CPA審計第四章課件

第四章注冊會計師執(zhí)業(yè)準則第一節(jié)準則制定情況第二節(jié)中國CPA鑒證業(yè)務基本準則第三節(jié)會計師事務所質(zhì)量控制準則第一節(jié)準則制定情況一、制定歷程（一）制定執(zhí)業(yè)規(guī)則階段（1980---1993）（二）建立審計準則體系階段（1994---2004）（三）與國際審計準則趨同階段（2005年至今）

中國注冊會計師協(xié)會擬定了22項準則，并對26項準則進行了必要的修訂和完善。這48項準則已于2006年2月15日由財政部發(fā)布，將自2007年1月1日起在所有會計師事務所施行。二、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則取得的成就（一）明確提出審計準則國際趨同的主張（二）建立起體系完備、內(nèi)容豐富的準則體系（三）樹立了衡量CPA業(yè)務素質(zhì)、鑒定執(zhí)業(yè)質(zhì)量的新基準三、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系會計師事務所質(zhì)量控制準則1CPA業(yè)務準則47CPA執(zhí)業(yè)準則48CPA職業(yè)道德守則區(qū)別相關服務(以代編財務信息為例)鑒證業(yè)務(以財務報表審計為例)業(yè)務關系人只涉及注冊會計師和責任方(管理層)兩方關系人涉及注冊會計師、責任方(管理層)和預期使用者三方關系人業(yè)務關注的焦點財務信息的收集、分類和匯總財務信息的質(zhì)量保證程度不對財務信息提供任何程度的保證對財務報表不存在重大錯報提供合理保證獨立性要求不對獨立性提出要求，但如果不獨立，應當在代編業(yè)務報告中說明這一事實要求注冊會計師從實質(zhì)上和形式上保持獨立報告如果注冊會計師的姓名與代編財務信息相關聯(lián)，需要出具代編業(yè)務報告，但在報告中不提出鑒證結(jié)論以書面形式提供審計報告，并在報告中就財務報表是否存在重大錯報提出鑒證結(jié)論鑒證業(yè)務準則由鑒證業(yè)務基本準則統(tǒng)領，按照鑒證業(yè)務提供的保證程度和鑒證對象的不同，分為審計準則、審閱準則和其他鑒證業(yè)務準則(分別簡稱審計準則、審閱準則和其他鑒證業(yè)務準則)。其中，審計準則是整個執(zhí)業(yè)準則體系的核心。審計準則用以規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務信息的審計業(yè)務。在提供審計服務時，注冊會計師對所審計信息是否不存在重大錯報提供合理保證，并以積極方式提出結(jié)論。審閱準則用以規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務信息的審閱業(yè)務。在提供審閱服務時，注冊會計師對所審閱信息是否不存在重大錯報提供有限保證，并以消極方式提出結(jié)論。其他鑒證業(yè)務準則用以規(guī)范注冊會計師執(zhí)行歷史財務信息審計或?qū)忛喴酝獾钠渌b證業(yè)務，根據(jù)鑒證業(yè)務的性質(zhì)和業(yè)務約定的要求，提供有限保證或合理保證。相關服務準則用以規(guī)范注冊會計師代編財務信息、執(zhí)行商定程序，提供管理咨詢等其他服務。在提供相關服務時，注冊會計師不提供任何程度的保證。3.合理保證不等于絕對保證：教材58頁合理保證提供的保證水平低于絕對保證。由于下列因素的存在，將鑒證業(yè)務風險降至零幾乎不可能，也不符合成本效益原則：（1）．選擇性測試方法的運用。（2）．內(nèi)部控制的固有局限性。（3）．大多數(shù)證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的。（4）．在獲取和評價證據(jù)以及由此得出結(jié)論時涉及大量判斷。（5）．在某些情況下鑒證對象具有特殊性。2．A注冊會計師無法將鑒證業(yè)務風險降至零，其主要限制因素有(

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A．內(nèi)部控制的固有局限性

B．在獲取和評價證據(jù)以及由此得出結(jié)論時涉及大量判斷

C．選擇性測試方法的運用

D．鑒證對象的特殊性

【答案】ABCD

業(yè)務類型區(qū)別

合理保證的鑒證業(yè)務(財務報表審計)

有限保證的鑒證業(yè)務(財務報表審閱)鑒證業(yè)務目標在可接受的低審計風險下，以積極方式對財務報表整體發(fā)表審計意見，提供高水平的保證在可接受的審閱風險下，以消極方式對財務報表整體發(fā)表審閱意見，提供有意義水平的保證。該保證水平低于審計業(yè)務的保證水平證據(jù)收集程序通過一個不斷修正的、系統(tǒng)化的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，證據(jù)收集程序包括檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行、分析程序等通過一個不斷修正的、系統(tǒng)化的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，證據(jù)收集程序受到有意識的限制，主要采用詢問和分析程序獲取證據(jù)所需證據(jù)數(shù)量較多較少鑒證業(yè)務風險較低較高鑒證對象信息的可信性較高較低提出結(jié)論的方式以積極方式提出結(jié)論。以消極方式提出結(jié)論。（二）業(yè)務要素

鑒證業(yè)務要素，是指鑒證業(yè)務的三方關系、鑒證對象、標準、證據(jù)和鑒證報告。

1．三方關系。三方關系人分別是注冊會計師、責任方和預期使用者。注冊會計師對由責任方負責的鑒證對象或鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息的信任程度。

2．鑒證對象。鑒證對象具有多種不同的表現(xiàn)形式，如財務或非財務的業(yè)績或狀況、物理特征、系統(tǒng)與過程、行為等。不同的鑒證對象具有不同特征。

3．標準。標準即用來對鑒證對象進行評價或計量的基準，當涉及列報時，還包括列報的基準。

4．證據(jù)。獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)是注冊會計師提出鑒證結(jié)論的基礎。

5．鑒證報告。注冊會計師應當針對鑒證對象信息（或鑒證對象）在所有重大方面是否符合適當?shù)臉藴?，以書面報告的形式發(fā)表能夠提供一定保證程度的結(jié)論。

教材：三、四、五、六、七鑒證業(yè)務五要素及其含義

三方關系三方關系人分別是CPA、責任方和預期使用者。CPA對由責任方負責的鑒證對象或鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息的信任程度鑒證對象及鑒證對象信息鑒證對象具有多種不同的表現(xiàn)形式，可能是財務或非財務的信息，包括業(yè)績或狀況、系統(tǒng)與過程、物理特征、行為等，不同的鑒證對象具有不同的特征標準標準是指用來評價或計量鑒證對象的基準，當涉及列報時，還包括列報的基準證據(jù)獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)是CPA提出鑒證結(jié)論的基礎鑒證報告CPA應當針對鑒證對象信息(或鑒證對象)在所有重大方面是否符合適當?shù)臉藴?，以書面報告的形式發(fā)表能夠提供一定保證程度的結(jié)論

業(yè)務類型

區(qū)別

基于責任方認定的業(yè)務(預測性財務信息的審核)

直接報告業(yè)務(IT系統(tǒng)鑒證)預期使用者獲取鑒證對象信息的方式不同預期使用者不通過預測性財務信息的審核報告便可獲取責任方認定，即企業(yè)的預測性財務信息可能不存在責任方認定(公司管理層關于IT系統(tǒng)可應用性、安全性、完整性和可維護性等方面控制有效性進行評價的信息)，或雖然存在，但該認定無法為預期使用者獲取，預期使用者只能通過系統(tǒng)鑒證報告獲取上述信息CPA提出結(jié)論的對象不同鑒證對象信息，即對所審核的預測性財務信息進行評價鑒證對象，即對IT系統(tǒng)可應用性、安全性、完整性和可維護性等方面的控制有效性進行評價責任方的責任不同責任方對鑒證對象信息負責，即對預測性財務信息負責責任方對鑒證對象負責，即對IT系統(tǒng)可應用性、安全性、完整性和可維護性等方面的控制有效性負責鑒證報告的格式和內(nèi)容不同以書面形式提供預測性財務信息的審核報告，明確提及責任方認定。例如：“我們審核了后附的ABC股份有限公司(以下簡稱ABC公司)編制的預測(列明預測涵蓋的期間和預測的名稱)?！币詴嫘问教峁┫到y(tǒng)鑒證報告。直接提及鑒證對象和標準，無需提及責任方認定。例如：“我們對ABC公司20××年×年×月至20××年×年×月期間IT服務系統(tǒng)可應用性、安全性、完整性和可維護性等方面控制有效性進行了審查?！倍?、業(yè)務承接（一）承接鑒證業(yè)務的條件1.初步了解業(yè)務環(huán)境（在接受委托前）；2.考慮相關職業(yè)道德規(guī)范要求（在初步了解業(yè)務環(huán)境后）；3.擬承接業(yè)務具有以下五個特征，即：①鑒證對象適當；②使用的標準適當且預期使用者能夠獲取該標準；③注冊會計師能夠獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)以支持其結(jié)論；④注冊會計師的結(jié)論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保證程度相適應；⑤該業(yè)務具有合理的目的。（三）已承接鑒證業(yè)務的變更對已承接的鑒證業(yè)務，如果沒有合理理由，注冊會計師不應將該項業(yè)務變更為非鑒證業(yè)務，或?qū)⒑侠肀ＷC的鑒證業(yè)務變更為有限保證的鑒證業(yè)務。主要有以下三方面的原因：（l）業(yè)務環(huán)境變化影響到預期使用者的需求；（2）預期使用者對該項業(yè)務的性質(zhì)存在誤解；（3）業(yè)務范圍存在限制。上述第（l）點和第（2）點原因通常被認為是變更業(yè)務的合理理由。17. A注冊會計師負責對甲公司編制的下屬子公司K公司20×8年度財務報表進行審閱。如果在承接業(yè)務后出現(xiàn)下列情形，A注冊會計師不得變更業(yè)務類型的是（）。A. 甲公司計劃將K公司改制上市，要求將該項業(yè)務變更為財務報表審計業(yè)務B. 甲公司對該項業(yè)務的性質(zhì)存在誤解，要求將該項業(yè)務變更為代編簡要財務報表業(yè)務C. 審閱發(fā)現(xiàn)K公司報表存在重大錯報，K公司要求將該項業(yè)務變更為對財務信息執(zhí)行商定程序業(yè)務D. 審閱發(fā)現(xiàn)K公司財務報表存在因舞弊導致的重大錯誤，甲公司要求將該項業(yè)務變更為財務報表審計業(yè)務，以查清可能存在的其他舞弊行為。[答案]C三、鑒證業(yè)務的三方關系（一）三方關系概述三方之間的關系是，注冊會計師對由責任方負責的鑒證對象或鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息的信任程度。（二）注冊會計師注冊會計師，是指取得注冊會計師證書并在會計師事務所執(zhí)業(yè)的人員，有時也指其所在的會計師事務所。（三）、責任方1．在直接報告業(yè)務中，對鑒證對象負責的組織或人員。例如，在系統(tǒng)鑒證業(yè)務中，責任方是對該系統(tǒng)負責的組織或人員，即被鑒證單位的管理層。

2．在基于責任方認定的業(yè)務中，對鑒證對象信息負責并可能同時對鑒證對象負責的組織或人員。再如，某政府組織聘請注冊會計師對某企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營報告進行鑒證，該持續(xù)經(jīng)營報告由該政府組織編制并分發(fā)給預期使用者。在該業(yè)務中，鑒證對象信息由該政府組織負責，該政府組織為責任方。該業(yè)務的鑒證對象為企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營狀況，責任方即該政府組織卻無需為它負責。（四）預期使用者預期使用者是指預期使用鑒證報告的組織或人員。責任方可能是預期使用者，但不是唯一的預期使用者。除了股東之外，公司債權(quán)人、證券監(jiān)管機構(gòu)等顯然也是預期使用者。四、鑒證對象（一）鑒證對象與鑒證對象信息的形式1.當鑒證對象為財務業(yè)績或狀況時（如歷史或預測的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量），鑒證對象信息是財務報表；2.當鑒證對象為非財務業(yè)績或狀況時（如企業(yè)的運營情況），鑒證對象信息可能是反映效率或效果的關鍵指標；3.當鑒證對象為物理特征時（如設備的生產(chǎn)能力），鑒證對象信息可能是有關鑒證對象物理特征的說明文件；4.當鑒證對象為某種系統(tǒng)和過程時（如企業(yè)的內(nèi)部控制或信息技術(shù)系統(tǒng)），鑒證對象信息可能是關于其有效性的認定；5.當鑒證對象為一種行為時（如遵守法律法規(guī)的情況），鑒證對象信息可能是對法律法規(guī)遵守情況或執(zhí)行效果的聲明。（二）鑒證對象特征鑒證對象具有不同的特征，可能表現(xiàn)為定性或定量、客觀或主觀、歷史或預測、時點或期間。通常，如果鑒證對象的特征表現(xiàn)為定量的、客觀的、歷史的或時點的、評價和計量的準確性相對較高，注冊會計師獲取證據(jù)的說服力相對較強，相應地，對鑒證對象信息提供的保證程度也較高。（三）適當?shù)蔫b證對象應當具備的條件1.鑒證對象可以識別；2.不同的組織或人員對鑒證對象按照既定標準進行評價或計量的結(jié)果合理一致；3.注冊會計師能夠收集與鑒證對象有關的信息，獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，以支持其提出適當?shù)蔫b證結(jié)論。不適當?shù)蔫b證對象可能會誤導預期使用者。如果注冊會計師在承接業(yè)務后發(fā)現(xiàn)鑒證對象不適當，應當視其重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或否定結(jié)論的報告。不適當?shù)蔫b證對象還可能造成工作范圍受到限制。如果注冊會計師在承接業(yè)務后發(fā)現(xiàn)鑒證對象不適當，應當視工作范圍受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。（三）適當?shù)臉藴蕬斁邆涞奶卣?.相關性：相關的標準有助于得出結(jié)論，便于預期使用者作出決策；2.完整性：完整的標準不應忽略業(yè)務環(huán)境中可能影響得出結(jié)論的相關因素，當涉及列報時，還包括列報的基準；3.可靠性：可靠的標準能夠使能力相近的注冊會計師在相似的業(yè)務環(huán)境中，對鑒證對象作出合理一致的評價或計量；4.中立性：中立的標準有助于得出無偏向的結(jié)論；5.可理解性：可理解的標準有助于得出清晰、易于理解、不會產(chǎn)生重大歧義的結(jié)論。注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經(jīng)驗對鑒證對象進行的評價和計量，不構(gòu)成適當?shù)臉藴省?．在確定鑒證標準是否適當時，A注冊會計師應當考慮的因素有(

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A．中立性

B．完整性

C．相關性

D．客觀性【答案】ABC（四）評價標準的適當性1.對于公開發(fā)布的標準，注冊會計師通常不需要對標準的“適當性”進行評價，而只需評價該標準對具體業(yè)務的“適用性”。

2.對于專門制定的標準，注冊會計師首先要對這些標準本身的“適當性”加以評價.（五）預期使用者獲取標準的方式1.公開發(fā)布；2.在陳述鑒證對象信息時以明確的方式表述；3.在鑒證報告中以明確的方式表述；4..常識理解，如計量時間的標準是小時或分鐘。答案：（2）該項鑒證業(yè)務的責任方為甲公司管理層。甲公司管理層的責任，對鑒證對象信息負責，即對乙公司IT系統(tǒng)運行有效性的評價報告負責。乙公司管理層的責任，對鑒證對象負責，即對本公司IT系統(tǒng)運行有效性負責。A注冊會計師的責任，對由甲公司管理層負責的鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息的信任程度。（3）A注冊會計師應當從相關性、完整性、可靠性、中立性、可理解性五個方面評價標準的適當性。（4）在承接業(yè)務后，如果發(fā)現(xiàn)標準不適當，Ａ注冊會計師應當視其重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或者否定結(jié)論的報告；如果發(fā)現(xiàn)標準不適當，造成工作范圍受到限制，注冊會計師應當視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結(jié)論或無法提出結(jié)論的報告。六、證據(jù)（一）總體要求注冊會計師應當以職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務，獲取有關鑒證對象信息是否不存在重大錯報的充分、適當?shù)淖C據(jù)。（二）職業(yè)懷疑態(tài)度職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會計師以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的證據(jù)，以及引起對文件記錄或責任方提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。（三）證據(jù)的充分性和適當性1.證據(jù)的充分性。證據(jù)的充分性是對證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。2.證據(jù)的適當性。證據(jù)的適當性是對證據(jù)質(zhì)量的衡量，即證據(jù)的相關性和可靠性。3.證據(jù)可靠性的影響因素。證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。4.鑒證對象特征對證據(jù)的充分性和適當性的影響。

5.判斷證據(jù)充分性和適當性時的決策。詳細見教材：179頁（四）重要性

所謂重要性，是指鑒證對象信息中存在錯報的嚴重程度。重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響預期使用者依據(jù)鑒證對象信息作出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的。詳細見教材：165頁（五）鑒證業(yè)務風險

1.鑒證業(yè)務風險：在鑒證對象信息存在重大錯報的情況下，注冊會計師提出不恰當結(jié)論的可能性。2.不同類型鑒證業(yè)務中可接受的鑒證業(yè)務風險水平。在合理保證的鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當將鑒證業(yè)務風險降至具體業(yè)務環(huán)境下可接受的低水平，以獲取合理保證，作為以積極方式提出結(jié)論的基礎。在有限保證的鑒證業(yè)務中，由于證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍與合理保證的鑒證業(yè)務不同，其風險水平高于合理保證的鑒證業(yè)務；但注冊會計師實施的證據(jù)收集程序至少應當足以獲取有意義的保證水平，作為以消極方式提出結(jié)論的基礎。3.鑒證業(yè)務風險的內(nèi)容。

詳細見教材：166頁審計風險（六）證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍1.證據(jù)收集程序的總體要求。2.合理保證鑒證業(yè)務的證據(jù)收集程序。在合理保證的鑒證業(yè)務中：（1）了解鑒證對象及其他的業(yè)務環(huán)境事項，在適用的情況下包括了解內(nèi)部控制；（2）在了解鑒證對象及其他的業(yè)務環(huán)境事項的基礎上，評估鑒證對象信息可能存在的重大錯報風險；（3）應對評估的風險，包括制定總體應對措施以及確定進一步程序的性質(zhì)、時間和范圍；（4）針對已識別的風險實施進一步程序，包括實施實質(zhì)性程序，以及在必要時測試控制運行的有效性；（5）評價證據(jù)的充分性和適當性。3.合理保證不等于絕對保證。（七）可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量（八）記錄七、鑒證報告（一）出具鑒證報告的總體要求注冊會計師應當出具含有鑒證結(jié)論的書面報告，該鑒證結(jié)論應當說明注冊會計師就鑒證對象信息獲取的保證。注冊會計師應當考慮其他報告責任，包括在適當時與治理層溝通。

（二）、鑒證結(jié)論的兩種表述形式1.明確提及責任方認定，如“我們認為，責任方作出的‘根據(jù)×標準，內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的’這一認定是公允的”。2.直接提及鑒證對象和標準，如“我們認為，根據(jù)×標準，內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的”。在基于責任方認定的業(yè)務中，注冊會計師的鑒證結(jié)論采用上面的第（l）種和第（2）種表述形式均可。在直接報告業(yè)務中，結(jié)論只能采用上述第（2）種表述形式。（三）提出鑒證結(jié)論的積極方式和消極方式1、在合理保證的鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當以積極方式提出結(jié)論。2、在有限保證的鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當以消極方式提出結(jié)論。（四）注冊會計師不能出具無保留結(jié)論報告的情況1.工作范圍受到限制。

2.責任方認定未在所有重大方面作出公允表達。

3.鑒證對象信息存在重大錯報。

4.標準或鑒證對象不適當。

（五）注冊會計師姓名的使用

第三節(jié)會計師事務所質(zhì)量控制準則

教材151頁：兩個準則

目前，財政部已發(fā)布兩項質(zhì)量控制準則，即：1、《會計師事務所質(zhì)量控制準則第5101號―業(yè)務質(zhì)量控制》2、《中國注冊會計師審計準則第1121號―歷史財務信息審計的質(zhì)量控制》。1、前者從會計師事務所層面上進行規(guī)范，適用于包括歷史財務信息審計業(yè)務在內(nèi)的各項業(yè)務；2、后者從執(zhí)行審計項目的負責人層面上進行規(guī)范，僅適用于歷史財務信息審計業(yè)務。這兩項準則聯(lián)系緊密，前者是后者的制定依據(jù)。

一、質(zhì)量控制制度的目的和要素（一）質(zhì)量控制制度的目的1.會計師事務所及其人員遵守法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范以及審計準則、審閱準則、其他鑒證業(yè)務準則和相關服務準則的規(guī)定；2.會計師事務所和項目負責人根據(jù)具體情況出具恰當?shù)膱蟾?。（二）質(zhì)量控制制度的要素1.對業(yè)務質(zhì)量承擔的領導責任；2.職業(yè)道德規(guī)范；3.客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持；4.人力資源；5.業(yè)務執(zhí)行；6.業(yè)務工作底稿；7.監(jiān)控。

為本節(jié)二至八的標題二、對業(yè)務質(zhì)量承擔的領導責任（一）對主任會計師的總體要求

會計師事務所應當制定政策和程序，培育以質(zhì)量為導向的內(nèi)部文化。這些政策和程序應當要求會計師事務所主任會計師對質(zhì)量控制制度承擔最終責任。

（二）行動示范和信息傳達（三）樹立質(zhì)量至上的意識（四）委派質(zhì)量控制制度運作人員主任會計師必須委派適當?shù)娜藛T并授予其必要的權(quán)限，以幫助主任會計師正確履行其職責。三、職業(yè)道德規(guī)范：詳細見教材第二篇

（一）遵守職業(yè)道德規(guī)范的總體要求會計師事務所應當制定政策和程序，以合理保證會計師事務所及其人員遵守職業(yè)道德規(guī)范。會計師事務所及其人員執(zhí)行任何類型的業(yè)務，都應當遵守職業(yè)道德規(guī)范所要求：客觀、公正原則，保持專業(yè)勝任能力和應有的關注，并對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。值得說明的是，執(zhí)行鑒證業(yè)務還應當遵守獨立性要求。（二）遵守職業(yè)道德規(guī)范的具體措施1．會計師事務所領導層的示范。2．教育和培訓。3．監(jiān)控。4．對違反職業(yè)道德規(guī)范行為的處理。（三）滿足獨立性要求

會計師事務所應當制定政策和程序，以合理保證會計師事務所及其人員，包括聘用的專家和其他需要滿足獨立性要求的人員，保持職業(yè)道德規(guī)范要求的獨立性。

四、客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持

（一）接受與保持客戶關系和具體業(yè)務的總體要求

1.已考慮客戶的誠信，沒有信息表明客戶缺乏誠信；（二）2.具有執(zhí)行業(yè)務必要的素質(zhì)、專業(yè)勝任能力、時間和資源；（三）3.能夠遵守職業(yè)道德規(guī)范。（四）（五）考慮其他事項的影響五、人力資源（一）人力資源管理的總體要求會計師事務所應當制定政策和程序，合理保證擁有足夠的具有必要素質(zhì)和專業(yè)勝任能力并遵守職業(yè)道德規(guī)范的人員。（二）人力資源管理的要素會計師事務所制定的人力資源政策和程序應當解決下列人事問題：1.招聘；2.業(yè)績評價；3.人員素質(zhì)；4.專業(yè)勝任能力；5.職業(yè)發(fā)展；6.晉升；7.薪酬；8.人員需求預測。（三）招聘（四）人員素質(zhì)、專業(yè)勝任能力和職業(yè)發(fā)展（五）業(yè)績評價、薪酬和晉升提高業(yè)務質(zhì)量及遵守職業(yè)道德規(guī)范是晉升更高職位的主要途徑

（六）項目組的委派1.項目負責人的委派要求。2.項目組其他成員的委派要求。六、業(yè)務執(zhí)行業(yè)務執(zhí)行是指會計師事務所委派項目組按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定具體執(zhí)行所承接的某項業(yè)務，使會計師事務所和項目負責人能夠根據(jù)具體情況出具恰當?shù)膱蟾?。業(yè)務執(zhí)行是編制和實施業(yè)務計劃，形成和報告業(yè)務結(jié)果的總稱。由于業(yè)務執(zhí)行對業(yè)務質(zhì)量有直接的重大影響，是業(yè)務質(zhì)量控制的關鍵環(huán)節(jié)，因此，會計師事務所應當按照本準則的規(guī)定，要求項目負責人負責組織對業(yè)務執(zhí)行實施指導、監(jiān)督與復核。（一）指導、監(jiān)督與復核1.指導、監(jiān)督與復核的總體要求。業(yè)務執(zhí)行是指會計師事務所委派項目組按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定具體執(zhí)行所承接的某項業(yè)務，使會計師事務所和項目負責人能夠根據(jù)具體情況出具恰當?shù)膱蟾?。業(yè)務執(zhí)行是編制和實施業(yè)務計劃，形成和報告業(yè)務結(jié)果的總稱。會計師事務所應當制定政策和程序，以合理保證按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務，使會計師事務所和項目負責人能夠根據(jù)具體情況出具恰當?shù)膱蟾妗?.指導的具體要求（1）使項目組了解工作目標。讓項目組的所有成員都了解擬執(zhí)行工作的目標，對于有效執(zhí)行所分派的工作很重要，因此，項目組的所有成員應當了解擬執(zhí)行工作的目標。（2）提供適當?shù)膱F隊工作和培訓。適當?shù)膱F隊工作和培訓，對于幫助經(jīng)驗較少的項目組成員清楚了解所分派工作的目標十分必要。為此，項目負責人應當通過適當?shù)膱F隊工作和培訓，使經(jīng)驗較少的項目組成員清楚了解所分派工作的目標。3.監(jiān)督的具體要求。（1）追蹤業(yè)務進程。要求項目負責人在業(yè)務進行中適時實施必要的監(jiān)督，以檢查各成員是否能夠順利完成業(yè)務工作。（2）考慮項目組各成員的素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，以及是否有足夠的時間執(zhí)行工作，是否理解工作指令，是否按照計劃方案執(zhí)行工作。

（3）解決在執(zhí)行業(yè)務過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題，考慮其重要程度并適當修改原計劃的方案。

（4）識別在執(zhí)行業(yè)務過程中需要咨詢的事項，或需要由經(jīng)驗較豐富的項目組成員考慮的事項。4.復核的具體要求。教材73頁、275頁、604頁（1）工作是否已按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行；（2）重大事項是否已提請進一步考慮；（3）相關事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結(jié)論是否得到記錄和執(zhí)行；（4）是否需要修改已執(zhí)行工作的性質(zhì)、時間和范圍；（5）已執(zhí)行的工作是否支持形成的結(jié)論，并得以適當記錄；

（6）獲取的證據(jù)是否充分、適當；（7）業(yè)務程序的目標是否實現(xiàn)。確定復核人員的原則是，由項目組內(nèi)經(jīng)驗較多的人員復核經(jīng)驗較少的人員執(zhí)行的工作。（二）咨詢

1.咨詢的總體要求。項目組在業(yè)務執(zhí)行中時常會遇到各種各樣的疑難問題或者爭議事項。當這些問題和事項在項目組內(nèi)不能得到解決時，有必要向項目組之外的適當人員咨詢。

2.咨詢的具體要求。（1）形成良好咨詢文化。（2）合理確定咨詢事項。（3）適當確定被咨詢者。（4）充分提供相關事實。（5）考慮利用外部咨詢。（6）完整記錄咨詢情況。

（三）意見分歧1.處理意見分歧的總體要求。（1）會計師事務所應當制定政策和程序，以處理和解決項目組內(nèi)部、項目組與被咨詢者之間以及項目負責人與項目質(zhì)量控制復核人員之間的意見分歧。（2）形成的結(jié)論應當?shù)靡杂涗浐蛨?zhí)行。2.對出具報告的影響。只有意見分歧問題得到解決，項目負責人才能出具報告。

（四）項目質(zhì)量控制復核1.項目質(zhì)量控制復核的總體要求。為了保證特定業(yè)務執(zhí)行的質(zhì)量，除了需要項目組實施組內(nèi)復核外，會計師事務所還應當制定政策和程序，要求對特定業(yè)務實施項目質(zhì)量控制復核，并在出具報告前完成項目質(zhì)量控制復核。項目質(zhì)量控制復核，是指會計師事務所挑選不參與該業(yè)務的人員，在出具報告前，對項目組作出的重大判斷和在準備報告時形成的結(jié)論作出客觀評價的過程。2.項目質(zhì)量控制復核對象的確定。（1）對所有上市公司財務報表審計實施項目質(zhì)量控制復核；（2）規(guī)定適當?shù)臉藴?，?jù)此評價上市公司財務報表審計以外的歷史財務信息審計和審閱、其他鑒證業(yè)務及相關服務業(yè)務，以確定是否應當實施項目質(zhì)量控制復核；（3）對符合適當標準的所有業(yè)務實施項目質(zhì)量控制復核。3.項目質(zhì)量控制復核的具體要求。（1）項目質(zhì)量控制復核的性質(zhì)、時間和范圍；（2）項目質(zhì)量控制復核人員的資格標準；（3）對項目質(zhì)量控制復核的記錄要求。只有在按照會計師事務所處理意見分歧的程序解決重大事項后，項目負責人才能出具報告。項目質(zhì)量控制復核與項目組內(nèi)部復核的區(qū)別區(qū)別項目組內(nèi)部復核項目質(zhì)量控制復核復核的主體不同項目組內(nèi)部進行的復核包括項目負責人實施的復核事務所挑選不參與該業(yè)務的人員，獨立地對特定業(yè)務實施的復核復核的對象不同對每項業(yè)務都應當實施事務所只對特定業(yè)務才獨立實施復核的要求不同對每項業(yè)務實施復核的內(nèi)容比較寬泛事務所對特定業(yè)務實施復核的重點，是客觀評價：(1)項目組作出的重大判斷；(2)在準備報告時形成的結(jié)論七、業(yè)務工作底稿教材264第十二章（一）業(yè)務工作底稿的歸檔要求（二）業(yè)務工作底稿的管理要求1.安全保管業(yè)務工作底稿并對業(yè)務工作底稿保密；（三）2.保證業(yè)務工作底稿的完整性；3.便于使用和檢索業(yè)務工作底稿；（四）4.按照規(guī)定的期限保存業(yè)務工作底稿。（五）（三）業(yè)務工作底稿的保密除特定情況外，會計師事務所應當對業(yè)務工作底稿包含的信息予以保密。這些特定情況有：1.取得客戶的授權(quán)。會計師事務所及其人員對客戶的信息負有保密的義務，對此，職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務約定書都有規(guī)定和要求。未經(jīng)客戶的許可，除下述的第（2）、（3）兩種情況外，會計師事務所及其人員不得泄露客戶的信息給他人或利用客戶信息謀取私利，否則將承擔相應的法律后果。2.根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，會計師事務所為法律訴訟準備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為。3.接受注冊會計師協(xié)會和監(jiān)管機構(gòu)依法進行的質(zhì)量檢查。（四）業(yè)務工作底稿的完整性、使用與檢索（五）業(yè)務工作底稿的保存期限對鑒證業(yè)務包括歷史財務信息審計和審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務，會計師事務所應當自業(yè)務報告日起，對業(yè)務工作底稿至少保存10年。如果法律法規(guī)有更高的要求，還應保存更長的時間。

（六）業(yè)務工作底稿的所有權(quán)業(yè)務工作底稿的所有權(quán)屬于會計師事務所。八、監(jiān)控（一）監(jiān)控的總體要求會計師事務所應當制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質(zhì)量控制制度中的政策和程序是相關、適當?shù)?，并正在有效運行。（二）監(jiān)控人員對會計師事務所質(zhì)量控制制度的監(jiān)控應當由具有專業(yè)勝任能力的人員實施。會計師事務所可以委派主任會計師、副主任會計師或具有足夠、適當經(jīng)驗和權(quán)限的其他人員履行監(jiān)控責任。

（三）監(jiān)控內(nèi)容對會計師事務所質(zhì)量控制制度實施監(jiān)控的內(nèi)容，包括：1.質(zhì)量控制制度設計的適當性；2.質(zhì)量控制制度運行的有效性。（四）實施檢查1.檢查的周期。會計師事務所應當周期性地選取已完成的業(yè)務進行檢查，周期最長不得超過三年。在每個周期內(nèi)，應對每個項目負責人的業(yè)務至少選取一項進行檢查。（五）監(jiān)控結(jié)果的處理（六）監(jiān)控的記錄（七）投訴和指控的處理

1.總體要求。會計師事務所應當制定政策和程序，以合理保證能夠適當處理針對下列事項的投訴和指控：（1）已實施的工作未能遵守法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定；（2）未能遵守會計師事務所質(zhì)量控制制度。2.設立投訴和指控渠道。

3.調(diào)查、記錄投訴和指控事項。

4.采取適當?shù)男袆印?/p>

2007CPA考試題4.ABC會計師事務所承接了戊公司20×7年度財務報表審計業(yè)務。項目負責人是C注冊會計師，其妻子是戊公司財務負責人。在制定審計計劃時，C注冊會計師認為對戊公司非常熟悉，無須再了解戊公司及其環(huán)境，應將審計資源放在對認定層次實施實質(zhì)性程序上。審計行程中，項目組成員D發(fā)現(xiàn)有跡象表明戊公司存在重大舞弊風險。項目組成員E提出應當針對該舞弊風險實施追加程序，并建議實施項目質(zhì)量控制復核。C注冊會計師認為戊公司管理層非常誠信，不會出現(xiàn)舞弊情況，戊公司并非上市公司，無須考慮實施項目質(zhì)量控制復核。C注冊會計師堅持自己的主張，對戊公司20×7年財務報表出具了審計報告。要求：根據(jù)中國注冊師執(zhí)業(yè)準則的要求，請指出ABC會計師事務所在該項業(yè)務的業(yè)務承接、業(yè)務執(zhí)行和業(yè)務質(zhì)量控制中存在的問題，并簡要說明理由。07參考答案（1）在業(yè)務承接中，注冊會計師應當考慮承接該業(yè)務是否符合獨立性和專業(yè)勝任能力等相關的職業(yè)道德規(guī)范的要求，由于戊公司財務負責人是審計組項目負責人Ｃ注冊會計師的妻子，所以存在關聯(lián)關系影響獨立性，使注冊會計師Ｃ受到獨立性的威脅。（2）在業(yè)務執(zhí)行中，不進行了解戊公司及其環(huán)境是錯誤的，對于被審計單位及其環(huán)境的了解屬于是必須的審計程序。（3）在業(yè)務執(zhí)行中，不對舞弊進行專門的審計程序是錯誤的。項目組成員D發(fā)現(xiàn)有跡象表明存在重大錯報風險，審計組應該對舞弊進行追加的審計程序。07參考答案（4）在業(yè)務質(zhì)量控制中，不進行項目質(zhì)量控制復核是錯誤的，在項目質(zhì)量控制復核中，對于非上市公司財務報表審計以外的，在某項業(yè)務或某類業(yè)務中已識別的異常情況或風險，也是應當進行質(zhì)量控制復核的，由于項目組成員Ｄ已經(jīng)發(fā)現(xiàn)有跡象表明戊公司存在重大舞弊風險，所以應該是必須進行項目質(zhì)量控制復核。（5）在業(yè)務質(zhì)量控制中，Ｃ注冊會計師自作主張出具審計報告是錯誤的。對于審計工作中，審計組人員意見不統(tǒng)一的情況下，不應直接出具報告。對于應進行項目控制復核后方可出具報告的情況下，沒有完成項目質(zhì)量控制復核，是不得出具報告。2008CPA考試題1．ABC會計師事務所接受委托，對甲公司20×8年度財務報表進行審計，并委派A注冊會計師為項目負責人。在接受委托后，A注冊會計師發(fā)現(xiàn)甲公司業(yè)務流程采用計算機信息系統(tǒng)控制，審計項目組成員均缺少這方面的專業(yè)技能。A注冊會計師了解到某軟件公司張先生曾參與甲公司計算機信息系統(tǒng)的設計工作，因此聘請張先生加入審計項目組，測試該系統(tǒng)并出具測試報告。在審計過程中，A注冊會計師要求審計項目組成員相互復核所執(zhí)行的工作，并在工作底稿的復核人員欄簽字。在復核過程中，審計項目組成員之間在某個專業(yè)問題上存在分歧，A注冊會計師就此問題專門致函有關部門進行咨詢，始終沒有得到回復?？紤]到該項業(yè)務的高風險性，在出具審計報告后，ABC會計師事務所專門指派未參與該項業(yè)務的經(jīng)驗豐富的注冊會計師實施了項目質(zhì)量控制復核。要求：指出ABC會計師事務所（包括審計項目組）在業(yè)務質(zhì)量控制方面存在的問題，并簡要說明理由。08參考答案（1）審計組負責人及組內(nèi)成員均缺乏計算機系統(tǒng)方面的專業(yè)技能存在缺陷。會計師事務所應當委托具有必要素質(zhì)、專業(yè)勝任能力和時間的員工，按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務，以使會計師事務所和項目負責人能夠根據(jù)具體情況出具恰當?shù)膱蟾妗嫀熓聞账傻捻椖拷M負責人A及其項目組其他人員均不具有甲公司審計工作需要的計算機信息技術(shù)知識，應該選派有專業(yè)能力的人員來承擔該項工作。（2）聘請參與甲公司計算機信息系統(tǒng)涉及的人參與審計工作不恰當。為鑒證客戶提供屬于鑒證業(yè)務對象的數(shù)據(jù)或其他記錄會產(chǎn)生自我評價對獨立性的威脅。張先生是參與甲公司計算機信息系統(tǒng)設計工作的人員，如果參與審計工作對甲公司計算機信息系統(tǒng)進行評價，屬于是自己評價自己的設計成果。會產(chǎn)生自我評價對獨立性的威脅。（3）審計小組人員之間互相復核不恰當。復核人員應當是擁有適當?shù)慕?jīng)驗、專業(yè)勝任能力和責任感，因此，確定復核人員的原則是，由項目組內(nèi)經(jīng)驗較多的人員復核經(jīng)驗較少的人員執(zhí)行的工作，這樣才能夠達到復核的目的。A注冊會計師安排項目組人員內(nèi)部的交互復核，沒有按照復核的要求選擇恰當?shù)膹秃巳藛T，存在問題。08參考答案（4）審計項目組成員之間存在專業(yè)問題爭議尚未解決就出具審計報告是不恰當?shù)?。在業(yè)務執(zhí)行中，存在意見分歧是正常的現(xiàn)象，只有經(jīng)過充分的討論，才有利于意見分歧的解決，會計師事務所應該制定切實可行的政策和程序來解決分歧，只有在意見分歧問題得到解決，項目負責人才能出具報告。如果在意見分歧問題得到解決前，項目負責人就出具報告，不僅有失應有的謹慎，而且容易導致出具不恰當?shù)膱蟾?，難以合理保證實現(xiàn)質(zhì)量控制的目標。在甲公司審計業(yè)務中，在存在專業(yè)意見分歧的情況下，仍然出具了審計報告是不恰當?shù)?。可能會導致出具不恰當?shù)膶徲媹蟾?。?）出具審計報告后進行質(zhì)量控制復核是不恰當?shù)摹Ｐ枰M行項目質(zhì)量復核的業(yè)務，應當要求在出具報告前完成質(zhì)量控制復核。且對于復核提出的重大事項得到滿意解決的基礎上，項目負責人才能出具報告。甲公司的審計業(yè)務被評價為高風險業(yè)務，應該進行質(zhì)量控制復核，對于復核時間的確定，應該是在出具審計報告前，而不是在出具審計報告后。2009CPA考試題四、2．ABC會計師事務所于20×7所取得證券期貨相關業(yè)務審計資格。為了盡快開展上市公司審計業(yè)務，ABC會計師事務所從XYZ會計師事務所報聘A注冊會計師擔任上市公司審計部經(jīng)理。A注冊會計師將XYZ會計師事務所的上市公司審計客戶——甲公司帶入ABC會計師事務所。在對甲公司20×8年度財務報表審計時，ABC會計師事務所委派A注冊會計師繼續(xù)擔任項目負責人，并與上市公司審計部副經(jīng)理B注冊會計師共同擔任簽字注冊會計師。在計劃審計工作時，受到審計資源的限制，A注冊會計師認為，自己過去5年一直擔任甲公司的審計項目負責人和簽字注冊會計師，非常熟悉甲公司情況，因此要求項目組不再了解甲公司及其環(huán)境，直接實施進一步審計程序。為了保證審計質(zhì)量，A注冊會計師作為項目負責人和項目質(zhì)量控制復核人，對整個審計業(yè)務的重大事項進行復核。

要求：指出ABC會計師事務所在業(yè)務承接、業(yè)務執(zhí)行和業(yè)務質(zhì)量控制方面存在的問題，并簡要說明理由。09參考答案(1)業(yè)務承接方面存在問題。ABC會計師事務所20×7年才具有承接上市公司審計的資格，由于審計資源的限制，以人員專業(yè)能力的不足，所以對于直接承接甲公司的業(yè)務存在專業(yè)勝任能力上的缺陷，所以不應接受該業(yè)務的委托；A注冊會計師連續(xù)五年擔任項目負責人，獨立性受到威脅，應該輪換出項目組，并在兩年內(nèi)不得參與項目工作以及項目質(zhì)量控制復核工作。(2)業(yè)務執(zhí)行方面存在問題。了解被審計單位及其環(huán)境(風險評估程序)是必須的，不得省略而直接實施進一步審計程序；擔任簽字注冊會計師的A和B均不是主任會計師或事務所合伙人，故B作為簽字注冊會計師不恰當；項目組內(nèi)部復核缺少項目合伙人的復核，應該安排項目合伙人對審計項目經(jīng)理的復核進行再監(jiān)督，對項目的重要事項進行把關。(3)業(yè)務質(zhì)量控制方面存在問題。項目質(zhì)量控制復核人員應該挑選不參與該業(yè)務的人員進行的，而不應該由項目負責人兼任。2009CPA考試題（新）1．ABC會計師事務所正在制訂業(yè)務質(zhì)量控制制度，經(jīng)過領導層集體研究，確立了下列重大質(zhì)量控制制度：(1)合伙人的晉升與考核以業(yè)務量為主要考核指標，同時考慮遵循質(zhì)量控制制度和職業(yè)道德規(guī)范的情況；(2)對員工介紹的客戶，由員工所在部門經(jīng)理根據(jù)收費的高低自行決定是否承接；(3)所有審計工作底稿應當在業(yè)務完成后90日內(nèi)整理歸檔；(4)由于尚未取得上市公司審計資格，不予執(zhí)行項目質(zhì)量控制復核制度；(5)無論審計項目組內(nèi)部的分歧是否得到解決，審計項目組必須保證按時出具審計報告；(6)以每3年為一個周期，選取已完成業(yè)務進行檢查，檢查對象為當年度考核等級位列后3名的項目負責人。要求：針對上述(1)至(6)項，分別指出ABC會計師事務所可能違反質(zhì)量控制準則的情形，并簡要說明理由?！敬鸢浮浚?）違反，表現(xiàn)在“合伙人的晉升與考核以業(yè)務量為主要考核指標”。理由：會計師事務所在業(yè)績評價過程中要貫徹以質(zhì)量為導向，使員工充分了解提高業(yè)務質(zhì)量和遵守職業(yè)道德規(guī)范是晉升的主要途徑，而不是以業(yè)務量為主要考核指標。（教材P70）

（2）違反，表現(xiàn)在“由員工所在部門經(jīng)理根據(jù)收費的高低自行決定是否承接”。理由：會計師事務所在決定承接業(yè)務時應當確保滿足以下條件，即：①已考慮客戶的誠信，沒有信息表明客戶缺乏誠信；②具有執(zhí)行業(yè)務必要的素質(zhì)、專業(yè)勝任能力、時間和資源；③能夠遵守職業(yè)道德規(guī)范。而不是根據(jù)收費的高低自行決定。（教材P66）

（3）違反，表現(xiàn)在“對所有的審計工作底稿應當在業(yè)務完成后90日內(nèi)整理歸檔”。理由：審計工作底稿