高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：第三章 外幣業(yè)務(wù)

第三章外幣業(yè)務(wù)重點(diǎn)應(yīng)掌握以下內(nèi)容：1、外幣業(yè)務(wù)的日常賬務(wù)處理，包括外幣帳戶的設(shè)置、外幣兌換業(yè)務(wù)、外幣購銷業(yè)務(wù)、外幣借款業(yè)務(wù)、接受外幣資本投資等的賬務(wù)處理；2、匯兌損益的計(jì)算及賬務(wù)處理；3、外幣報(bào)表的折算方法等。一、外幣交易二、外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算第一節(jié)外幣業(yè)務(wù)概述1、外幣交易的概念與內(nèi)容（1）概念：是指以記賬本位幣以外的其他貨幣進(jìn)行款項(xiàng)收付、往來結(jié)算和計(jì)價(jià)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。（2）外幣交易內(nèi)容①企業(yè)購買或銷售以外幣計(jì)價(jià)的商品或勞務(wù)；②企業(yè)借入或出借外幣資金；③承擔(dān)或清償以外幣計(jì)價(jià)的債務(wù)等。2、外幣會(huì)計(jì)報(bào)表的折算（1）含義：是指將以外幣表示的會(huì)計(jì)報(bào)表換算為記賬本位幣表示的會(huì)計(jì)報(bào)表。（2）時(shí)間在編制合并報(bào)表前就必須對(duì)納入合并范圍的子公司以外幣表示的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行折算，折算為母公司記賬本位幣表示的會(huì)計(jì)報(bào)表。（3）涉及的兩大問題①采用何種匯率進(jìn)行折算；②對(duì)報(bào)表各項(xiàng)目使用匯率不同，所產(chǎn)生的折算差如何處理。第二節(jié)外幣交易的會(huì)計(jì)處理一、外幣賬戶的設(shè)置及核算的基本程序1、外幣交易和記賬方法的分類外幣統(tǒng)賬制外幣分賬制從我國(guó)目前的情況來看，絕大部分企業(yè)采用外幣統(tǒng)賬制方法。2、外幣帳戶的設(shè)置3、外幣交易的核算程序首先必須根據(jù)一定的折算匯率，將外幣業(yè)務(wù)金額折算為記賬本位幣的金額，按照折算后的記賬本位幣的金額登記有關(guān)賬戶；其次，期末（月末、季末或年末）各種外幣賬戶的期末外幣余額，按照期末市場(chǎng)匯率折合為記賬本位幣金額。

二、外幣交易的日常賬務(wù)處理

（一）有關(guān)概念1.“即期匯率”通常是指當(dāng)日中國(guó)人民銀行公布的人民幣外匯牌價(jià)的中間價(jià)。2.即期匯率近似匯率是“按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率”，通常是指當(dāng)期平均匯率或加權(quán)平均匯率等。二、外幣交易的日常賬務(wù)處理

（一）有關(guān)概念3、貨幣性項(xiàng)目定義：是企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。如：銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等資產(chǎn)負(fù)債表日的處理：對(duì)于外幣貨幣性項(xiàng)目，因匯率波動(dòng)而產(chǎn)生的匯兌差額作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣金額。資產(chǎn)負(fù)債表日匯兌差額的會(huì)計(jì)處理

●匯兌損失借：財(cái)務(wù)費(fèi)用－－匯兌差額貸：應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等●匯兌收益借：應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用－－匯兌差額二、外幣交易的日常賬務(wù)處理

（一）有關(guān)概念4、非貨幣性項(xiàng)目定義：非貨幣性項(xiàng)目是貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目，包括存貨、長(zhǎng)期股票投資、固定資產(chǎn)及累計(jì)折舊、無形資產(chǎn)及累計(jì)攤銷、實(shí)收資本、資本公積等。資產(chǎn)負(fù)債表日的處理：對(duì)于以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，除涉及計(jì)提資產(chǎn)減值外，在交易發(fā)生日已按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。非貨幣性項(xiàng)目計(jì)提減值準(zhǔn)備問題（見下例）舉例例1：進(jìn)口貨物，價(jià)款10萬美元，當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)匯率為1：7，款項(xiàng)尚未支付。企業(yè)用人民幣存款支付進(jìn)口關(guān)稅8萬元，增值稅5萬元。借：庫存商品83（10×7+8+5）貸：應(yīng)付賬款—美元戶70（＠7＄10）貸：銀行存款13年末匯率為1：6.8，貨物市場(chǎng)價(jià)9.5萬美元款項(xiàng)尚未支付。借：應(yīng)付賬款—美元戶2（6.8-7)*10

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用2借：資產(chǎn)減值損失5.4（9.5*6.8-10×7）貸:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5.4注意：庫存商品賬戶沒有因?yàn)閰R率變動(dòng)調(diào)整賬面價(jià)值！應(yīng)付賬款呢？例2：某企業(yè)人民幣作為記賬本位幣，購入境外股票（準(zhǔn)備1年內(nèi)出售）20000股，每股買價(jià)1美元，當(dāng)日匯率1：6.8

借：交易性金融資產(chǎn)136000

貸：銀行存款_美元戶136000年末，匯率1：7.0，每股市價(jià)1.1美元.

借：交易性金融資產(chǎn)18000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益18000二、外幣交易的日常賬務(wù)處理

（一）有關(guān)概念關(guān)于實(shí)收資本：外幣投入資本屬于外幣非貨幣性項(xiàng)目；企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，不采用合同約定匯率折算，采用交易日即期匯率折算后，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。外幣投入資本不產(chǎn)生匯兌差額會(huì)計(jì)處理：●收到外幣資本投入時(shí)借：銀行存款貸：實(shí)收資本●資產(chǎn)負(fù)債表日，匯率變動(dòng)時(shí)對(duì)于實(shí)收資本不進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。二、外幣交易的日常賬務(wù)處理（二）外幣業(yè)務(wù)的日常賬務(wù)處理1、外幣兌換業(yè)務(wù)賬務(wù)處理（1）將外幣賣給銀行（2）從銀行買入外匯例如：10萬元美元賣給銀行，買入?yún)R率1：6.5,賣出匯率1：6.7,當(dāng)日市場(chǎng)匯率1:6.6。借：銀行存款—人民幣65借：財(cái)務(wù)費(fèi)用1

貸：銀行存款—美元戶（6.6*10萬美元）66如果是向銀行買入，則分錄如下：借：銀行存款—美元戶（6.6*10萬美元）66借：財(cái)務(wù)費(fèi)用1

貸：銀行存款—人民幣67二、外幣交易的日常賬務(wù)處理（二）外幣業(yè)務(wù)的日常賬務(wù)處理2、購銷業(yè)務(wù)賬務(wù)處理①購買業(yè)務(wù)例如：進(jìn)口一套設(shè)備，價(jià)款10萬美元，當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)匯率為1：7，款項(xiàng)尚未支付。企業(yè)用人民幣存款支付進(jìn)口關(guān)稅8萬元，增值稅5萬元。借：固定資產(chǎn)83（10×7+8+5）貸：應(yīng)付賬款—美元戶70（＠7＄10）貸：銀行存款——美元戶13②銷售業(yè)務(wù)3、外幣借款業(yè)務(wù)賬務(wù)處理具體計(jì)算步驟：（1）計(jì)算各個(gè)“貨幣性外幣賬戶”（如外幣銀行存款、外幣應(yīng)收賬款、外幣應(yīng)收票據(jù)、外幣短期借款、外幣長(zhǎng)期借款、外幣應(yīng)付賬款、外幣應(yīng)付票據(jù)等）的賬面余額。包括賬面外幣余額、賬面記賬本位幣余額。（2）按照期末最后一天的匯率，乘以賬面外幣余額，重新將外幣賬面余額折算為記賬本位幣余額。（3）匯兌損益等于重新折算后的記賬本位幣余額減去原賬面記賬本位幣余額。三、期末匯兌損益的計(jì)算及賬務(wù)處理1、期末匯兌損益計(jì)算（1）當(dāng)匯率上升，余額大于0①外幣資產(chǎn)==》為匯兌收益②外幣負(fù)債==》為匯兌損失（2）當(dāng)匯率下降，余額小于0①外幣資產(chǎn)==》為匯兌損失②外幣負(fù)債==》為匯兌收益期末匯兌損益=期末結(jié)存外幣余額×期末匯率

-現(xiàn)有的記賬本位幣余額2、匯兌損益的賬務(wù)處理（1）期末匯兌損益的處理①籌建期間記入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用②生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間

記入當(dāng)期“財(cái)務(wù)費(fèi)用”③與購建固定資產(chǎn)有關(guān)A、達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前，予以資本化B、達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后，記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”3、例題例1某股份有限公司選擇人民幣作為記賬本位幣，外幣業(yè)務(wù)按發(fā)生時(shí)的市場(chǎng)匯率折算，按月計(jì)算匯兌損益。20*9年7月31日市場(chǎng)匯率為1：7.2（美元比人民幣）。20*9年7月31日外幣賬戶余額如下：項(xiàng)目美元金額匯率人民幣金額銀行存款60007.243200應(yīng)收賬款1000007.2720000短期借款40007.228800該公司20*9年8月份發(fā)生業(yè)務(wù)如下：（1）8月8日收到美元投資50000美元，市場(chǎng)匯率為1：7.0,款項(xiàng)存入銀行。分析：借：銀行存款—美元戶（7.0*＄50000）350000

貸：實(shí)收資本350000

（2）8月13日出口商品一批，貨款70000美元，市場(chǎng)匯率為1：6.5，款項(xiàng)尚未收到，暫不考慮增值稅。分析：借：應(yīng)收賬款—美元戶（＄70000）455000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入455000（3）8月22日，以4000美元償還短期借款，市場(chǎng)匯率為1：6.8。分析：借：短期借款—美元戶（＄4000）27200

貸：銀行存款—美元戶（＄4000）27200（4）8月28日，收到上月應(yīng)收款項(xiàng)80000美元，市場(chǎng)匯率為1：6.8。分析：借：銀行存款—美元戶（＄80000）544000

貸：應(yīng)收賬款—美元戶（＄80000）544000（5）8月31日市場(chǎng)匯率為1：6.8。要求：（1）根據(jù)上述業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（2）計(jì)算8月份的匯兌損益并進(jìn)行賬務(wù)處理。（1）會(huì)計(jì)分錄見每題分析。

（2）計(jì)算8月份的匯兌損益并進(jìn)行賬務(wù)處理期初余額＄

600043200＄50000350000＄80000544000

＄400027200發(fā)生額合計(jì)＄

130000894000余額＄132000910000期末余額＄132000897600

＄400027200匯兌損失12400銀行存款——美元戶借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益12400

貸：銀行存款——美元戶12400＄

100000720000＄70000455000＄80000544000發(fā)生額合計(jì)＄70000455000余額＄90000631000

期末余額＄90000*6.8612000

＄80000544000

匯兌損益19000應(yīng)收賬款——美元戶借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益19000

貸：應(yīng)收賬款——美元戶19000短期借款——美元戶＄400027200

期初余額﹩400028800＄400027200匯兌損益1600發(fā)生額合計(jì)0余額＄01600期末余額＄0￥0借：短期借款——美元戶1600

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益1600借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益100800借：短期借款——美元戶1600

貸：銀行存款——美元戶12400

貸：應(yīng)收賬款——美元戶9000第三節(jié)外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算

一、需要解決的兩大問題1、折算匯率的選擇：①現(xiàn)行匯率：子公司報(bào)表編制日的匯率，即期末匯率；②歷史匯率：報(bào)表中項(xiàng)目確認(rèn)入帳時(shí)的匯率；③報(bào)告期平均匯率：2、折算損益的處理折算損益：由于匯率的不同，折算中為了保持報(bào)表原理所形成的差異。當(dāng)對(duì)報(bào)表以統(tǒng)一的匯率折算時(shí)，就不會(huì)出現(xiàn)折算損益（即相當(dāng)與對(duì)報(bào)表中的每一個(gè)項(xiàng)目乘以了一個(gè)常數(shù)）當(dāng)匯率不統(tǒng)一時(shí)（如有的項(xiàng)目乘現(xiàn)行匯率、有的乘歷史匯率），就會(huì)出現(xiàn)折算損益。折算損益可以采用計(jì)入當(dāng)期損益的方式（在損益表反映）或權(quán)益增值的方式（在資產(chǎn)負(fù)債表反映）二、外幣報(bào)表折算的方法折算是對(duì)報(bào)表系統(tǒng)的全面折算，但主要以資產(chǎn)負(fù)債表和損益表為主。根據(jù)折算資產(chǎn)和負(fù)債方法的不同，劃分為四種不同的方法。1.流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目法將資產(chǎn)和負(fù)債分為流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目?jī)深?，流?dòng)項(xiàng)目用現(xiàn)行匯率，非流動(dòng)項(xiàng)目用歷史匯率、權(quán)益用歷史匯率。主要特點(diǎn)：資產(chǎn)負(fù)債表

流動(dòng)資產(chǎn)

流動(dòng)負(fù)債（貨幣資金、應(yīng)收帳款、存貨）（現(xiàn)）

（應(yīng)付帳款、短期借款）（現(xiàn)）

非流動(dòng)資產(chǎn)

非流動(dòng)負(fù)債（長(zhǎng)期投資、固）（歷）（長(zhǎng)期借款）（歷）

權(quán)益

（歷）

損益表

各類收入（平）各類成本費(fèi)用（平）銷貨成本（現(xiàn)，根據(jù)一定原理算出）

折舊（歷）已付股利（歷）

未付股利（平或現(xiàn)）其它（歷和平）

其它特點(diǎn)：①折算損益的處理：折算損失計(jì)入當(dāng)期損益，折算利得遞延如果是損失應(yīng)該先折算損益表，再折算資產(chǎn)負(fù)債表；如果是利得先折算資產(chǎn)負(fù)債表再折算損益表。②根據(jù)現(xiàn)行匯率計(jì)算銷貨成本，銷貨成本核算原理：期初存貨+本期購貨-期末存貨＝本期銷貨方法背景這是美國(guó)會(huì)計(jì)程序委員會(huì)在1953年的第43號(hào)研究公報(bào)中提出的方法。這種方法的缺點(diǎn)是：沒有說清楚為什么流動(dòng)項(xiàng)目要用現(xiàn)行匯率，非流動(dòng)項(xiàng)目要用歷史匯率。比如，長(zhǎng)期銀行借款和長(zhǎng)期負(fù)債采用歷史匯率，沒有考慮到這些項(xiàng)目承受的匯率風(fēng)險(xiǎn)這一實(shí)事。2.貨幣與非貨幣項(xiàng)目法將資產(chǎn)和負(fù)債分為貨幣項(xiàng)目和非貨幣項(xiàng)目，貨幣項(xiàng)目用現(xiàn)行匯率，非貨幣項(xiàng)目用歷史匯率，權(quán)益用歷史匯率。

資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資產(chǎn)貨幣性負(fù)債（貨幣資金、應(yīng)收帳款、）（現(xiàn)）（應(yīng)付帳款、短期借款、長(zhǎng)期借款）（現(xiàn)）非貨幣資產(chǎn)（存貨、長(zhǎng)期投資、固）（歷）

權(quán)益（歷）

損益表

各類收入（平）各類成本費(fèi)用（平）銷貨成本（歷，根據(jù)一定原理算出）

折舊（歷）已付股利（歷）未付股利（平或現(xiàn)）其它（歷和平）

其它特點(diǎn)：①折算損益的處理：無論是損失或收益均計(jì)入當(dāng)期損益；②根據(jù)歷史匯率計(jì)算銷貨成本方法背景這是美國(guó)赫普華斯教授提倡的方法，1965年被美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)在第6號(hào)意見書中所確認(rèn)。這種方法的缺點(diǎn)是：企業(yè)的存貨有時(shí)是歷史成本，有時(shí)是現(xiàn)行市價(jià)（如存貨采用成本是市價(jià)孰低法時(shí)），都按歷史匯率折算的理由不充分。3.時(shí)態(tài)法（時(shí)間量度法）時(shí)態(tài)法是以資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)量基礎(chǔ)作為選擇折算匯率的依據(jù)的方法，報(bào)表的項(xiàng)目應(yīng)按其計(jì)量日期的實(shí)際匯率折算，即現(xiàn)行成本按現(xiàn)行匯率，歷史成本按發(fā)生日的歷史匯率折算，權(quán)益按歷史匯率。主要特點(diǎn)：

資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金（現(xiàn)）各種負(fù)債（現(xiàn)）應(yīng)收帳款（現(xiàn)）存貨（現(xiàn)或歷）長(zhǎng)期投資（現(xiàn)或歷）固（歷）權(quán)益（歷）

損益表各類收入（平）各類成本費(fèi)用（平）銷貨成本（現(xiàn)或歷，根據(jù)一定原理算出）折舊（歷）已付股利（歷）未付股利（平或現(xiàn)）其它（歷和平）

其它特點(diǎn)：①折算損益的處理：折算收益和損失全部計(jì)入當(dāng)期損益；②根據(jù)歷史或現(xiàn)行匯率計(jì)算銷貨成本。方法背景這是由洛倫森教授提出，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在第8號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確認(rèn)的方法。該方法的缺點(diǎn)是由于采用了不同的報(bào)表項(xiàng)目采用不同的折算匯率，因而不能保持報(bào)表項(xiàng)目折算前后的比例關(guān)系。4.現(xiàn)行匯率法（期末匯率法）即報(bào)表中的項(xiàng)目都按現(xiàn)行匯率折算，權(quán)益按歷史匯率主要特點(diǎn)資產(chǎn)負(fù)債表

各種資產(chǎn)（現(xiàn)）各種負(fù)債（現(xiàn)）權(quán)益（歷）

損益表

各類收入（平）各類成本費(fèi)用（平）銷貨成本（現(xiàn)或平）折舊（現(xiàn)）已付股利（歷）未付股利（平或現(xiàn)）其它（現(xiàn)和平）

其它特點(diǎn)：①折算損益：視為折算調(diào)整額（平衡數(shù)），不作為損益處理；②它是以功能貨幣理論為其理論基礎(chǔ)；③這種方法適用于子公司處于獨(dú)立貨幣環(huán)境中子公司的報(bào)表折算。方法背景：是美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第52號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出的方法。一些教科書指出其缺點(diǎn)是：歷史成本×現(xiàn)行匯率計(jì)算出來的金額，既不代表現(xiàn)行成本，也不代表歷史成本，改變了報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量屬性。方法采用的說明中國(guó)采用的是現(xiàn)行匯率法；美國(guó)采用的方法可以統(tǒng)稱為功能貨幣法；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的方法原來是四種方法都可以采用，1993年12月進(jìn)行了修訂，允許采用貨幣與非貨幣項(xiàng)目法、時(shí)態(tài)法、和現(xiàn)行匯率法（根據(jù)企業(yè)的特點(diǎn)進(jìn)行選擇）。三、我國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目折算的規(guī)定①所有資產(chǎn)、負(fù)債類項(xiàng)目按決算日市場(chǎng)匯率②實(shí)收資本、資本公積、盈余公積按發(fā)生時(shí)的市場(chǎng)匯率折算③未分配利潤(rùn)以折算后利潤(rùn)表中該項(xiàng)目填列④報(bào)表折算差額在未分配利潤(rùn)項(xiàng)目后單列⑤年初數(shù)按上年折算后的數(shù)額列示四、我國(guó)利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表的折算規(guī)定①所映發(fā)生額的項(xiàng)目按交易發(fā)生日的即期匯率折算或者會(huì)計(jì)期間平均匯率②凈利潤(rùn)按折算后利潤(rùn)表項(xiàng)目列示③年初未分配利潤(rùn)按上一年期末“未分配利潤(rùn)”列示④未分配利潤(rùn)