第十一章債務(wù)重組

例1：2011年6月30日，A公司欠B公司300萬貨款到期，由于A公司發(fā)生財務(wù)困難，B公司認為該筆款項在短期內(nèi)無法收回，但無法預測減值金額。因此，當日，A、B公司進行協(xié)商，預期進行債務(wù)重組。下列方案中，屬于B公司債務(wù)重組的有：減免30萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還減免20萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還以公允價值為300萬元的固定資產(chǎn)償還以現(xiàn)金100萬元和公允價值為200萬元的無形資產(chǎn)償還以270萬元現(xiàn)金償還第11章債務(wù)重組債務(wù)重組的定義與債務(wù)重組方式債務(wù)重組的會計處理：以資產(chǎn)清償債務(wù)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本修改其他債務(wù)條件以上三種方式的組合方式本章學習的主要內(nèi)容：2.1債務(wù)重組的性質(zhì)定義：債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。條件：債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難債權(quán)人做出讓步3.債務(wù)重組方式：以資產(chǎn)清償債務(wù)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本修改其他債務(wù)條件以上三種方式的組合4.重組損益的確認、計量和報告我國《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》要求債務(wù)人和債權(quán)人用轉(zhuǎn)讓（受讓）非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認重組過程中的利得或損失，要求重組損益包含在當期利潤表中，在利潤表中，分別列示為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組損益2.2債務(wù)重組的會計處理我國《企業(yè)會計準則第12號—債務(wù)重組》規(guī)定，債務(wù)方應(yīng)當確認債務(wù)重組收益，并計入當期損益。2.2.1以資產(chǎn)清償債務(wù)1、債務(wù)人以現(xiàn)金償還債務(wù)的會計處理債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，分別情況進行處理：2.2.1以資產(chǎn)清償債務(wù)債權(quán)人未對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)直接將該差額確認為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)將該差額先沖減減值準備；減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出。沖減后減值準備尚有余額的，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。例2：A公司欠B公司100萬，A公司發(fā)生財務(wù)困難，A、B協(xié)商債務(wù)重組，A公司償還B公司95萬現(xiàn)金：B公司未計提減值準備；B公司計提減值準備3萬元；B公司計提減值準備10萬元。要求：做出B公司的債務(wù)重組會計處理。一、以以資產(chǎn)產(chǎn)清償償債務(wù)務(wù)（一））以現(xiàn)現(xiàn)金清清償債債務(wù)（1）債務(wù)人人的會計計處理理以現(xiàn)金金清償償債務(wù)務(wù)的，，債務(wù)務(wù)人應(yīng)應(yīng)當將將重組組債務(wù)務(wù)的賬賬面價價值與與實際際支付付現(xiàn)金金之間間的差差額，，計入入當期期損益益。借：應(yīng)應(yīng)付賬賬款貸：銀銀行存存款營業(yè)外外收入入——債務(wù)重重組利利得2.2債務(wù)重重組的的會計計處理理（2）債權(quán)人人的會計計處理理以現(xiàn)金金清償償債務(wù)務(wù)的，，債權(quán)權(quán)人應(yīng)應(yīng)當將將重組組債權(quán)權(quán)的賬賬面價價值與與收到到的現(xiàn)現(xiàn)金之之間的的差額額，計計入當當期損損益。。借：銀行行存款壞賬準備備營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失失（借方差額額）貸：應(yīng)收賬款款資產(chǎn)減值損失失（貸方差額額）2.2債務(wù)重組的會會計處理（二）以非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)清償償債務(wù)1．債務(wù)人的會會計處理：將重組債務(wù)賬面價值值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金金資產(chǎn)公允價值值的差差額額計計入入當當期期損損益益。。轉(zhuǎn)讓讓的的非非現(xiàn)現(xiàn)金金資產(chǎn)產(chǎn)公公允允價價值值與資產(chǎn)產(chǎn)賬賬面面價價值值的差差額額計計入入當當期期損損益益，，應(yīng)應(yīng)按按以以下下情情形形進進行行處處理理：：以存存貨貨進進行行債債務(wù)務(wù)重重組組，，視視同同銷銷售售以固固定定資資產(chǎn)產(chǎn)、、無無形形資資產(chǎn)產(chǎn)債債務(wù)務(wù)重重組組，，視視同同處處置置以有有價價證證券券進進行行債債務(wù)務(wù)重重組組，，按按公公允允價價值值和和賬賬面面價價值值的的差差額額，，計計入入投資資收收益益。例3.下列列說說法法正正確確的的是是：：債務(wù)務(wù)人人以以非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)清清償償債債務(wù)務(wù)的的，，債債務(wù)務(wù)人人應(yīng)應(yīng)當當將將重重組組債債務(wù)務(wù)的的賬賬面面價價值值與與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓讓的的非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)公公允允價價值值之之間間的的差差額額，，確確認認為為營營業(yè)業(yè)外外收收入入，，計計入入債債務(wù)務(wù)重重組組損損益益。。債務(wù)務(wù)人人轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓讓的的非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)公公允允價價值值與與其其賬賬面面價價值值之之間間的的差差額額，，計計入入債債務(wù)務(wù)重重組組損損益益。。債務(wù)務(wù)人人以以非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)清清償償債債務(wù)務(wù)的的，，債債務(wù)務(wù)人人應(yīng)應(yīng)當當將將重重組組債債務(wù)務(wù)的的賬賬面面價價值值與與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓讓的的非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)賬賬面面價價值值之之間間的的差差額額，，確確認認債債務(wù)務(wù)重重組組損損益益。。例4.甲公公司司從從乙乙公公司司購購入入產(chǎn)產(chǎn)品品，，價價值值40萬，甲公司發(fā)發(fā)生財務(wù)困難難可能無法支支付貨款。因因此，甲與乙乙協(xié)商：以公公司專利償還還到期債務(wù)，，專利賬面價價值39萬，公允價值值26萬，應(yīng)交營業(yè)業(yè)稅1.3萬，甲公司未未對該專利計計提減值，乙乙公司未對該該貨款計提壞壞賬準備，不不考慮其他稅稅費因素。要求：計算甲甲公司因債務(wù)務(wù)重組確認的的損益，作出出甲、乙公司司的會計處理理。債務(wù)人甲會計計處理：借：應(yīng)付賬款款40營業(yè)外支出——無形資產(chǎn)處置置損失14.3貸：無形資產(chǎn)產(chǎn)——專利權(quán)39應(yīng)交稅費——營業(yè)稅1.3營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得得14債權(quán)人乙會計計處理：借：無形資產(chǎn)產(chǎn)——專利權(quán)26營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失失14貸：應(yīng)收賬款款40以債務(wù)轉(zhuǎn)為資資本債務(wù)人以債務(wù)務(wù)轉(zhuǎn)為資本清清償債務(wù)的，，債務(wù)人應(yīng)將將重組債務(wù)的的賬面價值與與債權(quán)人因放放棄債權(quán)而享享有股份的公公允價值總額額之間的差額額，確認為債債務(wù)重組損益益；該項股權(quán)的公公允價值與股股本（或?qū)嵤帐召Y本）之間間的差額作為為資本公積處處理。債務(wù)人人發(fā)生的稅費費，有的可以以作為抵減資資本公積處理理，如股票發(fā)發(fā)行；有的計計入當期損益益，如印花稅稅。以債務(wù)轉(zhuǎn)為為資本債權(quán)人因放放棄債權(quán)而而享有的股股權(quán)按股權(quán)權(quán)的公允價價值以及發(fā)發(fā)生的稅費費計入長期期股權(quán)投資資；債權(quán)人因放放棄債權(quán)的的賬面余額額與享有股股權(quán)的公允允價值之間間的差額應(yīng)應(yīng)確認為債債務(wù)重組損損失，計入入營業(yè)外支支出。債權(quán)人已對對債權(quán)計提提減值準備備的，應(yīng)當當先將該差差額沖減減減值準備，，減值準備備不足以沖沖減的部分分，確認為為債務(wù)重組組損失計入入營業(yè)外支支出；沖減減后，減值值準備尚有有余額的，，應(yīng)予以轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)回并抵減減當期資產(chǎn)產(chǎn)減值損失失。二、債務(wù)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)為資本（一）債務(wù)務(wù)人的會計計處理借：應(yīng)付賬賬款貸：股本（（或?qū)嵤召Y資本）資本公積——股本溢價（（或資本溢溢價）營業(yè)外收入入——債務(wù)重組利利得（二）債權(quán)權(quán)人的會計計處理借：長期股股權(quán)投資（（公允價值值）壞賬準備營業(yè)外支出出（借方差差額）貸：應(yīng)收賬賬款等資產(chǎn)減值損損失（貸方方差額）例5.20××7年7月1日，甲公司司應(yīng)收乙公公司賬款的的賬面價值值為6萬元，由于于乙公司發(fā)發(fā)生財務(wù)困困難，無法法償付應(yīng)付付賬款。經(jīng)經(jīng)雙方協(xié)商商同意，采采取將乙公公司所欠債債務(wù)轉(zhuǎn)為乙乙公司股本本的方式進進行債務(wù)重重組，假定定乙公司普普通股的面面值為1元，乙公司司以2萬股抵償該該項債務(wù)，，股票每股股市價為2.5元。甲公司司對該項應(yīng)應(yīng)收賬款計計提了壞賬賬準備2000元。股票登登記手續(xù)已已辦理完畢畢，甲公司司對其作為為長期股權(quán)權(quán)投資處理理。要求：作出出債務(wù)人、、債權(quán)人的的會計處理理乙債務(wù)人：：借：應(yīng)付賬賬款6貸：股本2資本公積——股本溢價3營業(yè)外收入入——債務(wù)重組利利得1甲債權(quán)人：：借：長期股股權(quán)投資5壞賬準備0.2營業(yè)外支出出——債務(wù)重組損損失0.8貸：應(yīng)收賬賬款6以修改其他他債務(wù)條件件清償債務(wù)務(wù)企業(yè)采用修修改其他債債務(wù)條件進進行債務(wù)重重組的，應(yīng)應(yīng)當區(qū)分是是否涉及或或有應(yīng)付（（或應(yīng)收））金額進行行會計處理理。1、不涉及或有有應(yīng)付金額額的債務(wù)重組組1)債務(wù)人的會會計處理2)債權(quán)人的會會計處理三、修改其其他債務(wù)條條件（一）債務(wù)務(wù)人的會計計處理借：應(yīng)付賬賬款貸：應(yīng)付賬賬款——債務(wù)重組（（公允價值值）營業(yè)外收入入——債務(wù)重組利利得（二）債權(quán)權(quán)人的會計計處理借：應(yīng)收賬賬款——債務(wù)重組（（公允價值值）壞賬準備營業(yè)外支出出（借方差差額）貸：應(yīng)收賬賬款資產(chǎn)減值損損失（貸方方差額）2、涉及或有應(yīng)應(yīng)付金額的債務(wù)重組組1)債務(wù)人的會會計處理重組時：如果修改后后的債務(wù)條條款中涉及及或有應(yīng)付付金額，且且該或有應(yīng)應(yīng)付金額符合預計負負債的確認認條件，債務(wù)人應(yīng)應(yīng)當將該或或有應(yīng)付金金額確認為預計計負債，并將重組組債務(wù)的賬賬面價值與與重組后債債務(wù)的入賬賬價值和預預計負債金金額之和的的差額，確確認為債務(wù)務(wù)重組利得得，計入營營業(yè)外收入入。到期時：或有應(yīng)付金金額如未發(fā)發(fā)生，應(yīng)當當沖銷已確確認的預計計負債，同同時確認營營業(yè)外收入入。2)債權(quán)人的會會計處理債權(quán)人不應(yīng)應(yīng)當確認或或有應(yīng)收金金額；或有有應(yīng)收金額額實際發(fā)生生時，計入入當期損益益。②涉及或有有應(yīng)付金額額的債務(wù)重重組（一）債務(wù)務(wù)人的會計計處理借：應(yīng)付賬賬款等貸：應(yīng)付賬賬款——債務(wù)重組（（公允價值值）預計負債營業(yè)外收入入——債務(wù)重組利利得或有應(yīng)付金金額未來沒沒有發(fā)生，，應(yīng)當沖銷銷預計負債債，并確認認營業(yè)外收收入。（二）債權(quán)權(quán)人的會計計處理借：應(yīng)收賬賬款-——---債務(wù)重組（（公允價值值）壞賬準備營業(yè)外支出出（借方差差額）貸：應(yīng)收賬賬款資產(chǎn)減值損損失（貸方方差額）涉及或有應(yīng)收金金額，債權(quán)人不不應(yīng)當確認認或有應(yīng)收收金額，不不得將其計計入重組后后債權(quán)的賬賬面價值。。例6.甲公司2011年1月1日應(yīng)收乙公公司貨款為為50萬元，由于于乙公司連連年虧損，，資金周轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)困難，不不能到期償償付該貨款款。雙方協(xié)協(xié)商，于3月1日進行債務(wù)務(wù)重組。甲公司同意意將貨款減減少到40萬元；延期期到2011年12月31日償還。協(xié)協(xié)議還規(guī)定定，如果乙乙公司在本本年銷售實實現(xiàn)500萬，那么乙乙公司應(yīng)根根據(jù)重組債債務(wù)后賬面面價值按6%年利率支付付從重組日日起至到期期日期間利利息給甲公公司。甲公公司已為該該項應(yīng)收款款項計提了了5000元壞賬準備備。乙公司司預期今年年收入將實實現(xiàn)600萬銷售。要求：甲乙乙雙方在2011年3月1日的會計處處理乙債務(wù)人：：借：應(yīng)付賬賬款50貸：應(yīng)付賬賬款——債務(wù)重組40預計負債2營業(yè)外收入入——債務(wù)重組利利得8甲債權(quán)人：：借：應(yīng)收賬賬款——債務(wù)重組40壞賬準備0.5營業(yè)外支出出——債務(wù)重組損損失9.5貸：應(yīng)收賬賬款50例6—續(xù)：2011年12月31日，重組組債務(wù)到到期。（1）乙公司司2011年全年年年實現(xiàn)銷銷售收入入700萬。（2）由于市市場環(huán)境境急劇變變化，乙乙公司2011實現(xiàn)銷售售收入200萬。要求：：甲乙乙雙方方在2011年12月31日的會會計處處理（1）乙公公司2011年全年年年實實現(xiàn)銷銷售收收入700萬。乙債務(wù)務(wù)人：：借：應(yīng)應(yīng)付賬賬款——債務(wù)重重組40預計負負債2貸：銀銀行存存款42甲債權(quán)權(quán)人：：借：銀銀行存存款42貸：應(yīng)應(yīng)收賬賬款——債務(wù)重重組40財務(wù)費費用——利息收收入2（2）由于于市場場環(huán)境境急劇劇變化化，乙乙公司司2011實現(xiàn)銷銷售收收入200萬。乙債務(wù)務(wù)人：：借：應(yīng)應(yīng)付賬賬款——債務(wù)重重組40預計負負債2貸：銀銀行存存款40營業(yè)外外收入入——債務(wù)重重組利利得2甲債權(quán)權(quán)人：：借：銀銀行存存款40貸：應(yīng)應(yīng)收賬賬款——債務(wù)重重組40四、、以以上上三三種種方方式式的的組組合合方方式式（一一））債債務(wù)務(wù)人人的的會會計計處處理理債務(wù)務(wù)重重組組組組合合方方式式進進行行的的，，債債務(wù)務(wù)人人應(yīng)應(yīng)當當以以支支付付的的現(xiàn)現(xiàn)金金、、轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓讓的的非非現(xiàn)現(xiàn)金金資資產(chǎn)產(chǎn)公公允允價價值值、、債債權(quán)權(quán)人人享享有有股股份份的的公公允允價價值值沖沖減減重重組組債債務(wù)務(wù)的的賬賬面面價價值值，，再再按按照照債債務(wù)務(wù)人人修修改改其其他他債債務(wù)務(wù)條條件件，，同同時時確確認認債債務(wù)務(wù)重重組組利利得得與與資資產(chǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓讓損損益益。。四、以上上三種方方式的組組合方式式（二）債債權(quán)人的的會計處處理債務(wù)重組組采用組組合方式式進行的的，債權(quán)權(quán)人應(yīng)當當將收到到的現(xiàn)金金、接受受的非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)公允價價值、債債權(quán)人享享有股份份的公允允價值沖沖減重組組債權(quán)的的賬面余余額，再再按債權(quán)權(quán)人修改改其他債債務(wù)條件件的規(guī)定定進行會會計處理理。例7.2010年6月31日甲欠乙乙351萬貨款（（含稅）），甲出出具承兌兌匯票351萬，期限限6個月，年年利率4%。2010年12月31日，甲公公司因財財務(wù)困難難無法按按期兌換換，經(jīng)協(xié)協(xié)商，進進行債務(wù)務(wù)重組：：甲支付現(xiàn)現(xiàn)金15萬，用部部分存貨貨抵償債債務(wù)，該該存貨公公允價值值30萬，成本本29萬已計提提減值1萬，甲公公司為一一般納稅稅人，商商品已運運到了乙乙公司。。除此之之外，雙雙方協(xié)商商，免除除甲公司司已積欠欠的利息息，另外外將本金金減至280萬。償償還期期限為為2011年12月31日，票票面利利息調(diào)調(diào)整為為2%。另外外，根根據(jù)甲甲公司司的2011年銷售售狀況況，如如果銷銷售額額超過過800萬，則則將利利率調(diào)調(diào)整為為3%。甲公公司每每年年年末支支付利利息，，而乙乙公司司針對對這項項貨款款，已已計提提了10萬元的的壞賬賬準備備。預預期銷銷售額額900萬。要求：：分別別作出出債權(quán)權(quán)人與與債務(wù)務(wù)人的的會計計處理理。甲債債債務(wù)人人1/2:借：應(yīng)應(yīng)付賬賬款358.02貸：銀銀行存存款15主營業(yè)業(yè)務(wù)收收入30應(yīng)交稅稅費——增值稅稅（銷銷項））5.1應(yīng)付票票據(jù)——債務(wù)重重組280預計負負債2.8營業(yè)外外收入入——債務(wù)重重組利利得25.122/2:借：主主營業(yè)業(yè)務(wù)成成本28存貨跌跌價準準備1貸：庫庫存商商品29乙債權(quán)權(quán)人：：借：銀銀行存存款15庫存商商品——甲商品品30應(yīng)交稅稅費——應(yīng)交增增值稅稅（進進）5.1應(yīng)收票票據(jù)——債務(wù)重重組280壞賬準準備10營業(yè)外外支出出——債務(wù)重重組損損失17.92貸：應(yīng)應(yīng)收賬賬款358.02例7-續(xù)：2011年12月31日，甲甲公司司銷售售額如如下：：（1）銷售售額1000萬。（2）銷售售額500萬。要求：：分別別作出出債權(quán)權(quán)人與與債務(wù)務(wù)人的的會計計處理理。（1）銷售售額1000萬。甲債務(wù)務(wù)人：：借：應(yīng)應(yīng)付賬賬款——債務(wù)重重組280預計負負債2.8財務(wù)費費用5.6貸：銀銀行存存款288.4乙債權(quán)權(quán)人：：借：銀銀行存存款288.4貸：應(yīng)應(yīng)收賬賬款——債務(wù)重重組280財務(wù)費費用——利息收收入8.4（2）銷售售額500萬。甲債務(wù)務(wù)人：：借：應(yīng)應(yīng)付