高級財務(wù)會計理論與實務(wù)ch3課件

高級財務(wù)會計理論與實務(wù)張文賢高偉富編著

MPAcc第三章合并會計報表概述【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過本章的學(xué)習(xí)，掌握購買日擁有子公司全部和部分股權(quán)的會計處理；理解購買日和購買日后的合并會計報表的編制。3.1購買日的合并會計報表3.3.1購買日擁有子公司全部股份的會計處理當(dāng)母公司擁有子公司全部股份時，母公司的投資賬戶和子公司的股東權(quán)益是對等的。將母子公司作為一個會計實體來看時，這兩個賬戶應(yīng)該相互抵消，其結(jié)果是這兩個賬戶不在合并資產(chǎn)負(fù)債表中列示。按購買法會計，母公司的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按賬面價值在合并資產(chǎn)負(fù)債表上列示，而子公司的資產(chǎn)和負(fù)債則應(yīng)當(dāng)按當(dāng)前的公允價值記載。母公司對100%控股的子公司發(fā)行在外的普通股上的投資成本超過了子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的差額就是商譽；如果母公司的投資成本低于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值，則是負(fù)商譽，需要分?jǐn)偟匠L期有價證券以外的非流動資產(chǎn)中。母公司理論:將少數(shù)股東對子公司凈資產(chǎn)的要求權(quán)（即少數(shù)股權(quán)）列為負(fù)債，在企業(yè)合并之后，子公司凈利潤中屬于少數(shù)股東的部分應(yīng)一面記做費用，另一面記做負(fù)債的增加（子公司的虧損減少負(fù)債）。子公司分派給少數(shù)股東的股利減少對他們的負(fù)債，即借記這種負(fù)債，貸記應(yīng)付股利。合并利潤表所列示的凈利潤為減去少數(shù)股東利潤后的余額。實體理論:少數(shù)股東對子公司凈資產(chǎn)的要求權(quán)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中列入所有者權(quán)益，屬于少數(shù)股東權(quán)益的凈利潤在合并利潤表中是合并凈利潤的組成部分，只是單獨設(shè)置一個項目而已。在用購買法編制合并會計報表時，對子公司的凈資產(chǎn)，不論其屬于母公司還是屬于少數(shù)股權(quán)，均按母公司所花代價所隱含的公允價值予以合并。即多數(shù)股權(quán)的凈資產(chǎn)和少數(shù)股權(quán)的凈資產(chǎn)在合并會計報表中的計價是相同的。對公司間業(yè)務(wù)所發(fā)生的未實現(xiàn)損益或推定損益，應(yīng)當(dāng)全部予以抵消或確認(rèn)。3.1.3下推會計

在購買法下一般都是母公司在賬上按成本記錄長期股權(quán)投資的，購買價格分配到可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債以及商譽，或者按照簡化的做法，將購買成本與賬面價值的差額用合并價差表示，而不作分配。在某些情況下，購買價格的分配可記錄在子公司的賬上，即可下推到子公司的記錄，這就是下推會計。在調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值的同時，還要將留存收益注銷，轉(zhuǎn)入資本公積，表示該企業(yè)的經(jīng)營有了新的開端。為區(qū)別于其他資本公積項目，可以另設(shè)明細(xì)賬戶反映。下推會計僅僅與子公司的賬面記錄及個別報表有關(guān)，但不改變合并會計報表，實際上簡化了合并會計報表的編制。3.2購買日后的合并會計報表3.2.1長期股權(quán)投資的權(quán)益法權(quán)益法是指投資方的長期股權(quán)投資賬戶賬面價值反映其在被投資企業(yè)所有者權(quán)益中占有的份額的一種會計方法。它有四個特點：⑴對子公司獲取的凈利潤或發(fā)生的凈損失，母公司要按其投資持股比例確認(rèn)為投資收益或投資損失，并同時相應(yīng)地增加或減少母公司對子公司長期股權(quán)投資賬戶的賬面價值。⑵子公司宣告或發(fā)放股利，視作母公司對子公司的投資回收，在母公司收到股利時，減少其對子公司股權(quán)投資的賬面價值。⑶對子公司各資產(chǎn)與負(fù)債項目的賬面價值與公允價值之間的差額，母公司要分期分?jǐn)?，調(diào)整子公司的各項損益，并按調(diào)整后的子公司凈損益作為確認(rèn)投資收益、調(diào)整對子公司股權(quán)投資的賬面價值的依據(jù)。一般稱符合上述三個條件的權(quán)益法為完全權(quán)益法。在這種方法下，母公司的凈利潤和所有者權(quán)益分別與合并凈利潤和合并所有者權(quán)益相等。3.2.2全資子公司下的合并會計報表1)編制合并會計報表的一般程序⑴抵消公司間業(yè)務(wù)的損益。⑵抵消從子公司取得的投資收益和股利，并將對子公司的股權(quán)投資調(diào)整至期初余額。⑶抵消子公司本期提取的盈余公積各項目，使盈余公積恢復(fù)到期初數(shù)。⑷抵消母公司對子公司股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益的期初額。⑸分配和攤銷投資成本和賬面價值的差價（