履行履約義務(wù)的收入會計處理（課堂PPT）

REVENUEEXPENSESPROFITChapter12收入、費(fèi)用和利潤122023/1/131

12.1收入一、收入確認(rèn)與計量二、收入核算應(yīng)設(shè)置的會計科目三、履行履約義務(wù)確認(rèn)收入的賬務(wù)處理四、合同成本12

收入、費(fèi)用和利潤2023/1/1321、委托代銷業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

2、售后回購的賬務(wù)處理核算應(yīng)設(shè)置的會計科目

收收入核算應(yīng)設(shè)置的會計科目

入核算應(yīng)設(shè)置的會計科目

【溫故知新】3（二）在某一時段內(nèi)履行履約義務(wù)確認(rèn)收入1.某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)確認(rèn)收入應(yīng)滿足的條件滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)；否則，屬于在某一時點履行履約義務(wù)。如下表所示：12

收入、費(fèi)用和利潤三、履行履約義務(wù)確認(rèn)收入的賬務(wù)處理2023/1/134

企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用實際測量的完工進(jìn)度、評估已實現(xiàn)的結(jié)果、時間進(jìn)度、已完工或交付的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)，或采用投入的材料數(shù)量、花費(fèi)的人工工時、機(jī)器工時、發(fā)生的成本和時間進(jìn)度等投入指標(biāo)確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度，并且在確定履約進(jìn)度時，應(yīng)當(dāng)扣除那些控制權(quán)尚未轉(zhuǎn)移給客戶的商品和服務(wù)。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)按照合同的交易價格總額乘以履約進(jìn)度扣除以前會計期間累計已確認(rèn)的收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期收入。本期確認(rèn)收入=合同的交易價格總額×履約進(jìn)度-以前期間已確認(rèn)收入2023/1/1352.賬務(wù)處理（1）預(yù)收款項時：借：銀行存款貸：合同負(fù)債（2）實際發(fā)生服務(wù)成本時：借：合同履約成本貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等（3）確認(rèn)服務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)服務(wù)成本時：借：合同負(fù)債、銀行存款等貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：合同履約成本2023/1/136【例1】甲公司為增值稅一般納稅人，裝修服務(wù)適用增值稅稅率為9%。2×19年12月1日，甲公司與乙公司簽訂一項為期3個月的裝修合同，合同約定裝修價款為500000元，增值稅稅額為45000元，裝修費(fèi)用每月末按完工進(jìn)度支付。2×19年12月31日，經(jīng)專業(yè)測量師測量后，確定該項勞務(wù)的完工程度為25%；乙公司按完工進(jìn)度支付價款及相應(yīng)的增值稅款，截止2×19年12月31日，甲公司為完成該合同累計發(fā)生勞務(wù)成本100000元（假定均為裝修人員薪酬），估計還將發(fā)生勞務(wù)成本300000元。假定該業(yè)務(wù)屬于甲公司的主營業(yè)務(wù)，全部由其自行完成；該裝修服務(wù)構(gòu)成單項履約義務(wù)，并屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)；甲公司按照實際測量的完工進(jìn)度確定履約進(jìn)度。2023/1/137甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：（1）實際發(fā)生勞務(wù)成本100000元：借：合同履約成本100000貨：應(yīng)付職工薪酬100000（2）2×19年12月31日確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本：2×19年12月31日確認(rèn)的勞務(wù)收入=500000×25%-0=125000（元）借：銀行存款136250貸：主營業(yè)務(wù)收入125000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）11250借：主營業(yè)務(wù)成本100000

貸：合同履約成本1000002023/1/138接上例，2×20年1月31日，經(jīng)專業(yè)測量師測量后，確定該項勞務(wù)的完工程度為70%；乙公司按完工進(jìn)度支付價款同時支付對應(yīng)的增值稅款。2×20年1月，為完成該合同發(fā)生勞務(wù)成本180000元（假定均為裝修人員薪酬），為完成該合同估計還將發(fā)生勞務(wù)成本120000元。甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：（1）實際發(fā)生勞務(wù)成本180000元：借：合同履約成本180000貸：應(yīng)付職工薪酬180000（2）2×20年1月31日確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本：2×20年1月31日確認(rèn)的勞務(wù)收入=500000×70%-125000=225000（元）借：銀行存款245250貸：主營業(yè)務(wù)收入225000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）20250借：主營業(yè)務(wù)成本180000貸：合同履約成本1800002023/1/139接上例，2×20年2月28日，裝修完工；乙公司驗收合格，按完工進(jìn)度支付價款同時支付對應(yīng)的增值稅款。2×20年2月，為完成該合同發(fā)生勞務(wù)成本120000元（假定均為裝修人員薪酬）。甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：（1）實際發(fā)生勞務(wù)成本120000元：借：合同履約成本120000貸：應(yīng)付職工薪酬120000（2）2×20年2月28日確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本：2×20年2月28日確認(rèn)的勞務(wù)收入=500000-125000-225000=150000（元）借：銀行存款163500貸：主營業(yè)務(wù)收入150000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）13500借：主營業(yè)務(wù)成本120000貸：合同履約成本1200002023/1/1310【例2】甲公司經(jīng)營一家健身俱樂部。2×19年7月1日，某客戶與甲公司簽訂合同，成為甲公司的會員，并向甲公司支付會員費(fèi)3600元（不含稅價），可在未來的12個月內(nèi)在該俱樂部健身，且沒有次數(shù)的限制。該業(yè)務(wù)適用的增值稅稅率為6%。本例中，客戶在會籍期間可隨時來俱樂部健身，且沒有次數(shù)限制，客戶已使用俱樂部健身的次數(shù)不會影響其未來繼續(xù)使用的次數(shù)，甲公司在該合同下的履約義務(wù)是承諾隨時準(zhǔn)備在客戶需要時為其提供健身服務(wù)，因此，該履約義務(wù)屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并且該履約義務(wù)在會員的會籍期間內(nèi)隨時間的流逝而被履行。因此，甲公司按照直線法確認(rèn)收入，每月應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入為300元（3600÷12）。甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：2023/1/1311（1）2×19年7月1日收到會員費(fèi)時：借：銀行存款3600貸：合同負(fù)債3600本例中，客戶簽訂合同時支付了合同對價，可在未來12個月內(nèi)在該俱樂部進(jìn)行健身消費(fèi)，且沒有次教的限制。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品之前已經(jīng)產(chǎn)生一項負(fù)債，即合同負(fù)債。（2）2×19年7月31日確認(rèn)收入，開具增值稅專用發(fā)票并收到稅款時：借：合同負(fù)債300銀行存款18貸：主營業(yè)務(wù)收入300應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）182×19年8月至2×20年6月，每月確認(rèn)收入同上。2023/1/1312提供勞務(wù)結(jié)果不能可靠估計的核算：①已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能得到補(bǔ)償，按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本。由于確認(rèn)的收入與確認(rèn)的成本相等，因而沒有利潤形成。②已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計只能部分得到補(bǔ)償，應(yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)成本。確認(rèn)收入的金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失。③如果預(yù)計已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本全部不能得到補(bǔ)償，應(yīng)按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費(fèi)用，不確認(rèn)收入。2023/1/1313【練習(xí)?單選題】甲公司為增值稅一般納稅人。2019年12月1日，與乙公司簽訂了一項為期6個月的咨詢合同，合同不含稅總價款為60000元，當(dāng)日收到總價款的50%，增值稅稅額為1800元。截至年末，甲公司累計發(fā)生服務(wù)成本6000元，估計還將發(fā)生服務(wù)成本34000元，履約進(jìn)度按照已發(fā)生的成本占估計總成本的比例確定。2019年12月31日，甲公司應(yīng)確認(rèn)該項服務(wù)的收入為（）元。A.9000B.30000C.6000D.40000【答案】A【解析】履約進(jìn)度按照已發(fā)生的成本占估計總成本的比例確定，履約進(jìn)度=6000÷（6000+34000）×100%=15%，所以應(yīng)確認(rèn)的收入=60000×15%=9000（元）。2023/1/1314【練習(xí)?單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，提供服務(wù)適用的增值稅稅率為6%。2019年12月1日，甲公司為乙公司開發(fā)產(chǎn)品提供技術(shù)援助服務(wù)，服務(wù)期限為2個月，約定服務(wù)費(fèi)為100萬元（不含稅），在服務(wù)結(jié)束時乙公司一次性支付。甲公司根據(jù)歷史數(shù)據(jù)表明，乙公司會按約定支付服務(wù)費(fèi)。假定截至12月31日甲公司的履約進(jìn)度為50%，乙公司同時受益。不考慮其他因素，則甲公司在2019年12月31日應(yīng)確認(rèn)的收入為（）萬元。A.100B.50C.106D.53【答案】B【解析】合同中的交易價格為100萬元，同時客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益，所以在12月31日應(yīng)確認(rèn)收入=100×50%=50（萬元）。2023/1/1315【練習(xí)?多選題】下列項目中，屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)的有（）。A.客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益B.客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品C.企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項D.銷售商品收到現(xiàn)金【答案】ABC【解析】選項D，應(yīng)在客戶取得商品控制權(quán)時確認(rèn)收入。2023/1/1316【練習(xí)?單選題】某企業(yè)（增值稅一般納稅人）2018年10月承接一項設(shè)備安裝服務(wù)，服務(wù)合同總收入為200萬元（不含增值稅），預(yù)計合同總成本為140萬元，合同價款在簽訂合同時已收取，采用某一時段內(nèi)確認(rèn)服務(wù)收入。2018年已確認(rèn)服務(wù)收入80萬元，截至2019年12月31日，該服務(wù)的履約進(jìn)度為60%。2019年該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)收入為（）萬元。A.36B.40C.72D.120【答案】B【解析】2019年該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)收入=200×60%-80=40（萬元）。2023/1/1317

甲公司為一般納稅人，適用增值稅率為9%，公司于2019年12月1日接受一項設(shè)備安裝任務(wù)，安裝期為3個月，合同總收入300000元，至年底已預(yù)收安裝費(fèi)220000元（不含稅），實際發(fā)生安裝費(fèi)用140000元（假定均為安裝人員薪酬），估計完成安裝任務(wù)還需發(fā)生安裝費(fèi)用60000元。假定甲公司按實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例確定勞務(wù)的完工進(jìn)度。課堂練習(xí)2023/1/1318實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例（完工程度）

=140000÷（140000+60000）=70%

2019年12月31日確認(rèn)的勞務(wù)收入=300000×70%=210000元

2019年12月31日確認(rèn)的費(fèi)用=200000×70%=140000（元）

（1）實際發(fā)生勞務(wù)成本140000元：

借：合同履約成本140000

貸：應(yīng)付職工薪酬140000

（2）預(yù)收勞務(wù)款220000元：

借：銀行存款244200

貸：合同負(fù)債220000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項）24200（3）2019年12月31日確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本：

借：合同負(fù)債210000

貸：主營業(yè)務(wù)收入210000

借：主營業(yè)務(wù)成本140000

貸：合同履約成本1400002023/1/1319

企業(yè)在與客戶之間建立合同關(guān)系過程中發(fā)生的成本主要有合同取得成本和合同履約成本。12

收入、費(fèi)用和利潤四、合同成本2023/1/1320（一）合同取得成本1、概念：核算企業(yè)取得合同發(fā)生的，預(yù)計能夠收回的增量成本。12

收入、費(fèi)用和利潤2023/1/13212、合同取得成本的主要賬務(wù)處理:（1）企業(yè)發(fā)生合同取得成本時，借：合同取得成本貸：銀行存款其他應(yīng)付款等（2）對合同取得成本進(jìn)行攤銷時，借：銷售費(fèi)用等貸：合同取得成本涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。（一）合同取得成本2023/1/1322【例3】甲公司是一家咨詢公司，通過競標(biāo)贏得一個服務(wù)期為5年的客戶，該客戶每年末支付含稅咨詢費(fèi)1908000元。為取得與該客戶的合同，甲公司聘請外部律師進(jìn)行盡職調(diào)查支付相關(guān)費(fèi)用15000元，為投標(biāo)而發(fā)生的差旅費(fèi)10000元，支付銷售人員傭金50000元。甲公司預(yù)期這些支付未來均能夠收回。此外，甲公司根據(jù)其年度銷售目標(biāo)、整體盈利情況及個人業(yè)績等，向銷售部經(jīng)理支付年度獎金10000元。

在本例中，甲公司因簽訂該客戶合同而向銷售人員支付的傭金屬于取得合同發(fā)生的增量成本，應(yīng)當(dāng)將其作為合同取得成本確認(rèn)為一項資產(chǎn)；甲公司聘請外部律師進(jìn)行盡職調(diào)查發(fā)生的支出、為投標(biāo)發(fā)生的差旅費(fèi)以及向銷售部門經(jīng)理支付的年度獎金（不能直接歸屬于可識別的合同）不屬于增量成本，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益。（一）合同取得成本2023/1/1323甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：（1）支付相關(guān)費(fèi)用：借：合同取得成本50000管理費(fèi)用25000銷售費(fèi)用10000貸：銀行存款85000（2）每月確認(rèn)服務(wù)收入，攤銷銷售傭金：服務(wù)收入=1908000÷（1+6%）÷12=150000（元）銷售傭金攤銷額=50000÷5÷12=833.33（元）借：應(yīng)收賬款159000銷售費(fèi)用833.33貸：合同取得成本833.33主營業(yè)務(wù)收入150000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）9000（一）合同取得成本2023/1/13241．合同履約成本概念合同履約成本是指企業(yè)為履行當(dāng)前或預(yù)期取得的合同所發(fā)生的各種成本，12

收入、費(fèi)用和利潤（二）合同履約成本2023/1/1325（1）該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān)。預(yù)期取得的合同應(yīng)當(dāng)是企業(yè)能夠明確識別的合同，例如，現(xiàn)有合同續(xù)約后的合同等。①與合同直接相關(guān)的成本。與合同直接相關(guān)的成本包括直接人工（例如，支付給直接為客戶提供所承諾服務(wù)的人員的工資、獎金等）直接材料（例如，為履行合同耗用的原材料、輔助材料、構(gòu)配件、零件、半成品的成本和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費(fèi)用等）制造費(fèi)用（或類似費(fèi)用，例如，組織和管理相關(guān)生產(chǎn)、施工、服務(wù)等活動發(fā)生的費(fèi)用，包括管理人員的職工薪酬、勞動保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財產(chǎn)保險費(fèi)、工程保修費(fèi)、臨時設(shè)施攤銷費(fèi)等）。（二）合同履約成本2023/1/1326②明確由客戶承擔(dān)的成本以及僅因該合同而發(fā)生的其他成本（例如，支付給分包商的成本、機(jī)械使用費(fèi)、設(shè)計和技術(shù)援助費(fèi)用、施工現(xiàn)場二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、檢驗試驗費(fèi)、工程定位復(fù)測費(fèi)、工程點交費(fèi)用、場地清理費(fèi)等）。（2）該成本增加了企業(yè)未來用于履行（包括持續(xù)履行）履約義務(wù)的資源。（3）該成本預(yù)期能夠收回。（二）合同履約成本2023/1/13272．合同履約成本的賬務(wù)處理對于確認(rèn)為資產(chǎn)的合同履約成本，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)（即，在履約義務(wù)履行的時點或按照履約義務(wù)的履約進(jìn)度）進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益。（1）發(fā)生合同履約成本時：借：合同履約成本貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬、累計折舊等（2）確認(rèn)收入、攤銷合同履約成本時：借：銀行存款等貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：合同履約成本（二）合同履約成本2023/1/1328【例4】甲公司經(jīng)營一家酒店，該酒店是甲公司的自有資產(chǎn)。2×19年12月甲公司計提與酒店經(jīng)營直接相關(guān)的酒店、客房以及客房內(nèi)的設(shè)備家具等折舊120000元、酒店土地使用權(quán)攤銷費(fèi)用65000元。經(jīng)計算，當(dāng)月確認(rèn)房費(fèi)、餐飲等服務(wù)含稅收入424000元，全部存入銀行。本例中，甲公司經(jīng)營酒店主要是通過提供客房服務(wù)賺取收入，而客房服務(wù)的提供直接依賴于酒店物業(yè)（包含土地）以及家具等相關(guān)資產(chǎn)，這些資產(chǎn)折舊和攤銷屬于甲公司為履行與客戶的合同而發(fā)生的合同履約成本。已確認(rèn)的合同履約成本在收入確認(rèn)時予以攤銷，計入營業(yè)成本。甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：①確認(rèn)資產(chǎn)的折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)：借：合同履約成本185000貸：累計折舊120000累計攤銷65000②12月確認(rèn)酒店服務(wù)收入并攤銷合同履約成本：借：銀行存款424000貸：主營業(yè)務(wù)收入400000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）24