第05章 持有至到期投資

第五章：持有至到期投資與

長(zhǎng)期股權(quán)投資2第5章持有至到期投資與長(zhǎng)期股權(quán)投資5.1持有至到期投資

5.2長(zhǎng)期股權(quán)投資2023/2/135.1持有至到期投資5.1.1持有至到期投資的性質(zhì)與主要會(huì)計(jì)問題5.1.2持有至到期投資的取得

5.1.3攤余成本與投資收益的確定5.1.4持有至到期投資的到期兌現(xiàn)5.1.5持有至到期投資的減值2023/2/15.1.1持有至到期投資的性質(zhì)及主要會(huì)計(jì)問題1、性質(zhì)持有至到期投資是指企業(yè)購(gòu)入的到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的各種債券，如國(guó)債和企業(yè)債券等。

（一）到期日固定、回收金額固定或可確定

到期日固定、回收金額固定或可確定是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金流量（如投資利息和本金等）的金額和時(shí)間

特點(diǎn)（二）有明確意圖持有至到期

有明確意圖持有至到期是指投資者在取得投資時(shí)意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件，否則將持有至到期。如果企業(yè)管理層決定將某項(xiàng)金融資產(chǎn)持有至到期，則在該金融資產(chǎn)未到期前，不能隨意地改變其“最初意圖”。除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件，否則將持有至到期。

（三）有能力持有至到期有能力持有至到期是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：

1、沒有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資產(chǎn)支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期；2、受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期；3、其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評(píng)價(jià)。發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行處理。持有至到期投資的分類持有至到期投資按投資對(duì)象劃分長(zhǎng)期債券投資其他長(zhǎng)期債權(quán)投資按其發(fā)行者劃分政府債券（政府）公司債券（工商企業(yè)）金融債券（金融機(jī)構(gòu)）按還本付息方式劃分到期一次還本付息債券分期付息到期還本債券分期還本付息債券公司債券金融債券政府債券債券背面142、主要會(huì)計(jì)問題入賬價(jià)值與取得時(shí)的賬務(wù)處理投資收益的取得與賬務(wù)處理到期兌現(xiàn)的賬務(wù)處理期末計(jì)價(jià)的相關(guān)賬務(wù)處理2023/2/1153、科目設(shè)置：為了反映各項(xiàng)持有至到期投資的取得、收益、處置等情況，設(shè)置“持有至到期投資”科目，教材中設(shè)置了“債券面值”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等明細(xì)科目。說(shuō)明：新準(zhǔn)則規(guī)定設(shè)置“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)科目。教材認(rèn)為“成本”明細(xì)科目?jī)H反映債券面值，名不副實(shí)，因此使用“債券面值”明細(xì)科目。2023/2/1165.1.2持有至到期投資的取得1、債券溢折價(jià)的原因及其差額的含義2、持有至到期投資的入賬價(jià)值（初始投資成本）3、投資取得的賬務(wù)處理2023/2/1171、債券溢折價(jià)的原因及其差額的含義購(gòu)買價(jià)格

——取決于債券的票面利率和市場(chǎng)利率（1）平價(jià)（即面值）——票面利率＝市場(chǎng)利率（2）溢價(jià)（高于面值）——票面利率＞市場(chǎng)利率（3）折價(jià)（低于面值）——票面利率＜市場(chǎng)利率債券的溢價(jià)、折價(jià)，主要是由于金融市場(chǎng)利率與債券票面利率不一致造成的。2023/2/118當(dāng)債券票面利率高于金融市場(chǎng)利率時(shí)，債券發(fā)行者按債券票面利率會(huì)多付利息，在這種情況下，可能會(huì)導(dǎo)致債券溢價(jià)。這部分溢價(jià)差額，屬于債券購(gòu)買者由于日后多獲利息而給予債券發(fā)行者的利息返還。當(dāng)債券票面利率低于金融市場(chǎng)利率時(shí)，債券發(fā)行者按債券票面利率會(huì)少付利息，在這種情況下，可能會(huì)導(dǎo)致債券折價(jià)。這部分折價(jià)差額，屬于債券發(fā)行者由于日后少付利息而給予債券購(gòu)買者的利息補(bǔ)償。2023/2/1溢價(jià)的實(shí)質(zhì)：投資人為了以后多得利息提前付出的代價(jià)，籌資人因?yàn)橐院蠖喔冻隼⑻崆暗玫降难a(bǔ)償。折價(jià)的實(shí)質(zhì)：投資人為了以后少得利息提前得到的補(bǔ)償，籌資人為了以后少付出利息提前付出的代價(jià)。202、持有至到期投資的入賬價(jià)值

（初始投資成本）按取得成本進(jìn)行初始計(jì)量，以購(gòu)入時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款作為初始投資成本，實(shí)際支付的價(jià)款包括支付的債券實(shí)際買價(jià)以及手續(xù)費(fèi)、傭金等交易費(fèi)用。實(shí)際支付的價(jià)款中如果含有發(fā)行日或付息日至購(gòu)買日之間分期付息利息，應(yīng)作為一項(xiàng)短期債權(quán)，計(jì)入“應(yīng)收利息”，不計(jì)入債券的初始投資成本。實(shí)際支付的價(jià)款中如果含有發(fā)行日至購(gòu)買日之間到期一次性支付的利息，應(yīng)計(jì)入“持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息”中。2023/2/1213、投資取得的賬務(wù)處理企業(yè)在發(fā)行日或付息日購(gòu)入債券時(shí)，實(shí)際支付的價(jià)款中不含有利息。由于支付價(jià)款和面值一般不同，由此會(huì)產(chǎn)生利息調(diào)整。利息調(diào)整分為“借差”和“貸差”：利息調(diào)整借差：（1）溢價(jià)與直接交易費(fèi)用之和（2）直接交易費(fèi)用大于折價(jià)的差額利息調(diào)整貸差：折價(jià)大于直接交易費(fèi)用的差額2023/2/1利息調(diào)整為借差時(shí)：借：持有至到期投資——成本（債券的面值）持有至到期投資——利息調(diào)整（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款扣除面值后的差額）貸：銀行存款等（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款）利息調(diào)整為貸差時(shí)：借：持有至到期投資——成本（債券的面值）貸：銀行存款等（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款）持有至到期投資——利息調(diào)整（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款扣除面值后的差額）23企業(yè)在發(fā)行日后或兩個(gè)付息日之間購(gòu)入債券時(shí)，實(shí)際支付的價(jià)款中含有自發(fā)行日或付息日至購(gòu)入日之間的利息。這部分利息應(yīng)分別不同情況進(jìn)行處理。

到期一次付息債券的利息由于不能在1年以內(nèi)收回，應(yīng)借記“持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息”科目；

分期付息債券的利息一般在一年以內(nèi)能夠收回，不計(jì)入投資成本，可以視為短期債權(quán)，借記“應(yīng)收利息”科目。2023/2/1利息調(diào)整為貸差，債券到期一次性付息時(shí)：借：持有至到期投資——成本（債券的面值）持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（發(fā)行日至購(gòu)入日之間的利息）貸：銀行存款等（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款）持有至到期投資——利息調(diào)整（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款扣除面值和內(nèi)含利息后的差額）利息調(diào)整為借差，債券到期一次性付息時(shí)：借：持有至到期投資——成本（債券的面值）持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（發(fā)行日至購(gòu)入日之間的利息）持有至到期投資——利息調(diào)整（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款扣除面值和內(nèi)含利息后的差額）貸：銀行存款等（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款）利息調(diào)整為貸差，債券分期付息時(shí)：借：持有至到期投資——成本（債券的面值）

應(yīng)收利息

（發(fā)行日或付息日至購(gòu)入日之間的利息）貸：銀行存款等（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款）持有至到期投資——利息調(diào)整（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款扣除面值和內(nèi)含利息后的差額）利息調(diào)整為借差，債券分期付息時(shí)：借：持有至到期投資——成本（債券的面值）

應(yīng)收利息（發(fā)行日或付息日至購(gòu)入日之間的利息）持有至到期投資——利息調(diào)整（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款扣除面值和內(nèi)含利息后的差額）貸：銀行存款等（實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款）例：甲公司2007年1月2日購(gòu)入某公司于2007年1月1日發(fā)行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為100萬(wàn)元，票面利率為10％，甲公司實(shí)際支付106萬(wàn)元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，假設(shè)甲公司按年計(jì)算利息。2007年1月初購(gòu)入時(shí)借：持有至到期投資——成本1000

000

——利息調(diào)整60000

貸：銀行存款

1060000例：甲公司2007年6月30日購(gòu)入某公司于2007年1月1日發(fā)行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為100萬(wàn)元，票面利率為10％，甲公司實(shí)際支付111萬(wàn)元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，假設(shè)甲公司按年計(jì)算利息。2007年1月初購(gòu)入時(shí)內(nèi)含發(fā)行日到購(gòu)買日的利息=100萬(wàn)*10%*1/2=5萬(wàn)元借：持有至到期投資——成本1000

000

——利息調(diào)整60000應(yīng)收利息50000

貸：銀行存款

11100002009年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000000元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購(gòu)入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12500份，債券票面價(jià)值總額為1250000元，票面年利率為4.72%，本金和利息在債券到期時(shí)一次性償還。

2009年1月1日，購(gòu)入A公司債券借：持有至到期投資——成本1250000貸：銀行存款1000000持有至到期投資——利息調(diào)整250000

2009年6月30日，甲公司支付價(jià)款1000000元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購(gòu)入A公司2009年1月1日發(fā)行的5年期公司債券12500份，債券票面價(jià)值總額為1250000元，票面年利率為4.72%，本金和利息在債券到期時(shí)一次性償還。

2009年1月1日，購(gòu)入A公司債券內(nèi)含發(fā)行日到購(gòu)買日的利息=125萬(wàn)*4.72%*1/2=29500元借：持有至到期投資——成本1250000持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息29500貸：銀行存款1000000持有至到期投資——利息調(diào)整279500

345.1.3攤余成本與投資收益的確定

攤余成本的含義：攤余成本是指初始投資成本調(diào)整應(yīng)計(jì)利息、利息調(diào)整攤銷以及減值準(zhǔn)備以后的余額。持有至到期投資的攤余成本就是賬面價(jià)值2023/2/1持有至到期投資賬面價(jià)值=其“成本”借方余額＋“利息調(diào)整”借方余額（或者－“利息調(diào)整”貸方余額）＋“應(yīng)計(jì)利息”借方余額－減值準(zhǔn)備的余額賬面價(jià)值=？36投資收益的確定企業(yè)持有至到期的投資收益包括：⑴、票面利息收入⑵、利息調(diào)整的攤銷金額利息調(diào)整的攤銷方法：⑴、直線法⑵、實(shí)際利率法2023/2/11、按直線法攤銷利息調(diào)整直線法含義：直線法是將利息調(diào)整在債券存續(xù)期內(nèi)平均攤銷。特點(diǎn)：各期的攤銷額和投資收益固定不變；各期的投資收益率不同。38直線法下投資收益金額的確定：投資收益=？利息調(diào)整為貸差時(shí)：投資收益=票面利息＋利息調(diào)整貸差攤銷利息調(diào)整為借差時(shí)：投資收益=票面利息－利息調(diào)整借差攤銷直線法的優(yōu)點(diǎn)：采用直線法能夠簡(jiǎn)化計(jì)算工作直線法的缺點(diǎn)：一項(xiàng)投資業(yè)務(wù)中各期投資收益率不同，不能客觀反映各期的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)2023/2/139直線法下的賬務(wù)處理Ⅰ、采用直線法攤銷分期付息債券利息調(diào)整貸差時(shí)：（1）計(jì)提或收到利息時(shí)：借：應(yīng)收利息或銀行存款

貸：投資收益（票面利息）（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：持有至到期投資——利息調(diào)整

貸：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）2023/2/140例：甲公司于2010年1月1日以754302元的價(jià)格購(gòu)買了乙公司于當(dāng)日發(fā)行的總面值為800000元、票面利率為5%、5年期的債券作為持有至到期投資。債券利息在每年12月31日支付。甲公司還以銀行存款支付了購(gòu)買該債券發(fā)生的交易費(fèi)用12000元。假定甲公司購(gòu)買債券后采用直線法攤銷持有至到期投資的利息調(diào)整。2023/2/12010年1月1日購(gòu)買債券時(shí)：借：持有至到期投資——成本800000貸：持有至到期投資——利息調(diào)整33698

銀行存款76630242每年攤銷利息調(diào)整貸差甲公司每年12月31日的賬務(wù)處理:（1）收到利息借：銀行存款40000貸：投資收益40000（2）攤銷利息調(diào)整借:持有至到期投資—利息調(diào)整6739.6

貸:投資收益6739.6在直線法下，甲公司每年確認(rèn)的持有至到期投資的投資收益為:2023/2/143Ⅱ、采用直線法攤銷分期付息債券利息調(diào)整借差：（1）計(jì)提或收到利息時(shí)：借：應(yīng)收利息或銀行存款（票面利息）

貸：投資收益（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整2023/2/144例：甲公司于2010年1月1日以825617元的價(jià)格購(gòu)買了乙公司于當(dāng)日發(fā)行的面值為800000元、票面利率為5%、5年期的債券作為持有至到期投資債券利息在每年12月31日支付甲公司還以銀行存款支付了購(gòu)買該債券發(fā)生的交易費(fèi)用發(fā)生的交易費(fèi)用10000元。假定甲公司購(gòu)買債券后采用直線法攤銷持有至到期投資的利息調(diào)整。2023/2/12010年1月1日購(gòu)買債券時(shí)：借：持有至到期投資——成本800000持有至到期投資——利息調(diào)整35617貸：銀行存款83561746每年攤銷利息調(diào)整借差甲公司每年12月31日的賬務(wù)處理:在直線法下，甲公司每年確認(rèn)的持有至到期投資的投資收益為:2023/2/1（1）收到利息借：銀行存款40000貸：投資收益40000借：投資收益7123.4（2）攤銷利息調(diào)整貸：持有至到期投資—利息調(diào)整7123.447Ⅲ、采用直線法攤銷一次付息債券利息調(diào)整貸差：（1）確認(rèn)應(yīng)收利息時(shí)：借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

貸：投資收益（票面利息）（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：持有至到期投資——利息調(diào)整

貸：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）2023/2/148例：P公司于2010年1月1日以銀行存款737260元購(gòu)買了S公司于當(dāng)日發(fā)行的總面值為800000元、票面利率為5%、5年期的到期一次付息債券，作為持有至到期投資債券利息按單利計(jì)算，于債券到期時(shí)一次支付。P公司還以銀行存款支付了購(gòu)買該債券發(fā)生的交易費(fèi)用10000元。假定P公司購(gòu)買債券后采用直線法攤銷持有至到期投資的利息調(diào)整。2023/2/12010年1月1日購(gòu)買債券時(shí)：借：持有至到期投資——成本800000貸：持有至到期投資——利息調(diào)整52740銀行存款74726050每年攤銷利息調(diào)整貸差P公司每年12月31日的賬務(wù)處理:在直線法下，P公司每年確認(rèn)的持有至到期投資的投資收益為:2023/2/1（1）確認(rèn)應(yīng)收利息借:持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息40000貸：投資收益40000貸：投資收益10548（2）攤銷利息調(diào)整借：持有至到期投資—利息調(diào)整1054851Ⅳ、采用直線法攤銷一次付息債券利息調(diào)整借差：（1）確認(rèn)應(yīng)收利息時(shí)：借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

貸：投資收益（票面利息）（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整2023/2/1522、按實(shí)際利率法攤銷利息調(diào)整實(shí)際利率法含義：實(shí)際利率法是按照攤余成本和實(shí)際利率確認(rèn)投資收益，將票面利息收入與投資收益的差額作為利息調(diào)整的攤銷額。特點(diǎn)：各期的投資收益率保持不變；各期的投資收益不斷變化；各期攤銷額不斷變化。2023/2/1實(shí)際利率法的優(yōu)點(diǎn)：各期投資收益率相同，客觀反映各期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)實(shí)際利率法的缺點(diǎn)：計(jì)算工作較為復(fù)雜我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)采用實(shí)際利率法確認(rèn)投資收益和利息調(diào)整攤銷，并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)債券的攤余成本。54實(shí)際利率的確定（1）、分期付息情況下實(shí)際利率的確定：

初始投資成本=債券面值×（P/F,r,n）＋各期票面利息×（P/A,r,n）

（P/F,r,n）表示利率為r、期限為n年的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)

（P/A,r,n）表示利率為r、期限為n年的年金現(xiàn)值系數(shù)

采用插值法計(jì)算實(shí)際利率。2023/2/1“插值法”的原理：根據(jù)等比關(guān)系建立一個(gè)方程，然后解方程計(jì)算得出所要求的數(shù)據(jù)。假設(shè)與A1對(duì)應(yīng)的數(shù)據(jù)是B1，與A2對(duì)應(yīng)的數(shù)據(jù)是B2，A介于A1和A2之間，已知與A對(duì)應(yīng)的數(shù)據(jù)是B，則：A1-A

B1-B=A1-A2B1-B2例：2005年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。甲公司將其作為持有至到期投資進(jìn)行管理。

59×（P/A,r,5）＋1250×(P/F,r,5)=1000

當(dāng)r＝9%時(shí)，59×3.890+1250×0.650＝229.50+806.13＝1035.63>1000元當(dāng)r＝12%時(shí)，59×3.605+1250×0.507＝212.68+709.25＝921.93<1000元

利率現(xiàn)值9%1035.63

r1000

12%

921.93

9％-r

1035.63－1000＝9％-12％1035.63－921.93解之得，r=10%.58（2）一次付息情況下實(shí)際利率的確定：

初始投資成本=（債券面值＋各期票面利息）×（P/F,r,n）

采用插值法計(jì)算實(shí)際利率?；颍?/p>

2023/2/1例：假定2005年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，到期一次性支付本金和利息。甲公司將其作為持有至到期投資進(jìn)行管理。

1（59+59+59+59+59+1250）×=1000

（1+r）5

r=10%1545×0.621=959.45r=?=1000r=9%1545×0.650=1004.25r–10%1000-959.459%-10%=1004.25–959.45由此得出r=9.05%或者采用公式計(jì)算：計(jì)算得：r=9.05%62實(shí)際利率法下的賬務(wù)處理實(shí)際利率法下分期付息和到期一次性付息債券的賬務(wù)處理和直線法下相同但各賬戶的金額按實(shí)際利率法確定實(shí)際利率法下投資收益和利息調(diào)整攤銷額的確定：投資收益=攤余成本×實(shí)際利率利息調(diào)整借差攤銷=票面利息－投資收益利息調(diào)整貸差攤銷=投資收益－票面利息2023/2/163實(shí)際利率法下的賬務(wù)處理Ⅰ、采用實(shí)際利率法攤銷分期付息債券利息調(diào)整貸差時(shí)：（1）計(jì)提或收到利息時(shí)：借：應(yīng)收利息或銀行存款

貸：投資收益（票面利息）（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：持有至到期投資——利息調(diào)整

貸：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）2023/2/1或者將兩個(gè)會(huì)計(jì)分錄合并借：應(yīng)收利息或銀行存款持有至到期投資——利息調(diào)整貸：投資收益例1：2005年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入丙公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，每年12月31日支付當(dāng)年利息（即每年59元），本金最后一次支付。實(shí)際利率為10%，甲公司將其作為持有至到期投資進(jìn)行管理。

（1）2005年1月1日，購(gòu)入債券借：持有至到期投資——成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資——利息調(diào)整250

（2）2005年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=1250-250=1000元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1000×10%=100元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=100-1250×4.72%=41元借：銀行存款59

持有至到期投資——利息調(diào)整41

貸：投資收益100（3）2006年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=期初攤余成本+上期利息調(diào)整貸差攤銷額=1000+41=1041元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1041×10%=104.1元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=104.1-1250×4.72%=45.1元借：銀行存款59

持有至到期投資——利息調(diào)整45.1

貸：投資收益104.1（4）2007年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=期初攤余成本+上期利息調(diào)整貸差攤銷=1041+45.1=1086.1元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1086.1×10%=108.61元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=108.61-1250×4.72%=49.61元借：銀行存款59

持有至到期投資——利息調(diào)整49.61

貸：投資收益108.61（5）2008年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=期初攤余成本+上期利息調(diào)整貸差攤銷額=1086.1+49.61=1135.71元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1135.71×10%≈113.57元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=113.57-1250×4.72%=54.57元借：銀行存款59

持有至到期投資——利息調(diào)整54.57

貸：投資收益113.57（６）2009年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整最后一期應(yīng)先確定“利息調(diào)整”貸差攤銷額，再倒擠“投資收益”“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=250-41-45.1-49.61-54.57=59.72元投資收益=票面利息收入+利息調(diào)整貸差攤銷額=1250×4.72%+59.72=118.72元借：銀行存款59

持有至到期投資——利息調(diào)整59.72

貸：投資收益118.72年份票面利息（a）（按4.72%計(jì)算）投資收益（b）（按10%計(jì)算）利息調(diào)整貸差攤銷（c=b-a）利息調(diào)整貸差余額ee=期初e-c攤余成本（d=期初d+c）購(gòu)入時(shí)2501000200559100412091041200659104451641086200759109501141136200859113546011902009591196000利息調(diào)整貸差攤銷表（分期付息）=1250×4.72%=1000×10%=100-59=250-41=1000+41=1041×10%=104-59=209-45=1041+4572Ⅱ、采用實(shí)際利率法攤銷分期付息債券利息調(diào)整借差：（1）計(jì)提或收到利息時(shí)：借：應(yīng)收利息或銀行存款（票面利息）

貸：投資收益（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整2023/2/1或者將兩個(gè)會(huì)計(jì)分錄合并借：應(yīng)收利息或銀行存款貸：投資收益

持有至到期投資—利息調(diào)整例2：2007年1月3日，甲企業(yè)購(gòu)入乙企業(yè)2007年1月1日發(fā)行的5年期債券，票面利率為12%，債券面值1000元，企業(yè)按1050元的價(jià)格購(gòu)入80張，沒有發(fā)生其他費(fèi)用。該債券每年12月31日付息，本金到期一次性支付，實(shí)際利率為10.66%。要求：編制甲公司從2007年1月3日至2011年12月31日上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。2007年1月3日借：持有至到期投資——成本

80000

——利息調(diào)整4000貸：銀行存款

840002007年12月31日攤余成本=80000+4000=84000元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=84000×10.66%=8954.4元“持有至到期投資—利息調(diào)整”=80000×12%-8954.4=645.6元借：銀行存款

9600貸：投資收益

8954.4持有至到期投資—利息調(diào)整645.6

2008年12月31日應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（84000－645.6）×10.66%=8885.6元“持有至到期投資—利息調(diào)整”=80000×12%-8885.6=714.4元借：銀行存款

9600貸：投資收益

8885.6持有至到期投資——利息調(diào)整

714.42009年12月31日應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（84000－645.6－714.4）×10.66%=8809.4元“持有至到期投資—利息調(diào)整”=80000×12%-8809.4=790.6元借：銀行存款9600貸：投資收益

8809.4持有至到期投資——利息調(diào)整

790.6

2010年12月31日應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（84000－645.6－714.4－790.6）×10.66%=8725元“持有至到期投資—利息調(diào)整”=80000×12%-8725=875元借：銀行存款9600貸：投資收益

8725持有至到期投資——利息調(diào)整

875

2011年12月31日，最后一期先確定“利息調(diào)整”再倒擠“投資收益”“持有至到期投資——利息調(diào)整”=4000－645.6－714.4－790.6－875=974.4萬(wàn)元投資收益=80000×12%-974.4=8625.6萬(wàn)元借：銀行存款

9600貸：投資收益

8625.6持有至到期投資——利息調(diào)整

974.481Ⅲ、采用實(shí)際利率法攤銷一次付息債券利息調(diào)整貸差：（1）確認(rèn)應(yīng)收利息時(shí)：借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

貸：投資收益（票面利息）（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：持有至到期投資——利息調(diào)整

貸：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）2023/2/1或?qū)蓚€(gè)會(huì)計(jì)分錄合并借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息——利息調(diào)整

貸：投資收益例3：假定2005年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入丙公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，到期一次性支付本金和利息，實(shí)際利率為9.05%。甲公司將其作為持有至到期投資進(jìn)行管理。

（1）2005年1月1日，購(gòu)入債券時(shí)：借：持有至到期投資——成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資——利息調(diào)整250（2）2005年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=1250-250=1000元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1000×9.05%=90.5元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=90.5-1250×4.72%=31.5元借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息59——利息調(diào)整31.5

貸：投資收益90.5（3）2006年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=期初攤余成本+上期應(yīng)計(jì)利息+上期利息調(diào)整貸差攤銷額=1000+59+31.5=1090.5元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1090.5×9.05%≈

98.69元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=98.69-1250×4.72%=39.69元借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息59——利息調(diào)整39.69

貸：投資收益98.69（4）2007年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=期初攤余成本+上期應(yīng)計(jì)利息+上期利息調(diào)整貸差攤銷額=1090.5+59+39.69=1189.19元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1189.19×9.05%≈107.62元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=107.62-1250×4.72%=48.62元借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息59——利息調(diào)整48.62

貸：投資收益107.62（5）2008年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整攤余成本=期初攤余成本+上期應(yīng)計(jì)利息+上期利息調(diào)整貸差攤銷額=1189.19+59+48.62=1296.81元應(yīng)確認(rèn)的投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1296.81×9.05%≈117.36元“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=投資收益-票面利息收入=117.36-1250×4.72%=58.36元借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息59——利息調(diào)整58.36

貸：投資收益117.36（6）2009年12月31日，確認(rèn)投資收益、攤銷利息調(diào)整最后一期應(yīng)先確定“利息調(diào)整”貸差攤銷額，再倒擠“投資收益”“持有至到期投資—利息調(diào)整”貸差攤銷額=250-31.5-39.69-48.62-58.36=71.83元投資收益=票面利息收入+利息調(diào)整貸差攤銷額=1250×4.72%+71.83=130.83元借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息59——利息調(diào)整71.83

貸：投資收益130.83年份應(yīng)計(jì)利息（a）按4.72%計(jì)算投資收益（b）按9.05%計(jì)算利息調(diào)整貸差攤銷c=b-a利息調(diào)整貸差余額ee=期初e-c攤余成本d=期初d+a+c購(gòu)入時(shí)250100020055990.531.5218.51090.520065998.6939.69178.811189.19200759107.6248.62130.191296.81200859117.3658.3671.8314148371.8300利息調(diào)整貸差攤銷表（到期一次性付息）=1250×4.72%=1000×9.05%=90.5-59=250-31.5=1000+59+31.5=1090.5×9.05%=98.69-59=218.5-39.69=1090.5+59+39.6990Ⅳ、采用實(shí)際利率法攤銷一次付息債券利息調(diào)整借差：（1）確認(rèn)應(yīng)收利息時(shí)：借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

貸：投資收益（票面利息）（2）攤銷利息調(diào)整時(shí)：借：投資收益（利息調(diào)整貸差攤銷額）

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整2023/2/1或?qū)蓚€(gè)會(huì)計(jì)分錄合并借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

貸：投資收益

持有至到期投資——利息調(diào)整假設(shè)甲企業(yè)2011年1月1日購(gòu)入一批面值為1000萬(wàn)元，票面利率為5%（單利）的到期一次還本付息的企業(yè)債券。該債券發(fā)行日為2010年1月1日，到期日為2014年12月31日，共計(jì)5年。甲企業(yè)的購(gòu)入成本為1090萬(wàn)元，預(yù)計(jì)持有至債券到期，債券發(fā)行方無(wú)提前贖回債券的意向和計(jì)劃。該筆交易的實(shí)際利率經(jīng)計(jì)算約等于3.47%。購(gòu)入時(shí)：借：持有至到期投資—成本1000持有至到期投資—利息調(diào)整40持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息50貸：銀行存款10902011年年末投資收益=攤余成本×實(shí)際利率=1090×3.47%=37.82萬(wàn)元利息調(diào)整攤銷額=50-37.823=12.18萬(wàn)元借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息50

貸：投資收益37.82

持有至到期投資——利息調(diào)整12.182012年年末投資收益=（1090+50-12.177）×

3.47%=1127.82×

3.47%=39.14利息調(diào)整攤銷額=50-39.14=10.86借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息50

貸：投資收益39.14

持有至到期投資——利息調(diào)整10.862013年年末投資收益=（1127.82+50-10.86）×

3.47%=1166.96×

3.47%=40.49利息調(diào)整攤銷額=50-40.49=9.51借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息50

貸：投資收益40.49

持有至到期投資——利息調(diào)整9.512014年年末利息調(diào)整攤銷額=40-12.18-10.86-9.51=7.45投資收益=50-7.45=42.55借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息50

貸：投資收益42.55

持有至到期投資——利息調(diào)整7.45985.1.4持有至到期投資的到期兌現(xiàn)到期兌現(xiàn)是指到期收回投資在持有至到期投資到期時(shí)，利息調(diào)整金額已經(jīng)攤銷完畢“持有至到期投資”科目的余額均為債券面值和應(yīng)計(jì)利息。收回債券面值及利息時(shí)：借：銀行存款貸：持有至到期投資

2023/2/1例：2005年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。甲公司將其作為持有至到期投資進(jìn)行管理。年份票面利息（a）（按4.72%計(jì)算）投資收益（b）（按10%計(jì)算）利息調(diào)整貸差攤銷（c=b-a）利息調(diào)整貸差余額ee=期初e-c攤余成本（d=期初d+c）購(gòu)入時(shí)2501000200559100412091041200659104451641086200759109501141136200859113546011902009591196000利息調(diào)整貸差攤銷表（分期付息）=1250×4.72%=1000×10%=100-59=250-41=1000+41=1041×10%=104-59=209-45=1041+452009年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入

、收到本年票面利息和本金。借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整60

貸：投資收益119借：銀行存款1309

貸：應(yīng)收利息59

持有至到期投資----成本1250例：2005年1月1日，甲公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司當(dāng)日發(fā)行的5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，到期一次性支付本金和利息。甲公司將其作為持有至到期投資進(jìn)行管理。

年份應(yīng)計(jì)利息（a）按4.72%計(jì)算投資收益（b）按9.05%計(jì)算利息調(diào)整貸差攤銷c=b-a利息調(diào)整貸差余額ee=期初e-c攤余成本d=期初d+a+c購(gòu)入時(shí)250100020055990.531.5218.51090.520065998.6939.69178.811189.19200759107.6248.62130.191296.81200859117.3658.3671.8314148371.8300利息調(diào)整貸差攤銷表（到期一次性付息）=1250×4.72%=1000×9.05%=90.5-59=250-31.5=1000+59+31.5=1090.5×9.05%=98.69-59=218.5-39.69=1090.5+59+39.692009年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入

、收到本金和名義利息：借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息59——利息調(diào)整71.83

貸：投資收益130.83借：銀行存款1545

貸：持有至到期投資——成本1250——應(yīng)計(jì)利息2951055.1.5持有至到期投資的減值

資產(chǎn)減值是指可收回金額低于其賬面價(jià)值企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。2023/2/1持有至到期投資發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該持有至到期投資的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。借:資產(chǎn)減值損失貸:持有至到期投資減值準(zhǔn)備資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是指按照預(yù)計(jì)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中以及最終處置時(shí)所產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后的金額預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)按照該持有至到期投資初始確定的實(shí)際利率折現(xiàn)計(jì)算。108持有至到期投資確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值得以恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。借:持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸:資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該持有至到期投資在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。2023/2/12009年1月1日，甲公司支付價(jià)款100萬(wàn)元（含交易費(fèi)用）從上海證券交易所購(gòu)入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12500份，面值125萬(wàn)元，票面利率4.72%，于年末支付本年利息（即每年125×4.72%＝5.9萬(wàn)元），本金最后一次償還。甲公司劃分為持有至到期投資。計(jì)算實(shí)際利率10%.（1）2009年1月1日，購(gòu)入債券

借：持有至到期投資—成本

1250000

貸：銀行存款

1000000

持有至到期投資—利息調(diào)整

250000

（2）2009年12月31日，確認(rèn)投資收益投資收益=1000000×10%=100000借