CPA審計課件第五章

1第五章審計證據(jù)和審計工作底稿

《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據(jù)》

1第五章審計證據(jù)和審計工作底稿

《中國注冊會計師審計準2學習目的審計證據(jù)的含義和種類審計證據(jù)的特性審計工作底稿的定義和內(nèi)容2學習目的審計證據(jù)的含義和種類3第一節(jié)審計證據(jù)一、審計證據(jù)的概念和種類(一)概念

是指注冊會計師為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息,包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。

3第一節(jié)審計證據(jù)一、審計證據(jù)的概念和種類41、財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息

一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄，如支票、發(fā)票、合同、總賬、明細賬、記賬憑證，以及支持成本分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表。審計證據(jù)的來源41、財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息審計證據(jù)的來源52、可用作審計證據(jù)的

（1）CPA從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的非會計信息，如被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、詢證函的回函等；（2）通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的非會計報表信息，如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等；（3）CPA自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息，如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。其他信息52、可用作審計證據(jù)的其他信息6(二)審計證據(jù)的種類1、實物證據(jù)2、書面證據(jù)(內(nèi)部證據(jù)、外部證據(jù))3、口頭證據(jù)4、環(huán)境證據(jù)

對了解企業(yè)的經(jīng)營及其環(huán)境并評估重大錯報風險可能更有效,特別是從外部獲得證據(jù)時,其可靠性和證明力更強。6(二)審計證據(jù)的種類對了解企業(yè)的經(jīng)營及其環(huán)境7

二、審計證據(jù)的特性

《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據(jù)》第六條“注冊會計師應(yīng)當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)?！?/p>

7

二、審計證據(jù)的特性

8（一）充分性

——是指審計證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊會計師形成審計意見。主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。

8（一）充分性9證據(jù)充分性例題:

在L公司編制的盈利預測中，2010年度的營業(yè)費用較2009年度下降250萬元。原因：預計在債券募集資金到位后，L公司通過購入(L公司的銷售部門原租用的)倉庫，將自2010年8月起不再支付倉庫租賃費用。2009年度L公司支付上述倉庫的租賃費用為600萬元。審計業(yè)務(wù)事務(wù)所的鑒證業(yè)務(wù)審閱業(yè)務(wù)

其他鑒證業(yè)務(wù)預測性財務(wù)信息審核內(nèi)部控制審核9證據(jù)充分性例題:預測性財務(wù)信息審核10注冊會計師運用檢查的方法對以下文書進行審閱:

并運用函證方法證實其可靠性后，得出以下審核結(jié)論：沒有證據(jù)表明L公司關(guān)于營業(yè)費用下降的假設(shè)及估計的金額是不合理的。

上述的審計程序已經(jīng)取得了充分的審計證據(jù)。

*公司債券發(fā)行申請和批準文件*倉庫租賃協(xié)議*倉庫轉(zhuǎn)讓意向書10注冊會計師運用檢查的方法對以下文書進行審閱:*公司債券發(fā)11(1)重大錯報風險的高低(正向)(2)審計證據(jù)的質(zhì)量(反向)判斷審計證據(jù)是否充分,考慮的因素至少涉及:11判斷審計證據(jù)是否充分,考慮的因素至少涉及:12（二）適當性

——對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)具有相關(guān)性和可靠性。

相關(guān)性：審計證據(jù)應(yīng)當與審計目標相關(guān)聯(lián)可靠性：能如實地反映客觀事實。

如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。適當性12（二）適當性適當性13*獲取審計證據(jù)時對成本的考慮：不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。13*獲取審計證據(jù)時對成本的考慮：不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和14三、獲取審計證據(jù)的具體審計程序獲取審計證據(jù)的總體審計程序:風險評估程序控制測試實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)的具體審計程序14三、獲取審計證據(jù)的具體審計程序15按搜集審計證據(jù)的方法，具體審計程序可以分為：

（1）檢查記錄或文件；

（2）檢查有形資產(chǎn)；

（3）觀察；

（4）詢問；

（5）函證；

（6）重新計算；

（7）重新執(zhí)行；

（8）分析程序。

監(jiān)盤下的復合程序：檢查、觀察教材P93-10115按搜集審計證據(jù)的方法，具體審計程序可以分為：監(jiān)盤下的復合16關(guān)于函證方式和樣本數(shù)量的舉例：當CPA對被審計單位應(yīng)收賬款有疑問時，一方面對應(yīng)收賬款進行大規(guī)模的憑證抽查；另一方面，設(shè)計完備的函證方案，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證

→具體列表如下：16關(guān)于函證方式和樣本數(shù)量的舉例：17例：旦復公司應(yīng)收賬款明細賬余額分類表項目余額（萬）數(shù)量（戶）函證方式函證數(shù)量應(yīng)收賬款100萬元以上50-100萬10-50萬元1-10萬元1萬元以下35606236積極式函證積極式函證積極式函證消極式函證消極式函證全部函證全部函證選取20戶函證選取20戶函證選取15戶函證其他應(yīng)收款50萬元以上10-50萬元10萬以下63為內(nèi)部備用金及職工欠款積極式函證積極式函證全部函證全部函證選取樣本時，要注意樣本足以代表總體選取樣本時，必須包括金額較大的項目。消極函證方式的情況？17例：旦復公司應(yīng)收賬款明細賬余額分類表項目余額（萬）數(shù)量（18（1）應(yīng)對函證過程實施控制，防止被審計單位篡改信息等舞弊行為。

（2）回函應(yīng)寄回會計師事務(wù)所。

（3）對不符事項的處理：

①分析不符事項的可能原因；②實施進一步程序，驗證不符事項得出結(jié)論。

關(guān)于函證的實施與評價說明18關(guān)于函證的實施與評價說明19

如果采用積極的函證方式未能收到回函，CPA應(yīng)與對方聯(lián)系，或再次發(fā)函，如果還是未得到回應(yīng)，就實施替代審計程序，如檢查文件記錄對應(yīng)付賬款的存在性認定，替代程序包括(逆查)檢查期后付款記錄、對方提供的對賬單等；對應(yīng)付賬款的完整性認定，替代程序包括(順查)檢查收貨單等入庫記錄、憑證賬簿等。

實施替代程序的情形19實施替代程序的情形20

控制測試下:

重新執(zhí)行

——重新獨立執(zhí)行被審計單位內(nèi)部控制的程序或控制。

20控制測試下:21列舉實現(xiàn)具體審計目標的綜合方案：包括：審計證據(jù)種類；獲取審計證據(jù)的具體程序、時間和范圍。21列舉實現(xiàn)具體審計目標的綜合方案：22為了證實存貨的“存在”和“計價準確性”(具體審計目標)

CPA運用職業(yè)判斷作出以下方案[性質(zhì)（程序）、時間和范圍]

→獲取審計證據(jù),實現(xiàn)審計具體目標

證據(jù)種類

搜集證據(jù)的決策方案審計程序樣本量選取的項目時間安排實物證據(jù)檢查有形資產(chǎn)：CPA監(jiān)督盤點（數(shù)量、規(guī)格）120個項目選40個金額大的項目，其余80個隨機選取資產(chǎn)負債表日（越接近報表日證據(jù)越可靠）環(huán)境證據(jù)觀察存貨保管員判斷他們是否遵守存貨相關(guān)內(nèi)控要求對所有盤點小組察看不適用資產(chǎn)負債表日書面證據(jù)檢查和重新計算：將客戶的永續(xù)盤存記錄的數(shù)量與客戶的盤點數(shù)量相核對70個項目選30個金額大的項目,其余隨機選取資產(chǎn)負債表日22為了證實存貨的“存在”和“計價準確性”(具體審計目標)

23前一例說明：

在關(guān)于搜集審計證據(jù)的決策方案中，運用檢查有形資產(chǎn)(監(jiān)盤)、觀察、檢查書面記錄和重新計算的審計程序，獲得實物證據(jù)、環(huán)境證據(jù)和書面證據(jù)，證實了存貨的存在性和計價準確性（具體審計目標）。23前一例說明：24“銀廣夏”事件

2002年，在“銀廣夏”造假事件中,深圳中天勤會計師事務(wù)所在銀廣夏案件中疏于對獨立審計準則的執(zhí)行.CPA發(fā)表審計意見時未能以充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)作為基礎(chǔ).我們從審計程序和審計證據(jù)角度來看：關(guān)于審計證據(jù)特性24“銀廣夏”事件2002年，在“銀廣夏”造假事件中,深圳251、在“銀廣夏”公司審計中，注冊會計師未能有效執(zhí)行應(yīng)收賬款函證程序。*CPA將該公司所有的函證交由公司人員發(fā)出和回收，這樣就難以避免回函不被涂改或被偽造。

*

對于無法執(zhí)行函證程序的應(yīng)收賬款，審計人員在運用替代程序時，未取得海關(guān)報關(guān)單、運單、提單等外部證據(jù)，僅根據(jù)公司內(nèi)部證據(jù)便確認公司應(yīng)收賬款。

準則：《審計具體準則第1301號—審計證據(jù)》規(guī)定，對于一些非常重要的審計證據(jù)，即使有時無法函證，也必須進行詳細的替代性測試程序或采取間接函證方式，以排除偽證。

251、在“銀廣夏”公司審計中，注冊會計師未能有262、“銀廣夏”審計中,注冊會計師未能有效執(zhí)行分析性測試程序。

如，對于銀廣夏在2000年度主營業(yè)務(wù)收入大幅增長的情況下生產(chǎn)用電的電費費用卻降低的情況竟沒有發(fā)現(xiàn)或報告。準則：

《審計具體準則1313號—分析程序》規(guī)定，分析程序指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。通過分析程序，若指標數(shù)值異常，或者企業(yè)又無合理的解釋，那么在審計中我們就應(yīng)該給予重點關(guān)注。

★CPA發(fā)表審計意見必須以充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)作為基礎(chǔ).262、“銀廣夏”審計中,注冊會計師未能有效執(zhí)行分析性測試程27第二節(jié)審計工作底稿

一、概述

審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，它們是形式和內(nèi)容的關(guān)系。

（一）含義審計工作底稿是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。

27第二節(jié)審計工作底稿一、概述28（二）編制工作底稿的目的

1、提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎(chǔ)；

2、提供證據(jù),證明其按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。

*評價或考核注冊會計師專業(yè)勝任能力與工作業(yè)績的客觀依據(jù)。28（二）編制工作底稿的目的29(三)工作底稿通常包括的內(nèi)容總體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明書、核對表、有關(guān)重大事件的往來信件、業(yè)務(wù)約定書、管理建議書及錯報匯總表等。29(三)工作底稿通常包括的內(nèi)容30（四）審計工作底稿的基本要素（有修改）

1、審計工作底稿的標題；2、審計過程記錄；

3、審計標識及其說明；

4、審計結(jié)論；

5、索引號及編號；

6、編制者姓名及編制日期；

7、復核者姓名及復核日期；8、其他應(yīng)說明事項。注：(2)(3)(4)是底稿的主體，是工作底稿最基本的內(nèi)容。

方便存取使用,便于日后參考和計算機處理如，固定資產(chǎn)匯總表C1固定資產(chǎn)明細表C1-1，房屋建筑物C1-1—1；機器設(shè)備C1-1-2；運輸工具C1-1-3…

見PPT的P47表格：“固定資產(chǎn)明細表C1-1”。方便底稿檢查和審閱∧：縱加核對﹤：橫加核對B：與上年結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)核對一致C：已發(fā)詢證函C/：已收回詢證函。。。實施的程序;引起特別風險的事項等等記錄CPA的專業(yè)判斷，支持審計意見30（四）審計工作底稿的基本要素（有修改）方便存取使用,方便31下面對以上所述幾個要素進行說明：

31下面對以上所述幾個要素進行說明：

32關(guān)于審計過程記錄

在記錄審計過程時，應(yīng)當特別注意以下三個方面：

1.具體項目或事項的識別特征。

對某一個具體項目或事項而言，其識別特征通常具有唯一性，這種特性可以使其他人員根據(jù)識別特征在總體中識別該項目或事項并重新執(zhí)行該測試。如，若被審計單位是按年對訂購單依次編號，審計的識別特征是：xxxx年的xx號。2.重大事項。會計師應(yīng)當能夠判斷某一事項是否屬于重大事項，通常包括：

(1)引起特別風險的事項;

(2)實施審計程序的結(jié)果，該結(jié)果表明財務(wù)信息可能存在重大錯報，或需要修正以前對重大錯報風險的評估和針對這些風險擬采取的應(yīng)對措施;

(3)導致注冊會計師難以實施必要審計程序的情形;

(4)導致出具非標準審計報告的事項。

3.針對重大事項如何處理矛盾或不一致的情況。注冊會計師應(yīng)當記錄形成最終結(jié)論時如何處理該矛盾或不一致的情況。

32關(guān)于審計過程記錄

33

關(guān)于審計結(jié)論

在記錄審計結(jié)論時需注意，在審計工作底稿中記錄的審計程序和審計證據(jù)是否足以支持所得出的審計結(jié)論。

關(guān)于編制人員和復核人員及日期

通常，需要在每一張審計工作底稿上注明執(zhí)行審計工作的人員和復核人員、完成該項審計工作的日期以及完成復核的日期。

在實務(wù)中，并且編制在同一個索引號中，此時可以僅在審計工作底稿的第一頁上記錄審計工作的執(zhí)行人員和復核人員并注明日期。33關(guān)于審計結(jié)論

在記錄審計結(jié)論時需注意，在審計工作34

固定資產(chǎn)明細表（工作底稿索引號：C1-1）工作底稿索引號固定資產(chǎn)期初余額本期增加本期減少期末余額原值C1-1-11.房屋建筑物xxxxxxxxxC1-1-22.機器設(shè)備xxxxxxxxx………….

小計34固定資產(chǎn)明細表（工作底稿索引號：C1-1）35二、審計工作底稿檔案的分類

1、一般檔案（當期檔案）:指那些記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當期和下期審計使用的審計檔案。

如，總體審計策略具體審計計劃2、永久性檔案:指那些記錄內(nèi)容相對穩(wěn)定，具有長期使用價值，并對以后審計工作具有重要影響和直接作用的審計檔案。如，批準證書、營業(yè)執(zhí)照、章程、重要資產(chǎn)的所有權(quán)證明。*會計師事務(wù)所應(yīng)當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存10年。35二、審計工作底稿檔案的分類36項目經(jīng)理（詳細復核）↓部門經(jīng)理或簽字CPA（一般復核）

↓主任會計師（重點復核）復核要點：充分性、適當性、合理性、完整性。三、三級復核制度項目經(jīng)理：具體負責某一項目的注冊會計師，也屬于簽字會計師會計事務(wù)所：基本部門就是審計，規(guī)模稍大的有稅務(wù)，資產(chǎn)評估，工程造價，會計咨詢等。36項目經(jīng)理（詳細復核）三、三級復核制度項目經(jīng)37四、保管與保密制度

1、審計工作底稿歸檔時間的規(guī)定:

完成了審計工作，審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后60天內(nèi)；如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務(wù)，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務(wù)中止后的60天內(nèi)。

2、對審計工作底稿要予以保密。(允許調(diào)閱情況P115)37四、保管與保密制度38輔助資料：*評價審計證據(jù)的充分性和適當性時的特殊考慮:——文件記錄的真?zhèn)危簩τ谟米鲗徲嬜C據(jù)的文件記錄需要考慮兩個因素:(1)可靠性；(2)與信息生存與維護有關(guān)的內(nèi)部控制的有效性?！C據(jù)相互矛盾：追加審計程序38輔助資料：39注冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據(jù)的可靠性

1.從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠；

2.內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠；

3.直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；

4.以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；

5.從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。

不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性。

39注冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據(jù)的可靠性

140在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計師應(yīng)當考慮：（一）1對1：特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)。

如，運用重新計算折舊（審計程序），可以獲取書面證據(jù)，證實折舊的機械準確性（認定）。（二）1對多：針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。

如,可以運用實地觀察和檢查有形財產(chǎn)（監(jiān)盤的程序）獲取實物證據(jù),來確定實物資產(chǎn)的存在性。（三）只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù)。40在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計師應(yīng)當考慮：411．在獲取的下列審計證據(jù)中，可靠性最強的通常是（）。A．甲公司連續(xù)編號的采購訂單B．甲公司編制的成本分配計算表C．甲公司提供的銀行對賬單D．甲公司管理層提供的聲明書

參考答案：C答案解析：ABD是屬于來自于企業(yè)內(nèi)部的證據(jù)，而C是來源于外部的證據(jù)。411．在獲取的下列審計證據(jù)中，可靠性最強的通常是（）。422、下列與審計證據(jù)相關(guān)的表述中，正確的是（）。A．如果審計證據(jù)數(shù)據(jù)足夠，就可以彌補審計證據(jù)的質(zhì)量缺陷B．審計工作通常不涉及鑒定文件的真?zhèn)?，對用作審計證據(jù)的文件記錄，只需考慮相關(guān)內(nèi)容控制的有效性C．不應(yīng)考慮獲取審計證據(jù)的成本與獲取信息的有用性之間的關(guān)系D．會計記錄中含有的信息本身不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)參考答案：Ｄ(還有“其他信息”)答案解析：A：審計證據(jù)的數(shù)量并不能彌補質(zhì)量的缺陷；B：用作審計證據(jù)的文件記錄需要考慮兩個因素：1、可靠性；2、與信息生存與維護有關(guān)的內(nèi)部控制的有效性。而不僅僅是有效性；C：審計工作要考慮成本效益的問題。422、下列與審計證據(jù)相關(guān)的表述中，正確的是（）。43小結(jié):1、審計證據(jù)的定義、種類。2、審計人員取得審計證據(jù)的方法：檢查記錄或文件；檢查有形資產(chǎn)；觀察；詢問；函證；重新計算；重新執(zhí)行；分析程序。3、審計證據(jù)的特征是充分性和適當性。4、審計工作底稿是編寫審計報告的基礎(chǔ)，它能減輕和解脫審計責任，是評價、考核審計人員專業(yè)能力和工作業(yè)績的客觀依據(jù)。43小結(jié):44

作業(yè)21.如果控制設(shè)計合理，則不必實施控制測試.(錯)2、注冊會計師應(yīng)當就計劃實施中的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍的詳細情況直接與被審計單位治理層溝通.（錯）3、注冊會計師設(shè)計和實施的控制測試和實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間、范圍，應(yīng)當與評估的認定層次重大錯風險具有明確的對應(yīng)關(guān)系.（對）

解析：注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境的目的是為評估兩個層次重大錯報風險，評估的認定層次重大錯報風險水平的高低決定了進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，這是“風險應(yīng)對”準則的核心問題。4.如果認為通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，注冊會計師應(yīng)當評價被審計單位針對這些風險設(shè)計的控制，并確定其是否執(zhí)行.（錯）注冊會計師應(yīng)當評價被審計單位針對這些風險設(shè)計的控制運行是否有效的審計證據(jù).見”作業(yè)”子站點44作業(yè)21.如果控制設(shè)計合理，則不必實施455、審計人員受托對A公司X年12月31日的資產(chǎn)負債表和該年度的利潤表進行審計.該公司財務(wù)報表顯示,X年全年實現(xiàn)利潤800萬元,資產(chǎn)總額4000萬元.審計人員在審查和閱讀該公司的財務(wù)報表時,發(fā)現(xiàn)下列問題:1）該公司10月份虛報冒領(lǐng)工資1820元,被會計人員占為己有;2）11月15日收到業(yè)務(wù)咨詢費3850元,列入小金庫;3）資產(chǎn)負債表中的存貨低估16萬元,原因尚待查明.上述問題尚未調(diào)整.要求:1）根據(jù)上述問題,做出重要性的初步判斷,并簡要說明理由.2）說明審計人員針對審計結(jié)果應(yīng)采取的對策.455、審計人員受托對A公司X年12月31日的資產(chǎn)負債表和該466.CPA對某公司2008年年報進行審計,該公司2008年供產(chǎn)銷與2007年相當.公司提供的未經(jīng)審計的2008年報表中,(產(chǎn)品A和B)主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本2008年度發(fā)生額分別為61,020萬元和52,819萬元.A產(chǎn)品2007年主營業(yè)務(wù)收入為40,000萬元,2008年為41,000萬,主要業(yè)務(wù)成本2007年38,000萬元,2008年為33,800萬.B產(chǎn)品2007年主營業(yè)務(wù)收入為20,000萬元,2008年為20,020萬,主要業(yè)務(wù)成本2007年19,000萬元,2008為年19,019萬.

請指出審計重點審查的對象,理由是什么?審查A產(chǎn)品，相較于B產(chǎn)品來說A產(chǎn)品的業(yè)務(wù)發(fā)生額更大，對于金額大的業(yè)務(wù)要重點審查，另外從2007年到2008年A產(chǎn)品的主營業(yè)務(wù)收入在增加但成本卻減少了466.CPA對某公司2008年年報進行審計,該公司200847第五章審計證據(jù)和審計工作底稿

《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據(jù)》

1第五章審計證據(jù)和審計工作底稿

《中國注冊會計師審計準48學習目的審計證據(jù)的含義和種類審計證據(jù)的特性審計工作底稿的定義和內(nèi)容2學習目的審計證據(jù)的含義和種類49第一節(jié)審計證據(jù)一、審計證據(jù)的概念和種類(一)概念

是指注冊會計師為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息,包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。

3第一節(jié)審計證據(jù)一、審計證據(jù)的概念和種類501、財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息

一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄，如支票、發(fā)票、合同、總賬、明細賬、記賬憑證，以及支持成本分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表。審計證據(jù)的來源41、財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息審計證據(jù)的來源512、可用作審計證據(jù)的

（1）CPA從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的非會計信息，如被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、詢證函的回函等；（2）通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的非會計報表信息，如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等；（3）CPA自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息，如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。其他信息52、可用作審計證據(jù)的其他信息52(二)審計證據(jù)的種類1、實物證據(jù)2、書面證據(jù)(內(nèi)部證據(jù)、外部證據(jù))3、口頭證據(jù)4、環(huán)境證據(jù)

對了解企業(yè)的經(jīng)營及其環(huán)境并評估重大錯報風險可能更有效,特別是從外部獲得證據(jù)時,其可靠性和證明力更強。6(二)審計證據(jù)的種類對了解企業(yè)的經(jīng)營及其環(huán)境53

二、審計證據(jù)的特性

《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據(jù)》第六條“注冊會計師應(yīng)當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)?！?/p>

7

二、審計證據(jù)的特性

54（一）充分性

——是指審計證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊會計師形成審計意見。主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。

8（一）充分性55證據(jù)充分性例題:

在L公司編制的盈利預測中，2010年度的營業(yè)費用較2009年度下降250萬元。原因：預計在債券募集資金到位后，L公司通過購入(L公司的銷售部門原租用的)倉庫，將自2010年8月起不再支付倉庫租賃費用。2009年度L公司支付上述倉庫的租賃費用為600萬元。審計業(yè)務(wù)事務(wù)所的鑒證業(yè)務(wù)審閱業(yè)務(wù)

其他鑒證業(yè)務(wù)預測性財務(wù)信息審核內(nèi)部控制審核9證據(jù)充分性例題:預測性財務(wù)信息審核56注冊會計師運用檢查的方法對以下文書進行審閱:

并運用函證方法證實其可靠性后，得出以下審核結(jié)論：沒有證據(jù)表明L公司關(guān)于營業(yè)費用下降的假設(shè)及估計的金額是不合理的。

上述的審計程序已經(jīng)取得了充分的審計證據(jù)。

*公司債券發(fā)行申請和批準文件*倉庫租賃協(xié)議*倉庫轉(zhuǎn)讓意向書10注冊會計師運用檢查的方法對以下文書進行審閱:*公司債券發(fā)57(1)重大錯報風險的高低(正向)(2)審計證據(jù)的質(zhì)量(反向)判斷審計證據(jù)是否充分,考慮的因素至少涉及:11判斷審計證據(jù)是否充分,考慮的因素至少涉及:58（二）適當性

——對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)具有相關(guān)性和可靠性。

相關(guān)性：審計證據(jù)應(yīng)當與審計目標相關(guān)聯(lián)可靠性：能如實地反映客觀事實。

如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。適當性12（二）適當性適當性59*獲取審計證據(jù)時對成本的考慮：不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。13*獲取審計證據(jù)時對成本的考慮：不應(yīng)以獲取審計證據(jù)的困難和60三、獲取審計證據(jù)的具體審計程序獲取審計證據(jù)的總體審計程序:風險評估程序控制測試實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)的具體審計程序14三、獲取審計證據(jù)的具體審計程序61按搜集審計證據(jù)的方法，具體審計程序可以分為：

（1）檢查記錄或文件；

（2）檢查有形資產(chǎn)；

（3）觀察；

（4）詢問；

（5）函證；

（6）重新計算；

（7）重新執(zhí)行；

（8）分析程序。

監(jiān)盤下的復合程序：檢查、觀察教材P93-10115按搜集審計證據(jù)的方法，具體審計程序可以分為：監(jiān)盤下的復合62關(guān)于函證方式和樣本數(shù)量的舉例：當CPA對被審計單位應(yīng)收賬款有疑問時，一方面對應(yīng)收賬款進行大規(guī)模的憑證抽查；另一方面，設(shè)計完備的函證方案，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證

→具體列表如下：16關(guān)于函證方式和樣本數(shù)量的舉例：63例：旦復公司應(yīng)收賬款明細賬余額分類表項目余額（萬）數(shù)量（戶）函證方式函證數(shù)量應(yīng)收賬款100萬元以上50-100萬10-50萬元1-10萬元1萬元以下35606236積極式函證積極式函證積極式函證消極式函證消極式函證全部函證全部函證選取20戶函證選取20戶函證選取15戶函證其他應(yīng)收款50萬元以上10-50萬元10萬以下63為內(nèi)部備用金及職工欠款積極式函證積極式函證全部函證全部函證選取樣本時，要注意樣本足以代表總體選取樣本時，必須包括金額較大的項目。消極函證方式的情況？17例：旦復公司應(yīng)收賬款明細賬余額分類表項目余額（萬）數(shù)量（64（1）應(yīng)對函證過程實施控制，防止被審計單位篡改信息等舞弊行為。

（2）回函應(yīng)寄回會計師事務(wù)所。

（3）對不符事項的處理：

①分析不符事項的可能原因；②實施進一步程序，驗證不符事項得出結(jié)論。

關(guān)于函證的實施與評價說明18關(guān)于函證的實施與評價說明65

如果采用積極的函證方式未能收到回函，CPA應(yīng)與對方聯(lián)系，或再次發(fā)函，如果還是未得到回應(yīng)，就實施替代審計程序，如檢查文件記錄對應(yīng)付賬款的存在性認定，替代程序包括(逆查)檢查期后付款記錄、對方提供的對賬單等；對應(yīng)付賬款的完整性認定，替代程序包括(順查)檢查收貨單等入庫記錄、憑證賬簿等。

實施替代程序的情形19實施替代程序的情形66

控制測試下:

重新執(zhí)行

——重新獨立執(zhí)行被審計單位內(nèi)部控制的程序或控制。

20控制測試下:67列舉實現(xiàn)具體審計目標的綜合方案：包括：審計證據(jù)種類；獲取審計證據(jù)的具體程序、時間和范圍。21列舉實現(xiàn)具體審計目標的綜合方案：68為了證實存貨的“存在”和“計價準確性”(具體審計目標)

CPA運用職業(yè)判斷作出以下方案[性質(zhì)（程序）、時間和范圍]

→獲取審計證據(jù),實現(xiàn)審計具體目標

證據(jù)種類

搜集證據(jù)的決策方案審計程序樣本量選取的項目時間安排實物證據(jù)檢查有形資產(chǎn)：CPA監(jiān)督盤點（數(shù)量、規(guī)格）120個項目選40個金額大的項目，其余80個隨機選取資產(chǎn)負債表日（越接近報表日證據(jù)越可靠）環(huán)境證據(jù)觀察存貨保管員判斷他們是否遵守存貨相關(guān)內(nèi)控要求對所有盤點小組察看不適用資產(chǎn)負債表日書面證據(jù)檢查和重新計算：將客戶的永續(xù)盤存記錄的數(shù)量與客戶的盤點數(shù)量相核對70個項目選30個金額大的項目,其余隨機選取資產(chǎn)負債表日22為了證實存貨的“存在”和“計價準確性”(具體審計目標)

69前一例說明：

在關(guān)于搜集審計證據(jù)的決策方案中，運用檢查有形資產(chǎn)(監(jiān)盤)、觀察、檢查書面記錄和重新計算的審計程序，獲得實物證據(jù)、環(huán)境證據(jù)和書面證據(jù)，證實了存貨的存在性和計價準確性（具體審計目標）。23前一例說明：70“銀廣夏”事件

2002年，在“銀廣夏”造假事件中,深圳中天勤會計師事務(wù)所在銀廣夏案件中疏于對獨立審計準則的執(zhí)行.CPA發(fā)表審計意見時未能以充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)作為基礎(chǔ).我們從審計程序和審計證據(jù)角度來看：關(guān)于審計證據(jù)特性24“銀廣夏”事件2002年，在“銀廣夏”造假事件中,深圳711、在“銀廣夏”公司審計中，注冊會計師未能有效執(zhí)行應(yīng)收賬款函證程序。*CPA將該公司所有的函證交由公司人員發(fā)出和回收，這樣就難以避免回函不被涂改或被偽造。

*

對于無法執(zhí)行函證程序的應(yīng)收賬款，審計人員在運用替代程序時，未取得海關(guān)報關(guān)單、運單、提單等外部證據(jù)，僅根據(jù)公司內(nèi)部證據(jù)便確認公司應(yīng)收賬款。

準則：《審計具體準則第1301號—審計證據(jù)》規(guī)定，對于一些非常重要的審計證據(jù)，即使有時無法函證，也必須進行詳細的替代性測試程序或采取間接函證方式，以排除偽證。

251、在“銀廣夏”公司審計中，注冊會計師未能有722、“銀廣夏”審計中,注冊會計師未能有效執(zhí)行分析性測試程序。

如，對于銀廣夏在2000年度主營業(yè)務(wù)收入大幅增長的情況下生產(chǎn)用電的電費費用卻降低的情況竟沒有發(fā)現(xiàn)或報告。準則：

《審計具體準則1313號—分析程序》規(guī)定，分析程序指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。通過分析程序，若指標數(shù)值異常，或者企業(yè)又無合理的解釋，那么在審計中我們就應(yīng)該給予重點關(guān)注。

★CPA發(fā)表審計意見必須以充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)作為基礎(chǔ).262、“銀廣夏”審計中,注冊會計師未能有效執(zhí)行分析性測試程73第二節(jié)審計工作底稿

一、概述

審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，它們是形式和內(nèi)容的關(guān)系。

（一）含義審計工作底稿是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。

27第二節(jié)審計工作底稿一、概述74（二）編制工作底稿的目的

1、提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎(chǔ)；

2、提供證據(jù),證明其按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。

*評價或考核注冊會計師專業(yè)勝任能力與工作業(yè)績的客觀依據(jù)。28（二）編制工作底稿的目的75(三)工作底稿通常包括的內(nèi)容總體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明書、核對表、有關(guān)重大事件的往來信件、業(yè)務(wù)約定書、管理建議書及錯報匯總表等。29(三)工作底稿通常包括的內(nèi)容76（四）審計工作底稿的基本要素（有修改）

1、審計工作底稿的標題；2、審計過程記錄；

3、審計標識及其說明；

4、審計結(jié)論；

5、索引號及編號；

6、編制者姓名及編制日期；

7、復核者姓名及復核日期；8、其他應(yīng)說明事項。注：(2)(3)(4)是底稿的主體，是工作底稿最基本的內(nèi)容。

方便存取使用,便于日后參考和計算機處理如，固定資產(chǎn)匯總表C1固定資產(chǎn)明細表C1-1，房屋建筑物C1-1—1；機器設(shè)備C1-1-2；運輸工具C1-1-3…

見PPT的P47表格：“固定資產(chǎn)明細表C1-1”。方便底稿檢查和審閱∧：縱加核對﹤：橫加核對B：與上年結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)核對一致C：已發(fā)詢證函C/：已收回詢證函。。。實施的程序;引起特別風險的事項等等記錄CPA的專業(yè)判斷，支持審計意見30（四）審計工作底稿的基本要素（有修改）方便存取使用,方便77下面對以上所述幾個要素進行說明：

31下面對以上所述幾個要素進行說明：

78關(guān)于審計過程記錄

在記錄審計過程時，應(yīng)當特別注意以下三個方面：

1.具體項目或事項的識別特征。

對某一個具體項目或事項而言，其識別特征通常具有唯一性，這種特性可以使其他人員根據(jù)識別特征在總體中識別該項目或事項并重新執(zhí)行該測試。如，若被審計單位是按年對訂購單依次編號，審計的識別特征是：xxxx年的xx號。2.重大事項。會計師應(yīng)當能夠判斷某一事項是否屬于重大事項，通常包括：

(1)引起特別風險的事項;

(2)實施審計程序的結(jié)果，該結(jié)果表明財務(wù)信息可能存在重大錯報，或需要修正以前對重大錯報風險的評估和針對這些風險擬采取的應(yīng)對措施;

(3)導致注冊會計師難以實施必要審計程序的情形;

(4)導致出具非標準審計報告的事項。

3.針對重大事項如何處理矛盾或不一致的情況。注冊會計師應(yīng)當記錄形成最終結(jié)論時如何處理該矛盾或不一致的情況。

32關(guān)于審計過程記錄

79

關(guān)于審計結(jié)論

在記錄審計結(jié)論時需注意，在審計工作底稿中記錄的審計程序和審計證據(jù)是否足以支持所得出的審計結(jié)論。

關(guān)于編制人員和復核人員及日期

通常，需要在每一張審計工作底稿上注明執(zhí)行審計工作的人員和復核人員、完成該項審計工作的日期以及完成復核的日期。

在實務(wù)中，并且編制在同一個索引號中，此時可以僅在審計工作底稿的第一頁上記錄審計工作的執(zhí)行人員和復核人員并注明日期。33關(guān)于審計結(jié)論

在記錄審計結(jié)論時需注意，在審計工作80

固定資產(chǎn)明細表（工作底稿索引號：C1-1）工作底稿索引號固定資產(chǎn)期初余額本期增加本期減少期末余額原值C1-1-11.房屋建筑物xxxxxxxxxC1-1-22.機器設(shè)備xxxxxxxxx………….

小計34固定資產(chǎn)明細表（工作底稿索引號：C1-1）81二、審計工作底稿檔案的分類

1、一般檔案（當期檔案）:指那些記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當期和下期審計使用的審計檔案。

如，總體審計策略具體審計計劃2、永久性檔案:指那些記錄內(nèi)容相對穩(wěn)定，具有長期使用價值，并對以后審計工作具有重要影響和直接作用的審計檔案。如，批準證書、營業(yè)執(zhí)照、章程、重要資產(chǎn)的所有權(quán)證明。*會計師事務(wù)所應(yīng)當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存10年。35二、審計工作底稿檔案的分類82項目經(jīng)理（詳細復核）↓部門經(jīng)理或簽字CPA（一般復核）

↓主任會計師（重點復核）復核要點：充分性、適當性、合理性、完整性。三、三級復核制度項目經(jīng)理：具體負責某一項目的注冊會計師，也屬于簽字會計師會計事務(wù)所：基本部門就是審計，規(guī)模稍大的有稅務(wù)，資產(chǎn)評估，工程造價，會計咨詢等。36項目經(jīng)理（詳細復核）三、三級復核制度項目經(jīng)83四、保管與保密制度

1、審計工作底稿歸檔時間的規(guī)定:

完成了審計工作，審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后60天內(nèi)；如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務(wù)，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務(wù)中止后的60天內(nèi)。

2、對審計工作底稿要予以保密。(允許調(diào)閱情況P115)37四、保管與保密制度84輔助資料：*評價審計證據(jù)的充分性和適當性時的特殊考慮:——文件記錄的真?zhèn)危簩τ谟米鲗徲嬜C據(jù)的文件記錄需要考慮兩個因素:(1)可靠性；(2)與信息生存與維護有關(guān)的內(nèi)部控制的有效性?！C據(jù)相互矛盾：追加審計程序38輔助資料：85注冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據(jù)的可靠性

1.從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠；

2.內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠；

3.直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；

4.以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；

5.從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。

不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性。

39注冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據(jù)的可靠性

186在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計師應(yīng)當考慮：（一）1對1：特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)。

如，運用重新計算折舊（審計程序），可以獲取書面證據(jù)，證實折舊的機械準確性（認定）。（二）1對多：針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。

如,可以運用實地觀察和檢查有形財產(chǎn)（監(jiān)盤的程序）獲取實物證據(jù),來確定實物資產(chǎn)的存在性。（三）只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計