備抵法下企業(yè)壞賬的會(huì)計(jì)納稅處理

PAGEPAGE4備抵法下企業(yè)壞賬的會(huì)計(jì)納稅處理企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)中，有可能日后偶發(fā)新的特殊情況，難免有些賬款收不回來(lái)，造成經(jīng)營(yíng)損失。稅收與會(huì)計(jì)，對(duì)這部分經(jīng)確認(rèn)無(wú)法收回或收回的可能性極小應(yīng)收款項(xiàng)，稱為壞賬；由于發(fā)生壞賬而引起（產(chǎn)生）的損失，稱為壞賬損失。企業(yè)該如何確認(rèn)壞賬并計(jì)提和轉(zhuǎn)回壞賬準(zhǔn)備，又如何按稅法的規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。為此，筆者現(xiàn)就生產(chǎn)或商貿(mào)型企業(yè)“壞賬”事項(xiàng)、采用“備抵法”下的處理方法與調(diào)整為例（不考慮“直接轉(zhuǎn)銷法”處理），簡(jiǎn)要闡述該項(xiàng)會(huì)計(jì)處理與調(diào)整過(guò)程．便于正確計(jì)稅。本文不包括日后期間銷售退回，債務(wù)方依法破產(chǎn)等涉及到應(yīng)收款項(xiàng)、壞賬準(zhǔn)備的日后調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理。一、壞賬處理的確認(rèn)一般來(lái)講，企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)（賬款）符合下列條件之一的，應(yīng)確認(rèn)為壞賬，并作為壞賬處理。會(huì)計(jì)上規(guī)定：（1）因債務(wù)人破產(chǎn)或死亡，以其破產(chǎn)或遺產(chǎn)償債后，確實(shí)不能收回；（2）因債務(wù)單位撤銷、資不抵債或現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足，確實(shí)不能收回；（3）因發(fā)生嚴(yán)重的自然災(zāi)害等導(dǎo)致債務(wù)單位停產(chǎn)而在短時(shí)間內(nèi)無(wú)法償付債務(wù)，確實(shí)無(wú)法收回；（4）因債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)超過(guò)3年，經(jīng)核實(shí)無(wú)法收回。稅法上規(guī)定：（1）債務(wù)人被依法破產(chǎn)、撤銷，其剩余財(cái)產(chǎn)確實(shí)不足清償?shù)膽?yīng)收賬款；（2）債務(wù)人死亡或依法宣告死亡、失蹤、其財(cái)產(chǎn)或遺產(chǎn)確實(shí)不足清償?shù)膽?yīng)收賬款；（3）債務(wù)人遭受重大自然災(zāi)害或意外事故，損失巨大，以其財(cái)產(chǎn)（包括保險(xiǎn)賠款等）確實(shí)無(wú)法清償?shù)膽?yīng)收賬款；（4）債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)，經(jīng)法院裁決，確實(shí)無(wú)法清償?shù)膽?yīng)收賬款；（5）逾期3年以上仍未收回的應(yīng)收賬款；（6）經(jīng)國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)核銷的應(yīng)收賬款。二、“備抵法”核算壞賬“備抵法”，一般在壞賬損失實(shí)際發(fā)生前，依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則按期估計(jì)壞賬損失，并同時(shí)形成壞賬準(zhǔn)備，當(dāng)某一應(yīng)收賬款全部或部分被確認(rèn)為壞賬時(shí)，應(yīng)根據(jù)其金額沖減壞賬準(zhǔn)備，同時(shí)轉(zhuǎn)銷相應(yīng)的應(yīng)收賬款金額。計(jì)提時(shí)，將其轉(zhuǎn)作當(dāng)期損益，借記的金額確認(rèn)為“資產(chǎn)減值損失”，貸記的金額記入“壞賬準(zhǔn)備”，是一種對(duì)壞賬處理的方法。該方法認(rèn)同了應(yīng)收賬款存在收不回來(lái)或收回的可能性極小；從資產(chǎn)負(fù)債表的角度來(lái)看，較為客觀地反映企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)的賬面價(jià)值，避免或消除虛列資產(chǎn)，能夠真實(shí)地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況；同時(shí)將估計(jì)的壞賬損失計(jì)入當(dāng)期損益，防止企業(yè)虛盈實(shí)虧，有利于加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)管理，加快資金周轉(zhuǎn)。四、舉例現(xiàn)就生產(chǎn)型企業(yè)采用“備抵法”對(duì)企業(yè)壞賬的會(huì)計(jì)處理、以“應(yīng)收賬款余額百分比法”為例，簡(jiǎn)要闡述壞賬計(jì)算與賬務(wù)處理過(guò)程。例[1]：大華有限公司為增值稅一般納稅人。采用應(yīng)收賬款余額百分比法于每年年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)提比例為5‰（假定與稅法規(guī)定允許稅前扣除的比例相同，不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）。大華公司各年年末應(yīng)收賬款余額資料如下：第一年年末為400萬(wàn)元；第二年年末為450萬(wàn)元；第三年年末為420萬(wàn)元；該公司第四年十月份發(fā)生壞賬損失1.8萬(wàn)元，第四年年末為500萬(wàn)元；第五年三月份收回第四年十月份發(fā)生的壞賬1萬(wàn)元，九月份發(fā)生壞賬損失3.7萬(wàn)元，第五年年末數(shù)為480萬(wàn)元。根據(jù)上述資料，計(jì)算大華公司各年年末應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金數(shù)額如下：1.第一年年來(lái)應(yīng)提數(shù)=400×5‰=2（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)處理如下（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)）：借：資產(chǎn)減值損失20000貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備200002．第二年年末應(yīng)提數(shù)=450×5‰-2=0.25（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失2500貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備25003．第三年年末應(yīng)提數(shù)=420×5‰-2.25=0.15（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)處理如下：借：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備1500貸：資產(chǎn)減值損失15004．第四年10月發(fā)生壞賬損失，應(yīng)沖銷已提壞賬準(zhǔn)備會(huì)計(jì)處理如下（實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)）：借：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬救準(zhǔn)備18000貸：應(yīng)收賬款——xx公司18000同時(shí)，第四年年末應(yīng)提壞賬準(zhǔn)備=500×5‰-0.3=2.2（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失22000貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備220005，第五年3月收回第四年10月發(fā)生的壞賬會(huì)計(jì)處理如下（已確認(rèn)并已轉(zhuǎn)銷的壞賬以后收回時(shí)）：借：應(yīng)收賬款——xx公司10000貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備10000同時(shí)，借：銀行存款10000貸：應(yīng)收賬款——xx公司10000或，借：銀行存款10000貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備10000第五年9月發(fā)生壞賬損失，應(yīng)沖銷已提的壞賬準(zhǔn)備會(huì)計(jì)處理如下：借：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備37000貸：應(yīng)收賬款——XXX公司37000第五年年末應(yīng)提數(shù)=480×5‰+0.2=2.6（萬(wàn)元）本項(xiàng)計(jì)算應(yīng)提數(shù)加2000元，是因?yàn)榈谖迥昴昴┯?jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)“壞賬準(zhǔn)備”賬戶出現(xiàn)了借方余額2000元，應(yīng)予以補(bǔ)提。會(huì)計(jì)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失26000貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款準(zhǔn)備26000現(xiàn)就一家商貿(mào)公司采用“備抵法”對(duì)企業(yè)壞賬的納稅調(diào)整為例，為簡(jiǎn)便起見，不列示會(huì)計(jì)分錄，直接通過(guò)計(jì)算形式，進(jìn)行納稅調(diào)整。例[2]紅星商貿(mào)公司，根據(jù)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求，需要按應(yīng)收賬款期未余額的3%提取了壞賬準(zhǔn)備金。2005年年末應(yīng)收賬款期末余額為180萬(wàn)元，2006年實(shí)際發(fā)生壞賬損失1.5萬(wàn)元，2006年度應(yīng)收賬款期末余額為250萬(wàn)元。該公司均按會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了相關(guān)賬務(wù)處理，并補(bǔ)提了壞賬準(zhǔn)備金。假定稅法規(guī)定的壞賬準(zhǔn)備金提取比例為5‰，所得稅稅率為25%，本例中，不考慮該公司自行核算實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)數(shù)及所得稅優(yōu)惠稅率。根據(jù)上述資料，納稅調(diào)整的計(jì)算過(guò)程如下。（1）會(huì)計(jì)提取壞賬準(zhǔn)備金額=250×3‰-180×3%+1.5=3.6（萬(wàn)元）（2）稅法應(yīng)提取壞賬準(zhǔn)備金額=250×5‰-180×5‰+1.5=1.85（萬(wàn)元）（3）壞賬準(zhǔn)備應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=3.6-1.85=1.75（萬(wàn)元）（4）紅星商貿(mào)公司本項(xiàng)2006年應(yīng)納稅額=1.75×25%=0.4375（萬(wàn)元）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的確定應(yīng)收賬款，資產(chǎn)類賬戶。是指企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)而形成的債權(quán)。具體說(shuō)來(lái)，應(yīng)收賬款是指企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)等原因，應(yīng)向購(gòu)貨客戶或接受勞務(wù)的客戶收取的款項(xiàng)或代墊的運(yùn)雜費(fèi)等。

會(huì)計(jì)上所指的應(yīng)收賬款有其特定的范圍。首先，應(yīng)收賬款是指因銷售活動(dòng)形成的債權(quán)，不包括應(yīng)收職工欠款、應(yīng)收債務(wù)人的利息等其他應(yīng)收款；其次，應(yīng)收賬款是指流動(dòng)資產(chǎn)性質(zhì)的債權(quán)，不包括長(zhǎng)期的債權(quán)，如購(gòu)買的長(zhǎng)期債券等；第三，應(yīng)收賬款是指本企業(yè)應(yīng)收客戶的款項(xiàng)，不包括企業(yè)付出的各類存出保證金，如投標(biāo)保證金和租入包裝物保證金等。

壞賬是指企業(yè)無(wú)法收回或收回等可能性極小的應(yīng)收款項(xiàng)。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)的應(yīng)收款項(xiàng)符合下列條件之一的，應(yīng)確認(rèn)為壞賬：

1、債務(wù)人死亡，以其遺產(chǎn)清償后仍然無(wú)法收回；

2、債務(wù)人破產(chǎn)，以其破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)清償后仍然無(wú)法收回；

3、債務(wù)人較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)未履行其償債義務(wù)，并有足夠的證據(jù)表明無(wú)法收回或收回的可能性極小。

壞賬的核算方法一般有兩種：直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。

備抵法中估計(jì)壞賬損失的方法（一般稱為壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法）通常有：

賬齡分析法，余額百分比法，賒銷百分比法，個(gè)別認(rèn)定法壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法有“余額百分比法”、“賬齡分析法”、“銷貨百分比法”和“個(gè)別認(rèn)定法”等，具體采用何種方法由企業(yè)自行確定，一經(jīng)確定，不得隨意變動(dòng)。企業(yè)發(fā)生的壞賬損失有兩種核算方法：一是直接轉(zhuǎn)銷法；二是備抵法。我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)采用備抵法來(lái)進(jìn)行的。

按新的所得稅法規(guī)定：凡計(jì)提的應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備、存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備、相關(guān)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，都不能在稅前列支，在所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)作納稅調(diào)整。

應(yīng)收賬款中實(shí)際發(fā)生的壞賬損失，需經(jīng)稅務(wù)確認(rèn)后方可稅前列支。壞賬準(zhǔn)備金提取比例一律不得超過(guò)年末應(yīng)收賬款余額的5‰。

內(nèi)資企業(yè)根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)文“關(guān)于執(zhí)