第五章 持有至到期投資

第五章持有至到期投資持有至到期投資一、持有至到期投資概述

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

通常情況下，企業(yè)持有的在活躍市場上有公開報(bào)價(jià)的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。

持有至到期投資主要是債券性投資。企業(yè)在將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)注意以下特征：（一）到期日固定、回收金額固定或可確定（二）有明確意圖持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。（四）到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：1.持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。2.發(fā)生市場利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)以及收益率變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售金融資產(chǎn)。但是無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外。3.該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。4.其他情況?！纠}?多選題】下列各項(xiàng)中，某一項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資必須具有的特征有（）。A.該金融資產(chǎn)到期日固定B.該金融資產(chǎn)回收金額固定或可確定C.企業(yè)有能力將該金融資產(chǎn)持有至到期D.企業(yè)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期【答案】ABCD二、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理

初始計(jì)量按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量（其中，交易費(fèi)用在“持有至到期投資—利息調(diào)整”科目核算）實(shí)際支付款項(xiàng)中包含已到付息期尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目后續(xù)計(jì)量采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按重分類日公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與原持有至到期投資賬面價(jià)值的差額計(jì)入其他綜合收益處置處置時(shí)，售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益持有至到期投資應(yīng)設(shè)置的會(huì)計(jì)科目持有至到期投資—成本(面值)

——利息調(diào)整（包括公允價(jià)值與面值的差額和交易費(fèi)用）應(yīng)收利息（分期付息，到期還本付最后一期利息）持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息（到期一次性還本付息）投資收益持有至到期投資取得的賬務(wù)處理（一）初始投資成本的確認(rèn)◆一般情況：應(yīng)按取得時(shí)的公允價(jià)值與相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額(持有至到期投資)。

◆特殊情況：如果實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目(應(yīng)收利息)。與交易性金融資產(chǎn)中的債券投資相同與交易性金融資產(chǎn)初始投資成本的確認(rèn)不同取得投資的賬務(wù)處理借：持有至到期投資——成本（持有至到期投資——利息調(diào)整）應(yīng)收利息/持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息貸：銀行存款等（持有至到期投資——利息調(diào)整）2023/2/510該投資的面值支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息實(shí)際支付的金額借貸方的差額（溢價(jià)）借貸方的差額（折價(jià)）[例5]某企業(yè)購買乙公司債券的面值為500000元，支付交易費(fèi)用1000元，實(shí)際付款為529000元，該債券持有期為5年，票面規(guī)定利率為6%/年。各年應(yīng)計(jì)利息：500000×6%＝30000（元）借：持有至到期投資——成本500000持有至到期投資——利息調(diào)整29000貸：銀行存款529000※記入“成本”明細(xì)賬戶的數(shù)額為債券面值?！浫搿袄⒄{(diào)整”明細(xì)賬戶的數(shù)額為支付的全部款項(xiàng)與面值之差。（包括公允價(jià)值與面值之間的差額以及交易費(fèi)用）即各年應(yīng)實(shí)現(xiàn)的投資收益7甲企業(yè)于2007年1月1日，以1200萬元的價(jià)格購進(jìn)當(dāng)日發(fā)行的面值為1100萬元的公司債券。其中債券的買價(jià)為1190萬元，相關(guān)稅費(fèi)為10萬元。該公司債券票面利率為6%，期限為3年，一次還本付息。企業(yè)準(zhǔn)備持有至到期。該企業(yè)計(jì)入“持有至到期投資”賬戶的金額為（

）A1200B1100C1190D1110正確答案：A答案解析：會(huì)計(jì)分錄為：借：持有至到期投資-成本1100

持有至到期投資-利息調(diào)整100

貸：銀行存款1200因此，計(jì)入“持有至到期投資”賬戶的金額為1200（1100+100）元2023/2/514持有至到期債券投資的購入價(jià)格(1)按高于面值的價(jià)格購入，又稱溢價(jià)購入(2)按面值購入，又稱平價(jià)購入(3)按低于面值的價(jià)格購入，又稱為折價(jià)購入

債券溢價(jià)與折價(jià)的形成原因

溢價(jià)或折價(jià)購入是由于債券票面利率高于或低于市場利率引起的。當(dāng)債券票面利率高于市場利率時(shí)，投資企業(yè)按溢價(jià)購入債券，其溢價(jià)是為以后多得利息而事先付出的代價(jià)；當(dāng)債券票面利率低于市場利率時(shí)，投資企業(yè)按折價(jià)購入債券，其折價(jià)是為以后少得利息而事先得到的補(bǔ)償。2023/2/5152023/2/516

票面利率>市場利率溢價(jià)票面利率=市場利率平價(jià)票面利率<市場利率折價(jià)持有至到期投資利息調(diào)整的原因

債券溢價(jià)或折價(jià)的攤銷，應(yīng)與確認(rèn)相關(guān)債券利息收入同時(shí)進(jìn)行，并作為計(jì)提的應(yīng)收利息的調(diào)整。1.攤銷期限——購買日至到期日

2.攤銷方法——實(shí)際利率法

3.攤銷價(jià)值的處理

4.攤銷結(jié)果——到期日全部攤銷完畢2023/2/517

債券溢折價(jià)的處理長期債券投資溢價(jià)或折價(jià)，在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)攤銷。實(shí)際利率法2023/2/518實(shí)際利率法實(shí)際利率法是根據(jù)各期期初債券投資的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算的利息收入，與債券面值和票面利率計(jì)算的應(yīng)收利息的差額，確定各期溢價(jià)或折價(jià)的攤銷額。在實(shí)際利率法下，各期實(shí)際利息收益隨著債券投資賬面價(jià)值的變動(dòng)而變動(dòng)，因而各期溢價(jià)或折價(jià)攤銷額也不相等。2023/2/5192023/2/520實(shí)際利率法攤銷的步驟為：①各期名義利息（應(yīng)收利息）=債券面值×票面利率②各期實(shí)際利息=債券攤余成本×實(shí)際利率③各期利息調(diào)整攤銷額=實(shí)際利息-應(yīng)收利息債券攤余成本＝初始確認(rèn)金額+利息調(diào)整累計(jì)攤銷額

-已發(fā)生的減值損失持有至到期投資的攤余成本等于賬面價(jià)值。

（四）基本會(huì)計(jì)分錄

1.企業(yè)認(rèn)購債券付款時(shí)：借：持有至到期投資——成本

——利息調(diào)整（溢價(jià)時(shí)）應(yīng)收利息或持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息貸：銀行存款持有至到期投資——利息調(diào)整（折價(jià)時(shí)）2023/2/521購買平價(jià)發(fā)行的債券借：持有至到期投資——成本貸：銀行存款2023/2/5222023/2/523分期付息到期還本借：應(yīng)收利息（持有至到期投資——利息調(diào)整）貸：投資收益（持有至到期投資——利息調(diào)整）到期一次還本付息借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（持有至到期投資——利息調(diào)整）貸：投資收益（持有至到期投資——利息調(diào)整）未減值投資持有期間的利息的會(huì)計(jì)處理面值×票面利率期初攤余成本×實(shí)際利率借貸方的差額（攤銷折價(jià)）

借貸方的差額（攤銷溢價(jià)）

面值×票面利率期初攤余成本×實(shí)際利率借貸方的差額（攤銷折價(jià)）

借貸方的差額（攤銷溢價(jià)）

核算內(nèi)容平價(jià)購入溢價(jià)購入折價(jià)購入3.到期收回本息借：銀行存款（本利和）貸：持有至到期投資—成本持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息（或應(yīng)收利息）同左同左4.轉(zhuǎn)讓債券借：銀行存款（轉(zhuǎn)讓收入）貸：持有至到期投資—成本持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息（或應(yīng)收利息）投資收益（差額）基本同左區(qū)別：賬面價(jià)值中包括溢價(jià)基本同左區(qū)別：借方有債券投資溢折價(jià)中的折價(jià)部分2023/2/52420×0年1月1日，XYZ公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用），從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年支付59元），本金最后一次支付。該債券的實(shí)際利率r=10%.合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。XYZ公司在購買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。根據(jù)上述數(shù)據(jù)，XYZ公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）20×0年1月1日，購入債券：借：持有至到期投資——成本1250貸：銀行存款1000持有至到期投資——利息調(diào)整250（2）20×0年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等：應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實(shí)際投資收益）=1000*10%=100(元)利息調(diào)整（折價(jià)攤銷）=100-59=41(元)期末攤余成本=1000+41=1041

借：應(yīng)收利息

59

持有至到期投資——利息調(diào)整

41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息

59（3）20×1年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實(shí)際投資收益）=1041*10%=104（元)利息調(diào)整（折價(jià)攤銷）=104-59=45(元)期末攤余成本=1041+45=1086

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整45

貸：投資收益104借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（4）20×2年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等：應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實(shí)際投資收益）=1086*10%=109（元)利息調(diào)整（折價(jià)攤銷）=109-59=50(元)期末攤余成本=1086+50=1136

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整

50

貸：投資收益

109

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息

59（5）20×3年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實(shí)際投資收益）=1136*10%=114（元)利息調(diào)整（折價(jià)攤銷）=114-59=55(元)期末攤余成本=1136+55=1191借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整55

貸：投資收益

114

借：銀行存款

59

貸：應(yīng)收利息59（6）20×4年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息和本金等：應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息調(diào)整（折價(jià)攤銷）=250-41-45-50-55=59利息收入（實(shí)際投資收益）=59+59=118現(xiàn)金流入=59+1250=1309借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整59（250-41-45-50-55）

貸：投資收益

118

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59

借：銀行

1250

貸：持有至到期投資——成本

1250年份期初攤余成本（a）實(shí)際利息（b）

（按10%計(jì)算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本

（d=a+b-c）20×0年100010059104120×1年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年1191118**13090例：甲公司2006年1月1日購入乙公司發(fā)行債券作為持有至到期投資。債券面值100000元，票面利率6%，五年期，實(shí)際支付銀行存款91889元，（不考慮相關(guān)稅費(fèi)）。該債券每半年付息一次，到期還本并支付最后一次利息，購入債券時(shí)市場利率為8%，采用實(shí)際利率法。2006/01/01，購入債券時(shí)，(1)借：持有至到期投資——成本100000

貸：銀行存款91889

持有至到期投資——利息調(diào)整

81112023/2/5322006/06/30，每半年計(jì)息一次，確定投資收益、折價(jià)攤銷應(yīng)收利息=100000X6%/2=3000(元)利息收入（實(shí)際投資收益）=91889X8%/2=3675.56(元)利息調(diào)整（折價(jià)攤銷）=3675.56–3000=675.56(元)(2)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整675.56

貸：投資收益3675.562023/2/5332006/12/31,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷應(yīng)收利息=100000X6%/2=3000(元)實(shí)際投資收益(91889+675.56)X8%/2=92564.56X4%=3702.58(元)折價(jià)攤銷=3702.58–3000=702.58(元)(3)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整702.58

貸：投資收益3702.582023/2/5342007/06/30,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷應(yīng)收利息=100000X6%/2=3000(元)實(shí)際投資收益(92564.56+702.58)X8%/2=93267.14X4%=3730.69(元)折價(jià)攤銷=3730.69–3000=730.69(元)(4)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整730.69

貸：投資收益3730.692023/2/5352007/12/31,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益=(9326.14+730.69)X8%/2=93997.83X4%=3759.91(元)折價(jià)攤銷=3759.91–3000=759.91(元)(5)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整759.91

貸：投資收益

3759.912023/2/5362008/06/30,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益(93997.83+759.91)X8%/2=94757.74X4%=3790.31(元)折價(jià)攤銷=3790.31–3000=790.31(元)(6)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整790.31

貸：投資收益3790.312023/2/5372023/2/5382008/12/31,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益=(94757.74+790.31)X8%/2=95548.05X4%=3821.92(元)折價(jià)攤銷=3821.92–3000=821.92(元)(7)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整

821.92

貸：投資收益3821.922009/06/30,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益(95548.65+821.92)X8%/2=96369.97X4%=3854.80(元)折價(jià)攤銷=3854.80–3000=854.80(元)(8)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整854.80

貸：投資收益

3854.802023/2/5392009/12/31,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益=(96369.97+854.80)X8%/2=97224.77X4%=3888.99(元)折價(jià)攤銷=3888.99–3000=888.99(元)(9)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整888.99

貸：投資收益3888.992023/2/5402010/06/30,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益=(97224.77+888.99)X8%/2=98113.76X4%=3924.55(元)折價(jià)攤銷=3924.55–3000=924.55(元)(10)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整924.55

貸：投資收益3924.552023/2/5412010/12/31,計(jì)息并確定投資收益、折價(jià)攤銷實(shí)際投資收益=(98113.76+924.55)X8%/2=99038.31X4%=3961.53(元)折價(jià)攤銷=3961.53–3000=961.53(元)(11)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整961.69

貸：投資收益3961.692023/2/542折價(jià)攤銷總額=675.56+702.58+730.69+759.91+790.31+821.92+854.80+888.99+924.55+961.53=8110.84≈8111(元)2023/2/5432010/12/31,收回本金和最后一期利息借:銀行存款103000

貸:持有至到期投資----成本100000

應(yīng)收利息30002023/2/544C公司于2007年1月1日從證券市場購入D公司于同日發(fā)行的債券，該債券為4年期，票面利率為5%。購入債券的面值為20萬元，實(shí)際支付價(jià)款為19.107萬元，另支付相關(guān)費(fèi)用0.2萬元。C公司購入后劃分為持有至到期投資，購入債券的實(shí)際利率為6%，到期一次本付息，假定利息按年計(jì)提。2010年1月2日，C公司將該持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值為24萬元。2010年2月10日將其出售，收到款項(xiàng)24.1萬元存入銀行。假若不考慮其他因素的影響。要求：1、在下列表格中計(jì)算各年實(shí)際利息收入2、做出如下賬務(wù)處理（1）2007年1月1日，購入債券時(shí)：（2）2007年12月31日，確認(rèn)利息收入時(shí)：（3）2008年12月31日，確認(rèn)利息收入時(shí)：（4）2009年12月31日，確認(rèn)利息收入時(shí)：（5）2010年1月2日，重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)：（6）2010年2月10日，出售時(shí)：年份①年初攤余成本②利息收益=①*r③現(xiàn)金流入

④年末攤余成本=①+②-③200719307011584.210000194654.22008194654.211679.2510000196333.452009196333.4511780.0010000198113.452010198113.4511886.55＊2100000

11886.55=210000-198113.452、1）2007年1月1日，購入債券時(shí)借：持有至到期投資——成本

200000

貸：銀行存款

193070

持有至到期投資——利息調(diào)整

6930（2）2007年12月31日，確認(rèn)利息收入時(shí)借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

10000

——利息調(diào)整

1584.2

貸：投資收益

11584.2（3）2008年12月31日，確認(rèn)利息收入時(shí)借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

10000

——利息調(diào)整

1679.25

貸：投資收益

11679.25（4）2009年12月31日，確認(rèn)利息收入時(shí)：借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息

10000

——利息調(diào)整

1780

貸：投資收益

11780（5）2010年1月2日，重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本240000持有至到期投資——利息調(diào)整1886.55

貸：持有至到期投資——成本200000

——應(yīng)計(jì)利息30000

其他綜合收益11886.55（6）2010年2月10日，出售時(shí)（1分）：

借：銀行存款

241000其他綜合收益11886.55

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本

240000

投資收益

12886.55持有至到期投資的減值的處理

2023/2/5481.金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)（1）發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；（2）債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；（3）債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；（4）債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；（5）因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易；2023/