企業(yè)納稅籌劃

企業(yè)納稅籌劃凡事預則立，不預則廢君子懷刑，小人懷土國課早完，即囊橐無余，自得至樂。企業(yè)納稅籌劃課時安排

學時章節(jié)面授學時課后案例第一章稅收籌劃基本原理21第二章流轉(zhuǎn)稅籌劃3第三章所得稅籌劃31第四章企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動稅收籌劃42第五章企業(yè)投融資活動稅收籌劃42第六章企業(yè)重組稅收籌劃41第七章國際稅收籌劃41合計248企業(yè)稅收籌劃的學習方法1、做好預習，熟悉每章的稅收政策，為籌劃學習打好政策基礎(chǔ)；2、課堂上認真聽講，做好筆記，重點學習籌劃方法及思路；3、獨立完成課后的案例分析，提高綜合應用能力；4、結(jié)合企業(yè)納稅實踐，認真反思稅收籌劃的切入點和優(yōu)化路徑（該部分內(nèi)容也可通過綜合案例分析替代）第一章稅收籌劃基本原理學習目標：

學完本章，您應該能夠：1.熟悉稅收籌劃的定義及特征。2.掌握稅收籌劃存在的因素。3.熟悉稅收籌劃的類型。4.熟悉稅收籌劃與避稅的關(guān)系5.掌握稅收籌劃的原則6.掌握稅收籌劃的方法和程序荷蘭國際財政文獻局（IBFD）在其編著的《國際稅收辭匯》中指出：稅收籌劃是指納稅人通過經(jīng)營活動或個人事務活動的安排，實現(xiàn)繳納最低的稅收。印度稅務專家N·J·雅薩斯威在《個人投資和稅收籌劃》一書中稱，“稅收籌劃是納稅人通過財務活動的安排，以充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而獲得最大的稅收利益”。美國南加州大學的W·B·梅格斯博士在與R·F·梅格斯合著的《會計學》中寫道:人們合理又合法地安排自己的經(jīng)營活動，使之繳納可能最低的稅收，他們使用的方法可稱之為稅收籌劃……少交稅和遞延交納稅收是稅收籌劃的目標所在；在納稅發(fā)生之前，有系統(tǒng)地對企業(yè)經(jīng)營或投資行為做出事先安排，以達到盡量地少繳所得稅，這個過程就是稅收籌劃”。1.1稅收籌劃的定義地大會計學院5由唐騰翔、唐向編著的《稅收籌劃》一書認為，”稅收籌劃是指在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資理財活動的事先籌劃和安排，盡可能地取得節(jié)稅（TaxSaving）的稅收利益”。我們的觀點：稅收籌劃是指稅收征納主體雙方運用稅收這一特定的經(jīng)濟行為及其政策或法律規(guī)范，對其預期的目標進行事先策劃和安排，確定其最佳實施方案，為自身謀取最大效益的活動過程。1.1稅收籌劃的定義地大會計學院61.2企業(yè)稅收籌劃的特征超前性：通過對公司經(jīng)營活動或個人事務的事先規(guī)劃和安排，達到減輕稅負的目的技能性（納稅人進行稅收籌劃的核心是對稅收法規(guī)的精神進行挖掘，充分利用稅法的傾向性和稅法中未及深思的盲點。美國南加州大學的W·B梅格斯博士所言：“為企業(yè)提供詳盡的稅務籌劃，可成為一種謀生的職業(yè)”）合法性：遵守或者說至少不違反現(xiàn)行稅收法律規(guī)范綜合性：企業(yè)價值、隱性稅收、非稅成本1.2.1稅收籌劃的綜合性一是不能僅僅著眼于某個別稅種稅負的高低，對于一個納稅主體，可能存在一種稅少繳了，另一種稅就有可能多繳，整體稅負不一定減輕；二是稅收籌劃支出最小化的方案不一定等于收益最大化。要堅持有效稅收籌劃觀點。1.2.1稅收籌劃的綜合性【例1-1】某公司需籌資500萬元資金用于生產(chǎn)經(jīng)營，有兩種方案可供選擇，發(fā)行股票或企業(yè)債券，假設債券年利率為8%，股息支付率為6%，均約定每年計付息一次。企業(yè)息稅前所得為600萬元，企業(yè)所得稅稅率為25%。采用發(fā)行債券方式：企業(yè)的凈收益＝600－500×8%－（600－500×8%）×25%＝420（萬元）采用發(fā)行股票方式：企業(yè)的凈收益＝600－600×25%－（600－600×25%）×6%＝423（萬元）可見，發(fā)債雖可在稅前扣除利息費用40萬元，少繳納企業(yè)所得稅10萬元，但最終公司股東卻少取得凈收益423－420＝3（萬元）。納稅最小化（taxminimization），指根據(jù)稅法規(guī)定計算出的應納稅收的最小化。它的判定必須明確兩點：一是納稅主體，二是納稅期間。有效稅收籌劃理論(EffectiveTaxPlanningTheory)，以“稅后收益最大化”為目標，在實施“稅后收益最大化”這一決策準則時考慮稅收的作用。有效稅收籌劃并不必然帶來納稅最小化的結(jié)果。ETR=總稅收費用/利潤

1.2.2納稅最小化與稅收籌劃地大會計學院101.2.3現(xiàn)金流最大化與稅收籌劃企業(yè)價值訴求是多維度，不同企業(yè)七價值訴求不同，位于不同發(fā)展階段的同一企業(yè)其價值訴求也呈現(xiàn)生命周期的階段性特征?，F(xiàn)金流最大化和利潤最大化，都是企業(yè)價值最大化的實現(xiàn)途徑。稅收籌劃的開展，從企業(yè)價值最大化目標，納稅最小化的方法，如果不能實現(xiàn)現(xiàn)金流最大化或利潤最大化，都將有悖于價值最大化邏輯。實際工作中，應該基于不同的價值訴求，進行納稅籌劃方法的抉擇。顯性稅收（explicittax）：指通常意義上由稅務機關(guān)等按稅法規(guī)定征收的稅收。隱性稅收（implicittax）：被定義為同等風險的兩種資產(chǎn)稅前投資回報率的差額。納稅人通過稅收籌劃減輕的稅收負擔不僅包括顯性稅收，同時也包括隱性稅收?？偠愂眨@性稅收＋隱性稅收）的降低才是理想的。

1.2.4稅收籌劃的非稅收成本地大會計學院121.2.5隱性稅收與稅收套利

稅收套利，指在總凈投資為0的前提下，通過一種資產(chǎn)的買進和另一種資產(chǎn)的賣出獲得稅收上的好處。

稅收套利通常有兩種形式：買進一般性投資賣出另一種有稅收優(yōu)惠的投資買進有稅收優(yōu)惠的投資賣出另一種一般性的投資地大會計學院132.稅收籌劃產(chǎn)生與存在因素2.1籌劃存在的因素稅收及稅收職能作用的存在稅收制度存在缺陷稅收制度博弈的存在2.2稅法的主要缺陷2.2稅法的主要缺陷“知識有限”和“理性有限”——稅收法律缺陷稅法缺陷——稅收籌劃空間之一稅法在國際間的差異國內(nèi)稅法缺陷2.2.1納稅人存在籌劃選擇性稅收管轄權(quán)的區(qū)別：屬地原則——所的來源地屬人原則——居住地、居住時間、注冊地、實際管理機構(gòu)所在地、總部所在地稅種納稅人的選擇2.2.2稅基存在籌劃調(diào)整性應納稅額決定因素：稅基的寬窄和稅率的高低。稅基在計算應納稅額的時候表現(xiàn)為計稅依據(jù)。對于流轉(zhuǎn)稅，計稅依據(jù)為其全部收入額或營業(yè)額，典型的流轉(zhuǎn)稅如營業(yè)稅不能扣除任何費用。納稅人在其實際取得收入的時間上可以籌劃，減少當期的計稅基數(shù)，從而降低應納稅額。對于所得稅而言，計稅依據(jù)是一個納稅年度的收入總額扣除成本、費用、銷售稅金和損失后的余額，成本、費用的提取在很大程度上建立在假設基礎(chǔ)之上。依據(jù)會計謹慎性原則，在稅法、法律允許的范圍內(nèi)，盡量增大成本、費用，計稅金額自然減少，從而也就可以達到少繳稅款或者實現(xiàn)本期少繳稅款的目的，即使后期繳足稅款，也可占用一筆“無息貸款”。2.2.2稅基存在籌劃調(diào)整性【例1-2】某人員服務公司，有職工500余人，專門為各單位提供人力資源和勞務服務，包括辦公室文秘人員、技術(shù)人員、各種服務人員等。人員服務公司為了更好地控制其員工和經(jīng)營利潤，在勞務輸出時，往往與用人單位簽訂合同規(guī)定：“用人單位向派出人員的服務公司支付所有費用，而所有的被派出人員的工資、福利均由人員服務公司支付，即被派出人員和用人單位不發(fā)生貨幣的收付關(guān)系?！奔俣衬耆藛T服務公司向外派出服務人員450人，每人月薪3000元，實際支付派出人員月工資2100元。人員服務公司當年取得的營業(yè)額和應繳納的增值稅（無留抵增值稅）為：應稅營業(yè)額＝450×3000×12÷（1+6%）＝1528.3（萬元）應繳納增值稅＝1528.3×6%＝91.5（萬元）2.2.2稅基存在籌劃調(diào)整性我們換一種支付報酬的方式，如各用人單位每月直接支付工資2100給派出人員，另900元以中介服務費的形式支付給人員服務公司。這樣，人員服務公司、派出人員和用人單位各方都沒有誰多付錢，也沒有誰少收錢，但人員服務公司繳納的增值稅卻下降了很多。取得的營業(yè)額和應繳納的增值稅稅為：應稅營業(yè)額＝450×900×12÷（1+5%）＝462.86（萬元）應繳納增值稅＝462.86×5%＝23.14（萬元）這樣，通過合法手段改變經(jīng)營方式和報酬支付方式就降低了稅基，達到少繳稅款的目的，少繳納增值稅68.36萬元（91.5－23.14）。2.2.3稅率高低存在籌劃的可能性【例1-3】某資深足球記者3個月可得到120萬元，月收入為40萬元，應納個人所得稅多少？按照收入來源，該先生納稅涉及個人所得稅中的三個項目：工資、薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得。在現(xiàn)行規(guī)定下，三個項目的稅率各不相同，納稅金額也有相當大的差別。納稅籌劃如下：方案一：按工資薪金所得繳納個人所得稅。把該記者作為報社的職工對待，收入性質(zhì)屬于工資、薪金所得，應繳個人所得稅的金額是：（1）每個月應納稅額＝（400000－3500）×45％-13505＝164920（元）（2）三個月共應納稅額＝164920×3＝494760（元）（3）個人可支配金額＝1200000-494760＝705240（元）合同上的120萬元按工資、薪金繳納個人所得稅款以后，只剩下70.524萬元。2.2.3稅率高低存在籌劃的可能性方案二：按勞務報酬所得繳納個人所得稅。把該記者作為自由職業(yè)者對待，為報社聘任的特約撰稿人，每月支付勞務費包干，該項收入按勞務報酬繳納個人所得稅的金額是：（1）每個月應繳納個人所得稅＝400000×（1-20%）×40％-7000＝121000（元）（2）三個月共繳納個人所得稅=121000×3＝363000（元）（3）個人可支配金額＝1200000-363000＝837000（元）合同上的120萬元按勞務報酬繳納個人所得稅款以后，剩下83.7萬元。2.2.3稅率高低存在籌劃的可能性方案三：按稿酬所得繳納個人所得稅?！扼w壇周報》聘用該先生的目的是利用他的文筆為報社撰稿，120萬元的報酬可全部按稿酬的形式支付。稿酬所得應繳納的個人所得稅金額是：（1）每個月應繳納個人所得稅＝400000×（1－20%）×20％×（1－30%）＝44800（元）（2）三個月共繳納個人所得稅＝44800×3＝134400（元）（3）個人可支配金額＝1200000－134400＝1065600（元）合同上的120萬元按照稿酬所得繳納個人所得稅款以后，還剩下106.56萬多元。2.2.5不同稅收待遇存在籌劃變通性【例1-4】某企業(yè)按15％的年利率向職工王某集資100000元，本年應支付利息15000元，應代扣個人所得稅3000元。假定職工王某的月工資為2500元（按現(xiàn)行規(guī)定每月扣除工資費用標準3500元）。在這種情況下，企業(yè)財務人員就會建議公司負責人，將集資利率降為5％，全年支付利息5000元，剩余l(xiāng)0000元利息采取增加職工工資的方法解決。3.稅收籌劃類型3.1以籌劃主體為標準，可分為政府稅收籌劃和納稅人稅收籌劃3.2以籌劃地域范圍為標準，可分為國內(nèi)稅收籌劃和國際稅收籌劃3.3以籌劃方法為標準，可分為個別稅收籌劃和綜合稅收籌劃3.4以籌劃效果為標準，可分為直接稅收籌劃和間接稅收籌劃3.2.1國內(nèi)稅收籌劃3.2.1.1利用本國稅法的差異3.2.1.2利用稅法缺陷實施稅收籌劃3.2.1.1利用本國稅法的差異利用地區(qū)稅負差異利用行業(yè)稅負差異利用不同經(jīng)濟性質(zhì)企業(yè)稅負的差異利用納稅環(huán)節(jié)的不同規(guī)定利用特定企業(yè)的稅收優(yōu)惠（納稅主體）3.2.1.2利用稅法缺陷實施稅收籌劃利用稅法中存在的選擇性條文實施籌劃。即稅法對同一征稅對象同時作了幾項單列而又不同的規(guī)定，納稅人選擇任一項規(guī)定都不違法。企業(yè)利用其選擇性，通過精心測算選擇低稅的方式，就可達到避稅的目的?，F(xiàn)行稅法中房產(chǎn)稅的納稅方法有兩種：一是按房屋的折余價值以1.2%的稅率計征，或按房屋租金的12%計征，但因沒有明確規(guī)定相應的限定條件，再加上審批和管理制度中的漏洞，遂使納稅人通過選擇性方案實現(xiàn)納稅籌劃成為可能。利用稅法條文過于具體實施納稅籌劃。因為任何具體的東西都不可能包羅萬象，很可能越具體的法律規(guī)定越隱含著缺陷。比如，個人所得稅采用列舉法列舉了應稅所得項目，但這些項目不可能把所有形式都概括進去，而且各個項目有時難以區(qū)分得特別清楚，所以納稅人就可利用不同項目不同的稅率，選擇對己有利的納稅項目，降低納稅金額。利用稅法條文不確定實施納稅籌劃。3.2.2國際稅收籌劃是指稅收主體為了使自己在全球的稅收負擔最小化或獲取的利益最大化而進行的合法的稅收策劃活動。國際稅收籌劃的主體主要是跨國納稅人，但有時也包括一國政府?？鐕{稅人在國際稅收的大環(huán)境下，利用各國稅收法規(guī)的差異和國際稅收協(xié)定的不足，尋找合法的方法來減輕稅收負擔，實現(xiàn)其稅收總支出最小化。這些稅收包括跨國納稅人經(jīng)營活動的所在國的當?shù)囟愂?，以及本國的所得稅?.3個別稅收籌劃和綜合稅收籌劃

3.3.1個別稅收籌劃3.3.2綜合稅收籌劃

3.3.1個別稅收籌劃個別稅收籌劃亦稱特別稅收籌劃，是指籌劃主體僅針對特定的稅收政策或個別的稅務事件實施的稅收策劃活動。個別稅收籌劃可能是預期的，也可能是突現(xiàn)的；對納稅人而言，個別稅收籌劃的特別稅務事件主要是指企業(yè)合并、企業(yè)分立、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、債務重組、個人財產(chǎn)捐贈、個人財產(chǎn)遺贈等。3.3.2綜合稅收籌劃綜合稅收籌劃亦稱一般稅收籌劃，是指籌劃主體為了長期獲取利益最大化的目標而實施的一系列稅收籌劃活動。綜合稅收籌劃的特點是具有縱向綜合和橫向綜合?？v向綜合的籌劃，其結(jié)果在短期內(nèi)不但沒有明顯的收益，還可能產(chǎn)生損失。對納稅人而言，實施稅收的綜合籌劃主要是從經(jīng)營的最終目標來考核，有時也從本單位稅收支出總量來考慮。納稅人進行的稅收綜合籌劃，往往表現(xiàn)在多個稅種之間，也稱為橫向綜合籌劃。3.4直接和間接籌劃3.4.1直接稅收籌劃3.4.2間接稅收籌劃3.4.1直接稅收籌劃直接稅收籌劃亦稱絕對節(jié)稅，是指直接使納稅絕對總額減少。絕對節(jié)稅的原理較為簡單：在各種可供選擇的納稅方案中，選擇繳納稅收最少的方案。3.4.1直接稅收籌劃【例1-5】某國一位老人有財產(chǎn)1000萬元，他有一個兒子，一個孫子，并且都已經(jīng)很富有。這個國家的遺產(chǎn)稅稅率為40%。如果這位老人先將財產(chǎn)遺贈給兒子，兒子繼承財產(chǎn)后既沒有減少也沒有增加其財產(chǎn)的價值，然后再遺贈給老人的孫子。那么在不進行稅收籌劃的情況下，這位老人的財產(chǎn)所負擔的遺產(chǎn)稅如下：1000×40%＋600×40%＝640（萬元）如果其他情況如上所述不變，但考慮到兒子已經(jīng)很富有，這位老人將其財產(chǎn)直接遺贈給孫子，那么這位老人的財產(chǎn)可以減少一次納稅環(huán)節(jié)，其納稅額為：1000×40%＝400（萬元）少繳納稅收：640－400＝240（萬元）3.4.2間接稅收籌劃間接稅收籌劃亦稱相對節(jié)稅，是指一定時期的納稅總額并沒有減少，但由于稅收籌劃方案實施的原因而增加收益，或因各個納稅期納稅額的變化而增加了收益，從而相當于沖減了稅收，使納稅總額相對減少。從表現(xiàn)形式上看，相對節(jié)稅主要是考慮了貨幣的時間價值。3.4.2間接稅收籌劃【例1-6】某公司的年度目標投資收益率為10%，在一定時期所取得的稅前所得相同。如果稅法允許這個公司某筆費用可以選擇三種方法扣除：分期平均扣除法、余額遞減扣除法、一次性扣除法。假定第一種情況：公司第1、2、3年都交納所得稅500萬元；第二種情況：第1年交納稅款為0，第2年交納稅款500萬元，第3年交納稅款1000萬元；第三種情況：第1、2年交納稅款為0，第3年交納1500萬元。三種情況比較如下：（1）3年的預計稅收總額為：第一種情況：500＋500＋500＝1500（萬元）第二種情況：0＋500＋1000＝1500（萬元）第三種情況：0＋0＋1500＝1500（萬元）3.4.2間接稅收籌劃（2）把預期稅收按目標投資收益率折算成現(xiàn)值：第一種情況：500＋500×0.9091＋500×0.8264＝1367.75(萬元)第二種情況:0＋500×0.9091＋1000×0.8264＝1280.95(萬元)第三種情況：0＋0＋1500×0.8264＝1239.6(萬元)

從上面的計算我們可以看出，盡管三種情況中這個公司一定時期內(nèi)的納稅絕對總額都是1500萬元，但由于貨幣的時間價值，第二種情況和第三種情況就如同取得一筆無息貸款，可以使納稅人在本期有更多的資金用于投資，將來獲得更大的投資收益，相對節(jié)減了稅收，所以要選擇第二種情況和第三種情況。而在第二種情況和第三種情況中，又應該選擇第三種情況，因它比第二種情況能相對取得更多的收益。4.稅收籌劃原則4.1

依法籌劃原則4.2效益最大化原則4.3及時性原則4.1

依法籌劃原則依法籌劃原則是指應在稅收法律規(guī)定的范圍內(nèi)實施稅收籌劃活動，籌劃行為不能違反稅收法律的規(guī)定。稅收法定主義原則的實質(zhì)與內(nèi)容原則實質(zhì)為了保證納稅人的財產(chǎn)權(quán)免遭非法侵害，避免征稅機關(guān)任意執(zhí)法，必須要求稅收嚴格依法課征。原則內(nèi)容：課稅要素法定課稅要素明確課稅程序合法4.2效益最大化原則政府在制定稅收政策和設計稅收法律制度之前就必須考慮效益最大化的問題，制度的安排和選擇在什么方案下才能達到如此效果納稅人采用什么樣的經(jīng)營方案既不違法又能效益最大化。效益最大化原則要從整體或綜合方面來評價，不能單一地考慮某一方面的問題。納稅人進行稅收籌劃的根本目的不能僅僅停留在節(jié)約稅收支出這一點上，而是要通過節(jié)約稅收達到增加收益，從而有助于企業(yè)發(fā)展的最終目的。綜合衡量稅收籌劃方案，協(xié)調(diào)稅收與非稅收因素，處理好局部利益與整體利益的關(guān)系，就成為稅收籌劃方案設計的核心問題。4.2效益最大化原則要用長遠的眼光來選擇稅收籌劃方案開展稅收籌劃，在追求納稅人稅后利益最大化的同時，還必須注意稅收籌劃的穩(wěn)健性原則。一般來說，稅收籌劃收益與稅制變化風險、市場風險、利率風險、債務風險、匯率風險、通貨膨脹風險等是緊密聯(lián)系在一起的。納稅人應考慮其所處的外部環(huán)境條件的變化、未來經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展趨勢、國家政策的變動情況、稅法的可能變動趨勢等因素對企業(yè)經(jīng)營活動的影響，綜合衡量稅收籌劃方案，要盡量使風險最小化，要在收益與風險之間進行必要的權(quán)衡，保證能夠真正取得實質(zhì)上的利益。

4.3及時性原則及時性原則，是指稅收籌劃要與現(xiàn)時的政策相結(jié)合，以最新的信息作為籌劃依據(jù)，否則就失去了進行稅收籌劃的意義。要把握針對性是指在具體籌劃運作時，要針對企業(yè)不同的生產(chǎn)經(jīng)營情況，開展有的放矢的籌劃，根據(jù)國家對不同地區(qū)、不同行業(yè)、不同部門、不同規(guī)模企業(yè)所實行的不盡相同的稅收政策，尋找適合自身發(fā)展的切入點，制訂與自身相適應的籌劃方案。要把握時限性5.稅收籌劃方法和程序5.1稅收籌劃方法5.2稅收籌劃程序5.1稅收籌劃方法5.1.1納稅人籌劃法5.1.2稅率籌劃法5.1.3稅基籌劃法5.1.4稅收優(yōu)惠籌劃法5.1.5不同經(jīng)濟業(yè)務稅負結(jié)構(gòu)籌劃法5.1.6國際稅收管轄權(quán)籌劃法5.1.7不同國家或地區(qū)稅負狀況籌劃法5.1.8轉(zhuǎn)讓定價籌劃法5.1.9納稅申報活動中的籌劃法5.1.10避免稅收違法行為籌劃法5.1.1納稅人籌劃法有些稅種對納稅人的界定有一定差異，規(guī)定在一定條件下對某些有同樣行為的主體不納入征稅范圍。對納稅人進行籌劃，在一定條件下可以避免成為納稅人，免除納稅義務。但是，避免成為納稅人不一定就能實現(xiàn)稅后利益最大化。5.1.2稅率籌劃法比例稅率的籌劃很多稅種對不同征稅對象實行不同稅率，分析其差距的原因及對稅后利益的影響，可以尋求實現(xiàn)稅后利益最大化的最低稅負點或最佳稅負點。累進稅率的籌劃籌劃累進稅率的主要目標是防止稅率攀升。適用超額累進稅率的納稅人對防止稅率攀升的欲望程度較弱，適用全額累進稅率的納稅人對防止稅率攀升的欲望程度較強。5.1.3稅基籌劃法對稅基進行籌劃既可以實現(xiàn)稅基的最小化，也可以通過對稅基實現(xiàn)時間的安排，即在遞延納稅、適用稅率、減免稅等方面獲取稅收利益。稅基遞延實現(xiàn)稅基總量不變，稅基合法遞延實現(xiàn)，在一般情況下可遞延納稅，等于取得了資金的時間價值，取得了無息貸款，節(jié)約了融資成本；在通貨膨脹情況下，稅基遞延等于降低了實際應納稅額；在適用累進稅率的情況下，有時可以防止稅率的攀升。但是，與稅基均衡實現(xiàn)和稅基即期實現(xiàn)相比較，稅基遞延實現(xiàn)有時也會造成多納稅。5.1.3稅基籌劃法稅基均衡實現(xiàn)稅基總量不變，稅基在各納稅期之間均衡實現(xiàn)，在有免征額或稅前扣除定額的情況下，可實現(xiàn)免征額或者稅前扣除的最大化；在適用累進稅率的情況下，可實現(xiàn)邊際稅率的最小化。與稅基遞延實現(xiàn)和稅基即期實現(xiàn)相比較，稅基均衡實現(xiàn)有時也會導致稅后利益的減少。稅基即期實現(xiàn)稅基總量不變，稅基合法提前實現(xiàn)，在減免稅期間，可以實現(xiàn)減免稅的最大化。但是，與稅基遞延實現(xiàn)和稅基均衡實現(xiàn)相比較，稅基即期實現(xiàn)有時也會造成稅后利益的減少。5.1.5不同經(jīng)濟業(yè)務稅負結(jié)構(gòu)籌劃法納稅人不同的經(jīng)濟業(yè)務往往繳納不同的稅種，形成不同的稅負結(jié)構(gòu)，進而影響納稅人稅負的高低。對稅負結(jié)構(gòu)進行籌劃，有利于實現(xiàn)稅后利益的最大化。一般情況下，應當將繳納稅種少、總體稅負最低的經(jīng)營業(yè)務作為稅收籌劃的具體目標。例如，代銷與經(jīng)銷業(yè)務的稅負結(jié)構(gòu)不同，財產(chǎn)自用與對外出租的稅負結(jié)構(gòu)不同，從不同的納稅人購進貨物稅負結(jié)構(gòu)不同，將財產(chǎn)銷售后對外投資與直接對外投資的稅負結(jié)構(gòu)不同，這些都會影響稅后利益，都應當進行籌劃。5.1.6國際稅收管轄權(quán)籌劃法避免雙重征稅籌劃在國際稅收管轄中，多數(shù)國家奉行屬地和屬人雙重稅收管轄權(quán)原則，同時，為了解決重復征稅問題，又通過國際稅收協(xié)定或者單方面規(guī)定，采取了避免雙重征稅的措施。但是，各國在避免雙重征稅方面也存在一定的差異，對稅收管轄權(quán)進行籌劃，有利于實現(xiàn)稅后利益的最大化?？鐕{稅人籌劃各國對跨國納稅人中的居民一般規(guī)定其承擔無限納稅義務，對非居民規(guī)定其承擔有限納稅義務。但是，對非居民納稅人的認定存在較大的差異，有的國家以超過一定的居住時間為標準，如以三個月、半年、一年為標準，也有的國家規(guī)定以是否有永久性住宅為標準。所以跨國納稅人在一國居住的時間或是否有永久性住宅，就成為稅收籌劃的內(nèi)容之一。5.1.7不同國家或地區(qū)稅負狀況籌劃法對不同國家或地區(qū)的稅負狀況進行籌劃，研究分析稅負的差異所在，有利于實現(xiàn)稅后利益最大化的目標。尤其是在各國經(jīng)濟日益國際化的情況下，對不同國家或地區(qū)的稅負狀況進行籌劃，是所有跨國公司稅收籌劃的主要內(nèi)容。5.1.8轉(zhuǎn)讓定價籌劃法轉(zhuǎn)讓定價亦稱轉(zhuǎn)讓價格、價格轉(zhuǎn)讓，它是指兩個或兩個以上有經(jīng)濟利益聯(lián)系的經(jīng)濟實體，為共同獲取更多利潤和更多地滿足經(jīng)濟利益的需要，以內(nèi)部價格進行的銷售（轉(zhuǎn)讓）活動。這是避稅實踐中最基本的方法。5.1.8轉(zhuǎn)讓定價籌劃法轉(zhuǎn)讓定價的具體運用：（1）避稅或者拖延繳納所得稅轉(zhuǎn)讓定價可以使轉(zhuǎn)出方與接受方的實際稅負趨小，乃至消失。它適于規(guī)定起征點的超額累進所得稅稅率的情況。（2）減少從價計征的關(guān)稅利用有經(jīng)濟聯(lián)系的企業(yè)發(fā)生進出口業(yè)務，通過拆裝、分包、增減批量等方式，可以使納稅額減少。5.1.8轉(zhuǎn)讓定價籌劃法（3）集團公司（尤其是跨國集團公司）通過轉(zhuǎn)讓定價實現(xiàn)稅負最輕利用高稅區(qū)與低稅區(qū)的稅收差別，使高稅區(qū)成本提高，利潤減少，而使低稅區(qū)相反，就能確保集團公司整體稅負最輕。5.1.8轉(zhuǎn)讓定價籌劃法（4）在一定條件下可以逃避外匯管制不少國家的外匯管制較嚴，轉(zhuǎn)讓定價如果在實行不同外匯管制辦法的國家進行，就會使外匯管制失效或減效。轉(zhuǎn)讓定價可以起到貨幣轉(zhuǎn)讓的效果，如果甲國外匯管制很嚴，乙國外匯管制較松，甚至不管制，那么在甲國的企業(yè)向在乙國的企業(yè)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品或勞務時，就可以起到逃避甲國外匯管制的作用。（5）有助于減輕、消除風險轉(zhuǎn)讓定價不僅可以使有經(jīng)濟利益關(guān)系的企業(yè)互相受益，風險也會隨利益的均攤而降低，從而增強其競爭實力。5.1.9納稅申報活動中的籌劃法（1）應納稅種選擇法幾乎所有國家都實行多種稅復合稅制，各稅種之間由于一些立法技術(shù)上的原因，存在開展稅收籌劃的可能。如發(fā)生增值稅與營業(yè)稅的混合銷售或兼營業(yè)務，在現(xiàn)行稅法規(guī)定的基礎(chǔ)上，企業(yè)通過合理安排，可以繳納增值稅或營業(yè)稅，也可以分別繳納兩種稅。（2）納稅主體選擇法稅法中對納稅主體定義了不同等級，不同等級所要繳納的稅種、稅率、稅基有所不同，這就使企業(yè)有機會選擇自己所處的等級并進行相應的稅收籌劃。5.1.9納稅申報活動中的籌劃法（3）稅目、稅率選擇法主要是指在實行差別較大的比例稅率或累進稅率的條件下，盡量滿足稅法規(guī)定的條件，選擇適用相對較低的稅目、稅率。（4）納稅地點選擇法盡管在一般情況下，稅法對納稅地點都有明確的規(guī)定，但由于國家之間或地區(qū)之間的稅收負擔通常存在較大的差異，故企業(yè)可以結(jié)合投資地點選擇或創(chuàng)造滿足稅法的條件，從而選擇有利的納稅地點。在這一領(lǐng)域的稅收籌劃方法還包括對納稅方式和納稅時間的選擇。5.1.10避免稅收違法行為籌劃法由于稅法對依法納稅以及稅收違法行為的認定有許多條件，如果不能全面掌握和準確理解這些條件，就會導致非故意的稅收違法，進而造成補稅、罰款的有形損失和判刑、公示的無形損失。避免因稅收違法而造成的損失，也應當是稅收籌劃的重要內(nèi)容。為避免稅收違法行為而進行稅收籌劃，應當研究各種納稅義務履行的具體條件、稅收違法行為及其具體認定條件、各種稅收違法行為應承擔的法律責任、各種稅收違法行為對納稅人稅后利益的影響。5.2稅收籌劃步驟熟知稅法，歸納相關(guān)規(guī)定確立節(jié)稅目標，確定備選方案建立數(shù)學模型，進行模擬決策（測算）根據(jù)稅后凈回報，排列選擇方案選擇最佳方案付諸實踐，信息反饋

偷稅：又稱稅收欺詐（taxfraud），指的是以非法手段（unlawfulmeans）逃避稅收負擔，即納稅人繳納的稅少于他按規(guī)定應納的稅收。

偷稅與稅收籌劃的區(qū)別表現(xiàn)在：

6.1稅收籌劃與偷稅區(qū)別

合法或者至少非違法偷稅稅收籌劃非法性欺詐性事前籌劃性

避稅：指納稅人采取利用某種法律上的漏洞或含糊之處的方式來安排自己的事務，以減少其應承擔的納稅數(shù)額。6.2稅收籌劃與避稅的區(qū)別

避稅與稅收籌劃的聯(lián)系與區(qū)別1.兩者具有相同的特征，即合法性、事前籌劃性和相同的目的性；2.避稅是稅收籌劃的一個子集，是其中不符合立法精神的行為；聯(lián)系區(qū)別避稅由于不符合政府的立法意圖，因而具有相當大的風險，避稅不是稅收籌劃的首選。

節(jié)稅（taxsaving）：亦稱稅收節(jié)減，是指以遵循稅收法規(guī)和政策的合法方式少交納稅收的合理行為。

稅收籌劃與節(jié)稅﹑避稅的關(guān)系：

6.3稅收籌劃與節(jié)稅的區(qū)別

節(jié)稅（符合政府立法意圖的稅收籌劃行為）避稅（違背了政府的立法意圖的稅收籌劃行為）稅收籌劃地大會計學院62

7.稅收籌劃的法理分析

以稅收法定主義原則為基本立足點，我們可以推出以下結(jié)論：首先，為防止稅法被濫用而導致人民財產(chǎn)權(quán)被侵害，對稅法解釋應作嚴格限制。當出現(xiàn)“有利國庫推定”和”有利納稅人推定”兩種解釋時，應采用“有利納稅人推定”。其次，國民只應根據(jù)稅法的明確要求負擔其法定的稅收義務，沒有法律的明確規(guī)定，國民不應承擔納稅義務?！胺卜欠山沟牡亩际窃试S的”反映在稅法領(lǐng)域就是稅收法定主義原則。地大會計學院63

7.稅收籌劃的法理分析再次，稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應避免道德判斷。可見，在法律沒有明確界定的情況下，稅收籌劃（包括避稅）應被認定為合法行為。地大會計學院64第二章流轉(zhuǎn)稅籌劃學習目標：

學完本章，您應該能夠：1.掌握增值稅的籌劃2.掌握消費稅的籌劃關(guān)稅籌劃并入第4章本章按照政策依據(jù)、籌劃思路與案例分析的基本體例，從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營行為的細節(jié)入手，介紹了各稅種的基本籌劃方法，并對各種方法進行簡要評述。

本節(jié)邏輯結(jié)構(gòu)圖第一節(jié)增值稅的稅收籌劃增值稅的稅收籌劃納稅人身份的稅收籌劃混合銷售的稅收籌劃兼營行為的稅收籌劃幾種特殊銷售的稅收籌劃銷售已用固定資產(chǎn)的稅收籌劃利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅利用優(yōu)惠政策的稅收籌劃地大會計學院66一、增值稅籌劃的政策要點

增值稅的稅收籌劃主要圍繞下列稅收政策進行：（一）一般納稅人和小規(guī)模納稅人的征稅規(guī)定；（二）混合銷售行為的征稅規(guī)定；（三）兼營行為的征稅規(guī)定；（六）有關(guān)銷項稅額確定和進項稅額抵扣的稅收規(guī)定；（五）納稅人銷售已使用過的固定資產(chǎn)的征稅規(guī)定；（四）幾種特殊銷售方式的征稅規(guī)定；（七）有關(guān)增值稅優(yōu)惠政策的稅收規(guī)定。地大會計學院67（一）政策依據(jù)與籌劃思路二、納稅人身份的稅收籌劃

我國將增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人銷售貨物不得使用增值稅專用發(fā)票，統(tǒng)一適用3%的征收率，沒有稅款抵扣權(quán)；而一般納稅人按規(guī)定稅率17%或13%計算稅額，并享有稅款抵扣權(quán)；要想成為小規(guī)模納稅人，工業(yè)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)應分別符合哪些標準呢？1.政策依據(jù)地大會計學院68二、納稅人身份的稅收籌劃通過對企業(yè)增值率和抵扣率的分析，確定最適合的納稅人身份，以達到最低的稅收負擔。2.籌劃思路地大會計學院69二、納稅人身份的稅收籌劃（1）不含稅銷售額增值率節(jié)稅點的確定增值率節(jié)稅點判別法及其運用假定納稅人不含稅銷售額增值率為D，不含稅銷售額為S，不含稅購進額為P，一般納稅人適用的稅率為17%，小規(guī)模納稅人的征收率為3%,則a：一般納稅人的不含稅銷售額增值率D＝（S－P）/S×100%

應納的增值稅為S×17%×Db：小規(guī)模納稅人應納的增值稅為S×3%

要使兩類納稅人稅負相等，則要滿足：S×17%×D＝S×3%，解得，一般納稅人節(jié)稅點E＝D＝17.65%如果一般納稅人適用13%的低稅率，節(jié)稅點又是多少？地大會計學院70二、納稅人身份的稅收籌劃（2）含稅銷售額增值率節(jié)稅點的確定假定納稅人含稅銷售額增值率為Dt，含稅銷售額為St，含稅購進額為Pt，一般納稅人適用的稅率為17%，小規(guī)模納稅人的征收率為3%,則a：一般納稅人的含稅銷售額增值率Dt＝（St－Pt）/St×100%

應納的增值稅為St/(1+17%)×17%×Dtb：小規(guī)模納稅人應納的增值稅為St/(1+3%)×3%

要使兩類納稅人稅負相等，則要滿足：St/（1+17%）×17%×Dt=St/（1+3%）×3%解得，一般納稅人節(jié)稅點Et＝Dt＝20.05%如果一般納稅人適用13%的低稅率，節(jié)稅點又是多少？地大會計學院71二、納稅人身份的稅收籌劃（3）增值率節(jié)稅點判別法的運用

如果僅從增值稅角度考慮，當一個企業(yè)的增值率小于節(jié)稅點時，應選擇作為一般納稅人；相反，如果一個企業(yè)的增值率大于節(jié)稅點時，應選擇作為小規(guī)模納稅人。地大會計學院72二、納稅人身份的稅收籌劃（1）抵扣率節(jié)稅點的確定抵扣率節(jié)稅點判別法及其運用

D＝（S－P）/S×100%＝（1－P/S）×100%＝1－不含稅可抵扣購進額占銷售額的比重Dt＝（St－Pt）/St×100%＝（1－Pt/St）×100%＝1－含稅可抵扣購進額占銷售額的比重

地大會計學院73二、納稅人身份的稅收籌劃（1）抵扣率節(jié)稅點的確定以增值稅稅率17%，征收率3%為例，分別計算抵扣率節(jié)稅點P/S與Pt/St

由增值率節(jié)稅點的計算可知：17%×（1－P/S）＝3%，17%/（1＋17%）×（1－Pt/St）＝3%/（1＋3%），則含稅及不含稅抵扣率節(jié)稅點分別為P/S＝82.35%，Pt/St＝79.95%

如果一般納稅人適用13%的低稅率，含稅、不含稅抵扣率點又是多少？地大會計學院74二、納稅人身份的稅收籌劃（2）抵扣率節(jié)稅點判別法的運用

如果僅從增值稅角度考慮，當一個企業(yè)的抵扣率小于節(jié)稅點時，應選擇作為小規(guī)模納稅人；相反，如果一個企業(yè)的增值率大于節(jié)稅點時，應選擇作為一般納稅人。地大會計學院75二、納稅人身份的稅收籌劃

【案例一】某生產(chǎn)企業(yè)，年含稅銷售額在100萬元左右，每年購進含增值稅價款的材料大致在90萬元左右，該企業(yè)會計核算制度健全，在向主管稅務機關(guān)申請納稅人資格時，既可以申請成為一般納稅人，也可以申請為小規(guī)模納稅人，請問企業(yè)應申請哪種納稅人身份對自己更有利？如果企業(yè)每年購進的含稅材料大致在50萬元左右，其他條件相同，又應該作何選擇？地大會計學院76二、納稅人身份的稅收籌劃第一種情況：

該企業(yè)含稅銷售額增值率為：（100－90）/100×100%＝10%由于10%<20.05%（一般納稅人節(jié)稅點），所以該企業(yè)申請成為一般納稅人有利節(jié)稅。企業(yè)作為一般納稅人應納增值稅額為：（100－90）/（1＋17%）×17%＝1.453(萬元)企業(yè)作為小規(guī)模納稅人應納增值稅額為：100/（1＋3%）×3%＝2.913(萬元)

所以，企業(yè)申請成為一般納稅人可以節(jié)稅1.46萬元。地大會計學院77二、納稅人身份的稅收籌劃第二種情況：

該企業(yè)含稅銷售額增值率為:（100－50）/100×100%＝50%由于50%>20.05%，該企業(yè)維持小規(guī)模納稅人身份有利節(jié)稅。企業(yè)作為一般納稅人應納增值稅額為：（100－50）/（1＋17%）×17%＝7.265（萬元）企業(yè)作為小規(guī)模納稅人應納增值稅額為：100/（1＋3%）×3%＝2.913(萬元)所以，企業(yè)保持小規(guī)模納稅人身份可以節(jié)稅4.352萬元。地大會計學院78二、納稅人身份的稅收籌劃

【案例二】某物資批發(fā)有限公司系一般納稅人，計劃于2009年下設兩個批發(fā)企業(yè)，預計2009年全年應稅銷售額分別為150萬元和120萬元（均為不含稅銷售額），并且不含稅購進額占不含稅銷售額的40%左右。請問，從維護企業(yè)自身利益出發(fā)，選擇哪種納稅人資格對企業(yè)有利？地大會計學院79二、納稅人身份的稅收籌劃由于該物資批發(fā)有限公司是一般納稅人，因此，其下設的這兩個批發(fā)企業(yè)既可以納入該物資批發(fā)有限公司統(tǒng)一核算，成為一般納稅人，也可以各自作為獨立的核算單位，成為小規(guī)模納稅人，適用3%的征收率。由于這兩個批發(fā)企業(yè)預計不含稅購進額占不含稅銷售額的40%左右，即不含稅增值率為60%，高于17.65%，企業(yè)作為小規(guī)模納稅人稅負較輕。地大會計學院80二、納稅人身份的稅收籌劃

將這兩個批發(fā)企業(yè)各自作為獨立的核算單位，由于兩個企業(yè)的全年應稅銷售額分別為150萬元和120萬元，符合小規(guī)模納稅人的條件。作為小規(guī)模納稅人，其全年應繳納的增值稅為：150×3%＋120×3%＝9.1（萬元）而作為一般納稅人需繳納的增值稅為：（150＋120）×（1－40%）×17%＝27.54（萬元）顯然，選擇成為小規(guī)模納稅人，企業(yè)可以取得節(jié)稅利益。地大會計學院81二、納稅人身份的稅收籌劃在納稅人身份籌劃過程中，需要注意的問題是：企業(yè)如果申請成為一般納稅人可以節(jié)稅，企業(yè)可以通過增加銷售額、完善會計核算或企業(yè)合并等方式使其符合一般納稅人的標準，但應考慮到申請成為一般納稅人時所要花費的成本，防止因成本的增加抵消了節(jié)稅的好處。企業(yè)如果成為小規(guī)模納稅人可以節(jié)稅，企業(yè)就要維持較低的銷售額或通過分設的方式使分設企業(yè)的銷售額低于一般納稅人的標準。地大會計學院82分析評價二、納稅人身份的稅收籌劃企業(yè)如果籌劃成為小規(guī)模納稅人，必須從實質(zhì)上符合稅法的要求，不能僅從手續(xù)上處理。納稅人一經(jīng)認定為增值稅一般納稅人，不得再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人；而小規(guī)模納稅人只要符合稅法規(guī)定的一般納稅人條件，就可以申請認定為一般納稅人。地大會計學院83三、兼營行為的稅收籌劃增值稅的兼營行為情況：兼營不同稅率的應稅貨物或應稅勞務應分別核算，未分別核算銷售額的，從高適用稅率?；I劃思路：對適用不同稅率的貨物或勞務分別核算地大會計學院84三、兼營行為的稅收籌劃1.具體案例

【案例三】某文化傳播有限公司屬于增值稅一般納稅人，2016年7月份銷售各類新書取得含稅收入150萬元，銷售各類雜志取得含稅收入3.51萬元（圖書、雜志適用的增值稅稅率為13%），同時又給讀者提供咖啡，取得經(jīng)營收入10萬元，該公司應如何進行納稅籌劃？（咖啡年銷售收入不超過500萬元，暫不考慮可抵扣的進項稅額）

地大會計學院85三、兼營行為的稅收籌劃2.案例解析企業(yè)如果對上述三項收入未分開核算，所有收入應統(tǒng)一從高適用稅率繳納增值稅。應納增值稅為：（150＋3.51＋10）÷（1＋17%）×17%＝23.76（萬元）地大會計學院86三、兼營行為的稅收籌劃企業(yè)如果對上述三項收入分開核算，應分別計算繳納增值稅和營業(yè)稅。銷售新書應納增值稅為：150÷（1＋17%）×17%＝21.8（萬元）銷售圖書、雜志應納增值稅為：3.51÷（1＋13%）×13%=0.4（萬元）咖啡收入應納營業(yè)稅為：10×÷（1＋3%）×3%＝0.29（萬元）共計應繳納稅款22.49萬元通過分析可以看出，分開核算可以為公司節(jié)稅1.27萬元。

地大會計學院87三、兼營行為的稅收籌劃1.具體案例

【案例四】某酒店在提供住宿、餐飲服務的同時，在酒店內(nèi)開設一商場對外銷售商品，商場銷售收入并入酒店服務的營業(yè)額進行納稅。本月份，酒店提供住宿、餐飲服務所獲得的收入為500萬元，商場銷售商品獲得的收入為100萬元，請問該酒店如何對其所納稅款進行籌劃？（因增值稅進項稅額較少，此處忽略不計）地大會計學院88三、兼營行為的稅收籌劃2.籌劃思路如果酒店沒有分別核算住宿、餐飲的營業(yè)收入和商場銷售商品的銷售收入，那么應就全部收入繳納增值稅，應納稅額為：（500＋100）÷（1+17%）×17%＝72.65（萬元）如果酒店分別核算住宿、餐飲的營業(yè)收入和商場銷售商品的銷售收入，則應納稅額為：

應納增值稅稅額為：100÷（1+17%）×17%＝12.11（萬元）應納營業(yè)稅稅額為：500×5%＝25（萬元）應納稅額合計為：12.11＋25＝37.11（萬元）可節(jié)稅72.65-37.11=35.54（萬元）地大會計學院89四、幾種特殊銷售的稅收籌劃折扣銷售銷售折扣以舊換新還本銷售幾種特殊銷售方式的政策規(guī)定如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上，可以以銷售額扣除折扣額的余額為計稅金額折扣額不得從銷售額中扣減應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得減除舊貨物的作價金額（除金銀首飾外）

不得從銷售額中扣除還本支出以貨易貨業(yè)務一律視同銷售處理，按照同期同類商品的市場銷售價格確定銷售額

以貨易貨（一）政策依據(jù)與籌劃思路地大會計學院90四、幾種特殊銷售的稅收籌劃1.具體案例

【案例四】某服飾有限公司（增值稅一般納稅人）為了占領(lǐng)市場，以不含稅單價每套1000元出售自產(chǎn)西服，該公司本月共發(fā)生下列經(jīng)濟業(yè)務：（1）5日，向本市各商家銷售西服6000套，該公司均給予了2%的折扣銷售，但對于折扣額另開了紅字發(fā)票入賬，貨款全部以銀行存款收訖。（2）6日，向外地商家銷售西服1000套，為盡快收回貨款，該公司提供現(xiàn)金折扣條件為2/10，1/20，N/30，本月15日全部收回貨款，廠家按規(guī)定給予優(yōu)惠。地大會計學院91四、幾種特殊銷售的稅收籌劃（3）10日，采取還本銷售方式銷售給消費者200套西服，3年后廠家將全部貨款退給消費者，共開出普通發(fā)票200張，合計金額234000元。（4）20日，以30套西服向一家單位等價換取布料，不含稅售價為1000元/套，雙方均按規(guī)定開具增值稅發(fā)票。請計算該公司本月的銷項稅額。地大會計學院92四、幾種特殊銷售的稅收籌劃2.案例解析

折扣銷售，將折扣額另開具發(fā)票的，折扣額不得從銷售額中扣除。銷項稅額為：6000×0.1×17%＝102(萬元)銷售折扣不得從銷售額中扣減銷項稅額為：1000×0.1×17%＝17（萬元）還本銷售，不得扣除還本支出銷項稅額為：234000÷（1+17%）×17%÷10000＝3.4(萬元)以貨易貨，按換出商品的同期銷售價計算銷售額銷項稅額為：30×0.1×17%＝0.51(萬元)合計銷項稅額：102＋17＋3.4＋0.51＝122.91(萬元)地大會計學院93四、幾種特殊銷售的稅收籌劃１.具體案例

【案例五】2007年，某啤酒生產(chǎn)企業(yè)為增強其代理商的銷售積極性，規(guī)定：年銷售啤酒在100萬瓶以下的，每瓶享受0.2元的折扣；年銷售啤酒在100萬－500萬瓶的，每瓶享受0.22元的折扣；年銷售啤酒在500萬瓶以上的，每瓶享受0.25元的折扣。在年中，由于啤酒生產(chǎn)企業(yè)不知道也不可能知道每家代理商年底究竟能銷售多少瓶啤酒，也就不能確定每家代理商應享受的折扣率。當年企業(yè)共銷售啤酒2000萬瓶，企業(yè)按每瓶啤酒2.00元的銷售價格開具增值稅專用發(fā)票，到第二年的年初，企業(yè)按照上述的折扣規(guī)定一次性結(jié)算給代理商的折扣總金額450萬元，并開具紅字發(fā)票。請為企業(yè)作出稅收籌劃。（企業(yè)2007年可抵扣的進項稅額為400萬元）地大會計學院94四、幾種特殊銷售的稅收籌劃2.籌劃思路企業(yè)未預先確定折扣率，折扣額在銷售后確定，不與銷售額反映在同一張銷售發(fā)票上。

則企業(yè)應繳納的增值稅為：2000×2×17%－400＝280（萬元）企業(yè)預先確定折扣率，折扣額在銷售實現(xiàn)時確定并銷售額反映在同一張銷售發(fā)票上。

假設該啤酒廠按最高折扣（0.25元/瓶）來確定銷售收入，則企業(yè)應繳納的增值稅為：2000×（2－0.25）×17%－400＝195（萬元）地大會計學院95四、幾種特殊銷售的稅收籌劃因而，企業(yè)應該事先能夠預估折扣率，并把折扣額與銷售額一起反映在同一張銷售發(fā)票上，并且應將折扣率在合理預估折扣率的基礎(chǔ)上盡量提高，即以較低的價格來確定收入。地大會計學院96五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅1.政策依據(jù)就增值稅一般納稅人取得防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票進項稅額抵扣問題規(guī)定如下：

增值稅一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，必須自該專用發(fā)票開具之日起180日內(nèi)到稅務機關(guān)認證，否則不予抵扣進項稅額；增值稅一般納稅人認證通過的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，應在認證通過的當月按照增值稅有關(guān)規(guī)定核算當期進項稅額并申報抵扣，否則不予抵扣進項稅額。地大會計學院97五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅2.籌劃思路

推遲銷項稅額發(fā)生時間的方式有：避免采用托收承付和委托收款等方式銷售貨物；以實際收到的支付額開具增值稅專用發(fā)票；若預期不能及時收到貨款，合同應采取賒銷和分期付款結(jié)算方式；地大會計學院98五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅

提前進項稅額抵扣時間的方式有：購買方應選擇可以盡早取得發(fā)票的交易方式和結(jié)算方式，并按稅法規(guī)定時間限制認證抵扣；對所有購進應稅商品或勞務的進項稅額先行認證抵扣，必要時再作進項稅額轉(zhuǎn)出；接受投資、捐贈或分配的貨物，可以通過協(xié)商方式，提前拿到發(fā)票和證明材料；地大會計學院99五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅1.具體案例【案例六】深圳市一家建材銷售企業(yè)（增值稅一般納稅人），2007年7月份銷售建材，合同上列明的含稅銷售收入為1170萬元，企業(yè)依合同開具了增值稅專用發(fā)票。當月實際取得含稅銷售收入585萬元，購買方承諾余額將在年底付訖。月初欲外購A貨物234萬元（含稅），B貨物117萬元（含稅），但因企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難，本月只能支付117萬元購進部分A貨物，并取得相應的增值稅發(fā)票。請計算該企業(yè)本月應繳的增值稅。地大會計學院100五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅2.案例解析該企業(yè)本月應繳的增值稅為：

1170÷（1＋17%）×17%－117÷（1＋17%）×17%＝153(萬元)此外，企業(yè)本月還應繳納相應的城建稅、教育費附加15.3萬元。如果該企業(yè)一方面在銷售合同中指明“根據(jù)實際支付金額，由銷售方開具發(fā)票”，并在結(jié)算時按實際收到金額開具增值稅專用發(fā)票；另一方面又在本月通過賒購方式購進企業(yè)貨物，取得全部貨物的增值稅發(fā)票，則本月就可以少確認銷項稅額85萬元，多抵扣進項稅額34萬元。地大會計學院101五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅則應繳的增值稅為：585÷（1＋17%）×17%－234÷（1＋17%）×17%－117÷（1＋17%）×17%＝34（萬元）相應的城建稅、教育費附加為3.4萬元。本期可以延緩繳納130.9（119+11.9）萬元的稅款。地大會計學院102五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅

【案例七】一大型生產(chǎn)企業(yè)，下屬有免稅醫(yī)院、學校和幼兒園等常設非獨立核算的單位和部門，另外還有一些在建工程項目和日常維修項目。這些單位部門日常需要耗費相當大的外購材料金額，必須不間斷地購進材料以保持平衡。假設企業(yè)平衡時購買的庫存材料平均金額為1170萬元。

1.具體案例地大會計學院103五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅如果單獨成立材料科目記賬，將取得的進項稅額直接計入材料成本，那么就不存在進項稅的問題，從而簡化了財務核算。如果所有購進材料都不單獨記賬，而是準備作為用于增值稅應稅項目，在取得進項稅時就可以申報從銷項稅額中抵扣，領(lǐng)用時作進項稅額轉(zhuǎn)出，企業(yè)就可以在生產(chǎn)經(jīng)營期間少繳稅款。2.籌劃思路地大會計學院104五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅假設企業(yè)庫存始終保持1170萬元的材料余額。如此，企業(yè)就可以多申報抵扣進項稅額170萬元，而且這部分稅款在企業(yè)正常經(jīng)營中都“不用繳納”。這樣就少繳增值稅170萬元、城建稅11.90萬元，教育費附加5.10萬元。按向金融機構(gòu)貸款年利率6%計算，可以節(jié)約財務費用11.22萬元，即可以獲得利潤8.42萬元。地大會計學院105五、利用銷項稅額和進項稅額延緩納稅遞延納稅雖然不能降低納稅人的總體負擔，但可以增加企業(yè)的營運資金，使企業(yè)獲得資金時間價值。所以無論針對何種稅種，只要能做到合法遞延納稅，對企業(yè)就是有利的。企業(yè)不能一味為了遞延納稅而盲目銷售貨物或購進貨物。稅法對于紅字發(fā)票的開具有專門規(guī)定，企業(yè)必須嚴格遵照執(zhí)行。

地大會計學院106六、簡易計稅法下分解銷售額的籌劃籌劃思路：適用簡易計稅法的納稅人，不能抵扣進項稅，銷售額每經(jīng)過一道流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就需要以其收取的全部價款和價外費用繳納一次增值稅。適用簡易計稅法的納稅人，如果能夠分解銷售額，合理地將收取的全部價款和價外費用中包含的非經(jīng)營業(yè)務性質(zhì)收入，特別是那些代收、代墊費用分解出來，將會取得很好的節(jié)稅效益。地大會計學院107六、簡易計稅法下分解銷售額的籌劃

【案例二】某展覽公司系小規(guī)模納稅人，作為中介服務公司，其主要業(yè)務是幫助外地客商在當?shù)嘏e辦各種展覽會，以推銷其商品。2016年7月，該展覽公司在某展覽館舉辦了一期佛具展覽會，吸引了100家客商參展，該展覽公司對每家客商收取包括展位在內(nèi)的費用共計2萬元，當月營業(yè)收入共計200萬元。同時，該公司為此次展銷會支付展覽館120萬元租金，取得稅率5%的租金發(fā)票。請為該展覽公司進行籌劃，以減少增值稅的繳納。1.具體案例地大會計學院108六、簡易計稅法下分解銷售額的籌劃如果該展覽公司未經(jīng)籌劃，其7月份應繳納的增值稅為：

（200÷1.03）×3%＝5.83（萬元）如果該展覽公司能夠分解銷售額，即公司向每位客商收取費用時只直接收取0.8萬元的服務費，同時要求展覽館直接向客商收取每位1.2萬元的展位租金，并開具相應的發(fā)票。這樣，展覽館仍舊收取了120萬元的租金收入，而展覽公司的營業(yè)額則縮減為80萬元。此時應繳納的增值稅變?yōu)椋海?0÷1.03）×3%＝2.33（萬元）稅負減輕了3.5萬元。2.籌劃思路地大會計學院109七、建筑工程承包合同的籌劃建筑業(yè)的總承包人將工程分包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人價款后的余額為營業(yè)額。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務的,如果工程承包公司與施工單位簽訂建筑安裝工程承包合同，無論其是否參與施工，均應按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅；如果工程承包公司不與施工單位簽訂建筑安裝工程承包合同，只負責工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務，則此項業(yè)務應按“服務業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。1.政策依據(jù)地大會計學院110

稅收籌劃的主要目的就是要盡量使承包業(yè)務按建筑業(yè)3％的較低稅率納稅，避免按服務業(yè)6％的較高稅率納稅。2.籌劃思路七、建筑工程承包合同的籌劃地大會計學院111甲、乙公司均為工程承包公司，在一項建設工程的承包過程中，甲公司發(fā)包這一工程，主要材料由甲方供應，并欲尋求一施工單位進行承建。乙公司沒有承包該項工程，但它負責招標及工程建設中的組織協(xié)調(diào)業(yè)務，最終中標單位為施工單位丙。甲公司與施工單位丙簽訂了工程承包合同，總金額為1500萬元；由于乙公司與甲公司并沒有實質(zhì)上的業(yè)務關(guān)系，所以并未與甲公司簽訂任何承包建筑安裝工程合同，而作為組織協(xié)調(diào)方，乙公司接受施工單位丙支付的服務費用200萬元。那么，乙公司應納增值稅為：200÷1.06×6%＝11.32萬元。作為中介方的乙公司該如何進行稅收籌劃呢？1.具體案例七、建筑工程承包合同的籌劃地大會計學院112乙公司可以變“服務”為“分包”：乙公司直接和甲公司簽訂合同，合同金額為1500萬元。然后，乙公司再把該工程分包給丙公司，分包款為1300萬元，取得分包款的發(fā)票。這樣，乙公司應繳納的增值稅為：（1500－1300）÷1.03×3%＝5.83（萬元）通過稅收籌劃，乙公司就少繳了5.49萬元的稅款。2.籌劃思路七、建筑工程承包合同的籌劃地大會計學院113企業(yè)在簽訂與工程相關(guān)的合同時應避免簽訂服務合同。納稅人在簽訂合同時一定要注意合同內(nèi)容與稅法規(guī)定內(nèi)容相符，注意總包與分包合同條款的完整性。利用該種籌劃方法需要注意的問題是：七、建筑工程承包合同的籌劃地大會計學院114

政策依據(jù)與籌劃思路稅法規(guī)定：1.一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。2.一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。八、施工單位甲供與總包的籌劃地大會計學院115八、施工單位甲供與總包的籌劃第四條納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，按照以下規(guī)定預繳稅款：（一）一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2％的預征率計算應預繳稅款。（二）一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。（三）小規(guī)模納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。八、施工單位甲供與總包的籌劃第五條納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，按照以下公式計算應預繳稅款：（一）適用一般計稅方法計稅的，應預繳稅款=(全部價款和價外費用-支付的分包款)÷(1+11%)×2%（二）適用簡易計稅方法計稅的，應預繳稅款=(全部價款和價外費用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%納稅人取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為負數(shù)的，可結(jié)轉(zhuǎn)下次預繳稅款時繼續(xù)扣除。納稅人應按照工程項目分別計算應預繳稅款，分別預繳。第六條納稅人按照上述規(guī)定從取得的全部價款和價外費用中扣除支付的分包款，應當取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局規(guī)定的合法有效憑證，否則不得扣除。

2016年8月施工單位甲為乙單位建造一座房屋，總承包價款為500萬元；另外，工程所需材料由乙單位購買，價款為300萬元。工程結(jié)束、價款結(jié)清后，施工單位甲采用一般計稅方法，應納增值稅稅額為：200÷1.11×11%＝19.82（萬元）。施工單位甲應該如何進行稅收籌劃？不考慮預繳和材保費情況。1.具體案例地大會計學院八、施工單位甲供與總包的籌劃118甲作為施工單位，熟悉建材市場，完全可利用其優(yōu)勢買到物美價廉的原材料，因此在施工過程中應由甲購買工程所需材料。假設原材料價款為250萬元，工程結(jié)束、價款結(jié)清后，施工單位甲應納增值稅稅額為：【500÷1.11×11%】－250÷1.17×17%

＝49.55－36.32=13.22（萬元）一般計稅法下，甲采用總包方式可節(jié)稅6.59萬元。2.籌劃思路地大會計學院八、施工單位甲供與總包的籌劃119八、施工單位甲供與總包的籌劃如甲采用簡易計稅方法，應納增值稅稅額為：200÷1.03×3%＝5.83（萬元）如果甲采用包工包料的總包方式，應納增值稅額為：【500÷1.11×11%】－250÷1.17×17%

＝49.55－36.32=13.22（萬元）簡易計稅法下，甲供材比總包（包工包料）節(jié)約增值稅7.39萬元。

施工單位在與建設單位簽訂建筑合同時，應當通過測算甲供材在一般計稅法和簡易計稅法下的項目稅負，進行決策。增值稅已經(jīng)突破建筑業(yè)的項目征稅限制，稅負測算時，應該站在施工單位一定期間的總稅負角度進行加工與總包的選擇。利用該種籌劃方法需要注意的問題是：地大會計學院八、施工單位甲供與總包的籌劃121政策依據(jù)與籌劃思路《國家稅務總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第23號）納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時提供建筑業(yè)勞務，應按照《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第六條及《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第七條規(guī)定，分別核算其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務的營業(yè)額，并根據(jù)其貨物的銷售額計算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務的營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務機關(guān)分別核定其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務的營業(yè)額。九、銷售自產(chǎn)貨物并提供建安勞務的籌劃地大會計學院122九、銷售自產(chǎn)貨物并提供建安勞務的籌劃營改增后，納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑勞務的，仍可按照總局公告2011年第23號執(zhí)行，納稅人提供的建安勞務可以執(zhí)行“甲供材”政策，即可以按照3%的稅率適用簡易計稅法，也可適用11%的一般計稅方法。某企業(yè)為增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)鋁合金門窗并負責安裝，企業(yè)具備建設行政部門批準的建筑業(yè)安裝資質(zhì)。2016年9月份企業(yè)承接了一幢大廈的鋁合金門窗安裝業(yè)務，該企業(yè)與建設單位簽訂的合同中規(guī)定：由企業(yè)提供鋁合金門窗并負責安裝，含稅總價款117萬元。2016年12月份工程完工并按合同規(guī)定取得價款117萬元，假設該企業(yè)當期可抵扣的進項稅額為10萬元，請問該企業(yè)應繳納的流轉(zhuǎn)稅是多少？企業(yè)應如何籌劃使自己的稅負減輕呢？1.具體案例地大會計學院九、銷售自產(chǎn)貨物并提供建安勞務的籌劃124由于該企業(yè)雖然具備建設行政部門批準的建筑業(yè)安裝資質(zhì)，但在簽訂的施工合同中未單獨注明安裝勞務的價款，因此，應對合同總價款征收增值稅：企業(yè)應繳納的增值稅為：117÷1.17×17%－10＝7（萬元）2.籌劃思路地大會計學院九、銷售自產(chǎn)貨物并提供建安勞務的籌劃125如果該企業(yè)能夠改變合同簽訂內(nèi)容，注明企業(yè)提供的鋁合金門窗含稅價款105.3萬元，安裝勞務價款11.7萬元，這樣工程總價款仍然為117萬元，但該企業(yè)應繳納的稅款為企業(yè)應繳納的增值稅為：企業(yè)應繳納的增值稅為：105.3÷1.17×17%－10＝5.3（萬元）企業(yè)應繳納的增值稅為：11.7÷1.03×3%＝0.34（萬元）可節(jié)稅：7－（5.3＋0.34）＝1.36（萬元）注意：自產(chǎn)貨物的銷售價款與建筑業(yè)勞務價款的分配應在合理的范圍內(nèi)，不能偏離正常的標準。地大會計學院九、銷售自產(chǎn)貨物并提供建安勞務的籌劃126十、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)與銷售不動產(chǎn)的稅收籌劃

出售改投資的稅收籌劃出售改出租的稅收籌劃地大會計學院轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)與銷售不動產(chǎn)籌劃的要點有：127營業(yè)稅背景下：財稅【2002】191號，以無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征收營業(yè)稅；并且對該股權(quán)的轉(zhuǎn)讓也不征收營業(yè)稅。出售改投資可以有效規(guī)避營業(yè)稅。增值稅背景下：

營改增后，以無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)投資入股，應視同銷售正常計征增值稅，出售改投資籌劃空間已喪失。地大會計學院十、出售改投資的稅收籌劃128

1.政策依據(jù)《營改增試點實施辦法》第四十五條增值稅納稅義務、扣繳義務發(fā)生時間為：（一）納稅人發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。（二）納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。十、出售改出租的稅收籌劃地大會計學院129十、出售改出租的稅收籌劃

1.政策依據(jù)《財政部國家稅務總局關(guān)于進一步明確全面推開營改增試點有關(guān)勞務派遣服務、收費公路通行費抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）第三條第（二）項：納稅人以經(jīng)營租賃方式將土地出租給他人使用，按照不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務繳納增值稅。納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費用減去取得該土地使用權(quán)的原價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算繳納增值稅。四、本通知規(guī)定的內(nèi)容，除另有規(guī)定執(zhí)行時間外，自2016年5月1日起執(zhí)行?！都{稅人提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法》（國際稅務總局公告2016年第16號）

2.籌劃思路對于需要取得不動產(chǎn)和土地使用權(quán)的單位和個人來說，其取得使用權(quán)的方式有“購買”和“租賃”兩種方式。無論是出售還是出租，都能使土地的使用權(quán)轉(zhuǎn)移。對于銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的納稅人，可以考慮將“出售”改為“出租”，來避免在轉(zhuǎn)讓過程中的高稅負。地大會計學院十、出售改出租的稅收籌劃131

1.具體案例

2015年3月，某市A公司以80萬元的價格購進一塊土地。因城市開發(fā)，這塊土地逐漸升值。2016年5月A公司以300萬元的價格將土地出售給B公司。（這塊土地尚可使用30年，契稅稅率為4%）地大會計學院十、出售改出租的稅收籌劃132

2.案例解析籌劃前A公司應納增值稅為：（300－80）÷1.05×5%=10.48A公司應納城建稅及教育費附加為：10.48×（7%＋3%）=1.048（萬元）A公司應納土地增值稅為：土增稅計稅收入：300－10.48=289.52（萬元）扣除項目金額為：80＋1.048=81.048（萬元）增值率為：（289.52－81.048）÷81.048=257%應納土地增值稅為：（289.52－81.048）×60%－81.048×35%

=125.08－28.37=96.71（萬元）B公司應納契稅為：300÷1.05×4%=11.43（萬元）（300－10.48）×4%=11.58（萬元）（該種處理實際上無法操作，B公司只能拿到A公司開具的價稅合計