企業(yè)所得稅的核算概述

第二節(jié)企業(yè)所得稅的核算第一頁，共五十五頁。5/2/20231一、企業(yè)所得稅會計概述（一）所得稅會計目標企業(yè)所得稅會計是企業(yè)財務(wù)會計的重要組成。其基本目標也應(yīng)該是提供企業(yè)的運營方面的信息。具體表現(xiàn)：主要使用對象:外部投資者、內(nèi)部管理者、稅務(wù)機關(guān)。信息的內(nèi)容：企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的發(fā)生、履行情況的信息，以及由此所引起的財務(wù)狀況、企業(yè)業(yè)績和現(xiàn)金流動的財務(wù)信息。第二頁，共五十五頁。5/2/20232（二）所得稅的性質(zhì)所得稅的性質(zhì)，即歸屬，指所得稅項目在財務(wù)報表中如何列示，是收益還是費用？1、收益分配觀：理論依據(jù)-企業(yè)主體理論企業(yè)主體論：從企業(yè)是經(jīng)營實體的角度出發(fā)，認為企業(yè)應(yīng)獨立于企業(yè)的所有者而存在，企業(yè)的收益是所有者權(quán)益的體現(xiàn)，代表企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。企業(yè)向政府繳納的所得稅同企業(yè)分配給股東的收益一樣，是對企業(yè)收益的分配，只是兩者分配的對象不同，所得稅是國家支持的一種回報，應(yīng)歸屬收益分配。會計核算，采用當期計列法，不需單設(shè)會計科目，所得稅直接在“利潤分配-應(yīng)繳所得稅”科目核算。第三頁，共五十五頁。5/2/202332、費用觀：理論基礎(chǔ)—業(yè)主理論業(yè)主理論認為，企業(yè)的所有者是企業(yè)的主體，資產(chǎn)是所有者的資產(chǎn)，負債是所有者的負債，權(quán)益是所有者的凈資產(chǎn)。收益、費用意味著所有者權(quán)益的增減，收入減費用形成企業(yè)的收益，屬所有者財富的凈增加。企業(yè)以所有者權(quán)益增減為依據(jù)，判定現(xiàn)金流入與流出是屬于收入還是費用，認為所得稅是為獲取收益、所有者權(quán)益增加而付出的代價，所以，所得稅屬于費用性質(zhì)。會計核算時，需要單獨設(shè)置“所得稅費用”賬戶，反映應(yīng)從本期利潤中減去的所得稅費用；設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)/負債”，反映因暫時性差異的存在而產(chǎn)生的影響所得稅的金額，以及以后各期轉(zhuǎn)回的金額。目前，我國所得稅核算以費用觀為主。第四頁，共五十五頁。5/2/20234（三）所得稅核算的方法1、當期計列法——應(yīng)付稅款法含義：將本期稅前會計利潤與應(yīng)稅所得之間的差異，均在當期確認為所得稅費用的會計處理方法。特點：按稅法規(guī)定調(diào)整稅前會計利潤，本期所得稅費用等于本期應(yīng)交所得稅，即均按本期應(yīng)納稅所得與適用所得稅率計算；本期發(fā)生的暫時性差異不單獨核算，與本期發(fā)生的永久性差異同樣處理。（會計跟著稅法走）稅前會計利潤±差異=應(yīng)稅所得應(yīng)交所得稅=當期所得稅費用=應(yīng)稅所得×稅率第五頁，共五十五頁。5/2/202352、跨期分攤法—納稅影響會計法含義：將本期暫時性差異的所得稅影響金額，遞延和分配到以后各期的會計處理方法。特點：①所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時發(fā)生的一項費用；②暫時性差異的所得稅影響金額，既包括在利潤表的所得稅費用項目中，也包括在資產(chǎn)負債表中的遞延稅款里；③本期所得稅費用不等于本期應(yīng)交所得稅。分類：遞延法與債務(wù)法遞延法，已不再使用。債務(wù)法又分利潤表債務(wù)法和資產(chǎn)負債表債務(wù)法。執(zhí)行新準則的企業(yè)要求使用第六頁，共五十五頁。5/2/20236二、永久性差異與暫時性差異（一）永久性差異永久性差異：是由于會計制度與稅法對收益、費用或損失的確認口徑范圍不同而形成的，這種差異不會隨著時間流逝而變化，也不會在以后期間轉(zhuǎn)回。所以，在核算中只能在本期確認永久性差異。

類型：有四種，兩種結(jié)果：一是稅前會計利潤＞應(yīng)稅所得，其差異不需交納所得稅二是稅前會計利潤＜應(yīng)稅所得，其差異需要交納所得稅第七頁，共五十五頁。5/2/20237（二）暫時性差異暫時性差異：是指一項資產(chǎn)或負債的計稅基礎(chǔ)與其賬面價值的差額。暫時性差異主要有三種類型:第一種，同時使稅前會計利潤與應(yīng)稅所得之間以及資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生差異（即時間性差異）；第二種：僅僅使資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生差異；第三種：無法歸屬于資產(chǎn)負債表上某一資產(chǎn)或負債項目的差異。所有的時間性差異都是暫時性差異。第八頁，共五十五頁。5/2/20238其他暫時性差異（非時間性差異）:1、資產(chǎn)和負債的初始確認價值與其初始計稅基礎(chǔ)存在差異。2、資產(chǎn)的重估價值在會計上進行確認,但計稅時卻不作相應(yīng)的調(diào)整。3、購買式企業(yè)合并的成本,依據(jù)所取得的可辨認資產(chǎn)和負債的公允價值分配計入這些可辨認資產(chǎn)和負債,而計稅時卻不作相應(yīng)的調(diào)整。4、對子公司、分支機構(gòu)和聯(lián)營企業(yè)的投資或在聯(lián)營企業(yè)中的權(quán)益的賬面金額與投資或權(quán)益的計稅基礎(chǔ)不同。第九頁，共五十五頁。5/2/20239三、應(yīng)付稅款法應(yīng)付稅款法是將本期稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異（無論是永久性差異還是暫時性差異）造成的影響納稅的金額直接計入當期損益，而不遞延到以后各期的方法。該方法下，當期所得稅費用=當期應(yīng)交所得稅。企業(yè)按應(yīng)納稅所得額計算的應(yīng)交所得稅，借記“所得稅費用”賬戶，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”賬戶；實際繳納時，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；期末應(yīng)將“所得稅費用”賬戶的借方余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后“所得稅費用”賬戶無余額。第十頁，共五十五頁。5/2/202310例:某公司2006年、2007稅前利潤總額均為1000萬,2006年預(yù)提200萬元的產(chǎn)品保修費用,實際支付發(fā)生于2007年,適用的所得稅稅率為33%。第十一頁，共五十五頁。5/2/202311四、資產(chǎn)負債表債務(wù)法所得稅會計是從資產(chǎn)負債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負債表上列示的資產(chǎn)、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關(guān)的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表中的所得稅費用。第十二頁，共五十五頁。5/2/202312（一）資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算原理1、資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算程序確定資產(chǎn)、負債的賬面價值確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)比較賬面價值與計稅基礎(chǔ)，確定暫時性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)及負債確定利潤表中的所得稅費用第十三頁，共五十五頁。5/2/2023132、資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)1）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時,允許作為成本或費用于稅前列支的金額。即：資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額如固定資產(chǎn)：會計賬面價值：實際成本－累計折舊－減值準備稅法計稅基礎(chǔ)：實際成本－累計折舊第十四頁，共五十五頁。5/2/202314指其賬面價值減去該負債在未來期間可予稅前列支的金額。負債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來可稅前列支的金額。差異主要是因自費用中提取的負債。例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當期確認了100萬元的預(yù)計負債。稅法規(guī)定，產(chǎn)品售后服務(wù)費用于實際發(fā)生時允許稅前列支。假定企業(yè)在確認預(yù)計負債的當期未發(fā)生售后服務(wù)費用。預(yù)計負債賬面價值＝100萬元預(yù)計負債計稅基礎(chǔ)＝賬面價值100萬－未來可稅前列支的金額100萬＝02）負債的計稅基礎(chǔ)第十五頁，共五十五頁。5/2/2023153、暫時性差異及對所得稅的影響1）應(yīng)納稅暫時性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅的增加。資產(chǎn)賬面價值＞其計稅基礎(chǔ)負債賬面價值＜其計稅基礎(chǔ)2）可抵扣暫時性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅的減少。資產(chǎn)的賬面價值＜其計稅基礎(chǔ)負債的賬面價值＞其計稅基礎(chǔ)遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅負債未來納稅義務(wù)增加未來納稅義務(wù)減少第十六頁，共五十五頁。5/2/2023164、所得稅費用的確認所得稅費用=當期所得稅費用+遞延所得稅費用其中：當期所得稅費用=應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅率應(yīng)納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額遞延所得稅費用=當期遞延所得稅負債的增加（-減少）-當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（+減少）=(期末遞延所得稅負債余額-期初遞延所得稅負債余額）-（期末遞延所得稅資產(chǎn)余額-期末遞延所得稅資產(chǎn)余額）第十七頁，共五十五頁。5/2/202317賬務(wù)處理示意圖應(yīng)交稅費-所得稅遞延所得稅負債遞延所得稅資產(chǎn)所得稅費用當期所得稅10015應(yīng)納稅差異形成可抵扣差異形成5100155第十八頁，共五十五頁。5/2/202318【舉例1】假定某企業(yè)適用的所得稅稅率為33％，20×6年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為1000萬元。企業(yè)20×6年12月31日資產(chǎn)負債表部分項目情況如下：項目賬面價值計稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異交易性金融資產(chǎn)260萬元200萬元60萬元存貨2000萬元2200萬元200萬元預(yù)計負債100萬元0100萬元合計60萬元300萬元第十九頁，共五十五頁。5/2/202319會計處理應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)＝300萬×33％＝99萬元應(yīng)確認遞延所得稅負債＝60萬×33％＝19.8萬元應(yīng)交所得稅＝1000萬×33％＝330萬元確認所得稅費用的會計處理：借：所得稅費用2508000遞延所得稅資產(chǎn)990000貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅3300000遞延所得稅負債198000第二十頁，共五十五頁。5/2/202320【例2】A公司20×7年度利潤表中利潤總額為1200萬元，該公司適用的所得稅稅率為33%。自2008年1月1日起，適用的所得稅稅率改為25％。（一）20×7年發(fā)生會計處理與稅法存在差別的有：

（1）20×7年1月2日開始計提折舊的一項固定資產(chǎn)，成本為600萬元，使用年限為10年，凈殘值為零，會計按雙倍余額遞減法計提折舊，稅法按直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。

（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)提供現(xiàn)金捐贈200萬元。

（3）當年度發(fā)生研究開發(fā)支出500萬元，較上年度增長20%。其中300萬元資本化計入無形資產(chǎn)成本。稅法規(guī)定按該企業(yè)的情況，可按實際發(fā)生研究開發(fā)支出的150%加計扣除。其中，符合資本化條件后發(fā)生的支出為300萬元，假定所開發(fā)無形資產(chǎn)于期末達到預(yù)定可使用狀態(tài)。

（4）應(yīng)付違反環(huán)保法規(guī)定罰款100萬元。

（5）期末對持有的存貨計提了30萬元的存貨跌價準備。第二十一頁，共五十五頁。5/2/202321（二）20×7年資產(chǎn)負債表相關(guān)項目金額及計稅基礎(chǔ)第二十二頁，共五十五頁。5/2/202322（三）假定A公司20×8年當期應(yīng)交所得稅為4620000元。期末有關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)相關(guān)資料如下表所示，無其他差異。第二十三頁，共五十五頁。5/2/202323（一）20×7年度的會計處理1.20×7年度當期應(yīng)交所得稅：應(yīng)納稅所得額=12000000+600000+2000000-[5000000×150%-（5000000-3000000）]+1000000+300000=10400000（元）應(yīng)交所得稅=10400000×33%=3432000（元）2.20×7年度遞延所得稅費用：=3000000×25%-900000×25%=525000（元）第二十四頁，共五十五頁。5/2/2023243.利潤表中應(yīng)確認的所得稅費用

所得稅費用=3432000+525000=3957000（元）

借：所得稅費用3957000

遞延所得稅資產(chǎn)225000

貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅3432000

遞延所得稅負債750000第二十五頁，共五十五頁。5/2/2023251.當期應(yīng)交所得稅為4620000元2.當期遞延所得稅

（1）期末遞延所得稅負債（2700000×25%）675000

期初遞延所得稅負債750000

遞延所得稅負債減少75000

（2）期末遞延所得稅資產(chǎn)（2960000×25%）740000

期初遞延所得稅資產(chǎn)225000

遞延所得稅資產(chǎn)增加515000

遞延所得稅費用（收益）=-75000-515000=-590000（元）3.所得稅費用

所得稅費用=4620000-590000=4030000（元）（二）20×8年度的會計處理第二十六頁，共五十五頁。5/2/202326借：所得稅費用4030000

遞延所得稅資產(chǎn)515000

遞延所得稅負債75000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅4620000第二十七頁，共五十五頁。5/2/202327五、會計與稅法主要差異1—資產(chǎn)計價（一）固定資產(chǎn)會計：原價-累計折舊-固定資產(chǎn)減值準備稅法：固定資產(chǎn)原價-稅收累計折舊差異產(chǎn)生的原因：折舊方法不同，會計上有直線法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額抵減法。稅法上一般只認直線法，個別情況下可以加速折舊，但必須經(jīng)稅務(wù)部門認可！折舊年限不同，會計上按照受益期確定，而稅法上則明確規(guī)定了各類資產(chǎn)的一般折舊年限。固定資產(chǎn)減值準備上的差異，會計上計提減值準備，并因此而調(diào)整了賬面價值，稅法上對于減值準備金額不認。第二十八頁，共五十五頁。5/2/202328【例1】企業(yè)于20×6年12月20日取得的某項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，原價為300萬元，使用年限為10年，會計上采用雙倍余額遞減法計提折舊，凈殘值為零。假定稅法規(guī)定該類固定資產(chǎn)采用直線法計提的折舊，凈殘值為零。20×8年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。20×8年12月31日該項固定資產(chǎn)的賬面價值=300-300×20%-240×20%=192（萬元）該項固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=300-30×2=240（萬元）該項固定資產(chǎn)賬面價值192萬元與其計稅基礎(chǔ)240萬元之間產(chǎn)生的差額48萬元，屬于可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。第二十九頁，共五十五頁。5/2/202329【例2】A企業(yè)于20×5年年末以300萬元購入一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，在會計核算時估計其使用壽命為20年，稅法規(guī)定其折舊年限為10年。假定會計與稅法均按直線法計列折舊，凈殘值為零。20×6年該項固定資產(chǎn)按照12個月計提折舊，假定固定資產(chǎn)未發(fā)生減值，確定該項固定資產(chǎn)在20×6年12月31日的賬面價值及計稅基礎(chǔ)。該項固定資產(chǎn)在20×6年12月31日的賬面價值=300-300÷20=285（萬元）該項固定資產(chǎn)在20×6年12月31日的計稅基礎(chǔ)=300-300÷10=270（萬元）該固定資產(chǎn)的賬面價值285萬元與其計稅基礎(chǔ)270萬元之間產(chǎn)生的差額15萬元，為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債。第三十頁，共五十五頁。5/2/202330（二）無形資產(chǎn)1.內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。2.無形資產(chǎn)后續(xù)計量主要產(chǎn)生于對無形資產(chǎn)是否需要攤銷及無形資產(chǎn)減值準備的提取。會計：一般，賬面價值=無形資產(chǎn)原價-累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準備使用壽命不確定的，賬面價值=無形資產(chǎn)原價-減值準備稅法：計稅基礎(chǔ)=實際成本-稅收規(guī)定的累計攤銷第三十一頁，共五十五頁。5/2/202331【例1】A企業(yè)2008年發(fā)生研究開發(fā)支出計1000萬元，其中研究階段支出200萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為200萬元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為600萬元。假定該企業(yè)開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預(yù)定用途，從2009年開始攤銷，攤銷期限為10年，無殘值。A企業(yè)應(yīng)費用化的金額為400萬元，形成無形資產(chǎn)的為600萬元。A企業(yè)于當期發(fā)生的400萬元的費用化研究開發(fā)支出，可在稅前扣除的金額為600（400×150％）萬元?？少Y本化的支出在當期計入無形資產(chǎn)，會計上自持有至價值消失，只認600萬元（期末賬面價值）；稅法上除了認600萬元之外，給予優(yōu)惠政策300萬元的加扣，可以“按無形資產(chǎn)成本的150％攤銷”，形成了抵減未來所得稅的效果，會形成遞延所得稅資產(chǎn)。第三十二頁，共五十五頁。5/2/202332【例2】甲企業(yè)于20×6年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得成本為600萬元，企業(yè)無法合理預(yù)計其為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限，將其視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。20×6年12月31日，進行減值測試表明未發(fā)生減值。20×6年12月31日的賬面價值為600萬元。20×6年12月31日的計稅基礎(chǔ)為540萬元（600-60）。該項無形資產(chǎn)的賬面價值600萬元與其計稅基礎(chǔ)540萬元之間的差額60萬元將計入未來期間的應(yīng)納稅所得額，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，其所得稅影響應(yīng)確認為遞延所得稅負債。第三十三頁，共五十五頁。5/2/202333（三）以公允價值計量的金融資產(chǎn)1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)會計：期末按公允價值計量，公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益科目）；稅法：企業(yè)以公允價值計量的金融資產(chǎn)、金融負債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額，在實際處置或結(jié)算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。2.可供出售金融資產(chǎn)會計：期末按公允價值計量，公允價值變動直接計入所有者權(quán)益（資本公積）；稅法：計稅基礎(chǔ)為成本。第三十四頁，共五十五頁。5/2/202334【例1】2006年10月20日，A公司自公開市場取得一項權(quán)益性投資，支付價款800萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。2006年12月31日，該項權(quán)益性投資的市價為880萬元。20×6年12月31日的賬面價值應(yīng)為880萬元。20×6年12月31日計稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本，即800萬元。該交易性金融資產(chǎn)的賬面價值880萬元與其計稅基礎(chǔ)800萬元之間產(chǎn)生了80萬元的暫時性差異，為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債。第三十五頁，共五十五頁。5/2/202335【例2】20×6年11月8日，甲公司自公開的市場上取得一項基金投資，按照管理層的持有意圖，將其作為可供出售的金融資產(chǎn)核算。該項基金投資的成本為600萬元。20×6年12月31日，其市價為630萬元。該項金融資產(chǎn)在會計期末應(yīng)以公允價值計量，其賬面價值應(yīng)為630萬元。因稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額，則該項可供出售金融資產(chǎn)的期末計稅基礎(chǔ)應(yīng)為600萬元。該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值630萬元與其計稅基礎(chǔ)600萬元之間產(chǎn)生的30萬元暫時性差異，為應(yīng)納稅暫時性差異，企業(yè)應(yīng)確認為遞延所得稅負債。第三十六頁，共五十五頁。5/2/202336（四）其他資產(chǎn)因企業(yè)會計準則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同，企業(yè)持有的其他資產(chǎn)，可能造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間存在差異。1.采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)會計：期末公允價值稅法：以歷史成本為基礎(chǔ)確定2.其他各種資產(chǎn)減值準備第三十七頁，共五十五頁。5/2/202337【例1】A公司20×6年末庫存原材料成本為2000萬元，估計該原材料的可變現(xiàn)凈值為1600萬元。該項原材料應(yīng)計提存貨跌價準備，計提存貨跌價準備后，該項原材料的賬面價值為1600萬元。因計提的資產(chǎn)減值準備不允許稅前扣除，該項原材料的計稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本2000萬元。該存貨的賬面價值1600萬元與其計稅基礎(chǔ)2000萬元之間產(chǎn)生了400萬元的暫時性差異，屬于可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)。第三十八頁，共五十五頁。5/2/202338【例2】A公司20×6年12月31日應(yīng)收賬款余額為3000萬元，期末對應(yīng)收賬款計提了300萬元的壞賬準備。假定該企業(yè)期初應(yīng)收賬款及壞賬準備的余額均為零。該項應(yīng)收賬款在20×6年資產(chǎn)負債表日的賬面價值為2700萬元（3000-300）。其計稅基礎(chǔ)為賬面價值3000萬元。該計稅基礎(chǔ)3000萬元與其賬面價值2700萬元之間產(chǎn)生的285萬元暫時性差異，為可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。第三十九頁，共五十五頁。5/2/202339（一）因提供售后服務(wù)等原因確認的預(yù)計負債【例】甲企業(yè)20×6年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)確認了200萬元的銷售費用，同時確認為預(yù)計負債，當年度未發(fā)生任何保修支出。該項預(yù)計負債的賬面價值為200萬元。該負債的計稅基礎(chǔ)=200-200=0。形成暫時性差異200萬元，為可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認為遞延所得稅資產(chǎn)。某些情況下，因有些事項確認的預(yù)計負債，如果稅法規(guī)定無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)相同。如企業(yè)因?qū)ν馓峁﹤鶆?wù)擔保確認了預(yù)計負債。會計：按照或有事項準則規(guī)定，確認預(yù)計負債500萬元。稅收：與該項預(yù)計負債相關(guān)的費用不允許稅前扣除。不形成暫時性差異，實質(zhì)為永久性差異。五、會計與稅法主要差異2—負債計價第四十頁，共五十五頁。5/2/202340（二）預(yù)收賬款根據(jù)目前我國的稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在收到預(yù)收賬款時，需要視為銷售繳納相關(guān)的稅費。【例】A公司于20×6年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為1000萬元，將其作為預(yù)收賬款核算。該預(yù)收賬款的賬面價值=1000萬元。計稅基礎(chǔ)=賬面價值1000萬元-未來期間可予抵扣的金額1000萬元=0。該項負債的賬面價值產(chǎn)生的1000萬元暫時性差異，為可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。第四十一頁，共五十五頁。5/2/202341（三）應(yīng)付職工薪酬會計：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計入成本費用，同時確認負債。稅法：企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。如，某企業(yè)20012月份計入成本費用工資薪金總額3000萬，而稅法認可的合理的標準為2800萬。則：賬面基礎(chǔ)與計稅基礎(chǔ)相同，不產(chǎn)生暫時性差異；超過稅法認可的200萬部分，屬永久性差異。第四十二頁，共五十五頁。5/2/202342（四）其他負債如企業(yè)應(yīng)交的罰款和滯納金200萬元，在尚未支付之前按照會計規(guī)定確認為費用，同時作為負債反映。稅法規(guī)定，罰款、滯納金和被沒收財物的損失不得稅前扣除，其計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來期間計稅時可予稅前扣除的金額=0，即計稅基礎(chǔ)等于賬面價值。不形成暫時性差異，而屬于永久性差異。第四十三頁，共五十五頁。5/2/202343五、會計與稅法主要差異3—特殊項目產(chǎn)生的差異（一）某些交易或事項發(fā)生以后，因不符合資產(chǎn)、負債的確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值0與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。第四十四頁，共五十五頁。5/2/2023441.籌建期間發(fā)生的費用【例】A公司在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動之前發(fā)生了300萬元的籌建費用，該費用計入當期損益。該項費用支出已計入當期損益，其賬面價值為零。按照稅法規(guī)定，該費用可以在開始的生產(chǎn)經(jīng)營活動后不短于3年分期計入應(yīng)納稅所得額，按假定稅法可分攤100萬，期末計稅基礎(chǔ)為200萬元。該項資產(chǎn)的賬面價值零與其計稅基礎(chǔ)為400萬元之間產(chǎn)生了400萬元的暫時性差異，為可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)。第四十五頁，共五十五頁。5/2/2023452.超標的廣告費企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。【例】某公司2008年共發(fā)生廣告費用120萬元，根據(jù)稅法規(guī)定，本期可以扣除80萬元，其余超標廣告費40萬元可在未來期間可抵扣。

計稅基礎(chǔ)=40萬元

可抵扣暫時性差異40萬元，形成遞延所得稅資產(chǎn)。類似的還有職工教育經(jīng)費。第四十六頁，共五十五頁。5/2/202346（二）按稅法規(guī)定以后年度可彌補的虧損

可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時性差異。按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。第四十七頁，共五十五頁。5/2/202347【例】甲公司于20×6年發(fā)生經(jīng)營虧損2000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)的不同而產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。第四十八頁，共五十五頁。5/2/202348六、所得稅納稅調(diào)整的處理納稅調(diào)整是指會計人員因核算差錯、違反財務(wù)會計制度規(guī)定或稅法的規(guī)定等，經(jīng)查賬發(fā)現(xiàn)后進行的有關(guān)調(diào)整。年度中間發(fā)現(xiàn)的涉及本年經(jīng)濟業(yè)務(wù)的調(diào)整，應(yīng)視同會計記錄發(fā)生錯誤，可按規(guī)定的方法調(diào)整本期相關(guān)項目。年終結(jié)賬以后發(fā)現(xiàn)的差錯，按會計差錯更正的會計處理方法進行更正。這是因為企業(yè)結(jié)賬后，已將所有賬目轉(zhuǎn)入下一年度，結(jié)賬以后發(fā)生的應(yīng)調(diào)整差錯無法在當年有關(guān)賬戶中進行更正，只能在下一年度賬戶中進行調(diào)整。第四十九頁，共五十五頁。5/2/202349調(diào)整方法是編制一張更正錯誤的記賬憑證，根據(jù)記賬憑證登記有關(guān)賬簿。在調(diào)整分錄中，涉及到資產(chǎn)負債表有關(guān)賬戶的，應(yīng)通過資產(chǎn)負債表有關(guān)賬戶；涉及到損益表有關(guān)賬戶的，則用“以前年度損益調(diào)整”賬戶代替。其中，多列費用、少計收入的部分，調(diào)整增加當年度的收益；少計費用、多計收入