稅收籌劃(計)第1章 稅收籌劃的基本理論

第一章稅收籌劃的基本理論主要內容1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.1稅收籌劃的概念幾種頗具代表性的觀點：荷蘭國際財政文獻局編寫的《國際稅收詞典》對稅收籌劃是這樣描述的:稅收籌劃是指納稅人通過經營活動或對個人事務活動的安排,以達到繳納最低稅收之目的。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.1稅收籌劃的概念幾種頗具代表性的觀點：印度稅務專家N.J.雅薩斯威在《個人投資和稅收籌劃》一書中認為,稅收籌劃是納稅人通過財務活動的安排,以充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內的一切優(yōu)惠,從而獲得最大的稅收利益。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.1稅收籌劃的概念幾種頗具代表性的觀點：美國南加利福尼亞州立大學W.B.梅格斯博士在與他人合著的、已出版多版的《會計學》中對稅收籌劃做了如下闡述:人們合理而又合法地安排自己的經營活動,使之繳納可能最低的稅收。他們使用的方法可被稱為稅收籌劃……少納稅和遞延繳納稅收是稅收籌劃的目標所在。另外,他還說,在納稅發(fā)生之前,有系統(tǒng)地對企業(yè)的經營或投資行為做出事先安排,以達到盡量少繳所得稅,這個過程就是稅收籌劃。稅收籌劃主要是選擇企業(yè)的組織形式和資本結構、投資采用租用還是購入的方式以及交易的時間等。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.1稅收籌劃的概念本書認為：

稅收籌劃是指在納稅行為發(fā)生之前,在稅法允許的范圍內,通過對納稅主體的經營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排,以達到少繳稅和遞延繳納稅收的一系列謀劃活動。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.2稅收籌劃的發(fā)展1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.2稅收籌劃的發(fā)展稅收籌劃在發(fā)達國家十分普遍,已經成為企業(yè),尤其是跨國公司制定經營和發(fā)展戰(zhàn)略的一個重要組成部分。在我國,稅收籌劃開展較晚,發(fā)展較為緩慢。存在的主要問題是:1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點1.合法性合法性是稅收籌劃最本質的特點,也是稅收籌劃區(qū)別于逃避稅收行為的基本標志。稅收籌劃的合法性體現(xiàn)在其行為是在尊重法律、不違反國家稅收法規(guī)的前提下進行的。在合法的前提下,當存在多種可選擇的納稅方案時,納稅人就可以利用對稅法專業(yè)知識的熟練掌握和實踐技術,選擇低稅負方案,這種納稅人對稅收政策的能動反應也正是稅收政策能夠引導經濟、調節(jié)納稅人經營行為的重要前提。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點2.

籌劃性

籌劃性有事先規(guī)劃、設計、安排的含義,這是稅收籌劃的本質特點之一。在經濟活動中產生的納稅義務通常具有滯后性,對企業(yè)而言,通常是在企業(yè)交易行為發(fā)生之后才產生了增值稅、消費稅或營業(yè)稅的納稅義務;一般在收益實現(xiàn)或分配以后,才發(fā)生所得稅的納稅義務;在取得財產或處置財產以后,才有可能繳納財產稅。這在客觀上為納稅人提供了在納稅前事先做出策劃的可能性。另外,稅收規(guī)定是有針對性的,因納稅人和征稅對象的性質不同,稅收待遇也往往不同,這也向納稅人提供了可選擇低稅負的機會。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點3.

風險性所謂稅收籌劃風險,是納稅人在進行稅收籌劃時因各種因素的存在,無法取得預期的籌劃結果,并且付出遠大于收益的各種可能性。因為稅收籌劃是一種事前行為,具有長期性和預見性的特點,所以稅收籌劃與任何一種謀求經濟利益的管理活動一樣,也存在風險,特別是當稅收籌劃的基本條件發(fā)生變化,或籌劃的方法選擇不當,或籌劃主體專業(yè)水準有限時,稅收籌劃的風險不可避免。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點3.

風險性稅收籌劃的風險則主要表現(xiàn)在以下幾方面:(1)籌劃條件風險。(2)籌劃時效性風險。(3)征納雙方認定差異的風險。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點4.

多樣性多樣性是指稅收籌劃從內容、方式、方法等方面看均不是單一的。各稅種在規(guī)定的納稅人、征稅對象、納稅地點、稅目、稅率及納稅期等方面都存在著差異,尤其是各國稅法、會計核算制度、投資優(yōu)惠政策等方面的差異,這就給納稅提供了尋求低稅負的眾多機會,也就決定了稅收籌劃在全球范圍內的普遍存在和形式的多樣性?？傊?國家稅收法規(guī)在地區(qū)之間、行業(yè)之間的差異越大,可供納稅人選擇的方案就越多。將稅收籌劃實施的方式歸納起來有兩大類:一是單個稅種的籌劃,如個人所得稅籌劃、商品與勞務稅籌劃等;二是圍繞不同經營活動進行的籌劃,如跨國經營稅收籌劃、公司融資管理稅收籌劃、企業(yè)功能管理稅收籌劃等。稅收籌劃的內容也具有多樣化,既有稅收優(yōu)惠政策的充分運用,也有財務、會計、稅收等方向選擇性條款的比較運用。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點5.

綜合性綜合性是指稅收籌劃應著眼于納稅人資本總收益的長期穩(wěn)定的增長,而不是著眼于個別稅種稅負的高低。這是因為,一種稅少納了,另一種稅有可能要多繳,整體稅負不一定減輕。另外,納稅支出最小化的方案不一定等于資本收益最大化方案。進行投資、經營決策時,除了考慮稅收因素外,還應該考慮其他多種因素,趨利避害,綜合決策,以達到總體收益最大化的目的。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.3稅收籌劃的特點6.

專業(yè)性專業(yè)性是指稅收籌劃已經形成一項專門的服務,需要由專業(yè)人員來進行。面臨社會大生產,全球經濟日趨一體化,國際經貿業(yè)務日益頻繁,規(guī)模也越來越大,而各國稅制也越來越復雜,僅靠納稅人自身進行稅收籌劃已經顯得力不從心,作為第三產業(yè)的稅務代理、稅務咨詢便應運而生?，F(xiàn)在世界各國,尤其是發(fā)達國家的會計師事務所、律師事務所紛紛開辟和發(fā)展有關稅收籌劃的咨詢業(yè)務,說明稅收籌劃向專業(yè)化發(fā)展的特點。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別

稅收籌劃的基本特點之一是合法性,而偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等則是違反稅法的。各國對違反稅法的行為根據(jù)其情節(jié)輕重均規(guī)定了相應的處理辦法。我國對違法行為較輕者,根據(jù)1992年9月4日通過、2013年6月29日第二次修訂的《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《稅收征管法》)給予行政處罰,處以罰款;情節(jié)嚴重、觸犯刑律的屬于涉稅犯罪,要追究刑事責任,除了依法判刑外,還要認定附加刑——處以罰金。我是合法的！稅收籌劃偷稅、逃稅、抗稅、騙稅1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1.4.1

稅收籌劃與偷稅中華人民共和國稅收征收管理法（新征管法）中華人民共和國主席令第49號第六十三條納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。法規(guī)鏈接1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.1

稅收籌劃與偷稅中華人民共和國刑法第二百零一條納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或者少繳應納稅款，偷稅數(shù)額占應納稅額的百分之十以上不滿百分之三十并且偷稅數(shù)額在一萬元以上不滿十萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予二次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金；偷稅數(shù)額占應納稅額的百分之三十以上并且偷稅數(shù)額在十萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金。扣繳義務人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額占應繳稅額的百分之十以上并且數(shù)額在一萬元以上的，依照前款的規(guī)定處罰。對多次犯有前兩款行為，未經處理的，按照累計數(shù)額計算。法規(guī)鏈接1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別修改前1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.1

稅收籌劃與偷稅中華人民共和國刑法第二百零一條納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報,逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應納稅額10%以上的,處3年以下有期徒刑或者拘役,并處罰金;數(shù)額巨大并且占應納稅額30%以上的,處3年以上7年以下有期徒刑,并處罰金。經稅務機關依法下達追繳通知后,補繳應納稅款,繳納滯納金,并且接受行政處罰的,不予追究刑事責任;但是,5年內曾因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予2次以上行政處罰的除外。扣繳義務人采取前款所列手段,不繳或者少繳已扣、已收稅款,數(shù)額較大的,依照前款的規(guī)定處罰。對多次犯有前兩款行為,未經處理的,按照累計數(shù)額計算。法規(guī)鏈接1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別修改后1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.1

稅收籌劃與偷稅目前,企業(yè)在稅收籌劃問題上存在著兩個問題:一是不懂得避稅與偷稅的區(qū)別,把一些實為偷稅的手段誤認為是避稅;二是明知故犯,打著稅收籌劃的幌子行偷稅之實。有不少企業(yè)避稅心切,或者受到一些書籍的誤導,以致良莠不分把偷稅行為當成了稅收籌劃,直到受到法律的制裁?？陀^地說,避稅與偷稅雖然在概念上很容易加以區(qū)分,但在實踐當中,二者的區(qū)別有時確實難以掌握。有時,納稅人避稅的力度過大,就成了不正當避稅,而不正當避稅在法律上就可被認定為是偷稅。1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.2

稅收籌劃與逃稅逃稅是指納稅人欠繳應納稅款,采取轉移或者隱匿財產的手段,妨礙稅務機關追繳欠繳的稅款。中華人民共和國稅收征收管理法（新征管法）中華人民共和國主席令第49號第六十五條納稅人欠繳應納稅款，采取轉移或者隱匿財產的手段，妨礙稅務機關追繳欠繳的稅款的，由稅務機關追繳欠繳的稅款、滯納金，并處欠繳稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。法規(guī)鏈接1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.2

稅收籌劃與逃稅1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別逃稅與稅收籌劃的區(qū)別在于：(1)性質不同。逃稅是違法的,嚴重的逃稅行為還要被追究刑事責任。而稅收籌劃是非違法行為,是被社會和法律接受的。(2)采取的手段不同。逃稅是指納稅人采取轉移或者隱匿財產的手段,妨礙稅務機關追繳欠繳稅款,而稅收籌劃是在充分地掌握稅收法律、法規(guī)和規(guī)章的基礎上,運用一些不違法的方法來達到使企業(yè)價值最大化的目的。(3)發(fā)生的時間不同。逃稅是在稅收義務發(fā)生之后,而稅收籌劃具有明顯的前瞻性,即發(fā)生在納稅義務發(fā)生之前。(4)目的不同。逃稅的目的是為了減輕稅收負擔而不顧及后果和影響,而稅收籌劃的目的是為了實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.2

稅收籌劃與逃稅逃稅與偷稅有共性,即都有欺詐性、隱蔽性,都是違反稅法的行為。但逃稅在操作上更具有直接性,是企圖將應稅行為變?yōu)榉菓愋袨?從而達到逃避納稅,即不納稅的目的。各國對逃稅一般都沒有單獨的處罰規(guī)定,而是歸入偷稅行為,按偷稅處罰,我國也不例外。1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.3

稅收籌劃與抗稅中華人民共和國稅收征收管理法（新征管法）中華人民共和國主席令第49號第六十七條以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的，是抗稅，除由稅務機關追繳其拒繳的稅款、滯納金外，依法追究刑事責任。情節(jié)輕微，未構成犯罪的，由稅務機關追繳其拒繳的稅款、滯納金，并處拒繳稅款一倍以上五倍以下的罰款。法規(guī)鏈接1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.3

稅收籌劃與抗稅1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別抗稅與稅收籌劃的區(qū)別在于：(1)實施的手段不同?？苟愂侵讣{稅人以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的行為,而稅收籌劃是采取不違法的手段。(2)目的不同?？苟惖哪康氖菫榱藴p輕稅收負擔而像偷稅和逃稅一樣,不顧及后果和影響。而稅收籌劃的目的是為了實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。(3)性質不同?？苟愂沁`法的,嚴重的抗稅行為還要被追究刑事責任。而稅收籌劃是非違法行為,是被社會所接受并認可的。1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.4

稅收籌劃與騙稅騙稅是采取弄虛作假和欺騙手段,將本來沒有發(fā)生的應稅(應退稅)行為虛構成發(fā)生了的應稅行為,將小額的應稅(應退稅)行為偽造成大額的應稅(應退稅)行為,即事先根本未向國家繳過稅或未繳足聲稱已納的稅款,而從國庫中騙取了退稅款。這是一種非常惡劣的違法行為。中華人民共和國稅收征收管理法（新征管法）中華人民共和國主席令第49號第六十六條以假報出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款，由稅務機關追繳其騙取的退稅款，并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。對騙取國家出口退稅款的，稅務機關可以在規(guī)定期間內停止為其辦理出口退稅。法規(guī)鏈接1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.5

稅收籌劃與避稅

避稅是指納稅人利用稅法漏洞或者缺陷,通過對經營及財務活動的精心安排,以期達到納稅負擔最小的經濟行為。比如20世紀六七十年代,美國的公司所得稅稅負較重,不少公司就通過“避稅地”進行避稅,把利潤通過關聯(lián)交易轉移到“避稅地”公司的賬戶上,從而大大減少了美國本土總機構的賬面利潤,減少了納稅。這當然損害了美國的財政利益,但在當時缺乏反避稅法律約束的環(huán)境下,政府也只好默認。避稅作為市場經濟的特有現(xiàn)象,會隨著經濟的發(fā)展而發(fā)展。隨著各國法制建設的不斷完善,避稅將逐漸演變成一種高智商的經濟技巧和經營藝術。1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.1稅收籌劃的概念和特點1.1.4.5

稅收籌劃與避稅從某種意義上說,只要存在稅收,就會有避稅。隨著稅收法規(guī)制度的不斷完善、國際協(xié)調的加強,避稅技術也在不斷發(fā)展和深入,有的文獻甚至將稅收籌劃和避稅畫等號。而在稅收籌劃實踐中,有時也確實難以分清兩者的關系。在不同的國家,政府對兩者的態(tài)度也有不同。有的在法律上努力將避稅納入打擊范圍,而對稅收籌劃又是允許的。我們傾向于將正常的避稅行為與稅收籌劃放在一起考慮,尤其在進行國際稅收籌劃時更是如此。1.1.4稅收籌劃與偷稅、逃稅、抗稅、騙稅、避稅的區(qū)別1.2稅收籌劃的分類1.2.1按稅收籌劃需求主體的不同進行分類主要是對法人的組建、分支機構設立、籌資、投資、運營、核算、分配等活動進行的稅收籌劃。主要是在個人投資理財領域進行的。1.2稅收籌劃的分類1.2.2按稅收籌劃所涉及的區(qū)域分類指從事生產經營、投資理財活動的非跨國(境)納稅人在國(境)內進行的稅收籌劃。主要依據(jù)的是國內的稅收法律法規(guī),為企業(yè)謀取正當合法的稅收利益。是跨國(境)納稅主體利用國家(地區(qū))與國家(地區(qū))之間的稅收政策差異和國際稅收協(xié)定的條款進行的稅收籌劃。1.2稅收籌劃的分類1.2.3按稅收籌劃供給主體的不同進行分類指由稅收籌劃需求主體自身為實現(xiàn)稅收籌劃目標所進行的稅收籌劃。指需求主體委托稅務代理人或稅收籌劃專家進行的稅收籌劃。1.2稅收籌劃的分類1.2.4根據(jù)稅收籌劃適用于企業(yè)生產經營的不同階段來劃分指企業(yè)將稅收作為投資決策中的一個重要因素,在投資活動中充分考慮稅收影響,從而選擇稅負最合理的投資方案的行為指企業(yè)在分配經營成果時充分考慮各種方案的稅收影響,選擇稅負最輕的分配方案的行為。指企業(yè)在生產經營過程中充分考慮稅收因素,從而選擇最有利于自己的生產經營方案的行為。指企業(yè)通過對經濟形勢的預測及其他因素的綜合考慮,選擇恰當?shù)臅嬏幚矸绞揭垣@得稅收利益的行為。1.2稅收籌劃的分類1.2.5按涉及的不同稅種進行劃分圍繞納稅人身份、銷售方式、貨款結算方式、銷售額、適用稅率、稅收優(yōu)惠等納稅相關項目進行的稅收籌劃。由于商品勞務稅是可以轉嫁的間接稅,加之商品勞務稅的稅收彈性相對較小,因此稅收籌劃的空間相對于所得稅也比較小。所得稅的稅收彈性相對較大,其稅收籌劃的空間也相對比較大,效果往往比較明顯。目前這類稅收籌劃的需求較大。1.2稅收籌劃的分類1.2.6按稅收籌劃采用的減輕納稅人稅負的手段進行劃分又被稱為節(jié)稅派稅收籌劃,該稅收籌劃學派認為稅收籌劃必須在遵循稅法的前提下合理地運用國家政策,其實質是通過節(jié)稅手段減少納稅人的總納稅義務。漏洞派稅收籌劃也稱為避稅派稅收籌劃,該稅收籌劃學派認為利用稅法漏洞進行稅收籌劃,進而謀取稅收利益不違法。1.3稅收籌劃的目標

稅收籌劃的總體目標正如我們在討論稅收籌劃的定義時所論及的那樣,是以“實現(xiàn)優(yōu)化納稅、減輕稅負或延期納稅為目標”。對居民個人納稅人而言,主要是通過投資和消費的安排,以及財產的恰當處置減少應納稅款;對企業(yè)而言減輕稅負或通過延期納稅實質上減輕稅負是直接目標,而整體優(yōu)化納稅是最終目標。整體優(yōu)化納稅直接涉及企業(yè)的最終目標。這里主要從企業(yè)角度來討論稅收籌劃的目標問題。1.3稅收籌劃的目標出于經濟社會的可持續(xù)發(fā)展的現(xiàn)實要求,科學發(fā)展觀已成為我國全面建設小康社會、統(tǒng)籌經濟社會協(xié)調發(fā)展的指導思想。作為社會經濟的“細胞”,企業(yè)既是微觀經濟主體,又是納稅主體。如何將企業(yè)目標與當前我國社會經濟發(fā)展目標有機地統(tǒng)一起來,是每個企業(yè)必須認真考慮的問題。僅從納稅方面來說,企業(yè)必須將其投資理財活動,包括稅收籌劃活動,與貫徹科學發(fā)展觀緊密結合起來。在此過程中,合理地定位企業(yè)目標最為關鍵。1.3.1科學發(fā)展觀與企業(yè)目標利潤最大化？

早期現(xiàn)代企業(yè)理論認為追求利潤最大化是企業(yè)的合理目標。從理論層面看,利潤最大化假設具有一定的合理性。但是,現(xiàn)實經濟活動中利潤按年度核算,該指標具有短視的特點。如果企業(yè)目標定位于利潤最大化,往往容易導致企業(yè)經營者追求短期利潤,造成行為短期化,不利于企業(yè)長期穩(wěn)定發(fā)展?，F(xiàn)實情況表明,以利潤最大化為企業(yè)目標的企業(yè)往往是“短壽”企業(yè)。在充滿競爭與日益多元發(fā)展的社會中,企業(yè)作為“社會人”,利潤最大化這一目標已難以滿足各個相關利益者的要求,也難以滿足企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略要求。所以,目前企業(yè)利潤最大化的目標理論已受到置疑。NO！1.3稅收籌劃的目標1.3.1科學發(fā)展觀與企業(yè)目標企業(yè)價值最大化？在企業(yè)目標理論中,唯有企業(yè)價值最大化理論與科學發(fā)展觀理論具有高度一致性。所謂企業(yè)價值最大化是指企業(yè)經理人在資源、技術和社會的約束條件下謀求企業(yè)價值的最大化。

價值最大化目標是針對利潤最大化目標的缺陷而提出來的,是對利潤最大化目標的修正與完善。其一,作為價值評估基礎的現(xiàn)金流量的確定,仍然是基于企業(yè)當期的盈利,即對企業(yè)當期利潤進行調整后予以確認;其二,價值最大化是從企業(yè)的整體角度考慮企業(yè)的利益取向,使之更好地滿足企業(yè)各利益相關者的利益;其三,現(xiàn)金流量價值的評價標準,不僅要評價企業(yè)目前的獲利能力,更看重的是企業(yè)未來的和潛在的獲利能力。因此,從科學發(fā)展觀來看,企業(yè)價值最大化目標更強調企業(yè)的持續(xù)發(fā)展能力?？孔V！1.3稅收籌劃的目標1.3.2以科學發(fā)展觀定位企業(yè)稅收籌劃目標企業(yè)稅收籌劃是現(xiàn)代企業(yè)理財活動的重要內容,其目標定位應服從于企業(yè)目標,與企業(yè)目標一致,并且隨著企業(yè)目標的調整而調整。

在企業(yè)目標定位于利潤最大化的條件下,稅收籌劃的目標必然是追求稅后利潤最大化。追求利潤最大化相對于追求稅負最輕的節(jié)稅方式而言,已是一種歷史的進步,但是如果按照這一目標來進行稅收籌劃,依然會導致企業(yè)目光短淺,只會以當年利潤或經理人任期的利潤多少來選擇納稅方案,而不是從企業(yè)整體利益和長遠發(fā)展的角度來選擇納稅方案。在稅收籌劃實踐中我們經常可以看到,某一納稅方案,能夠減輕稅負,或能帶來當年利潤最大化,但從企業(yè)長期發(fā)展來看,是不利的。顯然這不是稅收籌劃應達到的目的。1.3稅收籌劃的目標1.3.2以科學發(fā)展觀定位企業(yè)稅收籌劃目標

將稅收籌劃的目標定位于企業(yè)價值最大化,是科學發(fā)展觀在稅收籌劃中的具體體現(xiàn)。根據(jù)這一思路,企業(yè)在進行一切生產經營投資決策時,加入稅收政策或稅收法規(guī)因素,以企業(yè)價值最大化為目標,選擇或放棄某一方案的行為和過程,就是稅收籌劃活動。并不是只有選擇稅負最輕或稅后利潤最大化的納稅方案的活動才稱為稅收籌劃,有時甚至通過稅收籌劃達到多交稅的目的,如果有利于企業(yè)價值最大化,也應該認為是合理的稅收籌劃。如企業(yè)為了爭奪某年或某地區(qū)納稅大戶的第一名,在與第二名納稅總額差距不大的情況下,通過合理調整而增加納稅額從而在納稅信用等級、納稅排名等方面取得較高的社會聲譽和較大的宣傳效應,也是合理的。有的企業(yè)為了實現(xiàn)連續(xù)幾年盈利增加的目的,從而達到上市要求,通過調整歷年利潤水平從而多納稅也是總體有利于企業(yè)價值最大化的。1.3稅收籌劃的目標1.3.2以科學發(fā)展觀定位企業(yè)稅收籌劃目標

綜上所述,以稅后利潤最大化為目標的稅收籌劃和以企業(yè)價值最大化為目標的稅收籌劃都是在遵從稅法前提下納稅人對生產、經營、投資、理財活動的納稅方案的一種安排,主要區(qū)別在于企業(yè)目標定位不同。理想的稅收籌劃是節(jié)稅、稅后利潤最大化和價值最大化三者的統(tǒng)一。節(jié)稅稅后利潤最大化價值最大化可是…………1.3稅收籌劃的目標1.3.2以科學發(fā)展觀定位企業(yè)稅收籌劃目標但在現(xiàn)實中三者的統(tǒng)一往往是很困難的,當三者發(fā)生矛盾時,應以企業(yè)價值最大化為決策依據(jù)。由單純追求節(jié)稅和稅后利潤最大化目標,向追求企業(yè)價值最大化目標的轉變,反映了納稅人現(xiàn)代理財觀念不斷更新和發(fā)展的過程,也是科學發(fā)展觀對稅收籌劃健康發(fā)展的要求。從這個角度來說,以節(jié)稅和稅后利潤最大化為目標的稅收籌劃是稅收籌劃發(fā)展的低級階段,以企業(yè)價值最大化為目標的稅收籌劃才是稅收籌劃發(fā)展的高級階段。在我國稅收籌劃發(fā)展過程中,應大力倡導在科學發(fā)展觀指導下的稅收籌劃活動。理想很豐滿……現(xiàn)實很骨感……1.4.1系統(tǒng)性原則1.4稅收籌劃的原則從企業(yè)納稅和企業(yè)生產經營關系來看,盡管企業(yè)納稅的多少由稅制決定,但企業(yè)在什么時候納稅、納什么稅、納稅額多少,實質上都取決于企業(yè)生產經營的實際狀況。企業(yè)納稅活動與其生產經營過程存在因果聯(lián)系,不能脫離經營活動孤立存在,因而企業(yè)稅收籌劃,只有自覺納入企業(yè)管理大系統(tǒng),滲透在企業(yè)生產經營活動的各個方面,與其他各項管理活動緊密結合,才能取得成效。根據(jù)系統(tǒng)性原則,稅收籌劃不能僅僅著眼于法律上的思考,更重要的是,應該著眼于企業(yè)總體的管理決策,在進行稅收籌劃的時候,要同時注意稅收因素和非稅收因素的影響,如企業(yè)的整體目標、企業(yè)所處外部條件的變遷、未來經濟環(huán)境的發(fā)展趨勢、國家政策的變動、稅法和稅率的可能變化和國家規(guī)定的非稅收獎勵等。1.4.1系統(tǒng)性原則1.4稅收籌劃的原則從稅收籌劃和財務管理的關系來看,稅收籌劃作為企業(yè)投資和生產經營決策中的重要部分,必須服從、服務于企業(yè)財務管理的總體目標,必須注重綜合平衡。(1)國家實施稅收優(yōu)惠是通過給納稅人提供一定稅收利益而實現(xiàn)的,但并不等于納稅人可以自然地得到這種優(yōu)惠政策,因為稅收優(yōu)惠往往都是與納稅人的投資風險并存的,所以,稅收籌劃必須注意收益與風險的綜合平衡。對于不同納稅方案的選擇,風險與收益的權衡也同樣需要慎之又慎。(2)納稅是一個過程,企業(yè)稅收籌劃不能只注重于某一納稅環(huán)節(jié)中個別稅種的稅負高低,而要著眼于整體稅負的輕重,因而應認真衡量稅收籌劃中節(jié)稅與增稅的綜合效果。1.4.1系統(tǒng)性原則1.4稅收籌劃的原則

(3)特別需要指出,有時稅收籌劃的節(jié)稅目標與企業(yè)整體理財目標也會出現(xiàn)矛盾。一是稅收支出與其他成本支出的矛盾。稅收支出少,但如果其他成本高,節(jié)稅就不能帶來資本總體收益的增加。二是節(jié)稅與現(xiàn)金流量的矛盾。如果一個企業(yè)的現(xiàn)金前松后緊,滯延納稅時間將不利于企業(yè)資金收支的管理,會加劇后期現(xiàn)金流動的緊張,造成企業(yè)資金運動困難。三是如果企業(yè)在實施稅收籌劃過程中片面地追求節(jié)稅及自身效益的提高,則會擾亂正常的經營理財秩序,導致企業(yè)內在經營機制的紊亂,并最終招致企業(yè)更大的潛在損失。這些情況的出現(xiàn)和發(fā)生都有違于稅收籌劃的初衷。因此,將稅收籌劃看做是一種單純的節(jié)稅行為是不可取的。1.4.2預見性原則1.4稅收籌劃的原則在經濟行為已經發(fā)生,納稅項目、計稅依據(jù)和稅率已成定局后,再實施少繳稅款的措施,無論是否合法,都不能認為是稅收籌劃。企業(yè)稅收籌劃必須在納稅義務發(fā)生之前,通過對企業(yè)生產經營活動過程的規(guī)劃與控制來進行。稅收籌劃的實質是運用稅法的指導通過安排生產經營活動來安排納稅義務的發(fā)生。1.4.3合法性原則1.4稅收籌劃的原則稅收籌劃的一個顯著特點在于合法性,不符合稅收法律規(guī)范的納稅安排就不屬于稅收籌劃。稅收籌劃的合法性原則,包括三個方面內容:(1)以依法納稅為前提。稅法是國家制定并強制執(zhí)行的一種社會規(guī)范,可以調整納稅人的經濟利益,它明確規(guī)定了納稅人向國家繳稅的義務和保護自己利益的權利。義務和權利既相互依存又相互矛盾,正是兩者之間的這種關系,使納稅人在按照稅法規(guī)定履行納稅義務的前提下,運用稅收籌劃,享有選擇最優(yōu)納稅方案的權利。(2)以合法節(jié)稅為方式。以合法節(jié)稅方式對企業(yè)生產經營活動進行安排,是稅收籌劃的基本實現(xiàn)形式。(3)以貫徹立法精神為宗旨。稅收籌劃的基礎是稅制要素中稅負彈性的存在,稅制中的各種優(yōu)惠政策和選擇機會都體現(xiàn)著國家的立法精神,體現(xiàn)了國家政策對社會經濟活動的引導和調整,因而切實有效的稅收籌劃,應該以稅法為依據(jù),深刻理解稅法所體現(xiàn)的國家政策,從而有效貫徹國家稅法的立法精神,使之成為實現(xiàn)政府利用稅收杠桿進行宏觀經濟調控的必要環(huán)節(jié)。1.4.4時效性原則1.4稅收籌劃的原則近幾年我國進行了增值稅轉型、營改增試點、資源稅從價計征等稅制改革,有些具體稅種的征管也經常有一些調整。黨的十八屆三中全會發(fā)布的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》中多處提到了下一輪稅制改革的方向性問題,可以預見新一輪稅制改革的大幕已經拉開。因此,某一個稅收籌劃方案以前可能是有效的,但是稅法變動可能致使其無效,甚至導致違反稅法的事件發(fā)生。這就要求納稅人或稅收籌劃的策劃者關注稅法的變動,及時調整稅收籌劃的方案。1.4.5保護性原則1.4稅收籌劃的原則保護性原則也稱賬證完整原則,就企業(yè)稅收籌劃而言,保護賬證完整是最基本且最重要的原則。稅收籌劃是否合法,首先必須通過納稅檢查,而檢查的依據(jù)就是企業(yè)會計憑證和記錄。如果企業(yè)不能依法取得并保全會計憑證,或者記錄不健全,稅收籌劃的結果可能無效或者打折扣。從財務管理的要求來講,稅收籌劃也不僅僅是一種短期性的權宜之計,而是一種值得而且也應該不斷總結、不斷提高的理財手段。因此,對稅收籌劃執(zhí)行結果進行總結評價,分析執(zhí)行結果與目標差異的原因,從而提高企業(yè)稅收籌劃的水平與能力,保持各種憑證與記錄的完整性,也是十分必要的。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.1稅收籌劃產生的基本前提市場經濟體制稅收制度的“非中性”和真空地帶完善的稅收監(jiān)管體系市場經濟體制稅收制度的“非中性”和真空地帶從根本上講,企業(yè)之所以開展稅收籌劃活動,首先是出于對其自身經濟利益的追逐。這是符合理性經濟人假設的,而這種假設的前提在于完備的市場經濟體制。在計劃經濟體制下,企業(yè)吃國家的大鍋飯,實現(xiàn)的利潤大部分上繳財政,幾乎沒有自身利益可言。企業(yè)即使通過稅收籌劃減輕了稅負,也只不過是將稅收轉化為利潤上交國家。因此,稅收籌劃沒有存在的必要。只有在市場經濟體制下,企業(yè)真正成為市場的主體,享受獨立的經濟利益,同時在激烈的競爭中產生對成本控制的需求,稅收籌劃才有存在及發(fā)展的空間。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件完善的稅收監(jiān)管體系1.5.1稅收籌劃產生的基本前提市場經濟體制稅收制度的“非中性”和真空地帶

稅收中性是指國家征稅時應避免對經濟主體根據(jù)市場機制獨立進行經濟決策的過程進行干擾。然而,稅收中性只是稅制設計的一般原則,在實踐中,各國政府在制定稅收制度時,為了實現(xiàn)不同的目標,都會設計許多差異化的政策,比如差別稅率,以及不同經濟事項的差異化處理方法。這使得稅收制度在執(zhí)行過程中呈現(xiàn)出“非中性”,從而企業(yè)的經營活動面對稅收契約呈現(xiàn)差異化的反應,理性的企業(yè)自然會選擇符合自己最大化利益的方案,并有意識地事先安排與籌劃。由于企業(yè)的實際情況多種多樣,交易和事項形形色色,而且社會經濟環(huán)境是不斷發(fā)展變化的,隨時都可能發(fā)生新的情況。與此同時,作為稅收政策的制定者,政府不可能獲取完整信息,因此,任何稅收政策都不可能是盡善盡美的,既不可能對現(xiàn)實的所有情況、所有交易和事項產生約束,也難以對將要出現(xiàn)的情況、交易和事項做出規(guī)范,從而必然留下真空地帶,形成稅法空白。利用稅法空白進行稅收籌劃,是許多納稅人最為本能的一種稅收籌劃方式。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件完善的稅收監(jiān)管體系1.5.1稅收籌劃產生的基本前提市場經濟體制稅收制度的“非中性”和真空地帶稅收契約雙方具有信息不對稱性,尤其在會計信息的掌控方面,企業(yè)自身占據(jù)強勢地位。然而,絕大多數(shù)稅收的計量又是以會計信息為基礎的,為了彌補在會計信息方面的缺陷,政府必然要求對企業(yè)進行稅收監(jiān)管,并對違規(guī)行為進行處罰。稅收監(jiān)管的存在增加了企業(yè)進行稅收欺詐的成本,從而一定程度上會抑制企業(yè)利用稅收欺詐降低稅負的稅收籌劃行為。如果整個社會稅收監(jiān)管水平較高,形成良好的稅收執(zhí)法環(huán)境,納稅人要想獲得稅收收益,只能通過稅收籌劃方式進行,而一般不會、不易或不敢做出違反稅法等有關法律之事。反之,如果稅收監(jiān)管力度較弱,執(zhí)法空間彈性較大,納稅人采取風險和成本都比較低的稅收欺詐行為即可以實現(xiàn)企業(yè)目標,自然無需進行稅收籌劃。因此,完善的稅收監(jiān)管體系是稅收籌劃的前提。但是,必須指出,由于監(jiān)管人員的有限理性以及監(jiān)管成本可能過高,現(xiàn)實的稅收監(jiān)管存在著期望差距,這種差距可能使得企業(yè)放棄稅收籌劃,鋌而走險地采取欺詐方式。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件完善的稅收監(jiān)管體系1.5.1稅收籌劃產生的基本前提1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.2稅收籌劃是納稅人應有的權利生存權發(fā)展權自主權自保權

現(xiàn)代企業(yè)一般有四大基本權利,即生存權、發(fā)展權、自主權和自保權,其中自保權就包含了企業(yè)對自己經濟利益的保護。納稅是有關企業(yè)的重大利益之事,享受法律的保護并進行合理合法的稅收籌劃是企業(yè)最正當?shù)臋嗬?。企業(yè)四大基本權利1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.2稅收籌劃是納稅人應有的權利稅收籌劃是納稅人的一項基本權利,納稅人在法律允許或不違反稅法的前提下,有從事經濟活動獲取收益的權利,有選擇生存與發(fā)展、兼并與破產的權利,稅收籌劃所取得的收益應屬合法權益。稅收籌劃是納稅人對其資產、收益的正當維護,屬于納稅人應有的經濟權利。稅收籌劃是納稅人對社會賦予其權利的具體運用,屬于納稅人應有的社會權利。稅收籌劃既然是權利，那么怎么樣的籌劃都是合法的？當然不是！1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.2稅收籌劃是納稅人應有的權利企業(yè)稅收籌劃的權利與企業(yè)的其他權利一樣,都具有特定的界限,超越這個界限就不再是企業(yè)的權利,而是違背了企業(yè)的義務,就不再是合法的,而是違法的。企業(yè)的權利與義務不僅互為條件,相輔相成,而且可以相互轉換。在納稅上其轉換的條件是:(1)當稅法中存在的缺陷被糾正或稅法中不明確的地方被明確后,企業(yè)相應的籌劃權利就會轉換成納稅義務,如某種稅由超額累進稅率改為固定比例稅率后,納稅人利用累進級距的不同稅率而實施的籌劃就不存在了。(2)當國家或政府對稅法或條例中的某項(些)條款或內容重新解釋并明確其適用范圍時,納稅人原有的權利就可能轉變成義務。由于稅法或條例中的某項(些)條款或內容規(guī)定不明確或不適當,納稅人就有了稅收籌劃的權利。如果國家或政府發(fā)現(xiàn)后予以新解釋或明確其適用范圍,那么,對有些納稅人就可能不再享有稅收籌劃的權利了,而且再發(fā)生這種經濟行為就可能變?yōu)榧{稅義務了。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.2稅收籌劃是納稅人應有的權利企業(yè)稅收籌劃的權利與企業(yè)的其他權利一樣,都具有特定的界限,超越這個界限就不再是企業(yè)的權利,而是違背了企業(yè)的義務,就不再是合法的,而是違法的。企業(yè)的權利與義務不僅互為條件,相輔相成,而且可以相互轉換。在納稅上其轉換的條件是:(3)當稅法或條例中的某項(些)特定內容被取消后,稅收籌劃的條件隨之消失,企業(yè)的稅收籌劃權利就轉換為納稅義務。如某項稅收優(yōu)惠政策(對某一地區(qū)或某一行業(yè))被取消后,納稅人就不能再利用這項優(yōu)惠政策實施稅收籌劃,而只能履行正常的納稅義務了。(4)當企業(yè)因實施稅收籌劃而對其他納稅人(法人、自然人)的正常權利構成侵害時,企業(yè)的籌劃權利就會轉換成納稅義務。企業(yè)的稅收籌劃權利的行使是以不傷害、不妨礙他人權利為前提。1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因經濟活動是復雜多變的,納稅人的經營方式也是多種多樣的。國家要對納稅人的經營活動征稅,就要制定能夠應對復雜的經濟活動的稅收制度,這就要求稅收制度具有一定的彈性,這種彈性給納稅人的稅收籌劃提供了可能性。1.稅種的稅負彈性所謂稅負彈性是指某一具體稅種的稅負伸縮性大小。一般而言,某種稅稅負彈性的大小一方面取決于稅源的大小,即稅源大的稅種,其稅負彈性也大。另一方面還取決于該稅種的要素構成,這主要包括計稅基數(shù)、扣除項目和扣除標準、稅率,即稅基越寬,稅率越高,稅負就越重;或者說稅收扣除越大則稅負就越輕。各稅種內在各要素彈性的大小決定了各該稅種的稅負彈性,或者說某一稅種的稅負彈性是構成該稅種各要素的彈性的綜合體現(xiàn)。企業(yè)所得稅和個人所得稅的稅負彈性較大,因為不論稅基寬窄、稅率高低和扣除項目多少或數(shù)額多少,所得稅總有一定的彈性幅度。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3.1國內稅收籌劃產生的原因1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因2.納稅人定義上的可變通性任何一種稅都要對其特定的納稅人給予法律的界定,特定的納稅人交納特定的稅,這種界定理論上包括的對象和實際包括的對象差別極大。如果能說明不使自己成為該稅的納稅人或成為該稅的減免征稅的對象,那么自然也就不必成為該稅的納稅人或成為負擔較輕的納稅人。原因是現(xiàn)實生活的多樣性及經濟發(fā)展不平衡性是稅法不能完全包容的。這里一般有三種情況:1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3.1國內稅收籌劃產生的原因在納稅人方面,還有一個稅種的選擇問題。一般地講,企業(yè)生產或經營什么項目,處于什么行業(yè),就應該繳納相應的商品或勞務稅,如增值稅或營業(yè)稅,這是沒有選擇余地的,但有時也可以例外。比如增值稅與營業(yè)稅的可選擇性,為某些行業(yè)的納稅人進行稅收籌劃提供了可能,如建筑安裝企業(yè)涉及混合銷售業(yè)務和兼營業(yè)務的,都有可能在繳納增值稅還是繳納營業(yè)稅上做出選擇。營改增以前的交通運輸業(yè)也存在這種情況。

案例1-2某從事裝潢及園林建筑設計業(yè)務的企業(yè),為一般納稅人,2003年實現(xiàn)銷售1200多萬元。由于該企業(yè)設計安裝勞務項目所占的比重較大,購入原材料可抵扣進項稅金比較少,該企業(yè)稅負率高達12.5%,2003年繳納增值稅近150萬元。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.1國內稅收籌劃產生的原因案例1-22004年年初該企業(yè)老板接受了稅收籌劃專家的意見,對企業(yè)的業(yè)務情況進行了詳細分析,發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的業(yè)務可以分成兩部分:一部分是原材料的購進加工及銷售;另一部分是建筑設計安裝勞務,其中尤其是園林藝術設計建筑安裝業(yè)務所占比重較大。于是提出如下策劃意見:將企業(yè)的業(yè)務分成兩部分,并在工商行政管理部門單獨注冊,建成兩個獨立核算的法人企業(yè)。其中一個是應納增值稅的以貨物銷售加工業(yè)務為主的獨立核算企業(yè),另一個是應納營業(yè)稅的以建筑安裝業(yè)務為主的獨立核算企業(yè),兩個企業(yè)有關聯(lián)關系。經過策劃后,兩個企業(yè)以正常的形式對外從事經營業(yè)務,經過一年的運作,兩企業(yè)實現(xiàn)銷售收入1400多萬元,而繳納增值稅和營業(yè)稅合計不到70萬元,稅收負擔率從原來的12.5%下降到5%,企業(yè)的生產經營效益明顯上升。該例子就是在納稅人的選擇上進行稅收籌劃的一個典型案例。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因3.課稅對象金額上的可調整性稅額的計算關鍵取決于兩個因素,一是課稅對象金額,二是適用稅率。納稅人在既定稅率前提下,由課稅對象金額派生的計稅依據(jù)越小,稅額也就越輕。為此納稅人想方設法盡量調整課稅對象金額使稅基變小。另外,不同的課稅對象負擔著不等的納稅義務。對多數(shù)企業(yè)和個體納稅人而言,財產收益與經營利潤是可以互相轉換的,對個體納稅人來說更是如此。因而納稅人就可以把屬于自己的全部所得進行最佳分割,使自身承擔的法人稅與個人稅之和最小。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.1國內稅收籌劃產生的原因案例1-3某從事涉外服務的集團公司,下屬三家子公司:物業(yè)公司、物流公司、人員服務公司,分別為外國駐華的外交機構、商事機構、文化機構等提供住房、商品和勞務。其中人員服務公司有職工3000余人,主要業(yè)務是向駐華外事機構輸出各種服務人員,包括辦公室人員、后勤人員等。勞務的使用者根據(jù)事先的條件向派出人員的服務公司支付所有費用,而所有的被派出人員的工資、福利均由人員服務公司支付,即被派出人員和用人機構沒有金錢收付關系。比如,李小姐是人員服務公司的工作人員,被公司委派到美國駐華的一家會計師事務所做文員,月薪2000元。李小姐不能直接從事務所領取這2000元,而是等事務所支付給服務公司之后,再從服務公司領取報酬。人員服務公司每年派出2000人,按李小姐得到的報酬標準,公司每年的營業(yè)額是:

2000×2000×12=4800(萬元)應繳營業(yè)稅額=4800×5%=240(萬元)1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因有什么更好的支付方式？案例1-3我們換一種報酬的支付方式:美國的事務所直接支付1000元給所使用的文員李小姐,另外1000元以中介服務費的形式支付給人員服務公司。三方沒有誰多付錢,也沒有誰少收錢,但人員服務公司繳納營業(yè)稅的計稅金額卻下降了,營業(yè)稅金額自然也隨之下降:應稅營業(yè)額=2000×1000×12=2400(萬元)應繳營業(yè)稅額=2400×5%=120(萬元)這樣,通過合法地改變經營方式和報酬支付方式就降低了稅基,達到了節(jié)稅的目的。節(jié)稅金額=240-120=120(萬元)1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因從利用降低稅基進行納稅籌劃的角度看,所得稅的余地要大于流轉稅。所得稅節(jié)稅的具體方式在后續(xù)章節(jié)論述納稅籌劃操作時再作考量。4.稅率上的差異性

除了計稅依據(jù),納稅的多少還和稅率有關。當課稅對象金額一定時,稅率越高稅額越多,稅率越低稅額越少。稅率與稅額的這種密切關系誘發(fā)納稅人盡可能避開高稅率,尋求低稅率。稅制中不同稅種有不同稅率,同一稅種中不同稅項也有不同稅率,“一稅一率”和“一目一率”上的差異性,是稅收籌劃的又一絕好機遇。所得稅的累進稅率能大大激發(fā)人們進行稅收籌劃的動機。高邊際稅率常常使人們望而生畏,低邊際稅率對人具有磁石般的吸引力。因為高、低邊際稅率一般相差好幾倍,有的甚至十幾倍,它對稅負輕重的影響實在不能不讓人心動。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.1國內稅收籌劃產生的原因案例1-4隨著足球在我國的升溫,和足球有關的人士開始成為社會知名人物。足球記者李響女士就是其中的一位。李響女士原就職于足球專業(yè)報紙《足球》,由于她報道足球視角獨特、文筆流暢,被另一家體育專業(yè)報紙《體壇周報》高薪挖走。到底薪金多少,網上披露是3個月150萬元,《體壇周報》否認有那么多,社會上頗多議論。這時,《體壇周報》所在地長沙稅務機關站出來了,宣稱:球迷關心的就是我們稅務局所關心的。稅務局關心的目的不是別的,是為了收稅。如此一來,李響就被稅務機關給盯上了。這里我們假定李響3個月可得到150萬元,一個月50萬元,那么她究竟應該繳納多少個人所得稅稅款呢?1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因案例1-4李響納稅涉及個人所得稅的三個項目:工資、薪金所得,勞務報酬所得,稿酬所得。三個項目的稅率不同,納稅金額也有相當大的差別。一種情況,把李響作為報社的職工對待,收入性質屬于工資、薪金所得,應繳個人所得稅的金額是:①一個月應納稅額=(500000-3500)×45%-13505=209920(元)。②三個月共應納稅額:209920×3=629760(元)。③個人可支配金額=1500000-629760=870240(元)。合同上的150萬元的薪水納稅以后成為870240元。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因另一種情況,把李響作為自由職業(yè)者對待,作為報紙聘任的特約撰稿人,該項收入按勞務報酬繳納所得稅,應納稅的金額是:①一個月應納稅額=(500000-100000)×40%-7000=153000(元)。②三個月共應納稅額:153000×3=459000(元)。③個人可支配金額=1500000-459000=1041000(元)。合同上的150萬元按勞務報酬納稅后,可支配收入為100多萬元。還有一種情況,《體壇周報》聘用李響女士的目的是利用她的文筆為報紙撰稿,150萬元的報酬也可用稿酬的形式支付。如果收入的性質定為稿酬所得,稿酬所得在個人所得稅規(guī)定中稅率最低,適用14%的征收率。①一個月應納稅額:(500000-100000)×14%=56000(元)。②三個月共應納稅額:56000×3=168000(元)。③個人可支配金額:1500000-168000=1332000(元)。合同上的150萬元的薪水按照稿酬所得繳納所得稅以后,李響女士納稅以后的可支配收入還剩130多萬元。三個項目得到三種差異非常大的應納稅額,如果事先熟知稅法的規(guī)定,在簽訂聘用合同時就應考慮稅的因素,把報酬的支付形式定為稿費,至少部分定為稿費支付形式,從而可以合法合理地減少納稅。但要求非專業(yè)人員非常熟悉稅法是不現(xiàn)實的,所以,國外一些高收入人士也包括一般收入人士,多委托稅務師甚至由自己的稅務顧問處理涉稅事宜。從上面的例子可以看出,利用稅法稅率的不同,經過事先合法的運作,可以在一定程度上達到節(jié)稅的目的。5.稅收優(yōu)惠稅收優(yōu)惠是國家稅制的一個組成部分,是政府為達到一定的政治、社會和經濟目的對納稅人實行的稅收鼓勵。稅收鼓勵反映了政府行為,它是通過政策導向影響人們生產與消費偏好來實現(xiàn)的,所以也是國家調控經濟的重要杠桿。稅收優(yōu)惠對節(jié)稅潛力的影響表現(xiàn)為:稅收優(yōu)惠的范圍越廣、差別越大、方式越多、內容越豐富,則納稅人稅收籌劃的活動空間越廣闊,節(jié)稅的潛力也就越大。因此,納稅人進行稅收籌劃時必須考慮:有沒有地區(qū)性的稅收優(yōu)惠;是否有行業(yè)性稅收傾斜政策;減免稅期如何規(guī)定;對納稅人在境外繳納的稅款是否采取避免雙重征稅的措施,采取什么樣的方式給予抵扣等。各國稅制中都有較多的減免稅優(yōu)惠,這對人們進行稅收籌劃既是條件又是激勵。它的形式包括稅額減免、稅基扣除、稅率降低、起征點、免征額、加速折舊等,這些都對稅收籌劃具有誘導作用。以起征點避稅為例。我國稅法規(guī)定對個體戶每月銷售收入或服務收入達不到規(guī)定的起征點的,可免于征收營業(yè)稅和增值稅。那么經營規(guī)模較小(收入額在起征點上下)的納稅人就會盡可能通過合法形式使其收入額在起征點以下,以便避稅。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.1國內稅收籌劃產生的原因1.國家間稅收管轄權的差別稅收管轄權,是指一國政府在征稅方面所實行的管理權力。稅收管轄權有三種,即居民管轄權、公民管轄權和地域管轄權。在實踐中,世界上沒有哪個國家單純地行使一種稅收管轄權,大多數(shù)國家以一種稅收管轄權為主,以另一種稅收管轄權為補充,只是各國的側重點不同。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因

每個國家由于其國體或政體不同,導致其管理國家的方式和方法有所不同,反映在稅收的管理上,各國對稅收的管轄權的規(guī)定往往有差別。因為國與國之間的差異,在國家之間的銜接上,就可能形成某種重疊和漏洞,從事國際貿易或在不同國家間開辦跨國公司,就可以利用這些差別和漏洞,將自己的稅收負擔降到最低水平。基于這個角度,可以從如下三個方面進行稅收籌劃:1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因2.稅收執(zhí)法效果的差別

一部十分完善的稅收法律,如果在征管過程中得不到嚴格貫徹,其效果也會大打折扣。和世界不少國家相比,我國企業(yè)主觀上總體認為現(xiàn)行稅收負擔應該不算輕,甚至可以說是比較重的,伴隨較重的法定稅收負擔而來的往往是面積比較大的逃避繳納稅款現(xiàn)象。由于稅收征管方面不能有效地稽核,司法部門未能及時依法懲處,偷漏稅犯罪的成本相對較低。針對這種情況,征管部門要做的是嚴格執(zhí)法,使有違法企圖的納稅人建立一個預期,就是偷逃稅款不如老老實實納稅可以得到更大的利益。為了使稅款應征盡征,國家有關部門要做兩件事情:一是通過立法程序逐步降低稅收負擔,按照稅收法定主義原則,完善稅法并嚴格執(zhí)法。這兩年我國已經推出了系統(tǒng)的結構性減稅政策,使企業(yè)得到了實惠。二是增大財政支出的透明度,使納稅人清清楚楚地知道自己所納稅款確實已十分必要地用于與納稅人有關的社會“公共需要”,養(yǎng)成納稅人自覺納稅的意識。從長遠看,這也是建設社會主義法治國家的需要。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因世界上有的國家雖然在稅法中也規(guī)定有較重的納稅義務,但由于征管不力,工作中漏洞百出,給逃稅、避稅造成許多可乘之機,從而造成稅負的名高實低。對國際避稅者來說,這些差別正是他們實施國際避稅的空間。一個明顯的例子就是:在執(zhí)行國際稅收條約規(guī)定的情報交換條款時,不同國家或地區(qū)的稅務當局在管理效率上存在較大的差別。如果某一締約國的管理水平不佳,就會導致該條款大打折扣,造成更優(yōu)良的國際避稅條件。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因3.稅制因素由于各國的自然資源稟賦不同,生產力發(fā)展水平差異較大,不同的國家必將采取相應的財政經濟措施和辦法,反映在有關稅收法規(guī)上,也將會出現(xiàn)明顯的差別。這樣的差別主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

一是稅種的差異,有的國家開征甲稅,有的國家征收乙稅,而有的國家則除了征收甲、乙稅以外,還征收丙稅等。二是稅基的差異和稅種類型的差異。雖然多數(shù)國家都開征了某種稅,但其稅基和類型都有所區(qū)別。三是稅率差異。四是征稅對象的差異。五是納稅人差異。六是稅收征收管理方式上的差異。七是稅收優(yōu)惠內容與形式上的差異等。由此通過稅收進行策劃和運作的可能性也就產生了。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因4.其他因素(1)各國對避稅的認可程度及反避稅方法上的差別。一般而言,沒有一個國家不反對大張旗鼓地宣揚避稅。但是既然國家以稅收為杠桿調節(jié)經濟,既然以稅收政策綜合地反映一個國家的產業(yè)政策,體現(xiàn)國家的產業(yè)導向,任何國家又不得不鼓勵納稅人學習和研究其稅收政策及有關法規(guī),在不違背有關法律規(guī)定的前提下,采取適當?shù)姆椒?趨利避害,使自己的稅收負擔降到最小。有的時候納稅人利用稅法的漏洞,利用稅法缺乏溯及力的弱點,打一些“擦邊球”,國家稅務部門也無可奈何。另一方面,由于國際稅收差異的存在,各國也在強化國際稅收銜接,例如擴大納稅義務、稅法中行使公民稅收管轄權以及各種國內和國際反避稅措施等。反避稅是一項非常復雜的工程,各國對反避稅的重視程度、反避稅的具體實施方法等都大相徑庭?？鐕{稅人可以通過研究各國不同的反避稅方案來制定自己的國際避稅策略。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因(2)關境與國境的差異。一般而言,關境與國境范圍相同,但是當國家在本國設置自由港、自由貿易區(qū)和海關保稅倉庫時,關境就小于國境。對跨國納稅人來說,自由港、自由貿易區(qū)是最理想的避稅地,也是當今跨國避稅的活動中心。自由港、自由貿易區(qū)不僅提供關稅方面的減免,各種稅在這里還受到不同程度的減免,它是現(xiàn)存稅收制度中的一塊“真空地帶”。(3)技術進步?？茖W技術的發(fā)展、管理水平的提高、現(xiàn)代化管理工具的運用,都有利于納稅人避稅。它一方面使避稅手段更為高明,避稅更易成功;另一方面也促使政府更有效地反避稅。避稅與反避稅在更高水平上的較量,其結果是推進了避稅向更高和更深的層次發(fā)展。例如隨著國際互聯(lián)網的廣泛使用,網上交易使傳統(tǒng)的稅收征管手段面臨著較大的局限性,使避稅在更廣泛的意義上開展,但各國政府及有關的國際組織也在積極研究對策。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因(4)資本流動。隨著經濟活動全球化,跨國投資與跨國經營活動的程度也越來越高。當今的資本流動性越來越大,資本流動的結果是造成相當部分的納稅自然人和法人以各種名義攜帶資本在國與國之間流動,這種流動通過有效的財務和稅收策劃,最終達到實現(xiàn)少納稅的目的。資本的頻繁流動會造成納稅自然人和法人借以減少納稅義務,隨著國際經濟交往和跨國投資活動的日益發(fā)展,這種現(xiàn)象也呈迅速擴大之勢。(5)外匯管制與住所的影響。外匯管制是一個國家以財政手段控制國際避稅的替代或補充,有助于加強對避稅的控制。外匯管制的主要內容是禁止外匯的自由交易。對納稅人住所的有效控制,意味著納稅人處于有關稅收管轄權的牢牢控制之下。納稅人若能改變住所或消除某一管轄權范圍的住所,就會擴大避稅的范圍;反之,則會縮小避稅的范圍。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因(6)通貨膨脹。

在當今的世界經濟中,通貨膨脹是許多國家面臨的一個非常棘手的問題,通貨膨脹一般對跨國納稅人造成兩個影響:一是通貨膨脹使跨國納稅人的名義收入增加;二是實行累進所得稅時,名義收入的增加會把納稅人適用的稅率推向更高的檔次,即所謂的“檔次爬升”。如果不進行稅收指數(shù)化,即不對收入或資本作價格指數(shù)調整,無疑會使納稅人收入的更大部分被政府取走。許多國家為了消除通貨膨脹造成的檔次爬升效應,彌補納稅人的損失,對納稅人應納稅額規(guī)定了扣除額。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因但是,從另一個方面來看,通貨膨脹也給納稅人造成一定的正面影響,這是因為取得應稅所得與實際繳納稅款并不同步,存在一個時間差,通貨膨脹會使經過一段延遲之后的應付稅金的真實價值降低。如在通貨膨脹率為30%的條件下,一美國納稅人在4月份收入1萬美元,應繳納1000美元所得稅,但到下年實際繳納1000美元時,稅務當局最終收到的稅款實際上只相當于1000美元的70%(扣除通貨膨脹率30%),即只有700美元,另外300美元被躲避掉了。除了上例中正常情況下納稅人取得稅收利益外,納稅人還可以在法律許可的范圍內通過實施固定資產的加速折舊等辦法來緩稅,從而更充分地利用通貨膨脹節(jié)稅。由此,通貨膨脹會對應納稅額造成兩方面的影響,一方面對納稅人有利而另一方面對納稅人不利,納稅人可以利用通貨膨脹的機理來進行國際避稅。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.2國際稅收籌劃產生的原因任何稅收籌劃行為其主觀原因都可以歸結為一條,那就是利益的驅使。稅收籌劃是企業(yè)對其資產、收益的正當維護,屬于企業(yè)應有的經濟權利。納稅人對經濟利益的追求可以說是一種本能,是最大限度地維護自己的利益的行為,具有明顯的排他性和利己性的特征。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.3稅收籌劃產生的主觀原因我們知道,稅收是構成企業(yè)經營成本的重要組成部分,在價格和成本不變的前提下,利潤和稅收就是一種此消彼長的關系,上繳的稅金多了,企業(yè)留利就會減少,反之,上繳的稅金少了,企業(yè)留利就會增多。因而,研究稅法,調查稅收環(huán)境,在不違反稅法的前提下盡可能減輕稅負不僅是合法的,而且也是必要的,否則就有可能造成不必要的重大損失。例如,我國東北金城實業(yè)總公司與哈薩克斯坦的阿爾瑪公司合資經營“沈陽飯店”,開業(yè)后的三年里,這家飯店的生意一直非常好。但是在剛滿三年時,它們卻關閉了這家飯店。原因是哈薩克斯坦的稅收“猛于虎”,比如說在1995年,該飯店共繳納稅金8.2萬美元,中方純利僅為1500美元。不論法人還是自然人,也不論稅收制度如何公平合理,征稅都意味著納稅人直接經濟利益的一種損失。所以在這種經濟利益的刺激下,一些企業(yè)在努力增加收入和降低成本、費用的同時,也在考慮減輕稅收負擔的問題,以達到利益最大化。這是納稅人進行合法的稅收籌劃的內在動力和原因。發(fā)達國家的企業(yè)都非常重視稅收籌劃問題,大、中型公司一般都聘用了稅務專家,前來我國洽談投資項目的外國代表團中,幾乎無一例外地有稅務專家。我國的一些大中型企業(yè)近年來也逐步意識到了稅收籌劃的重要性,并逐步將稅收籌劃提上了議事日程。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.3稅收籌劃產生的主觀原因稅收籌劃作為納稅人所制定的法律允許的能使其稅收負擔最小化的計劃,確實能給納稅人帶來額外的稅收利益。因此,納稅人有著進行稅收籌劃的強烈愿望。然而,納稅人具有稅收籌劃愿望,并不意味著就能成功地實施稅收籌劃。納稅人成功地實施稅收籌劃,需要具備以下特定的條件:1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.4稅收籌劃的實施條件納稅人進行的稅收籌劃是以合法為前提的、選擇少繳或免繳稅款的行為,因而必須了解并熟練掌握稅法規(guī)定。如果納稅人不了解稅法的規(guī)定而企圖運用稅收籌劃策略,無異于緣木求魚。況且,稅法規(guī)定的內容相當復雜又經常修正,而納稅人自身條件不斷發(fā)生變化,納稅人要有效地運用稅收籌劃策略,既要了解掌握稅法,又要研究稅法。納稅人除對稅法熟練掌握,能靈活自如地運用外,還要具備投資、生產、銷售以及財務和會計等方面的法律知識。只有這樣,才能懂得什么是合法的,什么是非法的,以及合法與非法的臨界點,在總體上確保自己的稅收籌劃行為的合法性。應該指出,與其他法律法規(guī)相比,稅法有其一定的特殊性。在實施稅收籌劃時,應知曉稅法的適用性,在法律效力的判定上,有哪些特有的原則。如層次高的法律優(yōu)先于層次低的法律、特別法優(yōu)先于普通法、國際法優(yōu)先于國內法等原則。需要強調的是,作為納稅人,要特別了解國家的稅收優(yōu)惠政策?，F(xiàn)實經濟生活中,許多人對身邊的稅收優(yōu)惠政策不了解,無端多繳了稅款,造成了自己利益的損失。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.4稅收籌劃的實施條件從理論上講,任何企業(yè)都有稅收籌劃的權利和機會。但是,稅收籌劃作為一種理財活動,與其他財務管理活動一樣,風險與收益并存,成本與收益并存。如果企業(yè)規(guī)模過小,繳納稅種可能有限,經營業(yè)務比較簡單,可以選擇的處理方法不多,因此籌劃的空間會比較狹窄。即使通過籌劃獲取了一定的收益,也可能因為籌劃成本較高而顯得得不償失。相反,大企業(yè)繳納稅種繁多,經營業(yè)務和會計處理都比較復雜,并且有可能形成集團公司或者產生國際業(yè)務,此時籌劃空間相對較大。例如,很多跨國公司的財務機構中都設置有“稅務部”,聘任“稅務經理”,專門從事稅收籌劃的實際操作。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.4稅收籌劃的實施條件稅收籌劃的直接動力就是納稅人稅收籌劃意識的強烈與否。只有納稅人具備了一定的法律常識,意識到稅收籌劃的重要作用,才能產生直接的稅收籌劃行為。如果納稅人的稅收籌劃意識薄弱,即使有再好的外部條件,也不可能付諸行動。1.5稅收籌劃產生原因和實施條件1.5.3稅收籌劃產生的客觀原因1.5.3.4稅收籌劃的實施條件1.6.1納稅人的風險類型1.6影響稅收籌劃的因素不可否認,納稅人的諸多涉稅行為是要冒一定的風險或者要付出一定代價的。因此,納稅人對于風險的態(tài)度和心理準備,會影響納稅人可能做什么以及以什么樣的方式來做。具有風險偏好的納稅人會多做一些所謂越軌的事,而厭惡風險的納稅人則是在確定有十足把握的情況下才出手。1.6.2納稅人自身狀況1.6影響稅收籌劃的因素納稅人自身狀況主要包括納稅人的經營規(guī)模、業(yè)務范圍、組織機構、經營方式等。一般來說,企業(yè)的經營規(guī)模越大,組織機構越復雜,業(yè)務范圍越廣,稅收籌劃的空間就越大;而對于一些規(guī)模比較小的企業(yè)其稅收籌劃的空間相對來說就比較小。1.6.3企業(yè)行為決策程序1.6影響稅收籌劃的因素我國的稅收政策基本上是隨著經濟環(huán)境的變化而適時地進行調整的。企業(yè)如不能及時迅速地抓住這些稅收政策調整而帶來的機遇,就很可能會喪失掉稅收籌劃的機會,因此企業(yè)行為決策程序的簡化有利于進行稅收籌劃。如果企業(yè)的行為決策程序比較復雜,比如稅收籌劃方案需要經財務經理、財務總監(jiān)、負責財務的總經理、董事會、上級主管部門等進行研究,此時稅收籌劃決策涉及的部門或人員的審核層次較多,稅收籌劃方案的落實就會比較困難。1.6.4稅制因素1.6影響稅收籌劃的因素稅制因素對稅收籌劃的影響比較大,也是納稅人無法控制的客觀因素。稅收制度剛性越大,彈性越小,或者稅收優(yōu)惠越少,納稅人進行稅收籌劃的可能性和空間就越小。因此一個國家稅制的彈性大小和優(yōu)惠政策的多少,決定了納稅人稅收籌劃的可能性和可操作空間。1.6.5企業(yè)稅收籌劃需要多方合力1.6影響稅收籌劃的因素首先,企業(yè)的會計部門的業(yè)務工作性