第05章 2017年中級會計實務(wù)-長期股權(quán)投資

第五章

長期股權(quán)投資

課程開始啦！2023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作22023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作一、長期股權(quán)投資的確認長期股權(quán)投資：適用《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》，指投資方對被投資單位實施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對其合營企業(yè)的權(quán)益性投資。包括：（1）投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資——即對子公司投資；（2）投資方與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制且對被投資單位的凈資產(chǎn)享有權(quán)利的權(quán)益性投資，——即對合營企業(yè)投資；（3）投資方對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資——即對聯(lián)營企業(yè)投資。32023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示1】投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響的長期股權(quán)投資，無論是否具有活躍市場、公允價值能否可靠確定，均屬于《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》的規(guī)范范圍。對于投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響，且在活躍市場無報價，公允價值不能可靠確定的長期股權(quán)投資，一般作為“可供出售金融資產(chǎn)”核算。42023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示2】對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資，投資方承擔的是被投資方的經(jīng)營風(fēng)險；但不具有控制、共同控制或重大影響的投資，投資方承擔的是投資資產(chǎn)的價格變動風(fēng)險、被投資方的信用風(fēng)險；兩種投資所承擔的風(fēng)險特征顯著不同，因此，應(yīng)當由不同會計準則進行規(guī)范。52023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示3】對風(fēng)險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》的規(guī)定以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、投資性主體對不納入合并財務(wù)報表的子公司的權(quán)益性投資適用《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》的規(guī)定進行核算——以公允價值計量且變動計入損益。62023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【鏈接】72023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作二、長期股權(quán)投資的初始計量長期股權(quán)投資初始計量原則長期股權(quán)投資在取得時，應(yīng)按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別形成控股合并和不形成控股合并兩種情況確定。82023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（一）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資1.同一控制下的企業(yè)合并【提示】遵循非市場交易理念，不以公允價值計量，不確認損益。92023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（1）處理原則長期股權(quán)投資的初始投資成本是取得的被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額。合并方所支付的合并對價賬面價值與初始投資成本之間的差額調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。102023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示1】被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價值為負數(shù)的，長期股權(quán)投資成本按零確定，同時在備查賬簿中予以登記?！咎崾?】如果被合并方在被合并以前，是最終控制方通過非同一控制下的企業(yè)合并所控制的，則合并方長期股權(quán)投資的初始投資成本還應(yīng)包含相關(guān)的商譽金額?！咎崾?】如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負債經(jīng)評估確認的價值調(diào)整資產(chǎn)、負債賬面價值的，合并方應(yīng)當按照取得子公司經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本?！咎崾?】這里調(diào)整的是資本公積（資本溢價或股本溢價），不能調(diào)整資本公積（其他資本公積）。112023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作確定長期股權(quán)投資的初始投資成本時，前提是合并前合并方與被合并方采用的會計政策應(yīng)當一致。企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同的，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會計政策。在按照合并方的會計政策對被合并方凈資產(chǎn)的賬面價值進行調(diào)整的基礎(chǔ)上，計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理，不計入企業(yè)合并成本。122023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示】132023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作(2)合并方發(fā)生的中介費用、交易費用的處理合并方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，于發(fā)生時計入當期損益。與發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對價直接相關(guān)的交易費用，應(yīng)當沖減資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。與發(fā)行債務(wù)性工具作為合并對價直接相關(guān)的交易費用，應(yīng)當計入債務(wù)性工具的初始確認金額。142023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·單選題】甲公司20×3年7月1日自母公司（丁公司）取得乙公司60%股權(quán)，當日，乙公司個別財務(wù)報表中凈資產(chǎn)賬面價值為3200萬元。該股權(quán)系丁公司于20×1年6月自公開市場購入，丁公司在購入乙公司60%股權(quán)時確認了800萬元商譽。20×3年7月1日，按丁公司取得該股權(quán)時乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)持續(xù)計算的乙公司可辨認凈資產(chǎn)價值為4800萬元。為進行該項交易，甲公司支付有關(guān)審計等中介機構(gòu)費用120萬元。不考慮其他因素，甲公司應(yīng)確認對乙公司股權(quán)投資的初始投資成本是（）。

A.1920萬元B.2040萬元C.2880萬元D.3680萬元

『正確答案』D

『答案解析』甲公司應(yīng)確認對乙公司股權(quán)投資的初始投資成本＝4800×60%＋800＝3680（萬元）。152023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·綜合題】甲公司和乙公司同為A公司的子公司。2015年3月6日甲公司與A公司簽訂合同，以銀行存款1000萬元、一宗土地使用權(quán)和定向增發(fā)自身權(quán)益工具作為對價購買A公司持有乙公司80%的表決權(quán)資本。2015年4月6日甲公司與A公司股東大會批準該協(xié)議。2015年6月30日，甲公司將銀行存款2000萬元支付給A公司，當日無形資產(chǎn)的賬面價值為5000萬元（成本為6000萬元，累計攤銷額1000萬元），公允價值為9000萬元，當日發(fā)行股票1000萬股票（面值為1元，當日收盤價為5元）；同日辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)并取得控制權(quán)。當日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為10000萬元，乙公司所有者權(quán)益的公允價值為15000萬元；A公司合并財務(wù)報表中確認的乙公司以購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)價值為10000萬元，A公司原購入乙公司80%股權(quán)時確認了200萬元商譽。甲公司另發(fā)生審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用160萬元。甲公司會計處理如下：162023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作①該交易為同一控制下企業(yè)合并。理由：甲、乙公司在合并前后均受A公司最終控制。

②合并方為甲公司，合并日為2015年6月30日。

③同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)在合并日按取得被合并方在最終控制方合并財務(wù)報表中的所有者權(quán)益賬面價值的份額8200（10000×80%+200）萬元，作為長期股權(quán)投資初始成本。

借：長期股權(quán)投資8200

累計攤銷1000

管理費用160

貸：銀行存款1160

無形資產(chǎn)6000

股本1000

資本公積——股本溢價1200172023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作3、同一控制下一攬子交易的會計處理企業(yè)通過多次交易分步取得同一控制下被投資單位的股權(quán)，最終形成企業(yè)合并的，應(yīng)當判斷多次交易是否屬于“一攬子交易”（2016,P60,4條件）。屬于一攬子交易的，合并方應(yīng)當將各項交易作為一項取得控制權(quán)的交易進行會計處理。不屬于“一攬子交易”的，取得控制權(quán)日，應(yīng)按照以下步驟進行會計處理：182023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（1）確定同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本。在合并日，根據(jù)合并后應(yīng)享有被合并方凈資產(chǎn)在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額，確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。（2）長期股權(quán)投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額的處理。合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本，與達到合并前的長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日進一步取得股份新支付對價的賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。（3）合并日之前持有的股權(quán)投資，因采用權(quán)益法核算或金融工具確認和計量準則核算而確認的其他綜合收益，暫不進行會計處理。192023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·綜合題】A公司為母公司，其子公司包括甲公司、乙公司。有關(guān)投資業(yè)務(wù)如下：（1）2013年1月1日，甲公司自母公司A公司處取得同一控制下的乙公司25%的股份，實際支付款項6000萬元，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。相關(guān)手續(xù)于當日辦理完畢。當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為22000萬元（假定與公允價值相等）。甲公司有關(guān)會計處理如下：借：長期股權(quán)投資——投資成本6000

貸：銀行存款6000由于初始投資成本6000萬元大于乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額5500萬元（22000×25%），所以不需要對初始投資成本調(diào)整。202023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（2）2013年及2014年度，乙公司共實現(xiàn)凈利潤1000萬元，無其他所有者權(quán)益變動。（注：為簡化二個年度合并編制一筆分錄）借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（1000×25%）250

貸：投資收益

250212023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（3）2015年1月1日，甲公司以定向增發(fā)2000萬股普通股（每股面值為1元，每股公允價值為4.5元）的方式購買同一控制下A公司所持有的乙公司40%股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當日完成。進一步取得投資后，甲公司能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂?。當日，乙公司在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值為23000萬元。假定甲公司和乙公司采用的會計政策和會計期間相同，均按照10%的比例提取盈余公積。甲公司和乙公司一直同受同一最終控制方控制。上述交易不屬于一攬子交易。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。甲公司有關(guān)會計處理如下：222023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作①確定合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本：合并日追加投資后甲公司持有乙公司股權(quán)比例＝25%＋40%＝65%合并日甲公司享有乙公司在最終控制方合并財務(wù)報表中凈資產(chǎn)的賬面價值份額＝23000×65%＝14950（萬元）232023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作②長期股權(quán)投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額的處理：原25%的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，在合并日的原賬面價值為6250萬元（6000＋1000×25%）。追加投資（40%）所支付對價的賬面價值為2000萬元。合并對價賬面價值為8250萬元（6250＋2000）。長期股權(quán)投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額為6700萬元（14950－8250），調(diào)整資本公積（股本溢價）。借：長期股權(quán)投資14950

貸：長期股權(quán)投資——投資成本

6000

——損益調(diào)整250

股本2000

資本公積（股本溢價）6700242023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作2、非同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資【提示】遵循市場交易理念，以公允價值計量，可以確認損益。（1）基本原則長期股權(quán)投資的初始投資成本為合并對價或合并成本。合并成本為購買日購買方支付資產(chǎn)、承擔債務(wù)、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值。合并成本＝支付價款或付出資產(chǎn)的（含稅）公允價值＋發(fā)生或承擔的負債的公允價值＋發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值252023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（2）非同一控制下的企業(yè)合并以及企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權(quán)投資，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進行會計處理：①換出資產(chǎn)為存貨的,應(yīng)當視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號—收入》按照公允價值確認銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。②換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。③合并對價為投資性房地產(chǎn)的，以其公允價值確認其他業(yè)務(wù)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本。262023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示1】換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資還應(yīng)將記入“其他綜合收益”（可以轉(zhuǎn)損益部分）、“資本公積——其他資本公積”科目金額對應(yīng)部分轉(zhuǎn)入“投資收益”科目；換出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)的，還應(yīng)將原記入“其他綜合收益”科目金額對應(yīng)部分轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。④換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入投資收益?！咎崾?】投出資產(chǎn)與出售資產(chǎn)的會計處理相同，即將資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額的計入當期損益，本規(guī)定同樣適用于非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組章節(jié)的內(nèi)容。272023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（3）購買方為進行合并發(fā)生的有關(guān)費用的處理非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益；【提示】不管是同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并，購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性工具或債務(wù)性工具的交易費用，應(yīng)當計入權(quán)益性工具或債務(wù)性工具的初始確認金額。282023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作

【例·多選題】下列各項交易費用中，應(yīng)當于發(fā)生時直接計入當期損益的有（）。

A.與取得交易性金融資產(chǎn)相關(guān)的交易費用

B.同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的審計費用

C.取得一項持有至到期投資發(fā)生的交易費用

D.非同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的資產(chǎn)評估費用

『正確答案』ABD

『答案解析』選項C，取得的持有至到期投資發(fā)生的交易費用計入持有到期投資初始入賬金額中。292023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例題?多選題】下列各項涉及交易費用會計處理的表述中，正確的有（

）。A.購買子公司股權(quán)發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益B.定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費直接計入當期損益C.購買交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益D.購買持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益【答案】AC【解析】選項B，定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費沖減發(fā)行股票的溢價收入；選項D，購買持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費直接計入其初始投資成本。302023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（4）企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理

①企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應(yīng)確認為商譽?？毓珊喜⒌那闆r下，該差額是指在合并財務(wù)報表中應(yīng)予列示的商譽。②企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的部分，應(yīng)計入合并當期損益（營業(yè)外收入）。在控股合并的情況下，上述差額應(yīng)體現(xiàn)在合并當期的合并利潤表中，不影響購買方的個別利潤表。312023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（5）具體會計處理①以現(xiàn)金作為合并對價的借：長期股權(quán)投資（購買日的合并成本）應(yīng)收股利（購買對價中包含的已宣告但尚未

發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）貸：銀行存款322023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作②以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等作為合并對價的借：長期股權(quán)投資（購買日的合并成本）應(yīng)收股利（購買對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放

的現(xiàn)金股利或利潤）累計攤銷、累計折舊營業(yè)外支出（借方差額）貸：無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)清理等營業(yè)外收入（貸方差額）332023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作③以存貨作為合并對價的借：長期股權(quán)投資（購買日的合并成本）應(yīng)收股利（購買對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放

的現(xiàn)金股利或利潤）貸：主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入（公允價值）應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時：借：主營業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本存貨跌價準備貸：庫存商品、原材料342023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例1·綜合題】甲公司適用的增值稅稅率為17%。有關(guān)業(yè)務(wù)如下：

（1）2015年4月30日甲公司與乙公司的控股股東A公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，甲公司以一批資產(chǎn)作為對價支付給A公司，A公司以其所持有乙公司80%的股權(quán)作為支付對價。2015年5月31日甲公司與A公司的股東大會批準收購協(xié)議。2015年6月30日將作為對價的資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給A公司，參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。甲公司于當日起控制乙公司財務(wù)和經(jīng)營政策。

（2）2015年6月30日甲公司作為對價的資產(chǎn)資料如下：

①可供出售金融資產(chǎn)，賬面價值23100萬元（其中成本為23000，公允價值變動為100），公允價值23130萬元；

②固定資產(chǎn)（機器設(shè)備），賬面價值5000萬元，公允價值6000萬元；

③庫存商品，賬面價值4800萬元，公允價值5000萬元；

購買日乙公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值為42000萬元，可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為43000萬元。此外甲公司發(fā)生審計評估咨詢費用330萬元。

（3）甲公司與A公司在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，合并前甲公司與乙公司未發(fā)生任何交易。甲公司與乙公司采用的會計政策相同。不考慮所得稅影響。352023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【要求及其答案】

（1）確定甲公司合并乙公司的類型，并說明理由。

該項為非同一控制下企業(yè)合并。理由：甲公司與A公司在此項交易前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

（2）如為非同一控制下企業(yè)合并，確定購買日、計算合并成本、合并商譽。

購買日為2015年6月30日

企業(yè)合并成本＝23130＋（6000＋5000）×1.17＝36000（萬元）

購買日合并商譽＝36000－43000×80%＝1600（萬元）

362023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（3）會計分錄

借：長期股權(quán)投資36000

其他綜合收益

100

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本

23000

——公允價值變動100

投資收益3130－23000）130

固定資產(chǎn)清理5000

營業(yè)外收入（6000－5000）1000

主營業(yè)務(wù)收入5000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1870

借：管理費用330

貸：銀行存款330

結(jié)轉(zhuǎn)成本分錄略。372023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（6）多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的個別財務(wù)報表會計處理①購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算a.應(yīng)當按照原持有的股權(quán)投資的賬面價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本；b.相關(guān)其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動暫不進行會計處理。②購買日之前持有的股權(quán)投資采用公允價值計量a.應(yīng)當將按照原持有的股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本；b.原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當全部轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當期投資收益(視同賣出再買入)。382023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例題】A公司于20×8年3月以2000萬元取得B上市公司5%的股權(quán)，對B公司不具有重大影響，A公司將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，按公允價值計量。20×9年4月1日，A公司又斥資25000萬元自C公司取得B公司另外50%的股權(quán)。假定A公司在取得對B公司長期股權(quán)投資后，B公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。A公司原持有B公司5%的股權(quán)于20×9年3月31日的公允價值為2500萬元（與賬面價值相等），累計計入其他綜合收益的金額為500萬元。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系?！敬鸢浮浚?）長期股權(quán)投資初始投資成本=2500+25000=27500（萬元）。（2）會計處理借：長期股權(quán)投資27500貸：可供出售金融資產(chǎn)2500銀行存款25000借：其他綜合收益500貸：投資收益500392023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【小結(jié)】企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資402023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作3、企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權(quán)投資【提示】遵循市場交易理念。1.支付現(xiàn)金取得的初始投資成本包括實際支付的價款、直接相關(guān)費用、稅金及其他必要支出。但不包括支付對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。412023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【思考問題】甲公司于2015年1月10日，購入乙公司20%的股份，實際支付價款1000萬元，另支付直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出6萬元，并于同日完成了相關(guān)手續(xù)。甲公司取得該部分股權(quán)后能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。初始投資成本為？

借：長期股權(quán)投資——投資成本1006

貸：銀行存款

1006422023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作2.發(fā)行權(quán)益性證券取得的（1）初始投資成本=發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值+直接相關(guān)費用（審計、評估咨詢費用等）（2）例外：為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費用，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本，該部分費用應(yīng)在權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。432023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（3）賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資（權(quán)益性證券的公允價值+直接相關(guān)費用）應(yīng)收股利貸：股本（股票面值）資本公積——股本溢價（差額）銀行存款（審計、評估咨詢費用等）發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費、傭金等：借：資本公積——股本溢價貸：銀行存款442023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【思考問題】2015年3月，A公司通過增發(fā)6000萬股普通股（面值1元/股），從非關(guān)聯(lián)方處取得B公司20%的股權(quán)，所增發(fā)股份的公允價值為10400萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證券承銷機構(gòu)等支付了400萬元的傭金和手續(xù)費。相關(guān)手續(xù)于增發(fā)當日完成。假定A公司取得該部分股權(quán)后能夠?qū)公司施加重大影響。B公司20%的股權(quán)的公允價值與A公司增發(fā)股份的公允價值不存在重大差異。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。本例中，由于B公司20%股權(quán)的公允價值與A公司增發(fā)股份的公允價值不存在重大差異，A公司應(yīng)當以所發(fā)行股份的公允價值作為取得長期股權(quán)投資的初始投資成本，有關(guān)會計處理如下：

借：長期股權(quán)投資——投資成本10400

貸：股本6000

資本公積——股本溢價4400

發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入，會計處理如下：

借：資本公積——股本溢價400

貸：銀行存款400452023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作3.投資者投入（1）以所發(fā)行證券的公允價值確定其初始投資成本；（2）取得長期股權(quán)投資的公允價值比所發(fā)行證券的公允價值更加可靠的，以投資者投入的長期股權(quán)投資的公允價值為基礎(chǔ)確定其初始投資成本。會計處理：借：長期股權(quán)投資

貸：股本（面值）、實收資本

資本公積——資本溢價或股本溢價462023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【思考問題】非上市企業(yè)A公司在成立時，H公司以其持有的對B公司的長期股權(quán)投資作為出資投入A公司。B公司為上市公司，其約定，H公司作為出資的長期股權(quán)投資作價4000萬元（該作價與其公允價值相當）。交易完成后，A公司注冊資本增加至16000萬元，其中H公司的持股比例為20%。A公司取得該長期股權(quán)投資后能夠?qū)公司施加重大影響。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。

本例中，H公司向A公司投入的長期股權(quán)投資具有活躍市場報價，而A公司所發(fā)行的權(quán)益性工具的公允價值不具有活躍市場報價，因此，A公司應(yīng)采用B公司股權(quán)的公允價值來確認長期股權(quán)投資的初始成本。A公司應(yīng)進行的會計處理為：

借：長期股權(quán)投資——投資成本4000

貸：實收資本3200

資本公積——資本溢價800472023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作4.投資方通過發(fā)行債務(wù)性證券取得長期股權(quán)投資的，比照通過發(fā)行權(quán)益性證券處理。482023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【小結(jié)】492023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理企業(yè)無論以何種方式取得股權(quán)投資，也無論將取得的股權(quán)投資作為何種金融資產(chǎn)（長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)）核算，取得投資時，對于支付的對價中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)確認為應(yīng)收股利?！咎崾?】企業(yè)無論以何種方式取得債權(quán)投資，也無論將取得的債權(quán)投資作為何種金融資產(chǎn)（持有至到期投資、交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)）核算，取得投資時，對于支付的對價中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息應(yīng)確認為應(yīng)收利息?！狙a充】502023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示2】與投資有關(guān)的相關(guān)費用會計處理如下表所示：【提示3】發(fā)行權(quán)益性證券過程中發(fā)生的廣告費、路演費、上市酒會費等費用，應(yīng)當計入當期損益。512023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作三、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量一、長期股權(quán)投資的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍成本法，是指投資按成本計價的方法。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資應(yīng)當采用成本法核算。控制，是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力,通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。522023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作1.投資方持有的對子公司投資應(yīng)當采用成本法核算，投資方為投資性主體且子公司不納入其合并財務(wù)報表的除外。2.在個別財務(wù)報表中，投資方進行成本法核算時，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額?！咎崾?】投資方在判斷對被投資單位是否具有控制時，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)?！咎崾?】如果母公司是投資性主體，則母公司應(yīng)當僅將為其投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司納入合并范圍并編制合并財務(wù)報表；其他子公司不應(yīng)當予以合并，母公司對其他子公司的投資應(yīng)當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。532023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（二）成本法的核算程序1.“長期股權(quán)投資”科目反映取得時的成本。在追加投資時，按照追加投資支付的成本的公允價值及發(fā)生的相關(guān)交易費用增加長期股權(quán)投資的賬面價值。2.被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的，投資方根據(jù)應(yīng)享有的部分確認當期投資收益；不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。借：應(yīng)收股利（享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）貸：投資收益542023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作3.計提減值準備借：資產(chǎn)減值損失貸：長期股權(quán)投資減值準備552023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示】（1）被投資單位不宣告分派現(xiàn)金股利或利潤，投資企業(yè)不做賬務(wù)處理。（2）被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤,投資企業(yè)即確認投資收益。（3）投資企業(yè)按照上述規(guī)定確認自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。因為如果被投資單位是用投資單位投資前取得的利潤發(fā)放現(xiàn)金股利，可能會使得投資成本虛增，所以要對長期股權(quán)投資進行減值測試。（4）子公司將未分配利潤或盈余公積直接轉(zhuǎn)增股本（實收資本），且未向投資方提供等值現(xiàn)金股利或利潤的選擇權(quán)時，母公司并沒有獲得收取現(xiàn)金股利或者利潤的權(quán)力，上述交易通常屬于子公司自身權(quán)益結(jié)構(gòu)的重分類，母公司不應(yīng)確認相關(guān)的投資收益。562023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·綜合題】甲公司和乙公司均為我國境內(nèi)居民企業(yè)。稅法規(guī)定，我國境內(nèi)居民企業(yè)之間取得的股息、紅利免稅。

（1）2014年1月，甲公司自非關(guān)聯(lián)方處以銀行存款80000萬元取得對乙公司80%的股權(quán)，另付評估審計費用600萬元。相關(guān)手續(xù)于當日完成，并能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂啤?/p>

借：長期股權(quán)投資80000

管理費用600

貸：銀行存款80600

（2）2015年3月，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利1000萬元，2015年末乙公司實現(xiàn)凈利潤為6000萬元。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。

借：應(yīng)收股利（1000×80%）800

貸：投資收益800

572023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例題】2×13年1月，甲公司以現(xiàn)金4000萬元自非關(guān)聯(lián)方取得對乙公司60%的股權(quán)，另發(fā)生審計、評估等交易費用100萬元，相關(guān)手續(xù)于當日完成，并能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂啤?×13年7月，甲公司追加對乙公司投資，又取得乙公司20%股權(quán)，支付現(xiàn)金1250萬元，其中包含交易費用50萬元。2×14年3月，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例可取得5萬元。不考慮其他因素。2×14年年末，甲公司該項長期股權(quán)投資的賬面價值為（

）萬元。A.5350

B.5200C.5100D.5250【答案】D【解析】初始投資成本為4000萬元，交易費用計入當期損益；在追加投資時，按照追加投資支付的成本的公允價值及發(fā)生的相關(guān)交易費用增加長期股權(quán)投資的賬面價值。因此，長期股權(quán)投資的賬面價值=4000+1250=5250（萬元）。582023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作二、長期股權(quán)投資的權(quán)益法（一）權(quán)益法的定義及其適用范圍權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。適用范圍：共同控制的合營企業(yè)；重大影響的聯(lián)營企業(yè)?！咎崾尽抗餐刂频墓餐?jīng)營按照《企業(yè)會計準則第40號—合營安排》的規(guī)定處理。共同控制，是指按照相關(guān)約定對某項安排所共同的控制，并且該安排的相關(guān)活動必須經(jīng)過分享控制權(quán)的參與方一致同意后才能決策。重大影響，是指投資方對被投資方的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。592023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作602023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)投資應(yīng)當采用權(quán)益法核算，下列兩種情形除外：（1）投資方對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益性投資，其中一部分通過風(fēng)險投資機構(gòu)、共同基金等類似主體間接持有的，無論以上主體是否對這部分投資具有重大影響，投資方都可以對間接持有的該部分投資選擇以公允價值計量且其變動計入損益，并對其余部分采用權(quán)益法核算。（2）對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權(quán)益性投資全部或部分分類為持有待售資產(chǎn)的，投資方應(yīng)當按照《CAS第4號—固定資產(chǎn)》的有關(guān)規(guī)定處理。612023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作(二)類型【提示】《中級會計實務(wù)》教材中采用的是完全權(quán)益法。622023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【提示】權(quán)益法核算需要注意的其他問題：（1）在評估投資方對被投資單位是否具有重大影響時，應(yīng)當考慮潛在表決權(quán)的影響，但在確定應(yīng)享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動的份額時，潛在表決權(quán)所對應(yīng)的權(quán)益份額不應(yīng)予以考慮。（2）在持有投資企業(yè)，被投資單位編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)當以合并財務(wù)報表中的金額為基礎(chǔ)進行會計處理。（3）如果被投資單位發(fā)行了分類為權(quán)益的可累積優(yōu)先股等類似的權(quán)益工具，無論被投資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利，投資方計算應(yīng)享有被投資單位的凈利潤時，均應(yīng)將歸屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除。632023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（三）權(quán)益法的會計處理長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)當分別“投資成本”、“損益調(diào)整”、“其他綜合收益”、“其他權(quán)益變動”進行明細核算。長期股權(quán)投資——投資成本（投資時點）

——損益調(diào)整（持有期間被投資單位

凈損益及利潤分配變動）

——其他綜合收益（投資后其他綜合

收益變動）

——其他權(quán)益變動（投資后其他）642023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（1）“投資成本”明細科目的會計處理

投資方取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資以后，對于取得投資時初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況處理。

1.初始投資成本大于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，該部分差額是投資方在取得投資過程中通過作價體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應(yīng)的商譽價值，這種情況下不要求對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。

【提示】被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)當比照企業(yè)合并準則的有關(guān)規(guī)定確定。

652023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作2.初始投資成本小于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，兩者之間的差額體現(xiàn)為雙方在交易作價過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步，該部分經(jīng)濟利益流入應(yīng)計入取得投資當期的營業(yè)外收入，同時調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值?！咎崾尽勘煌顿Y單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)當比照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》的有關(guān)規(guī)定確定。借：長期股權(quán)投資——投資成本（份額）

貸：銀行存款等

營業(yè)外收入（差額）662023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·單選題】20×4年2月1日，甲公司以增發(fā)1000萬股本公司普通股股票和一臺大型設(shè)備為對價，取得乙公司25%股權(quán)。其中，所發(fā)行普通股面值為每股1元，公允價值為每股10元。為增發(fā)股份，甲公司向證券承銷機構(gòu)等支付傭金和手續(xù)費400萬元。用作對價的設(shè)備賬面價值為1000萬元，公允價值為1200萬元。當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為40000萬元。假定甲公司能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽２豢紤]其他因素，甲公司該項長期股權(quán)投資的初始投資成本是（）。

A.10000萬元B.11000萬元C.11200萬元D.11600萬元『正確答案』C

『答案解析』甲公司該項長期股權(quán)投資的初始投資成本＝1000×10＋1200＝11200（萬元），為增發(fā)股份支付的傭金和手續(xù)費沖減股份的溢價收入。

借：長期股權(quán)投資——投資成本11200

貸：股本1000

資本公積9000

固定資產(chǎn)清理1000

營業(yè)外收入200672023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（2）“損益調(diào)整”明細科目的會計核算

1.對被投資單位凈損益的調(diào)整采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在確認應(yīng)享有（或分擔）被投資單位的凈利潤（或凈虧損）時，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進行適當調(diào)整：2.1.1被投資單位采用的會計政策和會計期間與投資方不一致的，應(yīng)按投資方的會計政策和會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。權(quán)益法下，是將投資方與被投資單位作為一個整體對待，作為一個整體其所產(chǎn)生的損益，應(yīng)當在一致的會計政策基礎(chǔ)上確定，被投資單位采用的會計政策與投資方不同的，投資方應(yīng)當主于重要性原則，按照本企業(yè)的會計政策對被投資單位的損益進行調(diào)整。682023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作2.1.2以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)資產(chǎn)減值準備金額等對被投資單位凈利潤的影響。被投資單位利潤表中的凈利潤是以其持有的資產(chǎn)、負債賬面價值為基礎(chǔ)持續(xù)計算的，而投資方在取得投資時，是以被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負債的公允價值為基礎(chǔ)確定投資成本，取得投資后應(yīng)確認的投資收益代表的是被投資單位資產(chǎn)、負債在公允價值計量的情況下在未來期間通過經(jīng)營產(chǎn)生的損益中歸屬于投資方的部分。投資方取得投資時，被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值不同的，未來期間，在計算歸屬于投資方應(yīng)享有的凈利潤或應(yīng)承擔的凈虧損時，應(yīng)考慮被投資單位計提的折舊額、攤銷額以及資產(chǎn)減值準備金額等進行調(diào)整。692023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作值得注意的是，盡管在評估投資方對被投資單位是否具有重大影響時，應(yīng)當考慮潛在表決權(quán)的影響，但在確定應(yīng)享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動的份額時，潛在表決權(quán)所對應(yīng)的權(quán)益份額不應(yīng)予以考慮。此外，如果被投資單位發(fā)行了分類為權(quán)益的可累積優(yōu)先股等類似的權(quán)益工具，無論被投資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利，投資方計算應(yīng)享有被投資單位的凈利潤時，均應(yīng)將歸屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除。

根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應(yīng)享有的份額

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

貸：投資收益（調(diào)整后凈利潤×投資份額）

虧損時，編制相反會計分錄。702023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例題·綜合題】甲公司于2014年1月1日購入乙公司20%的股份，購買價款為2000萬元，并自取得投資之日起派一名董事參與乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資日，乙公司凈資產(chǎn)公允價值為6000萬元，除下列項目外，其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同（單位：萬元）：上述固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)為乙公司管理用，甲公司和乙公司均采用直線法計提折舊。至年末在甲公司取得投資時的乙公司賬面存貨有80%對外出售。

假定乙公司于2014年實現(xiàn)凈利潤1225萬元，甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。712023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作甲公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時，應(yīng)在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時有關(guān)資產(chǎn)賬面價值與其公允價值差額的影響進行調(diào)整（不考慮所得稅影響）：

（1）2014年末確認投資收益：

方法一：調(diào)整后的凈利潤＝1225－200×80%－（1200/16－1000/20）－（800/8－600/10）＝1225－160－25－40＝1000（萬元）

方法二：調(diào)整后的凈利潤＝1225－200×80%－400/16－320/8＝1225－160－25－40＝1000（萬元）

甲公司應(yīng)享有份額＝1000×20%＝200（萬元）

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整200

貸：投資收益200722023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（2）2015年：

假定乙公司于2015年發(fā)生凈虧損405萬元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨其余20%對外出售。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。

調(diào)整后的凈利潤＝－405－（700－500）×20%－400/16－320/8＝－405－40－25－40＝－510（萬元）

甲公司應(yīng)承擔的份額＝510×20%＝102（萬元）

借：投資收益102

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整102732023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（3）對于投資方與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。即，投資方與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，按照應(yīng)享有的比例計算歸屬于投資方的部分，應(yīng)當予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益?！咎崾尽课磳崿F(xiàn)內(nèi)部交易損益的界定：購入方作為存貨，則指的是未將商品銷售給第三方（非關(guān)聯(lián)方企業(yè)）；購入方作為固定資產(chǎn)核算，則指的是未提取折舊部分。742023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作①無論投資企業(yè)賣產(chǎn)品給被投資企業(yè)（順流交易），還是被投資企業(yè)賣產(chǎn)品給投資企業(yè)（逆流交易），這兩方向的交易都會出現(xiàn)未實現(xiàn)的損益，都要進行抵銷；②投資企業(yè)對于納入其合并范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益，也應(yīng)當按照上述原則抵銷，在此基礎(chǔ)上確認投資損益；③投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，其中屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，不應(yīng)予以抵銷，應(yīng)當全額確認。752023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作

①構(gòu)成業(yè)務(wù)的

投資方與聯(lián)營、合營企業(yè)之間發(fā)生投出或出售資產(chǎn)的交易，該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的，會計處理如下：

a.聯(lián)營、合營企業(yè)向投資方出售業(yè)務(wù)的，投資方應(yīng)全額確認與交易相關(guān)的利得或損失。

b.投資方向聯(lián)營、合營企業(yè)投出業(yè)務(wù)，投資方因此取得長期股權(quán)投資但未取得控制權(quán)的，應(yīng)以投出業(yè)務(wù)的公允價值作為新增長期股權(quán)投資的初始投資成本，初始投資成本與投出業(yè)務(wù)的賬面價值之差，全額計入當期損益。762023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·綜合題】甲公司為某汽車生產(chǎn)廠商。

（1）2016年1月份，甲公司以其所屬的從事汽車配飾生產(chǎn)的一個分公司（構(gòu)成業(yè)務(wù)），向其持股30%的聯(lián)營企業(yè)乙公司增資。同時，乙公司的其他投資方（持有乙公司70%股權(quán)）也以現(xiàn)金4200萬元向乙公司增資。增資后，甲公司對乙公司的持股比例不變，并仍能施加重大影響。上述分公司（構(gòu)成業(yè)務(wù)）的凈資產(chǎn)（資產(chǎn)與負債的差額，下同）賬面價值為1000萬元，該業(yè)務(wù)的公允價值為1500萬元（不含增值稅）。具體資料如下（不考慮負債因素）：

①原材料：賬面價值80萬元；公允價值100萬元，增值稅率為17%；

②庫存商品：賬面價值120萬元；公允價值200萬元，增值稅率為17%；

③無形資產(chǎn)：賬面價值200萬元；公允價值300萬元，增值稅率為6%；

④固定資產(chǎn)（設(shè)備）：賬面價值300萬元；公允價值400萬元，增值稅率為17%；

⑤固定資產(chǎn)（廠房）：賬面價值300萬元；公允價值500萬元。772023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作本例中，甲公司是將一項業(yè)務(wù)投給聯(lián)營企業(yè)作為增資。甲公司應(yīng)當按照所投出分公司（業(yè)務(wù)）的含稅公允價值作為新取得長期股權(quán)投資的初始投資成本，即

初始投資成本=100×1.17+200×1.17+300×1.06+400×1.17+500=1637（萬元）

借：長期股權(quán)投資

1637

貸：其他業(yè)務(wù)收入

100

主營業(yè)務(wù)收入

200

無形資產(chǎn)

200

固定資產(chǎn)清理600

營業(yè)外收入

（300-200+400-300+500-300）400

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）137

結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本略。

782023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（2）2016年度，乙公司按其凈資產(chǎn)賬面價值計算實現(xiàn)的凈利潤為1000萬元。

甲公司應(yīng)享有份額＝1000×30%＝300（萬元），所投出業(yè)務(wù)的凈資產(chǎn)賬面價值1000萬元與公允價值1500萬元之間的差額500萬元應(yīng)全額計入當期損益，不需要抵銷。

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整300

貸：投資收益300792023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作②投出或出售的資產(chǎn)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的

應(yīng)當分別順流交易和逆流交易進行會計處理。順流交易是指投資方向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投出或出售資產(chǎn)。逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資方出售資產(chǎn)。未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中的，在計算確認投資損益時應(yīng)予抵銷。

a.對于投資方向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投出或出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售或未被消耗），投資方在采用權(quán)益法計算確認應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值；投資方因投出或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)而產(chǎn)生的損益中，應(yīng)僅限于確認歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資方的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照應(yīng)享有比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認。

b.對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資方投出或出售資產(chǎn)的逆流交易.比照上述順流交易處理。802023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作【例·綜合題】甲公司于2014年7月1日取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。2014年10月內(nèi)部交易資料如下：

（1）假定一（逆流交易），乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨。至2014年資產(chǎn)負債表日，甲公司仍未對外出售該存貨。

（2）假定二（順流交易），甲公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給乙公司，乙公司將取得的商品作為存貨。至2014年資產(chǎn)負債表日，乙公司仍未對外出售該存貨。

（3）乙公司2014年實現(xiàn)凈利潤為3000萬元（其中上半年虧損400萬元）。812023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（1）2014年的會計處理822023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（2）2015年的會計處理

假定在2015年，將該商品的50%對外部獨立的第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實現(xiàn)，乙公司2015年實現(xiàn)凈利潤為3800萬元。832023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作842023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（4）取得現(xiàn)金股利或利潤的處理權(quán)益法下，投資方自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。會計處理：借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整【鏈接】被投資企業(yè)分派股票股利，投資企業(yè)不作賬務(wù)處理。852023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（5）超額虧損的確認

長期股權(quán)投資準則規(guī)定，投資方確認應(yīng)分擔被投資單位發(fā)生的損失，原則上應(yīng)以長期股權(quán)投資及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資方負有承擔額外損失義務(wù)的除外。

在長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零的情況下，如果仍有未確認的投資損失，應(yīng)以其他長期權(quán)益的賬面價值為基礎(chǔ)繼續(xù)確認。另外，投資方在確認應(yīng)分擔被投資單位的凈損失時，除應(yīng)考慮長期股權(quán)投資及其他長期權(quán)益的賬面價值以外，如果在投資合同或協(xié)議中約定將履行其他額外的損失補償義務(wù)，還應(yīng)按《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定確認預(yù)計將承擔的損失金額。

會計分錄：借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整長期應(yīng)收款預(yù)計負債862023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作在確認了有關(guān)的投資損失以后，被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，應(yīng)按以上相反順序分別減記已確認的預(yù)計負債、恢復(fù)其他長期權(quán)益和長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認投資收益。即應(yīng)當按順序分別借記“預(yù)計負債”、“長期應(yīng)收款”、“長期股權(quán)投資”等科目，貸記“投資收益”科目。872023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（3）“其他綜合收益”明細科目的核算

1.被投資單位其他綜合收益發(fā)生變動的，投資方應(yīng)當按照歸屬于本企業(yè)的部分，相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少其他綜合收益。

借：長期股權(quán)投資——其他綜合收益

貸：其他綜合收益（或反分錄）

2.投資方全部處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當在終止采用權(quán)益法核算時全部計入投資收益；投資方部分處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算的，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益按比例結(jié)轉(zhuǎn)計入投資收益。但由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。

借：其他綜合收益

貸：投資收益（或反分錄）882023/2/1第五章長期股權(quán)投資2017中級會計實務(wù)風(fēng)拂樹林制作（4）“其他權(quán)益變動”明細科目的會計處理

1.被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動的因素，主要包括被投資單位接受其他股東的資本性投入、被投資單位發(fā)行可分離交易的可轉(zhuǎn)債中包含的權(quán)益成分、以權(quán)益結(jié)算的股份支付、其他股東對被投資單位增資導(dǎo)致投資方持股比例變動等。

投資方應(yīng)按所持股權(quán)比例計算應(yīng)享有的份額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入資本公積（其他資本公積），并在備查簿中予以登記。

借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動

貸：資本公積——其他資本公積（或反分錄）

2.投資方在后續(xù)處置股權(quán)投資但對剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算時，應(yīng)按處置