guān)的另一個(gè)概念是“推定欺詐”，又稱“涉嫌欺詐巴克雷斯建筑公司審計(jì)案例一、前言

1946年，克里斯蒂·威特羅和里伯瑞·普格里茲合伙共同出資在紐約成立了一家小的建筑公司。隨著公司規(guī)模的不斷擴(kuò)大，聘用盧索當(dāng)會(huì)計(jì)，還任命他為執(zhí)行副總裁。幾年后，他們又雇了曾在畢馬威事務(wù)所工作過的兩個(gè)人擔(dān)任會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)主任。1955年威特羅和普格里茲將他們所有的生意合并，成立了巴克雷斯建筑公司。4年后，公司以每股3美元的價(jià)格，公開上市發(fā)行了56萬股普通股，不久，巴克雷斯公司的股票就列入美國(guó)證券交易所上市的名單之中。

21巴克雷斯建筑公司審計(jì)案例一、前言

1946年，克里巴克雷斯公司的主要業(yè)務(wù)是承建保齡球道。自1952年美國(guó)有了自動(dòng)裝瓶機(jī)后，保齡球作為一種娛樂性的體育活動(dòng)受到極力推崇，保齡球道的需求量以驚人的速度增長(zhǎng)。巴克雷斯公司在1960年時(shí)已是美國(guó)第三大保齡球道建造商。據(jù)報(bào)道，1956年巴克雷斯公司的總銷售額為80萬美元；4年后，公司總收超過900萬元，凈收益約75萬美元。在1961年初發(fā)行的《華爾街雜志》中，該公司財(cái)務(wù)主管預(yù)測(cè)當(dāng)年的總銷售額將達(dá)到1500萬美元，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)120萬美元。

巴克雷斯公司大多是為一些小的辛迪加投資者修建保齡球道。在簽約建筑合同時(shí)，這些辛迪加投資者必須向巴克雷斯公司預(yù)付一小部分訂金和簽發(fā)一張分期付款的匯票，隨著保齡球道施工的進(jìn)展，在幾年內(nèi)將余額會(huì)清。22巴克雷斯公司的主要業(yè)務(wù)是承建保齡球道。自1952年美國(guó)有了自1960年巴克雷斯公司開始與某財(cái)務(wù)公司進(jìn)行銷售回租交易。在交易中，巴克雷斯公司將修建的球道賣給該財(cái)務(wù)公司，該財(cái)務(wù)公司再將球道回租給巴克雷斯公司的子公司，由其子公司來經(jīng)營(yíng)球道。巴克雷斯公司對(duì)上述兩類交易沒有考慮任何理財(cái)技巧，在沒有收到任何一筆大額付款之前，就在建造費(fèi)用上投入了大筆現(xiàn)金。結(jié)果，巴克雷斯公司不得不為建筑項(xiàng)目不斷地尋找外部融資。1961年5月為了解決迫切急需的營(yíng)運(yùn)資金，公司向證券交易委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“證券會(huì)”）遞交了S—1有價(jià)證券申請(qǐng)上市登記表，要求發(fā)行總金額為174萬美元，期限為15年，利率為5.5%的長(zhǎng)期債券。

60年代初，人們對(duì)新型保齡球道發(fā)生了興趣，導(dǎo)致舊型球道市場(chǎng)一落千丈。這突如其來的市場(chǎng)變化和231960年巴克雷斯公司開始與某財(cái)務(wù)公司進(jìn)行銷售回租交易。在交大量的外借資金，使巴克雷斯公司在1962年陷入了財(cái)務(wù)危機(jī)。許多簽約者開始拖欠到期的應(yīng)付款項(xiàng)，巴克雷斯公司不得不自行承擔(dān)已建好的球道的運(yùn)行費(fèi)用，這就更加劇了巴克雷斯公司資金周轉(zhuǎn)的困難。1962年末，由于還不起外部債券的利息，巴克雷斯公司只好按照聯(lián)邦破產(chǎn)法的規(guī)定宣布破產(chǎn)。破產(chǎn)后，購(gòu)買該公司1961年公開發(fā)行債券的人們集體上訴，巴克雷斯公司、證券經(jīng)紀(jì)商、以及畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱畢馬威事務(wù)所）均成為被告。這個(gè)案件之所以著名是因?yàn)橐韵略颍菏紫?，該案件是?933年證券法頒布以來第一個(gè)大案，它牽涉到在證券法首次對(duì)新證券發(fā)行作了法律規(guī)定以后，該如何處理與此有關(guān)的法律糾紛問題。其次，對(duì)審計(jì)職業(yè)界來說，這個(gè)案例也很24大量的外借資金，使巴克雷斯公司在1962年陷入了財(cái)務(wù)危機(jī)。許重要，因?yàn)樗?933年證券法頒布以來，第一個(gè)強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員法律責(zé)任范圍和性質(zhì)的案件。尤為重要的是，該案例將成為聯(lián)邦法院依據(jù)1933年證券法判斷審計(jì)人員是否履行了應(yīng)盡的職責(zé)。

在巴克雷斯公司的上訴案中，主審法官集中討論了三個(gè)問題：

1、巴克雷斯公司在申請(qǐng)發(fā)行利率為5.5%，期限為15年的債券時(shí)，所遞交的S—1表中是否包含錯(cuò)誤的披露。

2、如果表中有錯(cuò)誤的披露，這些錯(cuò)誤是否“重大”。

3、在核實(shí)表中的內(nèi)容有無重大錯(cuò)誤時(shí)，審計(jì)人員是否履行了應(yīng)盡的謹(jǐn)慎責(zé)任。

25重要，因?yàn)樗?933年證券法頒布以來，第一個(gè)強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員法為此，許多審計(jì)職業(yè)觀察者認(rèn)為，只有通過對(duì)照證券法，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行聽證，才能對(duì)巴克雷斯公司問題材作出公正的處理意見。

問題1：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中是否有錯(cuò)誤的披露。

巴克雷斯公司1958到1960年的財(cái)務(wù)報(bào)表都是由畢馬威事務(wù)所審計(jì)的。為了發(fā)行債券，S—1表中包含了如下審計(jì)內(nèi)容，即1961年第一季度的財(cái)務(wù)報(bào)表和畢馬威事務(wù)所對(duì)該季度財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核。在評(píng)價(jià)畢馬威事務(wù)所在此案件中的表現(xiàn)時(shí)，麥克林法官將主要問題集中在事務(wù)所對(duì)巴克雷斯公司1960年的報(bào)表審計(jì)上。法官認(rèn)為，很明顯，潛在的投資者在閱讀S—1表時(shí)，要注意1960年的財(cái)務(wù)報(bào)表，而不是未經(jīng)審計(jì)的1961年第一季度報(bào)表，或是1958年和1959年的報(bào)表。26為此，許多審計(jì)職業(yè)觀察者認(rèn)為，只有通過對(duì)照證券法，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)巴克雷斯公司案中的原告宣稱，公司用保齡球道完工程度來計(jì)算收益是不恰當(dāng)?shù)?。這種計(jì)算方法只能用于建筑項(xiàng)目的成本，而不能說明項(xiàng)目的收益。因?yàn)檫@些項(xiàng)目的最終收益是不確定的。對(duì)這一觀點(diǎn)，麥克林法官提出了反對(duì)意見。他裁定：在這種情況下用完工百分比方法，作為一種會(huì)計(jì)處理是適當(dāng)?shù)?。但他也指出?960年12月31日會(huì)計(jì)記錄所估計(jì)的在建工程中，兩項(xiàng)工程的完工程度過于樂觀了，因此，報(bào)表上會(huì)計(jì)年度期末收入也高估了。

下面表1中列示了麥克林法官裁定巴克雷斯公司1960年財(cái)務(wù)報(bào)表中主要錯(cuò)誤事項(xiàng)。27巴克雷斯公司案中的原告宣稱，公司用保齡球道完工程度來計(jì)算收益項(xiàng)目S—1表正確數(shù)額差異差異比率１銷售收入

$9165320

$8511420

$653900

7.7%

２營(yíng)業(yè)凈收益

$1742801

$1496196

$246605

16.5%

３每股收益

$0.75

$0.65

$0.1015.3%

４流動(dòng)資產(chǎn)

$4524021

$3914332

$609689

15.6%

５流動(dòng)比率1.9

1.6

0.318.8%６或有負(fù)債$4719835

$5095630

$3757957.4%

28項(xiàng)目S—1表正確數(shù)額差異差異比率１銷售收入

$9165320表1中所列收入的虛增部分是來自于銷售回租交易，即“天堂之道”的建筑項(xiàng)目。當(dāng)時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中允許將會(huì)計(jì)期間的銷售回租交易的總收益計(jì)入當(dāng)期收入，但麥克林法官司卻裁定，這種會(huì)計(jì)處理方式即使符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但在此也不允許。他指出：“天堂之道”的交易實(shí)質(zhì)上只是巴克雷斯公司通過融資方式來完成項(xiàng)目的一種“技巧”手段，而不能成為企業(yè)的真正銷售。1960年利潤(rùn)表中收入的高估，也導(dǎo)致了公司當(dāng)前凈收益和每股收益的夸大。表1中這兩項(xiàng)的高估數(shù)額是麥克林法官根據(jù)1960年公司營(yíng)運(yùn)結(jié)果分析得來的。在債權(quán)人集體上訴期間，公司1960年末財(cái)務(wù)報(bào)表中主要流動(dòng)比率的錯(cuò)誤所造成的影響，成為巴克雷斯公司破產(chǎn)前資金周轉(zhuǎn)困難的焦點(diǎn)。29表1中所列收入的虛增部分是來自于銷售回租交易，即“天堂之道”麥克林法官司尤為關(guān)注的是，1960年12月底，巴克雷斯公司從它的非合并子公司中轉(zhuǎn)入的14.5萬美元現(xiàn)金。公司對(duì)這次轉(zhuǎn)移現(xiàn)金交易作了規(guī)定，即1961年1月16日，巴克雷斯公司必須再將這筆現(xiàn)金還給這家子公司。很明顯，這筆交易是由盧索特意安排的。麥克林法官作了如下批注：無論如何，這樣處理如此多的現(xiàn)金（14.5萬美元），而且沒有任何暫時(shí)存款的特殊說明，屬于誤導(dǎo)信息。此事件的發(fā)現(xiàn)很重要，因?yàn)樗衣读税涂死姿构拘钜庹谘诮?jīng)營(yíng)情況的事實(shí)，并說明了巴克雷斯公司高級(jí)官員的可信度及其它方面所作的供詞值得懷疑。

麥克林法官除了裁定巴克雷斯公司1960年12月31日?qǐng)?bào)表上現(xiàn)金余額的夸大外，還得出其應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)也夸大了的結(jié)論。30麥克林法官司尤為關(guān)注的是，1960年12月底，巴克雷斯公司從法官認(rèn)為，1960年末，公司應(yīng)對(duì)明顯收不回來的應(yīng)收賬款計(jì)提5萬美元的壞賬準(zhǔn)備，并且有一筆應(yīng)收賬款屬于其子公司，不應(yīng)列在資產(chǎn)負(fù)債表上，因?yàn)檫@屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)行為。對(duì)于應(yīng)收票據(jù)公司經(jīng)常用客戶所簽匯票向財(cái)務(wù)公司貼現(xiàn)，財(cái)務(wù)公司留下一定比例的金額作為抵押，以防部分匯票不能按時(shí)兌現(xiàn)。只有當(dāng)一張匯票全額兌現(xiàn)后，抵押部分才匯給巴克雷斯公司。巴克雷斯公司為了使公布的財(cái)務(wù)報(bào)表顯示良好的資金周轉(zhuǎn)情況，將財(cái)務(wù)公司留作抵押的金額也列入流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目中是誤導(dǎo)行為。其理由是：1）由于一些客戶經(jīng)常拖欠票據(jù)的支付，有一定比例的抵押永遠(yuǎn)不會(huì)匯回巴克雷斯公司。31法官認(rèn)為，1960年末，公司應(yīng)對(duì)明顯收不回來的應(yīng)收賬款計(jì)提52）匯款往往是發(fā)生在匯票貼現(xiàn)幾年之后。麥克林法官指出：最后一個(gè)實(shí)質(zhì)性的錯(cuò)誤是關(guān)于年巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表上的或有負(fù)債項(xiàng)目低估問題。公司大量的或有負(fù)債是向財(cái)務(wù)公司貼現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)所引起的。法官裁定巴克雷斯公司估計(jì)或有負(fù)債數(shù)額不當(dāng)，造成如表1所列示低估問題。在1960年財(cái)務(wù)報(bào)表中，此項(xiàng)低估金額約為37.5萬美元。

322）匯款往往是發(fā)生在匯票貼現(xiàn)幾年之后。32問題2：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中的錯(cuò)誤披露是否屬于“重大”？

根據(jù)1933年證券法規(guī)定，被告被判是否負(fù)民事責(zé)任的最先決條件就是看其是否存在重大的錯(cuò)誤披露。證券會(huì)對(duì)重大性的定義如下：當(dāng)“重大性”用于任何信息披露要求時(shí)其限定范圍是，披露的內(nèi)容使一個(gè)謹(jǐn)慎的投資者在購(gòu)買上市登記證券時(shí)，能得到合理的信息，否則就屬“重大”。對(duì)報(bào)表中高估的銷售額、營(yíng)業(yè)凈收入、每股收益等指標(biāo)“是否會(huì)阻止一般謹(jǐn)慎投資者購(gòu)買”公司1961年發(fā)售的債券時(shí)，法官裁定：每項(xiàng)錯(cuò)誤的嚴(yán)懲性均不足以打消一個(gè)謹(jǐn)慎投資者購(gòu)買債券的念頭。因?yàn)?，債券本身就被認(rèn)為是一種“投機(jī)”證券，所以，未來投資者不會(huì)因?yàn)?960年財(cái)務(wù)報(bào)表上的銷售和收益數(shù)據(jù)上“相當(dāng)小的錯(cuò)誤”而撤回投資。33問題2：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中的錯(cuò)誤披露是否

法官裁定，報(bào)表上的或有負(fù)債低估37.5萬美元也不屬于重大數(shù)額。他指出，巴克雷斯公司當(dāng)時(shí)的總資產(chǎn)為6101085美元，與總資產(chǎn)相比，無論是報(bào)表附注上已披露的，還是實(shí)際確實(shí)存在的或有負(fù)債，對(duì)未來投資者來說，總資產(chǎn)額可能都是“一個(gè)很大的數(shù)額?！睋?jù)他分析：“如果投資者看到巴克雷斯公司報(bào)表附注中的說明，也許很樂意買其債券，如果再告訴他們或有負(fù)債實(shí)際比報(bào)表附注中高出37.5萬美元，我懷疑他們是否會(huì)立即因此而不買債券?！币虼?，他認(rèn)為，這一錯(cuò)誤表述不具有重大性。然而，麥克林法官裁定報(bào)表中流動(dòng)資產(chǎn)和由此計(jì)算出的流動(dòng)比率的高估屬于重大性錯(cuò)誤。34法官裁定，報(bào)表上的或有負(fù)債低估37.5萬美元也不屬于重大數(shù)從表1中所列示百分比來看，被裁定為重大錯(cuò)誤的“流動(dòng)比率”與裁定為非重大錯(cuò)誤的“每股收益”的高估相差甚小。然而，法官的理由是：與公司股東相比，債券持有人或未來投資者對(duì)公司資金流動(dòng)狀況高估的關(guān)心更甚于對(duì)公司收益的高估，尤其對(duì)曾發(fā)生過資金流動(dòng)困難和將面臨嚴(yán)懲營(yíng)運(yùn)資金短缺的公司更是如此。

35從表1中所列示百分比來看，被裁定為重大錯(cuò)誤的“流動(dòng)比率”與裁問題3：畢馬威事務(wù)所在復(fù)核S—1表時(shí)，是否盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。在巴克雷斯公司案中，畢馬威事務(wù)所的主要辯詞是：他們已盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。麥克林法官審核了畢馬威事務(wù)

所的工作底稿，這些底稿記錄了該事務(wù)所為了復(fù)核S—1表，對(duì)巴克雷斯公司1960年度的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)程序和1961年第一季度財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核程序。這項(xiàng)審計(jì)和復(fù)核工作主要是由年輕的高級(jí)審計(jì)員貝拉第進(jìn)行的。麥克林法官認(rèn)為：選貝拉第作為巴克雷斯公司的高級(jí)審計(jì)員，從事相當(dāng)復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)的決策值得商榷。因?yàn)楫?dāng)時(shí)他還不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而且他以前對(duì)保齡球行業(yè)沒有任何經(jīng)驗(yàn)，只不過最近剛提為高級(jí)審計(jì)員而已。36問題3：畢馬威事務(wù)所在復(fù)核S—1表時(shí)，是否盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任尤為關(guān)注的是“天堂之道”建造項(xiàng)目的銷售回租交易審計(jì)程序。在仔細(xì)審查畢馬威事務(wù)所的工作底稿后，法官得出這樣一個(gè)結(jié)論：即貝拉第從來就沒有將這筆交易當(dāng)作一項(xiàng)重要的關(guān)聯(lián)公司交易進(jìn)行審計(jì)。令人注意的是，承擔(dān)巴克雷斯公司審計(jì)的經(jīng)理在審計(jì)之前很明顯的已經(jīng)發(fā)現(xiàn)這一事實(shí)，他在貝拉第的工作底稿中作了如下批注：“在與泰德·克切爾（巴爾雷斯公司的財(cái)務(wù)主任）60分鐘的面談這后，他透露出巴克雷斯公司正將一球道租給其子公司，這一業(yè)務(wù)的收入來自關(guān)聯(lián)企業(yè)，應(yīng)從巴克雷斯公司的收益中扣除?！睂?duì)上述批注，貝拉第在工作底稿上加上如下注釋：“關(guān)聯(lián)企業(yè)將所有權(quán)轉(zhuǎn)給了別人。”法官發(fā)現(xiàn)，這一注釋有些模糊，但可以說明貝拉第相信這部分資產(chǎn)已賣給了外部第三者。如果是這樣的活，法官認(rèn)為貝拉第應(yīng)完成一定程序來證實(shí)這一銷售是否屬實(shí)，但很顯然他卻沒有這樣做。

37尤為關(guān)注的是“天堂之道”建造項(xiàng)目的銷售回租交易審計(jì)程序。在仔麥克林法官裁定，對(duì)貝拉第沒有發(fā)現(xiàn)巴克雷斯公司從其非合并公司轉(zhuǎn)入，并在年初再轉(zhuǎn)出的約14.5萬美元不負(fù)有責(zé)任。法官指出，盧索沒有通知貝拉第或畢馬威事務(wù)所的其他審計(jì)人員這一情況，“要求貝拉第查出巴克雷斯公司在沒有任何異?，F(xiàn)象的條件下所進(jìn)行的舞弊行為，是不合理的”。關(guān)于對(duì)屬于財(cái)務(wù)公司的抵押部分，且被列入巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表的流動(dòng)資產(chǎn)的處理，法官認(rèn)為：貝拉第應(yīng)該可以確定大部分抵押在一年內(nèi)是收不回來的，不能將它列入流動(dòng)資產(chǎn)。法官對(duì)作為高級(jí)審計(jì)員貝拉第最為嚴(yán)厲的指責(zé)是他在1961年春所做的S—1表的復(fù)核。法官指出：貝拉第所用的程序與公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則一致，但他沒有完滿地完成這些審計(jì)程序。他只用了二天多的時(shí)間來復(fù)核S—1表，38麥克林法官裁定，對(duì)貝拉第沒有發(fā)現(xiàn)巴克雷斯公司從總共20.5個(gè)小時(shí)。對(duì)于1961年發(fā)生的事項(xiàng)他沒有發(fā)現(xiàn)任何錯(cuò)誤和遺漏，他所得到的答案都是來自于公司管理層，而沒有親自去證實(shí)這些答案是否屬實(shí)。所以，他的S—1表復(fù)核沒有任何價(jià)值。在麥克林法官通篇研究巴克雷斯公司的審計(jì)工作底稿后，他裁定畢馬威事務(wù)所不能證明其已盡了應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。他對(duì)案件中的其他主要被告也提出了相同結(jié)論。與此同時(shí)，法案還指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在無保留意見審計(jì)報(bào)告中，使用了“財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)地反映其財(cái)務(wù)狀況”一詞，因此，當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表沒有達(dá)到這一要求時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)其承諾負(fù)責(zé)。在法庭要求提交對(duì)被告的審判結(jié)果前，一個(gè)和解方案使巴克雷斯公司案的各有關(guān)方達(dá)成共識(shí)。然而，各方在和解交易中應(yīng)該付出的或應(yīng)該得到些什么，那是永遠(yuǎn)不會(huì)公開的。39總共20.5個(gè)小時(shí)。對(duì)于1961年發(fā)生的事項(xiàng)他沒有發(fā)現(xiàn)任何錯(cuò)基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施40基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述40三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類

（一）行政責(zé)任1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所在業(yè)務(wù)范圍內(nèi)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任及其處罰范圍（1）技術(shù)責(zé)任技術(shù)責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中，沒有按照《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，《中華人民共和國(guó)證券法》和《審計(jì)準(zhǔn)則》等專業(yè)規(guī)定的要求開展業(yè)務(wù)，從而因技術(shù)失誤造成業(yè)務(wù)結(jié)果的失真和不實(shí)，為此而承擔(dān)行政法律責(zé)任。41三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任41（2）質(zhì)量責(zé)任質(zhì)量責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中，雖然執(zhí)行了行業(yè)規(guī)定的各種程序，但由于存在過失，使審計(jì)工作質(zhì)量不高，報(bào)告結(jié)論有差錯(cuò)，給報(bào)告使用人帶來損失而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

質(zhì)量責(zé)任主要包括兩方面，一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中有否認(rèn)真遵循了技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)管理過程中，是否制定一套有效的控制制度來保證業(yè)務(wù)的質(zhì)量。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類42（2）質(zhì)量責(zé)任三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類42三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所在道德行為規(guī)范方面應(yīng)承擔(dān)的行政責(zé)任根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》和《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果違反了職業(yè)道德準(zhǔn)則，同樣要接受行政處罰。在《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》第14條規(guī)定“注冊(cè)會(huì)計(jì)師向客戶索取、收受業(yè)務(wù)約定書以外的酬金或者其他財(cái)物，或者利用執(zhí)行業(yè)務(wù)之便，謀取其他不正當(dāng)利益，責(zé)令改正，予以警告；情節(jié)嚴(yán)重的，予以暫停執(zhí)業(yè)，直至吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書?！?/p>

43三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任43三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任1.《民法通則》

（1）違約的民事責(zé)任《民法通則》第110條規(guī)定：“當(dāng)事人一方不履行合同義務(wù)或者履行合同義務(wù)不符合約定條件的，另一方有權(quán)要求履行或者采取補(bǔ)救措施，并有權(quán)要求補(bǔ)償損失。”44三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任44三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（2）侵權(quán)的民事責(zé)任我國(guó)民法通則第111條規(guī)定：“侵占國(guó)家的、集體的財(cái)產(chǎn)或者他人財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)返還財(cái)產(chǎn)，不能返還財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)折價(jià)賠償。損壞國(guó)家的、集體的財(cái)產(chǎn)或者他人財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)恢復(fù)原狀或者折價(jià)賠償，受害人因此遭受重大損失的，侵害人應(yīng)當(dāng)賠償損失?！保?）無過錯(cuò)責(zé)任

無過錯(cuò)責(zé)任不適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

45三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（2）侵權(quán)的民事責(zé)任45三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任2.最高人民法院司法解釋

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所是承擔(dān)民事賠償責(zé)任的主體（2）后于債務(wù)人承擔(dān)賠償責(zé)任在民事責(zé)任的承擔(dān)上，應(yīng)當(dāng)先由債務(wù)人負(fù)責(zé)清償，不足部分，再由會(huì)計(jì)師事務(wù)所在其證明金額范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任。如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所在驗(yàn)資報(bào)告中明確承諾“以上貨幣資金及固定資產(chǎn)業(yè)經(jīng)逐項(xiàng)驗(yàn)證屬實(shí)，如有虛假，由我單位負(fù)責(zé)承擔(dān)證明金額內(nèi)的賠償責(zé)任?！敝T如此類表明自身承擔(dān)責(zé)任的條款，則會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)在其按照驗(yàn)資證明中所承諾的金額承擔(dān)責(zé)任。

46三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任46三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師法

《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第42條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。”47三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任47三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任4.證券法

《中華人民共和國(guó)證券法》中規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師所應(yīng)承擔(dān)連帶責(zé)任。發(fā)行人、承銷的證券公司公告招股說明書、公司債券募集方法、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、上市報(bào)告文件、年度報(bào)告、中期報(bào)告、臨時(shí)報(bào)告，存在虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者有重大遺漏，致使投資者在證券交易中遭受損失的。發(fā)行人、承銷的證券公司應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任。而發(fā)行人以外的董事、監(jiān)事、經(jīng)理人員、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、承銷商等等相關(guān)的責(zé)任人，則應(yīng)負(fù)連帶責(zé)任。

48三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任48三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）刑事法律責(zé)任《中華人民共和國(guó)刑法》第229條規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金。前款規(guī)定的人員，索取他人財(cái)物或者非法收受他人財(cái)物，犯前款罪的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金。第一款規(guī)定的人員，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)，造成嚴(yán)重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金?！?9三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）刑事法律責(zé)任49除《中華人民共和國(guó)刑法》中所規(guī)定的注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的刑事責(zé)任外，《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《中華人民共和國(guó)證券法》中也有關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師刑事責(zé)任的規(guī)定。如《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第39條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反本法第二十條、第二十一條的規(guī)定，故意出具虛假的審計(jì)報(bào)告、驗(yàn)資報(bào)告，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任?！薄吨腥A人民共和國(guó)證券法》第189條規(guī)定：“證券交易所……社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員……在證券交易活動(dòng)中作出虛假陳述或信息誤導(dǎo)的，責(zé)令改正，處以三萬元以上二十萬元以下的罰款……，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任?！?0除《中華人民共和國(guó)刑法》中所規(guī)定的注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的刑事責(zé)任外基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施51基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述51四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（一）政府應(yīng)采取的措施

1.開展普法教育，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的法制意識(shí)

2.制定較為合理的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，減輕事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)壓力

52四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（一）政府應(yīng)采取的措施52四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（二）行業(yè)自律組織應(yīng)采取的措施

1.與審計(jì)報(bào)告使用者和司法部門加強(qiáng)溝通，防止期望值差異

2.開展審計(jì)理論研究，制定相關(guān)準(zhǔn)則，以防范不必要的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)3.加強(qiáng)行業(yè)的內(nèi)部管理，注重職業(yè)道德教育4.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供司法援助，并協(xié)助司法部門制定相關(guān)的法律規(guī)范

53四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（二）行業(yè)自律組織應(yīng)采取的措四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采取的措施

1.審慎選擇被審計(jì)單位（要學(xué)會(huì)放棄）2.與委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書3.建立健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度（如北京中誠(chéng)所為長(zhǎng)城公司出驗(yàn)資報(bào)告）4.聘請(qǐng)或培養(yǎng)熟悉注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的律師

5.提取風(fēng)險(xiǎn)基金或購(gòu)買責(zé)任保險(xiǎn)54四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采取的措四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（四）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采取的措施1.遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德要求

2.深入了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)3.取得管理當(dāng)局聲明書和律師聲明書

55四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施（四）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采取的措施案例分析題

ABC商行經(jīng)營(yíng)批零業(yè)務(wù)。由于進(jìn)貨太多一時(shí)造成資金周轉(zhuǎn)困難，擬向銀行申請(qǐng)貨款50萬元。銀行方面要求商行提供經(jīng)審定的財(cái)務(wù)報(bào)表，否則不予考慮。于是商行聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，并申明審計(jì)的目的是為了向銀行證明該商行的財(cái)務(wù)狀況健康，以期獲得銀行的貸款。整個(gè)審計(jì)過程中審計(jì)人員的工作作風(fēng)馬虎，沒有發(fā)現(xiàn)存貨價(jià)值高估以及部分存貨因質(zhì)量問題長(zhǎng)期積壓，最后出具了一份無保留意見的審計(jì)報(bào)告。銀行根據(jù)該商行呈送的經(jīng)審定的財(cái)務(wù)報(bào)表56案例分析題

ABC商行經(jīng)營(yíng)批零業(yè)務(wù)。由于進(jìn)貨太多一時(shí)造成資金提供了30萬元的貸款。商行最后又向其他公司拆借了10萬元。后者因?yàn)樾刨嚵藢彾ǖ呢?cái)務(wù)報(bào)表才把款借給商行供臨時(shí)周轉(zhuǎn)使用。不久該商行終因存貨報(bào)廢積壓，無力償還而資不抵債，宣告破產(chǎn)。提供貸款的銀行以及借款10萬元的公司向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出指控要求賠償損失。因?yàn)樗麄兿嘈帕肆钊苏`解的財(cái)務(wù)報(bào)表。請(qǐng)你分析會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否要對(duì)銀行和業(yè)務(wù)約定書沒有指明的第三者負(fù)法律責(zé)任，為什么?57提供了30萬元的貸款。商行最后又向其他公司拆借了10萬元。后答案：（1）這屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的質(zhì)量責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否承擔(dān)賠償責(zé)任關(guān)鍵在于其自身是否存在過失。在這個(gè)案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于工作作風(fēng)馬虎，沒有發(fā)現(xiàn)存貨價(jià)值高估以及部分存貨因質(zhì)量問題長(zhǎng)期積壓，最后出具了一份無保留意見的審計(jì)報(bào)告，很顯然，屬于自身的過失，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。會(huì)計(jì)師事務(wù)所與案件的合同當(dāng)事人雖然沒有直接的法律關(guān)系，但鑒于其行為，損害了當(dāng)事人的合法權(quán)益，因此，應(yīng)當(dāng)對(duì)銀行和業(yè)務(wù)約定書沒有指明的第三者負(fù)法律責(zé)任。

58答案：（1）這屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的質(zhì)量責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否承擔(dān)賠第三章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

59第三章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

1基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施60基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述2一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

（一）法律責(zé)任概念注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于其職業(yè)行為違反法律規(guī)定而應(yīng)承擔(dān)的后果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任具有如下特征：①注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反法定義務(wù)的后果；②注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任是由法律規(guī)定的；③注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任具有強(qiáng)制性。61一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（一）法律責(zé)任概念3一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（二）會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任1.會(huì)計(jì)責(zé)任按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括：（1）設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（2）選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策；（3）作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。62一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（二）會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任4一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

（二）會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任

2.審計(jì)責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任通過實(shí)施審計(jì)程序，獲取審計(jì)證據(jù)，在審計(jì)報(bào)告中清楚地表達(dá)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體的意見，并對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)。63一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（二）會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任

5補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)1.被審計(jì)單位財(cái)務(wù)造假，若被注冊(cè)會(huì)計(jì)師查出來是被審計(jì)單位的責(zé)任，若查不出來，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。會(huì)計(jì)造假，被審計(jì)單位要承擔(dān)主要責(zé)任（會(huì)計(jì)法規(guī)定），如果不這樣規(guī)定，那么會(huì)計(jì)造假就更加肆無忌憚。64補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)6補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)2.被審計(jì)單位會(huì)計(jì)造假，被審計(jì)單位承擔(dān)全部責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無責(zé)任。這等于在減輕注會(huì)的責(zé)任。之所以有這種錯(cuò)誤的提法，主要是被審計(jì)單位造假手段越來越高明，注會(huì)很難發(fā)現(xiàn)，這時(shí)候要求查錯(cuò)防弊，注會(huì)的責(zé)任就加大。如東方電子的系統(tǒng)造假。65補(bǔ)充：關(guān)于會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的兩個(gè)誤區(qū)2.被審計(jì)單位會(huì)計(jì)造假一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊

錯(cuò)誤是指導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的非故意行為，主要包括：（1）為編制財(cái)務(wù)報(bào)表而收集和處理數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)生失誤；（2）由于疏忽和誤解有關(guān)事實(shí)而作出不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)估計(jì)；（3）在運(yùn)用與確認(rèn)、計(jì)量、分類或列報(bào)（包括披露，下同）相關(guān)的會(huì)計(jì)政策時(shí)發(fā)生失誤。66一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊8一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊舞弊舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。下列兩類故意錯(cuò)報(bào)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)：（1）對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)；（2）侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)。67一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述（三）錯(cuò)誤和舞弊9基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施68基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述10二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（一）社會(huì)原因1.經(jīng)濟(jì)環(huán)境的瞬息萬變是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)因素

2.傾向于“同情弱者”的法律是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的法律因素。（美國(guó)的集體訴訟制度和舉證倒置）3.制度基礎(chǔ)審計(jì)的固有局限性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的技術(shù)因素

4.社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的過高期望是注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的思想因素

69二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（一）社會(huì)原因11二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因1.錯(cuò)誤、舞弊和違反法規(guī)行為注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)未能查出重大錯(cuò)誤與舞弊是否承擔(dān)責(zé)任，關(guān)鍵要看未能查出的原因是否源自注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身的過錯(cuò)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的違法行為，應(yīng)同管理當(dāng)局討論，向律師請(qǐng)教，必要時(shí)擴(kuò)大審計(jì)程序以查明事實(shí)真相。70二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因12二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因2.經(jīng)營(yíng)失敗被審計(jì)單位在經(jīng)營(yíng)失敗時(shí)，也可能會(huì)連累到注冊(cè)會(huì)計(jì)師，原因之一是會(huì)計(jì)報(bào)表使用者不理解經(jīng)營(yíng)失敗和審計(jì)失敗的差別。71二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（二）被審計(jì)單位方面的原因13經(jīng)營(yíng)失敗與審計(jì)失敗a經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)條件而無力歸還借款或無法達(dá)到投資人期望的收益。b經(jīng)營(yíng)失?。悍从辰?jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的極端情況就是經(jīng)營(yíng)失敗。c審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)人員確實(shí)遵守了審計(jì)準(zhǔn)則，但卻提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。d審計(jì)失?。褐缸?cè)會(huì)計(jì)師由于沒有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。72經(jīng)營(yíng)失敗與審計(jì)失敗a經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)條件而無力二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因1.事務(wù)所熱衷于追求經(jīng)濟(jì)利益注會(huì)審計(jì)競(jìng)爭(zhēng)激烈，使得事務(wù)所通過降價(jià)來爭(zhēng)取客戶，或者對(duì)客戶事事順從，不管是否對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響（客戶至上，顧客就是上帝），這時(shí)審計(jì)質(zhì)量根本就不能保證。審計(jì)市場(chǎng)就可能成為“檸檬市場(chǎng)”。73二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因2.注會(huì)職業(yè)素質(zhì)普遍較低（1）違約所謂“違約”，是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。當(dāng)因違約而給他人造成損失時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)違約責(zé)任。比如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在商定的期間內(nèi)，未能提交納稅申報(bào)表，或違反了與被審計(jì)單位訂立的保密協(xié)議等。74二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因2.注會(huì)職業(yè)素質(zhì)普遍較低（2）過失所謂“過失”，是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎或存在明顯的失誤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過失，是以其他合格注冊(cè)會(huì)計(jì)師在相同條件下可做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。75二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自普通過失與重大過失過失可分為普通過失和重大過失。普通過失也稱一般過失，是指審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中沒有保持合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，在審計(jì)工作中沒有嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求從事審計(jì)工作。例如，未對(duì)特定審計(jì)項(xiàng)目取得必要和充分的審計(jì)證據(jù)，可視為一般過失。重大過失是指審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中缺乏最起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎，在審計(jì)工作中沒有遵循審計(jì)準(zhǔn)則或沒有按審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)。還有一種過失叫“共同過失”，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師存在過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎，而蒙受損失。

76普通過失與重大過失過失可分為普通過失和重大過失。18二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因2.注會(huì)職業(yè)素質(zhì)普遍較低（3）欺詐欺詐又稱注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的極端錯(cuò)誤行為。作案具有不良動(dòng)機(jī)是欺詐的主要特征，是欺詐與過失的主要區(qū)別。77二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自推定欺詐與欺詐相關(guān)的另一個(gè)概念是“推定欺詐”，又稱“涉嫌欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動(dòng)機(jī)，但卻存在極端或異常的過失。法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟案件采用“舉證責(zé)任倒置”的原則，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能舉證自己沒有責(zé)任時(shí)，可能被“推定欺詐”。

78推定欺詐與欺詐相關(guān)的另一個(gè)概念是“推定欺詐”，又稱“涉嫌欺詐巴克雷斯建筑公司審計(jì)案例一、前言

1946年，克里斯蒂·威特羅和里伯瑞·普格里茲合伙共同出資在紐約成立了一家小的建筑公司。隨著公司規(guī)模的不斷擴(kuò)大，聘用盧索當(dāng)會(huì)計(jì)，還任命他為執(zhí)行副總裁。幾年后，他們又雇了曾在畢馬威事務(wù)所工作過的兩個(gè)人擔(dān)任會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)主任。1955年威特羅和普格里茲將他們所有的生意合并，成立了巴克雷斯建筑公司。4年后，公司以每股3美元的價(jià)格，公開上市發(fā)行了56萬股普通股，不久，巴克雷斯公司的股票就列入美國(guó)證券交易所上市的名單之中。

79巴克雷斯建筑公司審計(jì)案例一、前言

1946年，克里巴克雷斯公司的主要業(yè)務(wù)是承建保齡球道。自1952年美國(guó)有了自動(dòng)裝瓶機(jī)后，保齡球作為一種娛樂性的體育活動(dòng)受到極力推崇，保齡球道的需求量以驚人的速度增長(zhǎng)。巴克雷斯公司在1960年時(shí)已是美國(guó)第三大保齡球道建造商。據(jù)報(bào)道，1956年巴克雷斯公司的總銷售額為80萬美元；4年后，公司總收超過900萬元，凈收益約75萬美元。在1961年初發(fā)行的《華爾街雜志》中，該公司財(cái)務(wù)主管預(yù)測(cè)當(dāng)年的總銷售額將達(dá)到1500萬美元，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)120萬美元。

巴克雷斯公司大多是為一些小的辛迪加投資者修建保齡球道。在簽約建筑合同時(shí)，這些辛迪加投資者必須向巴克雷斯公司預(yù)付一小部分訂金和簽發(fā)一張分期付款的匯票，隨著保齡球道施工的進(jìn)展，在幾年內(nèi)將余額會(huì)清。80巴克雷斯公司的主要業(yè)務(wù)是承建保齡球道。自1952年美國(guó)有了自1960年巴克雷斯公司開始與某財(cái)務(wù)公司進(jìn)行銷售回租交易。在交易中，巴克雷斯公司將修建的球道賣給該財(cái)務(wù)公司，該財(cái)務(wù)公司再將球道回租給巴克雷斯公司的子公司，由其子公司來經(jīng)營(yíng)球道。巴克雷斯公司對(duì)上述兩類交易沒有考慮任何理財(cái)技巧，在沒有收到任何一筆大額付款之前，就在建造費(fèi)用上投入了大筆現(xiàn)金。結(jié)果，巴克雷斯公司不得不為建筑項(xiàng)目不斷地尋找外部融資。1961年5月為了解決迫切急需的營(yíng)運(yùn)資金，公司向證券交易委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“證券會(huì)”）遞交了S—1有價(jià)證券申請(qǐng)上市登記表，要求發(fā)行總金額為174萬美元，期限為15年，利率為5.5%的長(zhǎng)期債券。

60年代初，人們對(duì)新型保齡球道發(fā)生了興趣，導(dǎo)致舊型球道市場(chǎng)一落千丈。這突如其來的市場(chǎng)變化和811960年巴克雷斯公司開始與某財(cái)務(wù)公司進(jìn)行銷售回租交易。在交大量的外借資金，使巴克雷斯公司在1962年陷入了財(cái)務(wù)危機(jī)。許多簽約者開始拖欠到期的應(yīng)付款項(xiàng)，巴克雷斯公司不得不自行承擔(dān)已建好的球道的運(yùn)行費(fèi)用，這就更加劇了巴克雷斯公司資金周轉(zhuǎn)的困難。1962年末，由于還不起外部債券的利息，巴克雷斯公司只好按照聯(lián)邦破產(chǎn)法的規(guī)定宣布破產(chǎn)。破產(chǎn)后，購(gòu)買該公司1961年公開發(fā)行債券的人們集體上訴，巴克雷斯公司、證券經(jīng)紀(jì)商、以及畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱畢馬威事務(wù)所）均成為被告。這個(gè)案件之所以著名是因?yàn)橐韵略颍菏紫?，該案件是?933年證券法頒布以來第一個(gè)大案，它牽涉到在證券法首次對(duì)新證券發(fā)行作了法律規(guī)定以后，該如何處理與此有關(guān)的法律糾紛問題。其次，對(duì)審計(jì)職業(yè)界來說，這個(gè)案例也很82大量的外借資金，使巴克雷斯公司在1962年陷入了財(cái)務(wù)危機(jī)。許重要，因?yàn)樗?933年證券法頒布以來，第一個(gè)強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員法律責(zé)任范圍和性質(zhì)的案件。尤為重要的是，該案例將成為聯(lián)邦法院依據(jù)1933年證券法判斷審計(jì)人員是否履行了應(yīng)盡的職責(zé)。

在巴克雷斯公司的上訴案中，主審法官集中討論了三個(gè)問題：

1、巴克雷斯公司在申請(qǐng)發(fā)行利率為5.5%，期限為15年的債券時(shí)，所遞交的S—1表中是否包含錯(cuò)誤的披露。

2、如果表中有錯(cuò)誤的披露，這些錯(cuò)誤是否“重大”。

3、在核實(shí)表中的內(nèi)容有無重大錯(cuò)誤時(shí)，審計(jì)人員是否履行了應(yīng)盡的謹(jǐn)慎責(zé)任。

83重要，因?yàn)樗?933年證券法頒布以來，第一個(gè)強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員法為此，許多審計(jì)職業(yè)觀察者認(rèn)為，只有通過對(duì)照證券法，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行聽證，才能對(duì)巴克雷斯公司問題材作出公正的處理意見。

問題1：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中是否有錯(cuò)誤的披露。

巴克雷斯公司1958到1960年的財(cái)務(wù)報(bào)表都是由畢馬威事務(wù)所審計(jì)的。為了發(fā)行債券，S—1表中包含了如下審計(jì)內(nèi)容，即1961年第一季度的財(cái)務(wù)報(bào)表和畢馬威事務(wù)所對(duì)該季度財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核。在評(píng)價(jià)畢馬威事務(wù)所在此案件中的表現(xiàn)時(shí)，麥克林法官將主要問題集中在事務(wù)所對(duì)巴克雷斯公司1960年的報(bào)表審計(jì)上。法官認(rèn)為，很明顯，潛在的投資者在閱讀S—1表時(shí)，要注意1960年的財(cái)務(wù)報(bào)表，而不是未經(jīng)審計(jì)的1961年第一季度報(bào)表，或是1958年和1959年的報(bào)表。84為此，許多審計(jì)職業(yè)觀察者認(rèn)為，只有通過對(duì)照證券法，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)巴克雷斯公司案中的原告宣稱，公司用保齡球道完工程度來計(jì)算收益是不恰當(dāng)?shù)?。這種計(jì)算方法只能用于建筑項(xiàng)目的成本，而不能說明項(xiàng)目的收益。因?yàn)檫@些項(xiàng)目的最終收益是不確定的。對(duì)這一觀點(diǎn)，麥克林法官提出了反對(duì)意見。他裁定：在這種情況下用完工百分比方法，作為一種會(huì)計(jì)處理是適當(dāng)?shù)摹５仓赋觯?960年12月31日會(huì)計(jì)記錄所估計(jì)的在建工程中，兩項(xiàng)工程的完工程度過于樂觀了，因此，報(bào)表上會(huì)計(jì)年度期末收入也高估了。

下面表1中列示了麥克林法官裁定巴克雷斯公司1960年財(cái)務(wù)報(bào)表中主要錯(cuò)誤事項(xiàng)。85巴克雷斯公司案中的原告宣稱，公司用保齡球道完工程度來計(jì)算收益項(xiàng)目S—1表正確數(shù)額差異差異比率１銷售收入

$9165320

$8511420

$653900

7.7%

２營(yíng)業(yè)凈收益

$1742801

$1496196

$246605

16.5%

３每股收益

$0.75

$0.65

$0.1015.3%

４流動(dòng)資產(chǎn)

$4524021

$3914332

$609689

15.6%

５流動(dòng)比率1.9

1.6

0.318.8%６或有負(fù)債$4719835

$5095630

$3757957.4%

86項(xiàng)目S—1表正確數(shù)額差異差異比率１銷售收入

$9165320表1中所列收入的虛增部分是來自于銷售回租交易，即“天堂之道”的建筑項(xiàng)目。當(dāng)時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中允許將會(huì)計(jì)期間的銷售回租交易的總收益計(jì)入當(dāng)期收入，但麥克林法官司卻裁定，這種會(huì)計(jì)處理方式即使符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但在此也不允許。他指出：“天堂之道”的交易實(shí)質(zhì)上只是巴克雷斯公司通過融資方式來完成項(xiàng)目的一種“技巧”手段，而不能成為企業(yè)的真正銷售。1960年利潤(rùn)表中收入的高估，也導(dǎo)致了公司當(dāng)前凈收益和每股收益的夸大。表1中這兩項(xiàng)的高估數(shù)額是麥克林法官根據(jù)1960年公司營(yíng)運(yùn)結(jié)果分析得來的。在債權(quán)人集體上訴期間，公司1960年末財(cái)務(wù)報(bào)表中主要流動(dòng)比率的錯(cuò)誤所造成的影響，成為巴克雷斯公司破產(chǎn)前資金周轉(zhuǎn)困難的焦點(diǎn)。87表1中所列收入的虛增部分是來自于銷售回租交易，即“天堂之道”麥克林法官司尤為關(guān)注的是，1960年12月底，巴克雷斯公司從它的非合并子公司中轉(zhuǎn)入的14.5萬美元現(xiàn)金。公司對(duì)這次轉(zhuǎn)移現(xiàn)金交易作了規(guī)定，即1961年1月16日，巴克雷斯公司必須再將這筆現(xiàn)金還給這家子公司。很明顯，這筆交易是由盧索特意安排的。麥克林法官作了如下批注：無論如何，這樣處理如此多的現(xiàn)金（14.5萬美元），而且沒有任何暫時(shí)存款的特殊說明，屬于誤導(dǎo)信息。此事件的發(fā)現(xiàn)很重要，因?yàn)樗衣读税涂死姿构拘钜庹谘诮?jīng)營(yíng)情況的事實(shí)，并說明了巴克雷斯公司高級(jí)官員的可信度及其它方面所作的供詞值得懷疑。

麥克林法官除了裁定巴克雷斯公司1960年12月31日?qǐng)?bào)表上現(xiàn)金余額的夸大外，還得出其應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)也夸大了的結(jié)論。88麥克林法官司尤為關(guān)注的是，1960年12月底，巴克雷斯公司從法官認(rèn)為，1960年末，公司應(yīng)對(duì)明顯收不回來的應(yīng)收賬款計(jì)提5萬美元的壞賬準(zhǔn)備，并且有一筆應(yīng)收賬款屬于其子公司，不應(yīng)列在資產(chǎn)負(fù)債表上，因?yàn)檫@屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)行為。對(duì)于應(yīng)收票據(jù)公司經(jīng)常用客戶所簽匯票向財(cái)務(wù)公司貼現(xiàn)，財(cái)務(wù)公司留下一定比例的金額作為抵押，以防部分匯票不能按時(shí)兌現(xiàn)。只有當(dāng)一張匯票全額兌現(xiàn)后，抵押部分才匯給巴克雷斯公司。巴克雷斯公司為了使公布的財(cái)務(wù)報(bào)表顯示良好的資金周轉(zhuǎn)情況，將財(cái)務(wù)公司留作抵押的金額也列入流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目中是誤導(dǎo)行為。其理由是：1）由于一些客戶經(jīng)常拖欠票據(jù)的支付，有一定比例的抵押永遠(yuǎn)不會(huì)匯回巴克雷斯公司。89法官認(rèn)為，1960年末，公司應(yīng)對(duì)明顯收不回來的應(yīng)收賬款計(jì)提52）匯款往往是發(fā)生在匯票貼現(xiàn)幾年之后。麥克林法官指出：最后一個(gè)實(shí)質(zhì)性的錯(cuò)誤是關(guān)于年巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表上的或有負(fù)債項(xiàng)目低估問題。公司大量的或有負(fù)債是向財(cái)務(wù)公司貼現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)所引起的。法官裁定巴克雷斯公司估計(jì)或有負(fù)債數(shù)額不當(dāng)，造成如表1所列示低估問題。在1960年財(cái)務(wù)報(bào)表中，此項(xiàng)低估金額約為37.5萬美元。

902）匯款往往是發(fā)生在匯票貼現(xiàn)幾年之后。32問題2：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中的錯(cuò)誤披露是否屬于“重大”？

根據(jù)1933年證券法規(guī)定，被告被判是否負(fù)民事責(zé)任的最先決條件就是看其是否存在重大的錯(cuò)誤披露。證券會(huì)對(duì)重大性的定義如下：當(dāng)“重大性”用于任何信息披露要求時(shí)其限定范圍是，披露的內(nèi)容使一個(gè)謹(jǐn)慎的投資者在購(gòu)買上市登記證券時(shí)，能得到合理的信息，否則就屬“重大”。對(duì)報(bào)表中高估的銷售額、營(yíng)業(yè)凈收入、每股收益等指標(biāo)“是否會(huì)阻止一般謹(jǐn)慎投資者購(gòu)買”公司1961年發(fā)售的債券時(shí)，法官裁定：每項(xiàng)錯(cuò)誤的嚴(yán)懲性均不足以打消一個(gè)謹(jǐn)慎投資者購(gòu)買債券的念頭。因?yàn)椋瑐旧砭捅徽J(rèn)為是一種“投機(jī)”證券，所以，未來投資者不會(huì)因?yàn)?960年財(cái)務(wù)報(bào)表上的銷售和收益數(shù)據(jù)上“相當(dāng)小的錯(cuò)誤”而撤回投資。91問題2：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中的錯(cuò)誤披露是否

法官裁定，報(bào)表上的或有負(fù)債低估37.5萬美元也不屬于重大數(shù)額。他指出，巴克雷斯公司當(dāng)時(shí)的總資產(chǎn)為6101085美元，與總資產(chǎn)相比，無論是報(bào)表附注上已披露的，還是實(shí)際確實(shí)存在的或有負(fù)債，對(duì)未來投資者來說，總資產(chǎn)額可能都是“一個(gè)很大的數(shù)額?！睋?jù)他分析：“如果投資者看到巴克雷斯公司報(bào)表附注中的說明，也許很樂意買其債券，如果再告訴他們或有負(fù)債實(shí)際比報(bào)表附注中高出37.5萬美元，我懷疑他們是否會(huì)立即因此而不買債券?！币虼?，他認(rèn)為，這一錯(cuò)誤表述不具有重大性。然而，麥克林法官裁定報(bào)表中流動(dòng)資產(chǎn)和由此計(jì)算出的流動(dòng)比率的高估屬于重大性錯(cuò)誤。92法官裁定，報(bào)表上的或有負(fù)債低估37.5萬美元也不屬于重大數(shù)從表1中所列示百分比來看，被裁定為重大錯(cuò)誤的“流動(dòng)比率”與裁定為非重大錯(cuò)誤的“每股收益”的高估相差甚小。然而，法官的理由是：與公司股東相比，債券持有人或未來投資者對(duì)公司資金流動(dòng)狀況高估的關(guān)心更甚于對(duì)公司收益的高估，尤其對(duì)曾發(fā)生過資金流動(dòng)困難和將面臨嚴(yán)懲營(yíng)運(yùn)資金短缺的公司更是如此。

93從表1中所列示百分比來看，被裁定為重大錯(cuò)誤的“流動(dòng)比率”與裁問題3：畢馬威事務(wù)所在復(fù)核S—1表時(shí)，是否盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。在巴克雷斯公司案中，畢馬威事務(wù)所的主要辯詞是：他們已盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。麥克林法官審核了畢馬威事務(wù)

所的工作底稿，這些底稿記錄了該事務(wù)所為了復(fù)核S—1表，對(duì)巴克雷斯公司1960年度的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)程序和1961年第一季度財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核程序。這項(xiàng)審計(jì)和復(fù)核工作主要是由年輕的高級(jí)審計(jì)員貝拉第進(jìn)行的。麥克林法官認(rèn)為：選貝拉第作為巴克雷斯公司的高級(jí)審計(jì)員，從事相當(dāng)復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)的決策值得商榷。因?yàn)楫?dāng)時(shí)他還不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而且他以前對(duì)保齡球行業(yè)沒有任何經(jīng)驗(yàn)，只不過最近剛提為高級(jí)審計(jì)員而已。94問題3：畢馬威事務(wù)所在復(fù)核S—1表時(shí)，是否盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任尤為關(guān)注的是“天堂之道”建造項(xiàng)目的銷售回租交易審計(jì)程序。在仔細(xì)審查畢馬威事務(wù)所的工作底稿后，法官得出這樣一個(gè)結(jié)論：即貝拉第從來就沒有將這筆交易當(dāng)作一項(xiàng)重要的關(guān)聯(lián)公司交易進(jìn)行審計(jì)。令人注意的是，承擔(dān)巴克雷斯公司審計(jì)的經(jīng)理在審計(jì)之前很明顯的已經(jīng)發(fā)現(xiàn)這一事實(shí)，他在貝拉第的工作底稿中作了如下批注：“在與泰德·克切爾（巴爾雷斯公司的財(cái)務(wù)主任）60分鐘的面談這后，他透露出巴克雷斯公司正將一球道租給其子公司，這一業(yè)務(wù)的收入來自關(guān)聯(lián)企業(yè)，應(yīng)從巴克雷斯公司的收益中扣除?！睂?duì)上述批注，貝拉第在工作底稿上加上如下注釋：“關(guān)聯(lián)企業(yè)將所有權(quán)轉(zhuǎn)給了別人。”法官發(fā)現(xiàn)，這一注釋有些模糊，但可以說明貝拉第相信這部分資產(chǎn)已賣給了外部第三者。如果是這樣的活，法官認(rèn)為貝拉第應(yīng)完成一定程序來證實(shí)這一銷售是否屬實(shí)，但很顯然他卻沒有這樣做。

95尤為關(guān)注的是“天堂之道”建造項(xiàng)目的銷售回租交易審計(jì)程序。在仔麥克林法官裁定，對(duì)貝拉第沒有發(fā)現(xiàn)巴克雷斯公司從其非合并公司轉(zhuǎn)入，并在年初再轉(zhuǎn)出的約14.5萬美元不負(fù)有責(zé)任。法官指出，盧索沒有通知貝拉第或畢馬威事務(wù)所的其他審計(jì)人員這一情況，“要求貝拉第查出巴克雷斯公司在沒有任何異常現(xiàn)象的條件下所進(jìn)行的舞弊行為，是不合理的”。關(guān)于對(duì)屬于財(cái)務(wù)公司的抵押部分，且被列入巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表的流動(dòng)資產(chǎn)的處理，法官認(rèn)為：貝拉第應(yīng)該可以確定大部分抵押在一年內(nèi)是收不回來的，不能將它列入流動(dòng)資產(chǎn)。法官對(duì)作為高級(jí)審計(jì)員貝拉第最為嚴(yán)厲的指責(zé)是他在1961年春所做的S—1表的復(fù)核。法官指出：貝拉第所用的程序與公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則一致，但他沒有完滿地完成這些審計(jì)程序。他只用了二天多的時(shí)間來復(fù)核S—1表，96麥克林法官裁定，對(duì)貝拉第沒有發(fā)現(xiàn)巴克雷斯公司從總共20.5個(gè)小時(shí)。對(duì)于1961年發(fā)生的事項(xiàng)他沒有發(fā)現(xiàn)任何錯(cuò)誤和遺漏，他所得到的答案都是來自于公司管理層，而沒有親自去證實(shí)這些答案是否屬實(shí)。所以，他的S—1表復(fù)核沒有任何價(jià)值。在麥克林法官通篇研究巴克雷斯公司的審計(jì)工作底稿后，他裁定畢馬威事務(wù)所不能證明其已盡了應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。他對(duì)案件中的其他主要被告也提出了相同結(jié)論。與此同時(shí)，法案還指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在無保留意見審計(jì)報(bào)告中，使用了“財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)地反映其財(cái)務(wù)狀況”一詞，因此，當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表沒有達(dá)到這一要求時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)其承諾負(fù)責(zé)。在法庭要求提交對(duì)被告的審判結(jié)果前，一個(gè)和解方案使巴克雷斯公司案的各有關(guān)方達(dá)成共識(shí)。然而，各方在和解交易中應(yīng)該付出的或應(yīng)該得到些什么，那是永遠(yuǎn)不會(huì)公開的。97總共20.5個(gè)小時(shí)。對(duì)于1961年發(fā)生的事項(xiàng)他沒有發(fā)現(xiàn)任何錯(cuò)基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的防范措施98基本內(nèi)容一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任概述40三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類

（一）行政責(zé)任1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所在業(yè)務(wù)范圍內(nèi)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任及其處罰范圍（1）技術(shù)責(zé)任技術(shù)責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中，沒有按照《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，《中華人民共和國(guó)證券法》和《審計(jì)準(zhǔn)則》等專業(yè)規(guī)定的要求開展業(yè)務(wù)，從而因技術(shù)失誤造成業(yè)務(wù)結(jié)果的失真和不實(shí)，為此而承擔(dān)行政法律責(zé)任。99三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任41（2）質(zhì)量責(zé)任質(zhì)量責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中，雖然執(zhí)行了行業(yè)規(guī)定的各種程序，但由于存在過失，使審計(jì)工作質(zhì)量不高，報(bào)告結(jié)論有差錯(cuò)，給報(bào)告使用人帶來損失而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

質(zhì)量責(zé)任主要包括兩方面，一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中有否認(rèn)真遵循了技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)管理過程中，是否制定一套有效的控制制度來保證業(yè)務(wù)的質(zhì)量。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類100（2）質(zhì)量責(zé)任三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類42三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所在道德行為規(guī)范方面應(yīng)承擔(dān)的行政責(zé)任根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》和《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果違反了職業(yè)道德準(zhǔn)則，同樣要接受行政處罰。在《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》第14條規(guī)定“注冊(cè)會(huì)計(jì)師向客戶索取、收受業(yè)務(wù)約定書以外的酬金或者其他財(cái)物，或者利用執(zhí)行業(yè)務(wù)之便，謀取其他不正當(dāng)利益，責(zé)令改正，予以警告；情節(jié)嚴(yán)重的，予以暫停執(zhí)業(yè)，直至吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書?！?/p>

101三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任43三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任1.《民法通則》

（1）違約的民事責(zé)任《民法通則》第110條規(guī)定：“當(dāng)事人一方不履行合同義務(wù)或者履行合同義務(wù)不符合約定條件的，另一方有權(quán)要求履行或者采取補(bǔ)救措施，并有權(quán)要求補(bǔ)償損失?！?02三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任44三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（2）侵權(quán)的民事責(zé)任我國(guó)民法通則第111條規(guī)定：“侵占國(guó)家的、集體的財(cái)產(chǎn)或者他人財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)返還財(cái)產(chǎn)，不能返還財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)折價(jià)賠償。損壞國(guó)家的、集體的財(cái)產(chǎn)或者他人財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)恢復(fù)原狀或者折價(jià)賠償，受害人因此遭受重大損失的，侵害人應(yīng)當(dāng)賠償損失。”（3）無過錯(cuò)責(zé)任

無過錯(cuò)責(zé)任不適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

103三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（2）侵權(quán)的民事責(zé)任45三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的種類（二）民事法律責(zé)任2.最高人民法院司法解釋

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所是承擔(dān)民事賠償責(zé)任的主體（2）后于債務(wù)人承擔(dān)賠償責(zé)任在民