新三板審計(jì)終版課件(北注協(xié)2015年)

新三板審計(jì)終版課件(北注協(xié)2015年)第一頁，共145頁。新三板上市策略及財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)防范

網(wǎng)絡(luò)面授課主講老師：張松第二頁，共145頁。第一部分、新三版簡介第一部分、新三板掛牌要求第三部分、新三板掛牌財(cái)稅問題案例研究第四部分、新三板的未來發(fā)展趨勢本次課程內(nèi)容目錄

第三頁，共145頁。第一部分、新三版簡介及掛牌要求第四頁，共145頁。一、什么是新三板?

1、新三板是我國多層次資本市場體系中的基礎(chǔ)層次第五頁，共145頁。依法設(shè)立且成立滿兩年業(yè)務(wù)明確具有持續(xù)經(jīng)營能力公司治理機(jī)制健全，合法規(guī)范經(jīng)營股權(quán)明晰，股票發(fā)行與轉(zhuǎn)讓行為合法合規(guī)主辦券商推薦并持續(xù)督導(dǎo)全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司要求的其他條件---摘自全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則（試行）2.1條2、新三板的上市要求和特點(diǎn)

第六頁，共145頁。

2、新三板的上市要求和特點(diǎn)

寬松的上市條件 備案制高效率、低成本 交易制度多元化1門檻低，無實(shí)質(zhì)性財(cái)務(wù)指標(biāo)要求2不受股東所有制性質(zhì)的限制，不限于高新技術(shù)企業(yè)3主辦券商推薦并持續(xù)督導(dǎo)1無需證監(jiān)會(huì)發(fā)審委投票核準(zhǔn)2全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司對掛牌申請文件審查，出具是否同意掛牌的審查意見3券商內(nèi)核決定是否推薦企業(yè)上市掛牌4國際資本市場主流的股票發(fā)行許可制度1掛牌時(shí)間短2掛牌成本低，政府補(bǔ)貼可基本覆蓋上市費(fèi)用1做市商2競價(jià)交易3協(xié)議成交第七頁，共145頁。園區(qū)補(bǔ)貼《上海紫竹高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)專項(xiàng)發(fā)展資金使用和管理辦法》政府補(bǔ)貼例：《閔行區(qū)人民政府印發(fā)關(guān)于加快推進(jìn)科技創(chuàng)新和科技成果產(chǎn)業(yè)化實(shí)施意見的通知》鼓勵(lì)資本市場融資……對在上海股權(quán)托管交易中心或股份報(bào)價(jià)轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌交易的企業(yè)，區(qū)財(cái)政一次性給予50萬元獎(jiǎng)勵(lì)；2014年中，北京市東城區(qū)發(fā)文給予200萬獎(jiǎng)勵(lì)。注意最近國家的清理情況------國發(fā)〔2014〕62號及國發(fā)〔2015〕25號3、企業(yè)掛新三板政府補(bǔ)助

第八頁，共145頁。注意最近國家的清理情況------國發(fā)〔2014〕62號企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助中收益法和資產(chǎn)法中核算的思路是采用收付實(shí)現(xiàn)制，即更加謹(jǐn)慎原則。但證監(jiān)會(huì)問題解答第8期提出“有確鑿證據(jù)表明能夠符合財(cái)政扶持政策規(guī)定的相關(guān)條件預(yù)計(jì)能夠收到財(cái)政扶持資金時(shí)，可以按應(yīng)收金額計(jì)量”，相當(dāng)于將權(quán)責(zé)發(fā)生制原則引入了政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中，可按應(yīng)收金額計(jì)量的政府補(bǔ)助不再限于“存在確鑿證據(jù)表明該項(xiàng)補(bǔ)助是按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)撥付”的情形。因而部分突破了現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。實(shí)務(wù)中CPA如在實(shí)務(wù)中遇到客戶將政府補(bǔ)助金額確認(rèn)為應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)謹(jǐn)慎考慮是否符合以上各條件，防止其利用此條款進(jìn)行利潤操縱。應(yīng)把向有權(quán)政府機(jī)構(gòu)函證確認(rèn)應(yīng)收補(bǔ)助款的金額、撥付條件和預(yù)計(jì)撥付時(shí)間等要素作為一項(xiàng)必須履行的基本審計(jì)程序，在將回函結(jié)果和所獲取的其他原始文件證據(jù)、復(fù)算測試結(jié)果等審計(jì)證據(jù)核對一致的基礎(chǔ)上，謹(jǐn)慎判斷是否符合應(yīng)收補(bǔ)助款的確認(rèn)條件，以及其金額計(jì)量是否恰當(dāng)。同時(shí)確認(rèn)遞延所得稅問題需要結(jié)合購買固定資產(chǎn)一起考慮。稅務(wù)處理：財(cái)稅2011年70號文中的三個(gè)條件—結(jié)合即征即退，直接減免的處理。第九頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)中現(xiàn)金流量表案例分析：對于與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，收到時(shí)計(jì)入“收到的其他與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”。

對于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，收到時(shí)計(jì)入“收到的其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”，理由如下：

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第31號——現(xiàn)金流量表》對現(xiàn)金流量表中“三類活動(dòng)”的定義：投資活動(dòng)是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價(jià)物范圍的投資及其處置活動(dòng)；籌資活動(dòng)是指導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動(dòng)；經(jīng)營活動(dòng)是指企業(yè)投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)以外的所有交易和事項(xiàng)。因此，“經(jīng)營活動(dòng)”是一個(gè)剩余類別，是所有交易和事項(xiàng)扣除應(yīng)歸屬于投資、籌資活動(dòng)的交易和事項(xiàng)之后的剩余類別。第十頁，共145頁。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》的規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助需確認(rèn)為遞延收益，在該資產(chǎn)的折舊年限內(nèi)按直線法攤銷，計(jì)入相應(yīng)期限內(nèi)的營業(yè)外收入中。遞延收益在資產(chǎn)負(fù)債表上單獨(dú)列報(bào)。由于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)損益的期限相對較長，而且通常金額較大，遞延收益的確認(rèn)導(dǎo)致企業(yè)的長期負(fù)債和權(quán)益結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，因此嚴(yán)格來說，收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助款項(xiàng)，是符合上述“籌資活動(dòng)”的定義的（即“導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化”），計(jì)入“收到其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”更為適合。而且，鑒于“經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量凈額”指標(biāo)日益受到報(bào)表使用者重視，而購建非流動(dòng)資產(chǎn)的支出是作為投資活動(dòng)現(xiàn)金流出反映的，將與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助對應(yīng)的現(xiàn)金流入列報(bào)為籌資活動(dòng)，可以提高“經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量凈額”指標(biāo)計(jì)算的合理性。

第十一頁，共145頁。

4、企業(yè)投融資創(chuàng)業(yè)期：政府優(yōu)惠政策（貼息、擔(dān)保），券商協(xié)助企業(yè)實(shí)現(xiàn)新三板掛牌、券商協(xié)助引入或直接進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)投資；成長期：券商協(xié)助企業(yè)實(shí)現(xiàn)在新三板增資發(fā)行及私募結(jié)構(gòu)化融資，為企業(yè)提供資金支持；成熟期：券商協(xié)助新三板掛牌公司轉(zhuǎn)板實(shí)現(xiàn)在滬深交易所上市。場外市場第二輪私募/私募債IPO上市再融資并購重組成長期成熟期第十二頁，共145頁。1、新三版發(fā)展進(jìn)程二、2014年新三板審計(jì)市場分析總體運(yùn)行1.1運(yùn)行規(guī)模2013年全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)新增掛牌企業(yè)156家，截止12月31日，掛牌企業(yè)存量356戶。2014年更是呈現(xiàn)出了爆發(fā)式增長，掛牌企業(yè)已經(jīng)超過了1570家。截止2015年5月已經(jīng)達(dá)到2500余家。第十三頁，共145頁。

2、新三版掛牌進(jìn)度第十四頁，共145頁。新三板掛牌企業(yè)規(guī)模比較小，受限于收入規(guī)模和資產(chǎn)規(guī)模的統(tǒng)計(jì)口徑，暫以股本為分析要素。3、掛牌企業(yè)股本結(jié)構(gòu)分布

2013年度156家掛牌企業(yè)的股本結(jié)構(gòu)第十五頁，共145頁。

4、掛牌企業(yè)行業(yè)分布

第十六頁，共145頁。第二部分：怎樣掛牌新三板？第十七頁，共145頁。新三板掛牌條件突出“可把控、可舉證、可識別”的原則強(qiáng)調(diào)掛牌企業(yè)的合法合規(guī)性，不設(shè)財(cái)務(wù)門檻，不對企業(yè)盈利能力做要求對企業(yè)所在行業(yè)、企業(yè)性質(zhì)和規(guī)模沒有限制（目前房地產(chǎn)和地方融資平臺企業(yè)暫不能掛牌）新三板掛牌審核以信息披露為核心，不對企業(yè)盈利能力和前景做實(shí)質(zhì)性判斷1、申請掛牌企業(yè)的基本要求

第十八頁，共145頁。依法設(shè)立，是指公司依據(jù)《公司法》等法律、法規(guī)及規(guī)章的規(guī)定向公司登記機(jī)關(guān)申請登記，并已取得《企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照》存續(xù)兩年是指存續(xù)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度有限責(zé)任公司按原賬面凈資產(chǎn)值折股整體變更為股份有限公司的，存續(xù)時(shí)間可以從有限責(zé)任公司成立之日起計(jì)算。整體變更不應(yīng)改變歷史成本計(jì)價(jià)原則，不應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)評估結(jié)果進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，應(yīng)以改制基準(zhǔn)日經(jīng)審計(jì)的凈資產(chǎn)額為依據(jù)折合為股份有限公司股本。申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表最近一期截止日不得早于改制基準(zhǔn)日依法設(shè)立且存續(xù)滿兩年

第十九頁，共145頁。業(yè)務(wù)明確，是指公司能夠明確、具體地闡述其經(jīng)營的業(yè)務(wù)、產(chǎn)品或服務(wù)、用途及其商業(yè)模式等信息公司可同時(shí)經(jīng)營一種或多種業(yè)務(wù)，每種業(yè)務(wù)應(yīng)具有相應(yīng)的關(guān)鍵資源要素，該要素組成應(yīng)具有投入、處理和產(chǎn)出能力，能夠與商業(yè)合同、收入或成本費(fèi)用等相匹配持續(xù)經(jīng)營能力，是指公司基于報(bào)告期內(nèi)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，在可預(yù)見的將來，有能力按照既定目標(biāo)持續(xù)經(jīng)營下去業(yè)務(wù)明確，具有持續(xù)經(jīng)營能力

第二十頁，共145頁。公司治理機(jī)制健全，是指公司按規(guī)定建立股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級管理層（以下簡稱“三會(huì)一層”）組成的公司治理架構(gòu)，制定相應(yīng)的公司治理制度，并能證明有效運(yùn)行，保護(hù)股東權(quán)益合法合規(guī)經(jīng)營，是指最近24個(gè)月內(nèi)公司及其控股股東、實(shí)際控制人、董事、監(jiān)事、高級管理人員須依法開展經(jīng)營活動(dòng)，經(jīng)營行為合法、合規(guī)，不存在重大違法違規(guī)行為公司報(bào)告期內(nèi)不應(yīng)存在股東包括控股股東、實(shí)際控制人及其關(guān)聯(lián)方占用公司資金、資產(chǎn)或其他資源的情形。如有，應(yīng)在申請掛牌前予以歸還或規(guī)范公司應(yīng)設(shè)有獨(dú)立財(cái)務(wù)部門進(jìn)行獨(dú)立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，相關(guān)會(huì)計(jì)政策能如實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量公司治理機(jī)制健全，合法規(guī)范經(jīng)營第二十一頁，共145頁。股權(quán)明晰，是指公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)清晰，權(quán)屬分明，真實(shí)確定，合法合規(guī)，股東特別是控股股東、實(shí)際控制人及其關(guān)聯(lián)股東或?qū)嶋H支配的股東持有公司的股份不存在權(quán)屬爭議或潛在糾紛股票發(fā)行和轉(zhuǎn)讓合法合規(guī)，是指公司的股票發(fā)行和轉(zhuǎn)讓依法履行必要內(nèi)部決議、外部審批（如有）程序，股票轉(zhuǎn)讓須符合限售的規(guī)定在區(qū)域股權(quán)市場及其他交易市場進(jìn)行權(quán)益轉(zhuǎn)讓的公司，申請股票在全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌前的發(fā)行和轉(zhuǎn)讓等行為應(yīng)合法合規(guī)公司的控股子公司或納入合并報(bào)表的其他企業(yè)的發(fā)行和轉(zhuǎn)讓行為需符合上述規(guī)定股權(quán)明晰，股票發(fā)行和轉(zhuǎn)讓行為合法合規(guī)第二十二頁，共145頁。公司須經(jīng)主辦券商推薦，雙方簽署了《推薦掛牌并持續(xù)督導(dǎo)協(xié)議》主辦券商應(yīng)完成盡職調(diào)查和內(nèi)核程序，對公司是否符合掛牌條件發(fā)表獨(dú)立意見，并出具推薦報(bào)告主辦券商推薦并持續(xù)督導(dǎo)第二十三頁，共145頁。

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、新三板與創(chuàng)業(yè)板、主板比較

項(xiàng)目新三板創(chuàng)業(yè)板主板主體資格非上市股份公司依法設(shè)立且合法存續(xù)的股份有限公司依法設(shè)立且合法存續(xù)的股份有限公司經(jīng)營年限存續(xù)滿2年持續(xù)經(jīng)營時(shí)間在3年以上持續(xù)經(jīng)營時(shí)間在3年以上盈利要求具有持續(xù)經(jīng)營能力最近兩年連續(xù)盈利，最近兩年凈利潤累計(jì)不少于一千萬元；或者最近一年盈利，最近一年?duì)I業(yè)收入不少于五千萬元。凈利潤以扣除非經(jīng)常性損益前后孰低者為計(jì)算依據(jù) 最近三個(gè)會(huì)計(jì)年度凈利潤均為正數(shù)且累計(jì)超過3000萬元第二十四頁，共145頁。

項(xiàng)目新三板創(chuàng)業(yè)板主板資產(chǎn)要求無限制最近一期末凈資產(chǎn)不少于兩千萬元，且不存在未彌補(bǔ)虧損最近一期末無形資產(chǎn)（扣除土地使用權(quán)、水面養(yǎng)殖權(quán)和采礦權(quán)等后）占凈資產(chǎn)的比例不高于20％股本要求無限制發(fā)行后股本總額不少于3000萬元發(fā)行前股本總額不少于人民幣3000萬元實(shí)際控制人無限制最近2年內(nèi)未發(fā)生變更最近3年內(nèi)未發(fā)生變更備案或?qū)徍藗浒钢茖徍酥茖徍酥频诙屙?，?45頁。注：前面表格中創(chuàng)業(yè)板上市條件是根據(jù)2014年5月證監(jiān)會(huì)發(fā)布的《首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市管理辦法》新的首發(fā)管理辦法。即取消盈利持續(xù)增長要求，允許收入在5000萬元以上的企業(yè)只需要有一年盈利記錄即可上市，擴(kuò)大服務(wù)中小企業(yè)的覆蓋面。2

、新三板與創(chuàng)業(yè)板、主板比較

第二十六頁，共145頁。

3、新三板市場參與者

掛牌企業(yè)主辦券商投資者監(jiān)管機(jī)構(gòu)第二十七頁，共145頁。掛牌企業(yè)未上市的企業(yè)。掛牌條件不設(shè)盈利狀況和企業(yè)規(guī)模指標(biāo)2013年12月14日，國務(wù)院關(guān)于全國中小企業(yè)份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)有關(guān)問題的決定，取消試點(diǎn)區(qū)域限制，正式擴(kuò)容至全國不受股東所有制性質(zhì)的限制、不限于高新技術(shù)企業(yè)3、新三板市場參與者第二十八頁，共145頁。主辦券商指推薦園區(qū)公司進(jìn)入代辦系統(tǒng)掛牌報(bào)價(jià)轉(zhuǎn)讓，并負(fù)責(zé)指導(dǎo)、督促其履行信息披露義務(wù)的報(bào)價(jià)券商主辦業(yè)務(wù)范圍：1、輔導(dǎo)。2、辦理所推薦的股份轉(zhuǎn)讓公司掛牌事宜。3、發(fā)布關(guān)于所推薦股份轉(zhuǎn)讓公司的分析報(bào)告。4、指導(dǎo)和督促股份轉(zhuǎn)讓公司披露信息。5、對股份轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)中出現(xiàn)的問題，依據(jù)有關(guān)規(guī)則和協(xié)議及時(shí)處理并報(bào)協(xié)會(huì)備案3、新三板市場參與者第二十九頁，共145頁。監(jiān)管機(jī)構(gòu)證監(jiān)會(huì)對股東人數(shù)超過200人的股份公司申請掛牌出具核準(zhǔn)文件，股東人數(shù)未超過200人的股份公司申請掛牌，證監(jiān)會(huì)豁免核準(zhǔn)。依法對全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司、全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)及各參與人實(shí)行統(tǒng)一監(jiān)督管理，維護(hù)全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)運(yùn)行秩序，依法查處違法違規(guī)行為全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司對申請掛牌公司掛牌掛牌資格出具審查意見，依法對申請掛牌公司、掛牌公司及其他信息披露義務(wù)人、主辦券商等市場參與人進(jìn)行自律監(jiān)管3、新三板市場參與者第三十頁，共145頁。投資主體機(jī)構(gòu)投資者注冊資本500萬元人民幣以上的法人機(jī)構(gòu)實(shí)繳出資總額500萬元人民幣以上的合伙企業(yè)自然人投資者投資者本人名下前一交易日日終證券類資產(chǎn)市值500萬元人民幣以上。信用證券賬戶資產(chǎn)除外具有兩年以上證券投資經(jīng)驗(yàn)，或具有會(huì)計(jì)、金融、投資、財(cái)經(jīng)等相關(guān)專業(yè)背景或培訓(xùn)經(jīng)歷其他投資者集合信托計(jì)劃、證券投資基金、銀行理財(cái)產(chǎn)品、證券公司資產(chǎn)管理計(jì)劃，以及由金融機(jī)構(gòu)或相關(guān)監(jiān)管部門認(rèn)可的其他金融產(chǎn)品等資產(chǎn)，可以申請參與掛牌公司股票公開轉(zhuǎn)讓3、新三板市場參與者第三十一頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題：PE增資“浮盈稅”的個(gè)稅問題：在所得稅領(lǐng)域，對于所得確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)一般有兩種方法：一種是按照實(shí)現(xiàn)方法；另一種方法是按照公允價(jià)值征稅。我國的《個(gè)人所得稅法》還是《企業(yè)所得稅法》，我們對于所得確認(rèn)時(shí)點(diǎn)仍然是采用實(shí)現(xiàn)方法，即在納稅人實(shí)際轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)取得所得的環(huán)節(jié)才需要納稅人確認(rèn)所得繳納所得稅。我們尚未引入公允價(jià)值征稅方法。第三十二頁，共145頁。關(guān)注點(diǎn)：合伙企業(yè)架構(gòu)設(shè)計(jì)安排--GP/LP關(guān)注合并會(huì)計(jì)報(bào)表中控制權(quán)定義和合伙企業(yè)合伙人的納稅地點(diǎn)控制，是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力,通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。3、新三板市場參與者第三十三頁，共145頁。注：以下內(nèi)容主要是根據(jù)2014年7月18日召開的全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)主辦券商專題培訓(xùn)會(huì)議中相關(guān)問題的介紹和解讀。（一）同業(yè)競爭：不構(gòu)成掛牌障礙，但是建議掛牌前解決，解決不了的話作出可行的解決方案承諾，并在一定期限內(nèi)解決；（二）關(guān)聯(lián)交易：不構(gòu)成掛牌障礙，但關(guān)注合法合規(guī)性，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求如實(shí)披露；（三）擬掛牌公司一定要成立滿2個(gè)會(huì)計(jì)年度；（四）整體變更出資不實(shí)也構(gòu)成掛牌障礙；4、新三板擬上市企業(yè)常見的財(cái)務(wù)與法律問題第三十四頁，共145頁。（五）關(guān)注審計(jì)機(jī)構(gòu)是否具有證券資格：不允許分所出報(bào)告；（六）股東占用公司資金必須在掛牌前解決；（七）股東超額分紅必須糾正；（八）擬掛牌公司業(yè)務(wù)資質(zhì)不全，影響持續(xù)經(jīng)營，構(gòu)成掛牌障礙；（九）持續(xù)經(jīng)營能力不足構(gòu)成掛牌障礙：對照《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)股票掛牌條件適用基本標(biāo)準(zhǔn)指引（試行）》的規(guī)定判斷持續(xù)經(jīng)營能力；第三十五頁，共145頁。（十）改制未經(jīng)審計(jì)構(gòu)成掛牌障礙；（十一）股權(quán)不明晰構(gòu)成掛牌障礙：不允許與公司對賭，股東之間對賭需詳細(xì)披露，并披露產(chǎn)生的影響；（十二）公司與股東的財(cái)產(chǎn)混在一起構(gòu)成掛牌障礙；（十三）知識產(chǎn)權(quán)價(jià)值高估、年費(fèi)未及時(shí)續(xù)繳構(gòu)成掛牌障礙；（十四）治理結(jié)構(gòu)不完善（股權(quán)、勞動(dòng)等）構(gòu)成掛牌障礙；（十五）抽回出資、出資不到位構(gòu)成掛牌障礙。第三十六頁，共145頁。

1、在發(fā)行權(quán)益性證券過程中發(fā)生的各種交易費(fèi)用及其他費(fèi)用，應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算？

解答：上市公司為發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的承銷費(fèi)、保薦費(fèi)、上網(wǎng)發(fā)行費(fèi)、招股說明書印刷費(fèi)、申報(bào)會(huì)計(jì)師費(fèi)、律師費(fèi)、評估費(fèi)等與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的新增外部費(fèi)用，應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性證券發(fā)行有溢價(jià)的情況下，自溢價(jià)收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價(jià)或溢價(jià)金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤；發(fā)行權(quán)益性證券過程中發(fā)行的廣告費(fèi)、路演及財(cái)經(jīng)公關(guān)費(fèi)、上市酒會(huì)費(fèi)等其他費(fèi)用應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。---摘自上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管問題解答（2010年第一期總第四期）此外，還需要注意營改增后取得的進(jìn)項(xiàng)VAT專用發(fā)票還可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

審計(jì)實(shí)務(wù)問題：

第三十七頁，共145頁。CAS37第二十三條與權(quán)益性交易相關(guān)的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)從權(quán)益中扣減。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具的增量費(fèi)用。增量費(fèi)用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)發(fā)生的費(fèi)用。企業(yè)發(fā)行或取得自身權(quán)益工具時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用（例如登記費(fèi)，承銷費(fèi)，法律、會(huì)計(jì)、評估及其他專業(yè)服務(wù)費(fèi)用，印刷成本和印花稅等），可直接歸屬于權(quán)益性交易的，應(yīng)當(dāng)從權(quán)益中扣減。終止的未完成權(quán)益性交易所發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。此外，還需要注意營改增后取得的進(jìn)項(xiàng)VAT專用發(fā)票還可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。審計(jì)實(shí)務(wù)問題：第三十八頁，共145頁。

2、假設(shè)A公司以2015年4月30日為股改基準(zhǔn)日，準(zhǔn)備新三板上市，基準(zhǔn)日審計(jì)時(shí)是否要將股改的審計(jì)、評估等相關(guān)中介費(fèi)用預(yù)估入基準(zhǔn)日報(bào)表？答：不需要。基準(zhǔn)日尚未接受相關(guān)中介服務(wù)，因此不存在支付此類中介服務(wù)費(fèi)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)負(fù)債和費(fèi)用。審計(jì)實(shí)務(wù)問題：第三十九頁，共145頁。對于在IPO申請尚未獲得證監(jiān)會(huì)核準(zhǔn)前已發(fā)生的、根據(jù)上述規(guī)定可于IPO發(fā)行時(shí)從股票發(fā)行溢價(jià)所形成的資本公積中扣減的發(fā)行費(fèi)用，可以視IPO進(jìn)程的進(jìn)展情況，暫在“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或者“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目中掛賬，但應(yīng)當(dāng)關(guān)注該等資產(chǎn)是否發(fā)生減值情況。如果根據(jù)市場宏觀形勢、發(fā)行人自身業(yè)績狀況、監(jiān)管機(jī)構(gòu)的調(diào)控政策等因素綜合分析后，認(rèn)為在可預(yù)見的未來很可能無法實(shí)現(xiàn)IPO，或者公司已經(jīng)放棄或推遲IPO計(jì)劃，或者IPO申請未能獲得發(fā)審委通過或已被中國證監(jiān)會(huì)作出不予核準(zhǔn)決定的，應(yīng)當(dāng)將掛賬的發(fā)行費(fèi)用立即轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益處理。在IPO的申請和審核過程中，經(jīng)常發(fā)生需要補(bǔ)審、補(bǔ)報(bào)材料的情況，而在補(bǔ)審和補(bǔ)報(bào)材料后，原先報(bào)送的較早年度的材料和數(shù)據(jù)可能不再出現(xiàn)在最終對外公告的招股說明書和備查文件中。如果發(fā)生此類情況的，應(yīng)當(dāng)將原先為了制作現(xiàn)已不納入申報(bào)期的較早年度的申報(bào)材料和披露信息而發(fā)生的中介機(jī)構(gòu)專業(yè)服務(wù)費(fèi)轉(zhuǎn)入損益處理。第四十頁，共145頁。第三部分：新三板掛牌案例研究第四十一頁，共145頁。1、盡職調(diào)查清單企業(yè)盡職調(diào)查是企業(yè)獲得風(fēng)險(xiǎn)投資和企業(yè)上市的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，直接影響到企業(yè)價(jià)值評估和項(xiàng)目的運(yùn)作。以下列出了IPO盡職調(diào)查的詳盡版清單。一、新三板審計(jì)重點(diǎn)以及企業(yè)需注意的事項(xiàng)第四十二頁，共145頁。1.公司基本情況公司最新的股權(quán)結(jié)構(gòu)情況簡介2.公司歷史沿革公司最新的股權(quán)結(jié)構(gòu)情況簡介第四十三頁，共145頁。介紹公司所屬行業(yè)的基本情況，包括但不限于：(一)行業(yè)所處的生命周期和行業(yè)規(guī)模；(二)行業(yè)與行業(yè)上下游的關(guān)系（即行業(yè)價(jià)值鏈的構(gòu)成）；(三)行業(yè)的競爭程度及行業(yè)壁壘；(四)國家對該行業(yè)的監(jiān)管體制和政策扶持或限制，以及產(chǎn)業(yè)政策對該行業(yè)的影響；(五)影響該行業(yè)發(fā)展的有利和不利因素。3.公司行業(yè)簡介第四十四頁，共145頁。4.公司主營業(yè)務(wù)情況(一)產(chǎn)品或服務(wù)的種類；(二)公司的核心競爭力體現(xiàn)在哪些方面；(三)公司的市場占有率，同行業(yè)的優(yōu)秀公司包含哪些；(四)報(bào)告期內(nèi)各期每種產(chǎn)品或服務(wù)的規(guī)模，需求狀況及其對價(jià)格的影響；5.公司對外投資形成的子公司、參股公司及有其他有重要關(guān)聯(lián)方的詳細(xì)情況，最近2年1期的關(guān)聯(lián)交易說明

第四十五頁，共145頁。(一)公司獨(dú)特的、可持續(xù)的技術(shù)優(yōu)勢（包括分析主要產(chǎn)品或服務(wù)的核心技術(shù)、可替代性以及核心技術(shù)的保護(hù)措施等）；(二)研發(fā)能力和技術(shù)儲備（包括分析公司的研發(fā)機(jī)構(gòu)和研發(fā)人員情況、研發(fā)費(fèi)用投入占公司業(yè)務(wù)收入的比重、自主技術(shù)占核心技術(shù)的比重等）；(三)商標(biāo)、專利、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的數(shù)量、取得情況、實(shí)際使用情況、使用期限或保護(hù)期、最近一期末賬面價(jià)值、存在糾紛情況等；(四)取得的業(yè)務(wù)許可資格或資質(zhì)情況;(五)公司高級管理人員與核心技術(shù)（業(yè)務(wù)）人員的簡要情況，主要包括：姓名、國籍等基本信息、職業(yè)經(jīng)歷（參加工作以來的職業(yè)及職務(wù)情況）、曾經(jīng)擔(dān)任的重要職務(wù)及任期、現(xiàn)任職務(wù)及任期；6.公司業(yè)務(wù)所依賴的關(guān)鍵資源介紹第四十六頁，共145頁。

7.公司簡要財(cái)務(wù)報(bào)表第四十七頁，共145頁。8.公司最近2年1期是否存在違反國家相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定受到行政處罰的情形，如果有，請?jiān)敿?xì)說明9.公司在經(jīng)營活動(dòng)方面享有哪些政府的優(yōu)惠政策第四十八頁，共145頁。環(huán)保問題正在履行的重大合同歷史上及正在進(jìn)行的重大訴訟主要關(guān)聯(lián)交易及同業(yè)競爭情況其他關(guān)注的問題（OtherAttention）

第四十九頁，共145頁。1、公司成立兩年的計(jì)算方法◆存續(xù)兩年是指存續(xù)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度?！舾鶕?jù)中華人民共和國會(huì)計(jì)法(1999修訂)，會(huì)計(jì)年度自公歷１月１日起至１２月３１日止。因此兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度實(shí)際上指的是兩個(gè)完整的年度。有限責(zé)任公司按原賬面凈資產(chǎn)值折股整體變更為股份有限公司的，存續(xù)時(shí)間可以從有限責(zé)任公司成立之日起計(jì)算。整體變更不應(yīng)改變歷史成本計(jì)價(jià)原則，不應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)評估結(jié)果進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，應(yīng)以改制基準(zhǔn)日經(jīng)審計(jì)的凈資產(chǎn)額為依據(jù)折合為股份有限公司股本。二、新三板掛牌涉及的疑難案例解析第五十頁，共145頁。1、公司成立兩年的計(jì)算方法

《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則（試行）》要求擬掛牌公司依法設(shè)立且存續(xù)滿兩年，而從財(cái)務(wù)上看，如果存在同一控制下的企業(yè)合并，合并方和被合并方可以視同一開始就處于同一控制，編制合并報(bào)表時(shí)可追溯調(diào)整，那么是否可以通過借殼的方式規(guī)避“存續(xù)滿兩年”的限制，通過同一控制下企業(yè)合并可以解決業(yè)績差或者公司設(shè)立不滿兩年等問題。二、新三板掛牌涉及的疑難案例解析第五十一頁，共145頁。1、公司成立兩年的計(jì)算方法案例：某自然人2013年依次取得A公司和B公司控股權(quán)，其中A公司設(shè)立于2003年，但截至2013年6月末公司幾乎無實(shí)際經(jīng)營，而B公司成立于2012年，經(jīng)營業(yè)績較好。該自然人擬選取A公司或B公司作為主體申請掛牌，但截至B公司設(shè)立未滿兩個(gè)會(huì)計(jì)年度，于是以A公司為擬掛牌主體。在具體操作中，由A公司收購B公司全部股權(quán)進(jìn)行控股合并，并將A和B解釋為一開始就由該自然人實(shí)際控制（即股份代持），將A公司作為擬掛牌主體，以2013年6月30日為基準(zhǔn)日進(jìn)行股改，并將A和B作為同一控制下的企業(yè)，在編制合并報(bào)表時(shí)進(jìn)行追溯調(diào)整。在本案例中，B設(shè)立不滿兩個(gè)會(huì)計(jì)年度，但急于申請掛牌，找了一個(gè)殼公司對其進(jìn)行收購，并解釋為同一控制，但終因證據(jù)不充分、刻意規(guī)避“依法設(shè)立且存續(xù)滿兩年”的條件而遭勸退，由此可見，擬掛牌公司依法設(shè)立且存續(xù)滿兩年的條件不可突破。二、新三板掛牌涉及的疑難案例解析第五十二頁，共145頁。改制時(shí)，資本公積（資本（或股本）溢價(jià)、接受現(xiàn)金捐贈(zèng)、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額和其他資本公積等）盈余公積及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本按以下情況區(qū)別納稅：境內(nèi)自然人股東資本公積轉(zhuǎn)增股本暫不征收個(gè)人所得稅；盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)視同利潤分配行為繳納20%的個(gè)人所得稅。法人股東資本公積轉(zhuǎn)增股本時(shí)不繳納企業(yè)所得稅；盈余公積及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本雖然視同利潤分配行為，即先分紅再增資，但法人股東不需要繳納企業(yè)所得稅。2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十三頁，共145頁。資本公積轉(zhuǎn)增資本是否需要繳納個(gè)人所得稅？某公司改制時(shí)遇到一個(gè)問題，原注冊資本200萬，新投資方投1000萬元，其中50萬增資注冊資本，占20%股份，其余950萬元作為資本公積金－資本溢價(jià)?，F(xiàn)在要用這部分公積再增加注冊資本到1000萬元，請問，對于原股東來說是否需要繳納個(gè)人所得稅？2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十四頁，共145頁。新股東一人溢價(jià)出資，其溢價(jià)額又增加了所有人的股份。事實(shí)上，隱含了新股東轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)給原股東的含義。一、如果在企業(yè)股份制改組之后，再轉(zhuǎn)增股本如果是在企業(yè)股份改組之后，再轉(zhuǎn)增資本，可以根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的知》文號：國稅發(fā)[1997]198號：“一、股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅?！币虼?，按上述路徑轉(zhuǎn)增資本不須交納個(gè)人所得稅，該個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)時(shí)間起點(diǎn)在原股東轉(zhuǎn)讓手中的股權(quán)時(shí)再產(chǎn)生。二、如果在企業(yè)股份制改組同時(shí)將資本公積轉(zhuǎn)增股本如果在企業(yè)股份制改組的同時(shí)將資本公積轉(zhuǎn)增資本的，不能滿足國稅發(fā)[1997]198號的規(guī)定，則不能按照上述文件享受不征個(gè)人所得稅的優(yōu)惠規(guī)定，須按“股息紅利”稅目繳納個(gè)人所得稅。2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十五頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題：自然人股東未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)為資本公積的納稅處理？答：留存收益轉(zhuǎn)增資本公積，稅法沒有直接的規(guī)定。國家稅務(wù)總局曾有答疑。2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十六頁，共145頁。問：有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司時(shí)，盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本和資本公積，個(gè)人股東如何繳納個(gè)人所得稅？答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊資本征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[1998]333號）規(guī)定：“青島路邦石油化工有限公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊資本，實(shí)際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。因此，依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）精神，對屬于個(gè)人股東分得并再投入公司（轉(zhuǎn)增注冊資本）的部分應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅，稅款由股份有限公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)議通過后代扣代繳。”因此，盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本應(yīng)當(dāng)按“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅，轉(zhuǎn)增資本公積不計(jì)征個(gè)人所得稅。2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十七頁，共145頁。在相關(guān)問題政策不清晰，未有明文規(guī)定時(shí)。立法部門應(yīng)完善稅收法律法規(guī)，明確規(guī)范整體變更中股東是否應(yīng)繳稅以及如何繳稅問題，治理目前存在的公司稅收征管混亂現(xiàn)象。如果立法規(guī)定需要繳稅，則應(yīng)當(dāng)明確繳稅的操作程序，解決按什么項(xiàng)目征稅、確定繳稅的范圍。

如果立法規(guī)定不需要繳納個(gè)人所得稅，則應(yīng)當(dāng)對相關(guān)問題作出明確的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)在具體法律政策出臺之前應(yīng)積極跟當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)溝通。上市前改制凈資產(chǎn)折股留存收益轉(zhuǎn)增資本公積個(gè)人所得稅案例

1.留存收益轉(zhuǎn)增資本公積征稅代表案例—天龍光電2.留存收益轉(zhuǎn)增資本公積不征稅，待資本公積轉(zhuǎn)增股本增稅代表案例--長海股份、天晟新材2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十八頁，共145頁。部分地區(qū)有一些優(yōu)惠政策：遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于擬上市中小企業(yè)個(gè)人所得稅征收有關(guān)問題的通知（2012年12月28日遼地稅函〔2012〕263號）

為加強(qiáng)企業(yè)融資能力，支持我省有條件的中小企業(yè)上市，根據(jù)省政府領(lǐng)導(dǎo)批示精神，對列入遼寧省人民政府金融工作辦公室（以下簡稱“省金融辦”）重點(diǎn)擬上市企業(yè)名單內(nèi)的企業(yè)，將企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)經(jīng)評估增值部分轉(zhuǎn)增投資者個(gè)人股本的，以及用未分配利潤、盈余公積、資本公積轉(zhuǎn)增為投資者個(gè)人股本的，可向省地方稅務(wù)局備案后，在轉(zhuǎn)增投資者個(gè)人股本時(shí)投資者暫不繳納個(gè)人所得稅，投資者在取得股息紅利或轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，一并繳納個(gè)人所得稅。2、改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本稅務(wù)問題第五十九頁，共145頁。根據(jù)《公司法》第九十六條“有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí)，折合的實(shí)收股本總額不得高于公司凈資產(chǎn)額”。公司股改時(shí)，股東出資已經(jīng)全部繳納，注冊資本=實(shí)收資本。凈資產(chǎn)低于實(shí)收資本的，需要（1）減資（2）溢價(jià)增資（3）捐贈(zèng)的方式彌補(bǔ)。關(guān)于凈資產(chǎn)折股方法，除公司法第九十六條的規(guī)定，相關(guān)法規(guī)并沒有對凈資產(chǎn)折股比例做出規(guī)定，實(shí)踐中，股改折股比例高于1：1（1元以上凈資產(chǎn)折1股）。關(guān)注：驗(yàn)資的基準(zhǔn)日（注意不是截止日）應(yīng)當(dāng)是股改的基準(zhǔn)日，即以這一天的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)制定整體變更方案。第六十頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)案例解析：A有限公司股改，2014-10-31為基準(zhǔn)日，實(shí)收資本5000萬，審計(jì)凈資產(chǎn)5500萬，評估值5800萬，凈資產(chǎn)折股5000萬股，每股1元，余額500萬轉(zhuǎn)入資本公積。2014年12月創(chuàng)立大會(huì)，2015年1月完成工商變更。

問題：

1）賬務(wù)處理應(yīng)在2014年還是2015年？2）具體的賬務(wù)處理？

3）計(jì)提2014年度盈余公積時(shí)，是否只能從2014年10月31之后產(chǎn)生的凈利潤中提取？第六十一頁，共145頁。1、折股的賬務(wù)處理日期應(yīng)在發(fā)起人協(xié)議簽訂后到創(chuàng)立大會(huì)日之前這段時(shí)間內(nèi)，也就是在2014年內(nèi)進(jìn)行折股的賬務(wù)處理。

2、折股的賬務(wù)處理為所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，即借記原有限責(zé)任公司股東權(quán)益各項(xiàng)目（金額為基準(zhǔn)日經(jīng)審計(jì)的帳面值，且不含不能折股的專項(xiàng)儲備等特殊權(quán)益項(xiàng)目），貸記股本（金額為折股方案明確的股份公司初始股本），差額貸記“資本公積——股本溢價(jià)”。

3、如果在2014年10月末已經(jīng)就2014年1～10月的凈利潤計(jì)提過盈余公積（雖然此后一并折股），則年末可以只就11、12兩個(gè)月的凈利潤計(jì)提法定盈余公積。如果在基準(zhǔn)日沒有計(jì)提過盈余公積，則年末結(jié)帳時(shí)應(yīng)就全年凈利潤（包括原有限責(zé)任公司1～10月凈利潤）為基數(shù)計(jì)提法定盈余公積。第六十二頁，共145頁。調(diào)整公司賬面價(jià)值的三種情況：1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號企業(yè)引入新股東改制為股份有限公司，相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，并以改制時(shí)確定的公允價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)核算的結(jié)果并入控股股東的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。改制企業(yè)的控股股東在確認(rèn)對股份有限公司的長期股權(quán)投資時(shí)，初始投資成本為投出資產(chǎn)的公允價(jià)值及相關(guān)費(fèi)用之和。第六十三頁，共145頁。2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號—企業(yè)進(jìn)行公司制改制的，應(yīng)以經(jīng)評估確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值作為認(rèn)定成本，該成本與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益；企業(yè)的子公司進(jìn)行公司制改制的，母公司通常應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號》的相關(guān)規(guī)定確定對子公司長期股權(quán)投資的成本，該成本與長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益。

3.被合并方自身僅可在非同一控制下企業(yè)合并中一次被收購100%股權(quán)的情況下才可以按照評估價(jià)值調(diào)賬。--見《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008》第二十一章第三節(jié)六、被購買方的會(huì)計(jì)處理（原書第333頁）第六十四頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題解析：問題：改制時(shí)資本公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增股本時(shí)控股母公司如何賬務(wù)處理？答：子公司只是股東權(quán)益的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，母公司不需作賬務(wù)處理。--見財(cái)政部CAS2指南第六十五頁，共145頁。根據(jù)《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則（試行）》（以下簡稱“《業(yè)務(wù)規(guī)則》”）第條，“掛牌公司可以實(shí)施股權(quán)激勵(lì)，具體辦法另行規(guī)定?！彪m然截至目前全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)暫未有具體的股權(quán)激勵(lì)管理辦法出臺，但已有30家左右（不完全統(tǒng)計(jì)）的掛牌企業(yè)擬實(shí)施或正在實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。新三板相對而言員工持股計(jì)劃實(shí)施的靈活性更高，除了模擬上市公司實(shí)施期權(quán)激勵(lì)、限制性股票激勵(lì)的員工持股外，更多的是通過定向增發(fā)實(shí)現(xiàn)員工持股。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第六十六頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題：公司擬上新三板，前期盡職調(diào)查遇到如下問題。管理層和PE同時(shí)入股，但入股價(jià)格不一樣，管理層按照每股1元購買股份，PE按照每股12.3元購買股份。

目前面臨三個(gè)問題：

1、管理層入股時(shí)，是否要按照公允價(jià)值（即PE的價(jià)格）入賬，管理層入股的價(jià)格和PE入股價(jià)格的差異記入資本公積和管理費(fèi)用？

2、管理層入股的價(jià)格和公允價(jià)值（即PE的價(jià)格）的差異是否需要繳納個(gè)人所得稅？

3、本案例中，PE的價(jià)格是否可以作為公允價(jià)值進(jìn)行賬務(wù)處理？公司之前沒有PE進(jìn)來，今年剛有收入，之前沒有收入。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第六十七頁，共145頁。答：一般情況下，同期有PE入股的，則PE的入股價(jià)格是確定目標(biāo)股份公允價(jià)值的最佳證據(jù)。

管理層入股時(shí)，應(yīng)按照公允價(jià)值（即PE的價(jià)格）入賬，管理層入股的價(jià)格和PE入股價(jià)格的差異記入資本公積和管理費(fèi)用。相關(guān)的個(gè)人所得稅問題可參照《關(guān)于阿里巴巴[中國]網(wǎng)絡(luò)技術(shù)有限公司雇員非上市公司股票期權(quán)所得個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[2007]1030號）等相關(guān)規(guī)定處理。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第六十八頁，共145頁。另外需關(guān)注股轉(zhuǎn)系統(tǒng)最新發(fā)布的《掛牌公司股票發(fā)行審查要點(diǎn)》等文件后附的《掛牌公司股票發(fā)行常見問題解答——股份支付》：

掛牌公司股票發(fā)行常見問題解答——股份支付一、是否所有的掛牌公司在符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號--股份支付》規(guī)定的情形時(shí)，均應(yīng)適用于股份支付的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則？

答：根據(jù)《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)業(yè)務(wù)規(guī)則（試行）》第條的規(guī)定，掛牌公司應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求編制財(cái)務(wù)報(bào)告，全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)公司另有規(guī)定的除外。因此，在全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)掛牌的公司在股票發(fā)行業(yè)務(wù)中符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號--股份支付》規(guī)定情形的，均應(yīng)適用股份支付的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并相應(yīng)進(jìn)行賬務(wù)處理。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第六十九頁，共145頁。二、在股票發(fā)行中，一般什么情形需要就是否適用股份支付進(jìn)行說明？

答：在股票發(fā)行中，如果符合以下情形的，掛牌公司的主辦券商一般應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號--股份支付》的規(guī)定，就本次股票發(fā)行是否適用股份支付進(jìn)行說明：

1、向公司高管、核心員工、員工持股平臺或者其他投資者發(fā)行股票的價(jià)格明顯低于市場價(jià)格或者低于公司股票公允價(jià)值的；

2、股票發(fā)行價(jià)格低于每股凈資產(chǎn)的；

3、發(fā)行股票進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)的；

4、全國股轉(zhuǎn)系統(tǒng)認(rèn)為需要進(jìn)行股份支付說明的其他情形。

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十頁，共145頁。三、在股票發(fā)行中對是否適用股份支付發(fā)表意見時(shí)，都需要說明哪些問題？

答：掛牌公司的主辦券商就是否適用股份支付發(fā)表意見時(shí)，應(yīng)當(dāng)從以下四個(gè)方面進(jìn)行說明：

1、發(fā)行對象

說明本次股票發(fā)行的對象，例如公司高管、核心員工、員工持股平臺、做市商或者其他外部投資者等。

2、發(fā)行目的

說明本次股票發(fā)行的目的，并說明是否以獲取職工或其他方服務(wù)為目的，或者以激勵(lì)為目的。

3、股票的公允價(jià)值

說明掛牌公司股票的公允價(jià)值，并說明公允價(jià)值的判斷方法。公允價(jià)值的論述應(yīng)當(dāng)充分、合理，可參考如下情形：A.有活躍交易市場的，應(yīng)當(dāng)以市場價(jià)格為基礎(chǔ)，并考慮波動(dòng)性；B.無活躍交易市場的，可以參考如下價(jià)格：

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十一頁，共145頁。（1）采用估值技術(shù)。估值方法應(yīng)當(dāng)符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號--金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定確定權(quán)益工具的公允價(jià)值，并根據(jù)股份支付協(xié)議的條款的條件進(jìn)行調(diào)整。可以使用的估值方法包括現(xiàn)金流折現(xiàn)法、相對價(jià)值法以及其他合理的估值方法，也可聘請估值機(jī)構(gòu)出具估值報(bào)告。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體條件恰當(dāng)選擇合理的評估方法，科學(xué)合理使用評估假設(shè)，并披露評估假設(shè)及其對評估結(jié)論的影響，形成合理評估結(jié)論。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十二頁，共145頁。（2）參考同期引入外部機(jī)構(gòu)投資者過程中相對公允的股票發(fā)行價(jià)格，發(fā)行價(jià)格不公允的除外，例如，由于換取外部投資者為企業(yè)帶來的資源或其他利益而確定了不合理的發(fā)行價(jià)格應(yīng)當(dāng)被排除掉。

掛牌公司需注意的是，無論采用何種方法確定公允價(jià)格，對公允價(jià)格的論述應(yīng)當(dāng)合理、充分并可量化，而非只有定性的說明。

4、結(jié)論

主辦券商應(yīng)當(dāng)結(jié)合本次股票發(fā)行的對象、發(fā)行的目的、股票的公允價(jià)值和發(fā)行的價(jià)格，判斷是否需要適用股份支付并說明具體的賬務(wù)處理方法。

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十三頁，共145頁。注：新三板企業(yè)掛牌前可以實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，這一點(diǎn)和掛牌A股或創(chuàng)業(yè)板不同，在進(jìn)行審計(jì)中需結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則11號-股份支付以及個(gè)人所得稅財(cái)稅〔2005〕35號、國稅函〔2006〕902號和財(cái)稅〔2009〕5號國稅函[2009]461號等幾個(gè)文件，同時(shí)關(guān)注企業(yè)掛牌后如果是限制性股票則需結(jié)合國稅2014年第67號處理。

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十四頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)關(guān)注問題：問題：為什么“在掛牌前實(shí)施員工持股，應(yīng)當(dāng)注意在改制前、有限公司階段或者改制后、股份有限公司階段，都可以，根據(jù)具體情況而定，但不能在有限公司整體變更為股份有限公司之時(shí)同時(shí)做?！贝穑涸谟邢挢?zé)任公司整體變更為股份有限公司這一時(shí)點(diǎn)，只能是按照原有限公司基準(zhǔn)日經(jīng)審計(jì)的帳面凈資產(chǎn)整體折合，不能改變折股凈資產(chǎn)的總額，也不能在這個(gè)時(shí)點(diǎn)上改變股權(quán)結(jié)構(gòu)。所以引入新股東或者股東之間的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，可以在變更前或變更后進(jìn)行，但不能與變更同時(shí)進(jìn)行。變更前新引入的股東要和原有股東一起簽訂發(fā)起人協(xié)議，具有股份有限公司的發(fā)起人資格；變更后引入的新股東不具有發(fā)起人身份。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十五頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題解答：公司在上期末預(yù)計(jì)能夠達(dá)到行權(quán)條件，并確認(rèn)了相關(guān)費(fèi)用和資本公積，但是本期末實(shí)際發(fā)現(xiàn)未達(dá)到行權(quán)條件（假設(shè)期權(quán)計(jì)劃就是1年），不能行權(quán)，那么對于之前確認(rèn)的相關(guān)費(fèi)用和資本公積是否要調(diào)整？如何調(diào)整呢？

要區(qū)分未能滿足的條件是什么類型的條件。如果是未滿足可行權(quán)條件中的服務(wù)期限條件和非市場業(yè)績條件導(dǎo)致未能獲得標(biāo)的股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)沖回前期已確認(rèn)的費(fèi)用和資本公積；如果是未滿足非可行權(quán)條件或者可行權(quán)條件中的市場條件所導(dǎo)致，則不能沖回前期已確認(rèn)的費(fèi)用和資本公積，并需按照加速行權(quán)處理。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十六頁，共145頁。在權(quán)益結(jié)算的股份支付中，可行權(quán)條件中的服務(wù)期限條件和非市場條件影響所授予的權(quán)益工具的數(shù)量；非可行權(quán)條件和可行權(quán)條件中的市場條件影響權(quán)益工具于授予日的公允價(jià)值。

所以，當(dāng)未能滿足可行權(quán)條件中的服務(wù)期限條件和非市場條件時(shí)，最終授予的權(quán)益工具數(shù)量為零，累計(jì)的股份支付相關(guān)費(fèi)用總額也就相應(yīng)為零，原先確認(rèn)的股份支付相關(guān)費(fèi)用需要沖回。

當(dāng)未能滿足非可行權(quán)條件和可行權(quán)條件中的市場條件時(shí)，仍然視為已經(jīng)授予了相應(yīng)數(shù)量的權(quán)益工具。由于根據(jù)金融工具列報(bào)準(zhǔn)則規(guī)定，權(quán)益工具在初始確認(rèn)后的后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)不予確認(rèn)，所以市場條件和非可行權(quán)條件雖然會(huì)導(dǎo)致后期權(quán)益工具公允價(jià)值的變動(dòng)，但這部分公允價(jià)值變動(dòng)發(fā)生于授予日之后，所以在會(huì)計(jì)上不予確認(rèn)，也就不影響整個(gè)計(jì)劃期間內(nèi)應(yīng)確認(rèn)的股份支付費(fèi)用總額（權(quán)益結(jié)算的股份支付的費(fèi)用總額＝所授予權(quán)益工具的數(shù)量*權(quán)益工具于授予日的公允價(jià)值），所以不能沖回前期已確認(rèn)的費(fèi)用，并需作加速行權(quán)處理。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十七頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題解析：甲公司擬掛牌新三板，2014年6月大股東以每股6元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓其100萬股份給合伙企業(yè)A，合伙企業(yè)A的股東絕大部分系甲公司員工。但在合伙企業(yè)A中既未明確有關(guān)員工在甲公司服務(wù)年限等限制性要求，也無員工若從甲公司離職就必須轉(zhuǎn)讓其持有合伙企業(yè)A股份的約定。

2014年7月甲公司引進(jìn)戰(zhàn)略投資者B公司，B公司以每股12元的價(jià)格認(rèn)購甲公司新增的200萬股。

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十八頁，共145頁。問題：甲公司在當(dāng)年是否需要考慮將兩次股權(quán)認(rèn)購的差異部分確認(rèn)為股份支付？答：雖然“既未明確有關(guān)員工在甲公司服務(wù)年限等限制性要求，也無員工若從甲公司離職就必須轉(zhuǎn)讓其持有合伙企業(yè)A股份的約定”，但該交易的目的仍然是為了獲取員工提供的服務(wù)，且使員工從中獲取的收益與未來股價(jià)變動(dòng)掛鉤，因此仍屬于股份支付。該情況表明這是授予后立即可行權(quán)的股份支付，股份支付的費(fèi)用在授予當(dāng)年度一次性全部確認(rèn)。

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第七十九頁，共145頁。股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃形成的遞延所得稅資產(chǎn)---摘自證監(jiān)會(huì)2013年上市公司年報(bào)會(huì)計(jì)監(jiān)管報(bào)告

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，對于帶有業(yè)績條件或服務(wù)條件的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，企業(yè)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)的成本費(fèi)用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣，待股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)時(shí)方可抵扣，可抵扣的金額為實(shí)際行權(quán)時(shí)的股票公允價(jià)格與激勵(lì)對象支付的行權(quán)價(jià)格之間的差額。因此，上市公司未來可以在稅前抵扣的金額與等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額很可能存在差異。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，上市公司應(yīng)根據(jù)期末存在的信息估計(jì)未來可以稅前抵扣的金額，以未來期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。此外，如果預(yù)計(jì)未來期間可抵扣的金額超過等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用，超出部分形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益，而不是計(jì)入當(dāng)期損益。3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第八十頁，共145頁。年報(bào)分析中發(fā)現(xiàn)，一些符合遞延所得稅確認(rèn)條件的上市公司沒有確認(rèn)因股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃形成的遞延所得稅資產(chǎn)；同時(shí)，一些上市公司對于稅法或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定理解和認(rèn)識不足，沒有根據(jù)期末存在的信息估計(jì)未來可實(shí)際抵扣的金額，而是直接以等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用作為暫時(shí)性差異計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)。上述處理有悖于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，并由此對上市公司當(dāng)期及未來期間的損益造成影響。

3、新三板掛牌的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃第八十一頁，共145頁。精冶源（831091）發(fā)布的一份股權(quán)激勵(lì)方案因其創(chuàng)新性的采用虛擬股權(quán)給予員工分紅權(quán)的設(shè)置而顯得格外引人注目。所謂虛擬股權(quán)是指公司授予被激勵(lì)對象一定數(shù)額的虛擬股份，被激勵(lì)對象不需出資而可以享受公司價(jià)值的增長，利益的獲得需要公司支付。被激勵(lì)者沒有虛擬股票的表決權(quán)、轉(zhuǎn)讓權(quán)和繼承權(quán)，只有分紅權(quán)。虛擬股權(quán)享有的收益來源于股東對相應(yīng)股權(quán)收益的讓渡。3、新三板首份虛擬股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃案例第八十二頁，共145頁。方案顯示，此次激勵(lì)計(jì)劃的有效期限為三年，即2015年~2017年，激勵(lì)對象無償享有公司給予一定比例的分紅權(quán)。授予對象范圍包括公司高管、中層管理人員、業(yè)務(wù)骨干以及對公司有卓越貢獻(xiàn)的新老員工等。授予股權(quán)共分為四個(gè)級別，基準(zhǔn)股數(shù)區(qū)間為1萬~2.5萬股。是否授予年度分紅權(quán)激勵(lì)基金的基準(zhǔn)指標(biāo)是公司年度凈利潤增長率是否達(dá)到20%。開創(chuàng)“虛擬受限股”制度的華為就是實(shí)行虛擬股權(quán)激勵(lì)的代表。在特殊的背景下，虛擬受限股作為華為投資控股有限公司工會(huì)授予員工的一種特殊股票，被國內(nèi)專家稱之為“影子股權(quán)”。擁有虛擬股的員工，可以獲得一定比例的分紅，以及虛擬股對應(yīng)的公司凈資產(chǎn)增值部分，但沒有所有權(quán)、表決權(quán)，也不能轉(zhuǎn)讓和出售。3、新三板首份虛擬股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃案例第八十三頁，共145頁。根據(jù)18號公告，如掛牌企業(yè)參照《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法（試行）》實(shí)施股權(quán)激勵(lì)，可以按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。如是，掛牌企業(yè)股權(quán)激勵(lì)的支出可在企業(yè)所得稅前扣除。目前掛牌企業(yè)中金巴赫（831773）、壹加壹（831609）采取了上述會(huì)計(jì)處理方式。但在目前新三板交投還不充分活躍、做市交易方式仍不普遍的情況下，掛牌企業(yè)的公允價(jià)值可能并不能充分體現(xiàn)。如此，該如何更為合理正確的進(jìn)行會(huì)計(jì)處理可能還值得進(jìn)一步商榷。3、新三板首份虛擬股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃案例第八十四頁，共145頁。在員工離開企業(yè)時(shí)，股票只能由華為控股工會(huì)回購。精冶源表示，為提高公司的經(jīng)濟(jì)效益水平和市場競爭能力，吸引和保持一支高素質(zhì)的人才隊(duì)伍，營造一個(gè)激勵(lì)員工實(shí)現(xiàn)目標(biāo)和自我管理的工作環(huán)境，倡導(dǎo)以業(yè)績?yōu)閷?dǎo)向的文化，鼓勵(lì)員工為公司長期服務(wù)，并分享公司發(fā)展和成長的收益，特制定了這份虛擬股權(quán)激勵(lì)方案。同時(shí)，精冶源還發(fā)布了2014年度利潤分配及資本公積轉(zhuǎn)增股本預(yù)案，計(jì)劃以2015年4月30日總股本1327萬股為基數(shù)，向全體股東每10股派送紅股8.5股并轉(zhuǎn)增5.5股。精冶源主營業(yè)務(wù)為不定形耐火材料的研發(fā)、生產(chǎn)、銷售。2014年，公司實(shí)現(xiàn)主營收入7584萬元，同比下降16%；實(shí)現(xiàn)凈利潤1287萬元，同比大幅增長213%。3、新三板首份虛擬股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃案例第八十五頁，共145頁。企業(yè)涉及減資問題：一個(gè)擬上新三板公司凈資產(chǎn)構(gòu)成為實(shí)收資本500萬，資本公積100萬，未分配利潤300萬，因?yàn)橘Y產(chǎn)瑕疵需要減資，子公司報(bào)表是實(shí)收資本、資本公積未分配利潤同比例減少，還是可以選擇先沖哪個(gè)后沖哪個(gè)？另外對新三板企業(yè)收購項(xiàng)目進(jìn)行評估的要求是什么？被減資公司的賬務(wù)處理，首先按減少實(shí)收資本的金額減少實(shí)收資本，減資款超出所減少的實(shí)收資本的差額依次沖減資本公積（資本溢價(jià)）、盈余公積、未分配利潤。注：參考2014年版的金融工具列報(bào)準(zhǔn)則應(yīng)用指南

4、企業(yè)改制重組中減資問題的財(cái)稅處理第八十六頁，共145頁。減資分配的稅務(wù)處理：國家稅務(wù)總局2011年第34號公告前稅法沒有明確規(guī)定是否可以扣減未分配利潤和盈余公積，而國家稅務(wù)總局2011年第34號公告明確比照企業(yè)清算。例如，A公司2014年以1000萬元注冊M公司，占M公司30%股份，2015年1月年經(jīng)股東會(huì)決議，同意A公司抽回其投資，A公司分得現(xiàn)金2500萬元。截止2015年年底，M公司共有未分配利潤和盈余公積3000萬元，按照A公司注冊資本比例計(jì)算，A公司應(yīng)該享有900萬元。因此，A公司股權(quán)撤資所得=2500-1000-900=600（萬元）3、新三板首份虛擬股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃案例第八十七頁，共145頁。

同一控制下吸收合并時(shí)，被合并方進(jìn)行評估、審計(jì)。這種情況下是否要調(diào)整賬面價(jià)值？實(shí)務(wù)中考慮到后續(xù)應(yīng)如何操作比較簡易？既然明確是同一控制下的吸收合并，那么對被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按其在最終控制方合并報(bào)表層面的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行初始計(jì)量，與評估值無關(guān)。如果在同一控制下合并發(fā)生的同時(shí)，被合并方進(jìn)行公司制改建，則此時(shí)可以按評估調(diào)賬后的賬面價(jià)值并入合并方的賬面，但后續(xù)計(jì)提折舊也應(yīng)當(dāng)以調(diào)整后的評估值為基礎(chǔ)。實(shí)務(wù)中吸收合并主要是為了避免同業(yè)競爭問題5、吸收合并的報(bào)表處理第八十八頁，共145頁。母公司吸收合并子公司并不是會(huì)計(jì)意義上的企業(yè)合并，而是以子公司凈資產(chǎn)的形式收回投資。當(dāng)母公司吸收合并子公司時(shí)，母公司個(gè)別報(bào)表層面的一般處理原則是：

（1）母公司吸收合并全資子公司，在母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表層面，應(yīng)于吸收合并完成日，按照該子公司的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在母公司合并報(bào)表層面的賬面價(jià)值（即以母公司原取得對該子公司控制權(quán)的購買日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)計(jì)算的金額，不僅包括可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，也包括原先在購買日確認(rèn)的商譽(yù)在內(nèi)）對所取得的子公司各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行初始計(jì)量，同時(shí)終止確認(rèn)原有的對該公司的長期股權(quán)投資。按上述原則確定的取得該子公司凈資產(chǎn)初始確認(rèn)金額與被終止確認(rèn)的對該子公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額中，屬于該子公司的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)等其他綜合收益項(xiàng)目的部分，貸記或借記“其他綜合收益”，其他差額確認(rèn)為投資收益。

5、吸收合并的報(bào)表處理第八十九頁，共145頁。（2）母公司吸收合并非全資子公司，應(yīng)視作母公司先取得該子公司的少數(shù)股權(quán)，將其變?yōu)槿Y子公司后，再按上述原則處理。合并報(bào)表口徑處理：母公司吸收合并子公司是合并范圍內(nèi)的內(nèi)部交易，其影響應(yīng)當(dāng)完全抵銷（包括此處提到的投資收益），對合并報(bào)表應(yīng)完全無影響，就像該重組交易沒有發(fā)生過一樣。

引申問題：分立后的實(shí)收資本之和不應(yīng)大于分立前企業(yè)的實(shí)收資本？5、吸收合并的報(bào)表處理第九十頁，共145頁。根據(jù)工商企字[2011]226號文規(guī)定，“因合并而存續(xù)或者新設(shè)的公司，其注冊資本、實(shí)收資本數(shù)額由合并協(xié)議約定，但不得高于合并前各公司的注冊資本之和、實(shí)收資本之和。合并各方之間存在投資關(guān)系的，計(jì)算合并前各公司的注冊資本之和、實(shí)收資本之和時(shí)，應(yīng)當(dāng)扣除投資所對應(yīng)的注冊資本、實(shí)收資本數(shù)額。因分立而存續(xù)或者新設(shè)的公司，其注冊資本、實(shí)收資本數(shù)額由分立決議或者決定約定，但分立后公司注冊資本之和、實(shí)收資本之和不得高于分立前公司的注冊資本、實(shí)收資本”。當(dāng)然，在分立中，受制于“分立后公司注冊資本之和、實(shí)收資本之和不得高于分立前公司的注冊資本、實(shí)收資本”的規(guī)定，如果采用派生分立方式，原企業(yè)是要減資的。5、吸收合并的報(bào)表處理第九十一頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)中疑難問題：同一控制下企業(yè)合并支付的現(xiàn)金在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)如何列示目前，實(shí)務(wù)處理上存在兩種觀點(diǎn)。觀點(diǎn)一：作為投資活動(dòng)現(xiàn)金流出?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2010講解》提到：“取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額”項(xiàng)目反映企業(yè)取得子公司及其他營業(yè)單位購買出價(jià)中以現(xiàn)金支付的部分，減去子公司或其他營業(yè)單位持有的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物后的凈額。這種觀點(diǎn)認(rèn)為，同一控制下企業(yè)合并意味著取得了子公司或其他營業(yè)單位，因此所支付的現(xiàn)金在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)按照《2010講解》相關(guān)闡述作為投資活動(dòng)（“取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額”）列報(bào)。第九十二頁，共145頁。觀點(diǎn)二：作為籌資活動(dòng)現(xiàn)金流出。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的相關(guān)規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并的，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)假定通過合并形成的架構(gòu)在合并前期即已存在，因此需要重述合并前期的財(cái)務(wù)報(bào)表。換言之，站在合并報(bào)表主體角度，通過同一控制下企業(yè)合并取得的子公司各項(xiàng)資產(chǎn)在合并前期即已納入合并范圍。因此于合并日，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中并未體現(xiàn)資產(chǎn)的增加，因此不符合CAS31第十二條關(guān)于投資活動(dòng)之定義，即“投資活動(dòng)是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價(jià)物范圍的投資及其處置活動(dòng)”。故不能作為投資活動(dòng)。由于在合并日支付現(xiàn)金給被合并方的原股東后，導(dǎo)致合并主體的凈資產(chǎn)減少（相當(dāng)于在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面借記資本公積，貸記銀行存款），符合CAS31第九十三頁，共145頁。第十四條關(guān)于籌資活動(dòng)之定義，即“籌資活動(dòng)是指導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動(dòng)”。因此所支付的現(xiàn)金在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)作為籌資活動(dòng)。觀點(diǎn)一雖然在形式上符合《2010講解》要求，但沒有準(zhǔn)確把握同一控制下企業(yè)合并在合并資產(chǎn)負(fù)債表會(huì)計(jì)處理的經(jīng)濟(jì)含義，導(dǎo)致合并現(xiàn)金流量表與合并資產(chǎn)負(fù)債表處理的不一致，因此從理論上分析，觀點(diǎn)二更為合理。第九十四頁，共145頁?！魺o形資產(chǎn)出資是否與主營業(yè)務(wù)相關(guān)有些企業(yè)為了申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)，創(chuàng)始股東與大學(xué)合作，購買與公司主營業(yè)務(wù)無關(guān)的無形資產(chǎn)通過評估出資至公司，或者股東自己擁有的專利技術(shù)或者非專利技術(shù)后來因?yàn)榉N種原因，雖然評估出資至公司，但是公司后來主營業(yè)務(wù)發(fā)生變化或者其他原因，公司從來沒有使用過該等無形資產(chǎn)，則該等行為涉嫌出資不實(shí)，需要通過減資程序予以規(guī)范。審核重點(diǎn)：無形資產(chǎn)出資是否已經(jīng)到位實(shí)踐中，有些企業(yè)股東以無形資產(chǎn)出資至公司，但是后續(xù)并未辦理資產(chǎn)過戶手續(xù)，該等情形一般可根據(jù)中介機(jī)構(gòu)的意見在股改前整改規(guī)范即可。6、無形資產(chǎn)出資問題第九十五頁，共145頁。實(shí)務(wù)中多是出資人以無法證明其所有權(quán)的非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行出資。比如：（1）以屬于公司的實(shí)物、固定資產(chǎn)進(jìn)行出資；（2）以登記在出資人名下的職務(wù)成果進(jìn)行出資等。6、無形資產(chǎn)出資問題第九十六頁，共145頁。需要注意的是：實(shí)踐中有些地方工商登記部門允許企業(yè)通過現(xiàn)金替換無形資產(chǎn)出資處理無形資產(chǎn)出資不規(guī)范問題。但是大部分工商登記部門因?yàn)榉缮蠜]有相關(guān)規(guī)定的原因，拒絕公司通過現(xiàn)金置換無形資產(chǎn)出資的方案，但是減資是公司法允許的方案，工商登記部門容易接受，即專項(xiàng)減掉無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)師在減資的驗(yàn)資報(bào)告進(jìn)行專項(xiàng)說明公司本次減資的標(biāo)的是無形資產(chǎn)。理論上：被減資單位在稅務(wù)處理時(shí)，應(yīng)視同先按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓該無形資產(chǎn)，再以所得的現(xiàn)金支付減資款，所以要把該無形資產(chǎn)的公允價(jià)值和原計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。6、無形資產(chǎn)出資問題第九十七頁，共145頁。理論上會(huì)計(jì)上則應(yīng)作為權(quán)益性交易處理。例如：

無形資產(chǎn)原值100萬，減資時(shí)點(diǎn)已攤銷20萬。會(huì)計(jì)如何處理？借記實(shí)收資本100萬元

借記累計(jì)攤銷20萬元，

貸記無形資產(chǎn)100萬元，

貸記資本公積20萬元。

不涉及對前期已攤銷金額的調(diào)整問題，除非原先出資時(shí)的作價(jià)就是不實(shí)的（如果是，則構(gòu)成了出資時(shí)的一項(xiàng)前期差錯(cuò)）。同時(shí)，減資時(shí)點(diǎn)需就無形資產(chǎn)處置事項(xiàng)繳納營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等稅費(fèi)。第九十八頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)問題：問題:盡職調(diào)查一擬新三板企業(yè)，存在無形資產(chǎn)出資瑕疵，中介機(jī)構(gòu)基本確定用現(xiàn)金置換，財(cái)務(wù)如何處理？答：此問題目前無統(tǒng)一的處理方式，應(yīng)根據(jù)該企業(yè)和該項(xiàng)無形資產(chǎn)的具體情況確定如何處理。建議：（1）首先確定其初始取得日的估值是否合理，即會(huì)計(jì)上的原值是否存在虛高情況。如果是，對虛高部分的原值以及對應(yīng)的累計(jì)攤銷進(jìn)行差錯(cuò)更正處理；（2）對于由此導(dǎo)致的實(shí)收資本出資不實(shí)問題，應(yīng)當(dāng)在調(diào)整無形資產(chǎn)原值的同時(shí)進(jìn)行相應(yīng)更正（借記資本公積），到收到股東的補(bǔ)償款時(shí)貸記資本公積。--針對置出情況第九十九頁，共145頁。（3）如果該無形資產(chǎn)能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)利益，但未達(dá)到當(dāng)初投入時(shí)的預(yù)期，今后也將繼續(xù)留在企業(yè)繼續(xù)使用的，則建議審計(jì)人員會(huì)同公司管理層，根據(jù)接受該無形資產(chǎn)投資后實(shí)際創(chuàng)造效益的情況，調(diào)整接受投資日對無形資產(chǎn)的估值（連同價(jià)值虛增部分的攤銷也一并調(diào)整），將無形資產(chǎn)價(jià)值的虛增部分轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收款（以上各項(xiàng)追溯調(diào)整）。收到股東用于置換出資的現(xiàn)金時(shí)，首先沖銷其他應(yīng)收款，超出部分計(jì)入資本公積。這樣，該無形資產(chǎn)仍可按一個(gè)比較合理的價(jià)值體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表中，而不是完全沖銷。第一百頁，共145頁。審計(jì)實(shí)務(wù)案例解析問：個(gè)人股東非貨幣資產(chǎn)入股如何計(jì)征個(gè)人所得稅？扣繳義務(wù)人是誰？答：國稅2015年第20號

一、非貨幣性資產(chǎn)投資個(gè)人所得稅以發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)投資行為并取得被投資企業(yè)股權(quán)的個(gè)人為納稅人。二、非貨幣性資產(chǎn)投資個(gè)人所得稅由納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)自行申報(bào)繳納。三、納稅人以不動(dòng)產(chǎn)投資的，以不動(dòng)產(chǎn)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)；納稅人以其持有的企業(yè)股權(quán)對外投資的，以該企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)；納稅人以其他非貨幣資產(chǎn)投資的，以被投資企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。四、納稅人非貨幣性資產(chǎn)投資應(yīng)納稅所得額為非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入減除該資產(chǎn)原值及合理稅費(fèi)后的余額。第一百零一頁，共145頁。五、非貨幣性資產(chǎn)原值為納稅人取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。

納稅人無法提供完整、準(zhǔn)確的非貨幣性資產(chǎn)原值憑證，不能正確計(jì)算非貨幣性資產(chǎn)原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可依法核定其非貨幣性資產(chǎn)原值。六、合理稅費(fèi)是指納稅人在非貨幣性資產(chǎn)投資過程中發(fā)生的與資產(chǎn)轉(zhuǎn)移相關(guān)的稅金及合理費(fèi)用。第一百零二頁，共145頁。納稅期限：財(cái)稅[2015]41號：三、個(gè)人應(yīng)在發(fā)生上述應(yīng)稅行為的次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計(jì)劃并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后，自發(fā)生上述應(yīng)稅行為之日起不超過5個(gè)公歷年度內(nèi)（含）分期繳納個(gè)人所得稅。實(shí)務(wù)難點(diǎn)問題：1.非專利技術(shù)入股的成本確認(rèn)問題2.非專利技術(shù)入股營改增后流轉(zhuǎn)稅問題

第一百零三頁，共145頁。無形資產(chǎn)出資瑕疵案例：奧特美克（430245）北京奧特美克科技股份有限公司于2013年7月23日在全國股權(quán)系統(tǒng)掛牌公開轉(zhuǎn)讓。根據(jù)補(bǔ)充法律意見書、審計(jì)報(bào)告及公開轉(zhuǎn)讓說明書，2006年4月,有限公司股東吳玉曉和路小梅以非專利技術(shù)“水資源遠(yuǎn)程實(shí)時(shí)監(jiān)控網(wǎng)絡(luò)管理系統(tǒng)技術(shù)”出資640萬元,二人各自占比均為50%。由于該項(xiàng)非專利技術(shù)與公司的生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān),不排除利用了公司的場地和辦公設(shè)備甚至公司的相關(guān)技術(shù)成果,無法排除出資人職務(wù)成果的嫌疑,以此項(xiàng)技術(shù)出資存在瑕疵,公司決定以現(xiàn)金對該部分出資予以補(bǔ)正。案例

第一百零四頁，共145頁。

2012年8月29日,有限公司召開股東會(huì),決議由股東路小梅和吳玉曉分別以現(xiàn)金320萬元對公司2006年4月的非專利技術(shù)出資640萬元進(jìn)行補(bǔ)正,并計(jì)入資本公積。2012年8月31日,興華會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具【2012】京會(huì)興核字第01012239號審核報(bào)告,對上述補(bǔ)正出資的資金進(jìn)行了審驗(yàn),確認(rèn)截至2012年8月31日止,公司已收到上述股東的補(bǔ)足出資,并已進(jìn)行了合理的會(huì)計(jì)處理。補(bǔ)正該出資后,公司的注冊資本,實(shí)收資本不變。案例

第一百零五頁，共145頁。根據(jù)北京興華會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的文號為：[2013]京會(huì)興審字第01010036號審計(jì)報(bào)告，2012年1月1日，公司資本公積-資本溢價(jià)為8,405,000.00元，2012年8月29日，股東以現(xiàn)金補(bǔ)正非專利技術(shù)出資，計(jì)入資本公積6,400,000.00元，截止2012年8月31日公司整體變更為股份公司，資本公積科目余額為14,805,000.00元。第一百零六頁，共145頁。公司以2012年8月31日凈資產(chǎn)折股，根據(jù)審計(jì)報(bào)告，凈資產(chǎn)折股中，資本公積折股金額為14,649,878.36元。即股東以現(xiàn)金補(bǔ)正出資而計(jì)入資本公積的640萬元，通過整體變更折股增加股份，而該股份由全體股東共享，且包含該以該專利技術(shù)出資的原股東。2012年12月31日，吳玉曉和路小梅合計(jì)持有公司51%股權(quán)，也就是說，盡管吳玉曉和路小梅以640萬元增加資本公積，但是實(shí)際上他們兩人僅僅將313.60萬元分享給其他股東，他們兩者還占有640萬元的316.40萬元的份額。即，該現(xiàn)金補(bǔ)正非專利技術(shù)出資的方案并未徹底解決出資問題。能徹底解決該類問題的方案是吳玉曉和路小梅以非專利技術(shù)減資，然后增資640萬元，再將該專利技術(shù)無償轉(zhuǎn)讓給掛牌公司。第一百零七頁，共145頁。證監(jiān)會(huì)近期發(fā)布了《非上市公眾公司重大資產(chǎn)重組管理辦法(征求意見稿)》和《非上市公眾公司收購管理辦法(征求意見稿)》，收集各方意見，指導(dǎo)非上市公眾公司的重大資產(chǎn)重組并購。為新三板的并購營造了放寬鼓勵(lì)的外圍政策環(huán)境。實(shí)務(wù)中，隨著2014年年底109號文件的出臺，稅務(wù)特殊性重組優(yōu)惠政策進(jìn)一步放寬。7、企業(yè)改制重組有關(guān)股權(quán)支付特殊稅務(wù)處理第一百零八頁，共145頁。

1.股權(quán)收購：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號）第六條中有關(guān)“股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%”規(guī)定調(diào)整為“股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的50%”。原文修改為“股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的50%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”。

2.資產(chǎn)收購：將財(cái)稅〔2009〕59號文件第六條中有關(guān)“資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%”規(guī)定調(diào)整為“資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的50%”。原文修改為“資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的50%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”。7、企業(yè)改制重組有關(guān)股權(quán)支付特殊稅務(wù)處理第一百零九頁，共145頁。審計(jì)案例分析：A公司以10000萬元投資并持有a公司100%的股權(quán)，2014年1月1日，A公司擬轉(zhuǎn)讓a公司60%的股權(quán)（每股市價(jià)5元，每股計(jì)稅基礎(chǔ)1元）給B公司，雙方作價(jià)30000萬元，B公司給A公司其所持有的b公司股權(quán)5000股（每股市價(jià)5.2元，每股計(jì)稅基礎(chǔ)1元）作價(jià)金額26000萬元，非股權(quán)支付金額4000萬元。假定該股權(quán)收購交易活動(dòng)符合特殊性稅務(wù)處理的條件。那么B公司、A公司如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理？7、企業(yè)改制重組有關(guān)股權(quán)支付特殊稅務(wù)處理第一百一十頁，共145頁。答：由于收購企業(yè)B公司購買被收購企業(yè)A公司股權(quán)的60%，已經(jīng)超過50%，并且股權(quán)支付金額為86.67%［26000÷（26000＋4000）］，大于85%。因此，符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，該股權(quán)收購交易可以選擇按以下規(guī)定處理：1.被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。2.收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。3.收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。7、企業(yè)改制重組有關(guān)股權(quán)支付特殊稅務(wù)處理第一百一十一頁，共145頁。因此，A公司、B公司的所得稅處理如下：1.A公司收到B公司享有的b公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為5200萬元（10000×60%×86.67%）。另外，非股權(quán)支付金額4000萬元中，根據(jù)財(cái)稅〔2009〕59號文件規(guī)定“重組交易各方按照規(guī)定符合特殊性稅務(wù)處理的，對交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)”。非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失＝（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)）×（非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值）A公司收到的非股權(quán)支付金額4000萬元所對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓成本＝10000×60%×4000÷（26000＋4000）＝800（萬元）A公司收到的非股權(quán)支付金額4000萬元所對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得＝4000－800＝3200（萬元）

7、企業(yè)改制重組有關(guān)股權(quán)支付特殊稅務(wù)處理第一百一十二頁，共145頁?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換（2006）》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：（一）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（二）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。A公司和B公司之間的股權(quán)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)處理如下：A公司會(huì)計(jì)處理：借：長期股權(quán)投資——b公司26000

銀行存款4000貸：長期股權(quán)投資——a公司6000

投資收益240007、企業(yè)改制重組有關(guān)股權(quán)支付特殊稅務(wù)處理第一百一十三頁，共145頁。B公司收購A公司享有的a公司60%股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為9200萬元（5200＋4000）。B公司和A公司之間的股權(quán)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)處理如下：借：長期股權(quán)投資——a公司30000貸：長期股權(quán)投資——b公司5000

銀行存