經(jīng)濟學 第一章 非貨幣性資產(chǎn)交換模版課件

高級會計學中國人民大學出版社第五版授課人：花雙蓮講師，PHD,CPA(非執(zhí)業(yè))聯(lián)系方式：teacherhua@126.com課程郵箱sdustafa@126.com，密碼sdustafa666致謝：本教學課件基于韓沚清教授之授課課件修改而來作為會計人士，您的追求是什么？影響因素：

社會環(huán)境（風氣、文化、信仰）個人稟賦（體質(zhì)、IQ、EQ、口才、專業(yè)知識、專業(yè)能力）家人朋友的觀點經(jīng)濟狀況我之看法：保有充足的專業(yè)知識，堅守職業(yè)操守，持續(xù)關注市場和社會環(huán)境變化，培養(yǎng)自己的專業(yè)性格（時間觀念強，外圓內(nèi)方，平和禮致，謹慎沉穩(wěn)），同時秉承社會責任，有普適情懷，有悲憫之心追求可能有差異，但對知識的訴求是必須的：希望從專業(yè)的課程學習開始，攫?。褐R+能力。談談課程學習這點事

課程前有沒有看一下教材的習慣？課程前有沒有查閱與課程相關的網(wǎng)絡資源、其他資源的習慣？課程中有沒有結合授課者講授內(nèi)容進行深入思考的習慣？（肯定所聽到的，并且給予理由支持；否定所聽到的，并且找出反駁理由）課后有沒有跟授課者或同學交流授課內(nèi)容的習慣？你是如何開始一門新課程學習的，請嘗試總結一下。（以后的生活、學習和工作中新知識無處不在，學習習慣很重要）好的學習習慣對于一個人一生都有好處學習態(tài)度全面掌握準則會計細節(jié)，是職業(yè)會計人的基本功（舉例李中醫(yī)）現(xiàn)階段經(jīng)濟形式多樣，會計業(yè)務紛繁復雜，會計職業(yè)處于高薪、高要求的成熟階段，具備充足的會計知識，以提升自己職業(yè)選擇和被選擇的概率準則會計象法律條文，全面掌握法理、條文與案例，遇見具體業(yè)務案情時則可信手拈來在掌握會計知識的基礎上，力爭培養(yǎng)良好的會計思維方式學習方法關注經(jīng)濟宏觀和微觀現(xiàn)象（網(wǎng)絡、電視節(jié)目、報紙如華爾街日報，黃世忠）關注企業(yè)的各種重組、上市、融資等信息，關注企業(yè)財報借助中財復習和高會學習時間，全面掌握我國會計準則課中獨立思考、課后獨立完成習題、并養(yǎng)成討論習慣

高級會計學會計怎么學？經(jīng)濟學和管理學為基礎，制度背景很重要.高級會計學“高級”二字的內(nèi)涵:不代表難和高深，只是復雜些高級會計學內(nèi)容特點人大版內(nèi)容還是財務會計的范疇人大版內(nèi)容以我國準則會計為主，略有涉及理論和其他準則注意與人大版中級財務會計的內(nèi)容的差異各個版本高會內(nèi)容不同人大版高級會計學內(nèi)容結構安排（目錄）

高級會計學每一單元通常對應一個或幾個我國的具體會計準則，可以參閱新準則或者網(wǎng)絡資源學習。上課中撿必要地方略做筆記，以思考和跟進思路為主每章大致的進度，可以參考自學：見目錄解題，初步理解：“非貨幣性資產(chǎn)”專業(yè)術語的理解：非，貨幣性資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)交換的業(yè)務怎樣認定

補價比例、商業(yè)實質(zhì)非貨幣性資產(chǎn)交換的業(yè)務中的確認計量問題非貨幣性資產(chǎn)交換實質(zhì)可以看做是資產(chǎn)的處置或者銷售和資產(chǎn)的購置兩個交易的合成，其中的交易對價用的是非貨幣性資產(chǎn)，不是貨幣性資產(chǎn)。換入資產(chǎn)如何計量？換出資產(chǎn)要不要確認實現(xiàn)的損益（公允價值與賬面價值差額）？第一章非貨幣性資產(chǎn)交換第一章非貨幣性資產(chǎn)交換學習目的：掌握非貨幣性資產(chǎn)交換的認定；掌握非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)的條件；掌握不涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算；掌握涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算；熟悉涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算。參考準則：企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換9第一節(jié)非貨性資產(chǎn)交換的認定1.1貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的概念1.1.1貨幣性資產(chǎn)

是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。貨幣性資產(chǎn)包括兩部分：貨幣資金和將以固定的或者是可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)。比如應收賬款100萬元，收取的金額是固定的，屬于貨幣性資產(chǎn)；而存貨收取的金額就不是固定的，如果庫存商品的成本為100萬元，變現(xiàn)時可能收130萬元，也可能收50萬元，故存貨不屬于貨幣性資產(chǎn)。10收取的金額是可確定的資產(chǎn)。比如，準備持有至到期的債券，到期值連本帶息是能準確計算的，但是，如果準備中途變現(xiàn)，則可收回金額是難以確定的，持有時間越長，變現(xiàn)價值越高，不知道什么時候變現(xiàn)，也就不知道變現(xiàn)的價值。1.1.2非貨幣性資產(chǎn)

指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資以及不準備持有至到期的債券投資等。1.1.3貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的主要區(qū)別資產(chǎn)為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益——現(xiàn)金流入金額是否是固定的或可確定的。如果資產(chǎn)為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益——現(xiàn)金流入金額是固定的或可確定的，那么該項資產(chǎn)就是貨幣性資產(chǎn)；反之，則該項資產(chǎn)就是非貨幣性資產(chǎn)。11貨幣性資產(chǎn)

非貨幣性資產(chǎn)貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)別指持有的貨幣資金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)貨幣資金、應收票據(jù)、應收賬款、應收股利、應收利息、應收補貼款、其他應收款、準備持有到期的債券投資是指除貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)股權投資、存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)、不準備持有到期的債券投資

兩者區(qū)分的主要依據(jù)是：資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益即貨幣金額是否是固定的，或可確定的。121.2非貨幣性資產(chǎn)交換的概念非貨幣性資產(chǎn)交換是交易雙方通過存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權投資等非貨幣性資產(chǎn)進行交換，該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(補價)。判斷非貨幣性資產(chǎn)交換的參考比例為占整個資產(chǎn)交換總金額的25％從收取補價方看13從支付補價方看通常情況下，企業(yè)日常所發(fā)生的各項交易活動都是貨幣性交易，即涉及到貨幣性資產(chǎn)或負債的交易。例如：以現(xiàn)金支付購料款、支付設備款等。有時，企業(yè)也會發(fā)生一些非貨幣性交易，即非貨幣性資產(chǎn)的交換，而不涉及或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)。例如：企業(yè)以庫存商品換入所需設備、換入所需原材料等。非貨幣性資產(chǎn)交換的特點是：放棄某項非貨幣性資產(chǎn)，以換入另一項非貨幣性資產(chǎn)，其間不涉及或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)。例如：以10萬元庫存商品換入一臺所需的設備，在這筆交易中，企業(yè)放棄的是一項非貨幣性資產(chǎn)——庫存商品，換入的是另一項非貨幣性資產(chǎn)——設備，未涉及到貨幣性資產(chǎn)。14【例1-1】甲公司以一臺閑置的機器換取乙公司一輛小汽車。該機器的賬面價值為20萬元，公允價值為13萬元；小汽車的賬面價值為21萬元，公允價值為16萬元。甲公司支付了補價3萬元。則補價所占比重計算如下：收到補價的乙企業(yè)補價所占比重=補價/交易總量=3/16=18.75%支付補價的甲企業(yè)補價所占比重=補價/交易總量=3/（13＋3）=18.75%計算結果表明，此筆業(yè)務為非貨幣性交換。15【例1-2】假定以下交易除補價外，均為非貨幣性資產(chǎn)的交換。（自練習）（1）A公司換出資產(chǎn)的公允價值為100萬元，收到補價10萬元。

補價÷整個資產(chǎn)交換金額＝10/100＝10%（2）A公司換出資產(chǎn)的公允價值為100萬元，支付補價10萬元。

補價÷整個資產(chǎn)交換金額＝10/（100+10）＝9.09%（3）A公司換入資產(chǎn)的公允價值為100萬元，收到補價10萬元。

補價÷整個資產(chǎn)交換金額＝10/（100+10）＝9.09%（4）A公司換入資產(chǎn)的公允價值為100萬元，支付補價10萬元。

補價÷整個資產(chǎn)交換金額＝10/100＝10%

16【例1-3】下列項目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有哪些？

A.以公允價值100萬元的原材料換取一項設備。

B.以公允價值500萬元的長期股權投資換取專利權。

C.以公允價值100萬元的A車床換取B車床，同時收到20萬元的補價。

D.以公允價值70萬元的電子設備換取一輛小汽車，同時支付30萬元的補價?！敬鸢浮緼BC【解析】30÷（70+30）＝30%大于25%，“選項D”不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。17（1）在企業(yè)合并、債務重組中和發(fā)行股票取得的非貨幣性資產(chǎn)在企業(yè)合并、債務重組中取得的非貨幣性資產(chǎn)，其成本確定分別適用《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》（債務重組：貨幣性資產(chǎn)占比大，非主動）；企業(yè)以發(fā)行股票形式取得的非貨幣性資產(chǎn)，相當于以權益工具換入非貨幣性資產(chǎn)，其成本確定適用《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》。18非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的交易和事項（2）與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產(chǎn)非互惠轉(zhuǎn)讓非互惠轉(zhuǎn)讓——是指企業(yè)將其擁有的非貨幣性資產(chǎn)無代價地轉(zhuǎn)讓給其所有者或其他企業(yè)，或由其所有者或其他企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)無代價地轉(zhuǎn)讓給企業(yè)。（互惠轉(zhuǎn)讓具有商業(yè)實質(zhì)）19非貨幣性資產(chǎn)交換換入資產(chǎn)的成本計量和換出資產(chǎn)的損益或損失的計量:對“具有商業(yè)實質(zhì)”的交換，以公允價值作為換入資產(chǎn)的入賬價值，并確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益；對“不具有商業(yè)實質(zhì)”的交換，以賬面價值作為換入資產(chǎn)的入賬價值，不確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。所以，非貨幣性資產(chǎn)交換是否“具有商業(yè)實質(zhì)”就變得非常重要。那么，怎么判斷呢？有商業(yè)行為，為了自己的利益而交換，不是關聯(lián)方的利潤轉(zhuǎn)移和其他操作。20第二節(jié)非貨性資產(chǎn)交換的確認和計量在非貨幣性資產(chǎn)交換的情況下，不論是一項資產(chǎn)換入一項資產(chǎn)、一項資產(chǎn)換入多項資產(chǎn)、多項資產(chǎn)換入一項資產(chǎn)，還是多項資產(chǎn)換入多項資產(chǎn)，換入資產(chǎn)的成本都有兩種計量基礎。公允價值賬面價值212.1按公允價值計量非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益：該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。同時滿足上述兩個條件的情況稱為非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅰ；不能同時滿足上述兩個條件的情況稱為非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅱ。22公允價值模式賬面價值模式2.1.1商業(yè)實質(zhì)的判斷非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，是換入資產(chǎn)能夠采用公允價值計量的重要條件之一。在確定資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應當重點考慮由于發(fā)生了該項資產(chǎn)交換預期使企業(yè)未來現(xiàn)金流量發(fā)生變動的程度，通過比較換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)預計產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量或其現(xiàn)值，確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)。只有當換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量或其現(xiàn)值兩者之間的差額較大時，才能表明交易的發(fā)生使企業(yè)經(jīng)濟狀況發(fā)生了明顯改變時，非貨幣性資產(chǎn)交換因而具有商業(yè)實質(zhì)。

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商業(yè)實質(zhì)判斷條件企業(yè)發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換，符合下列條件之一的，視為具有商業(yè)實質(zhì)：（1）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

通常包括但不僅限于以下幾種情況：未來現(xiàn)金流量的風險、金額相同，時間不同；未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風險不同；未來現(xiàn)金流量的風險、時間相同，金額不同。24未來現(xiàn)金流量的風險、金額相同，時間不同換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量總額相同，獲得這些現(xiàn)金流量的風險相同，但現(xiàn)金流量流入企業(yè)的時間不同。例如，某企業(yè)以一批存貨換入一項設備，因存貨流動性強，能在較短的時間內(nèi)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，設備作為固定資產(chǎn)要在較長的時間內(nèi)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量，兩者產(chǎn)生現(xiàn)金流量的時間相差較大，上述存貨與固定資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量顯著不同。25未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風險不同未來現(xiàn)金流量的風險不同指企業(yè)獲得現(xiàn)金流量的不確定性程度的差異。例如，某企業(yè)以其不準備持有至到期的國庫券換入一幢房屋以備出租，該企業(yè)預計未來每年收到的國庫券利息與房屋租金在金額和流入時間上相同，但國庫券利息通常風險很小，租金的取得需要依賴于承租人的財務及信用情況等，兩者現(xiàn)金流量的風險或不確定性程度存在明顯差異，上述國庫券與房屋的未來現(xiàn)金流量顯著不同。26未來現(xiàn)金流量的風險、時間相同，金額不同換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的現(xiàn)金流量總額相同，預計為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量的時間跨度相同，但各年的現(xiàn)金流量金額分布存在明顯差異。例如，某企業(yè)以其商標權換入另一企業(yè)的一項專利技術，預計兩項無形資產(chǎn)的使用壽命相同，在使用壽命內(nèi)預計為企業(yè)帶來的現(xiàn)金流量總額相同，但換入的專利技術是新開發(fā)的，預計開始階段產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量明顯少于后期，而該企業(yè)擁有的商標每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量比較均衡，兩者產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額差異明顯，上述商標權與專利技術的未來現(xiàn)金流量顯著不同。27（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。第一條難判斷時采用。這是因為某些換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量從表面上看，其風險、時間和金額方面可能相同或相似，因而難以判斷。采用此方法，就是根據(jù)換入資產(chǎn)的性質(zhì)和換入企業(yè)經(jīng)營活動的特征等，以及換入資產(chǎn)與換入企業(yè)其他現(xiàn)有資產(chǎn)相結合后能否產(chǎn)生更大的效用，看換入資產(chǎn)對換入企業(yè)的特定價值（即預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）與換出資產(chǎn)是否存在明顯差異，可判斷該項資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)。本準則所指資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應按資產(chǎn)在持續(xù)使用過程和最終處置時所產(chǎn)生的預計稅后未來現(xiàn)金流量，根據(jù)企業(yè)自身而不是市場參與者對資產(chǎn)特定風險的評價，選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。28例如，某企業(yè)以一項專利權換入另一企業(yè)擁有的長期股權投資，該項專利權與該項長期股權投資的公允價值相同，兩項資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的風險、時間和金額亦相同，但對換入企業(yè)而言，換入該項長期股權投資使該企業(yè)對被投資方由重大影響變?yōu)榭刂脐P系，從而對換入企業(yè)的特定價值即預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的專利權有較大差異；另一企業(yè)換入的專利權能解決生產(chǎn)中的技術難題，從而對換入企業(yè)的特定價值即預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的長期股權投資存在明顯差異，因而兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。

關聯(lián)方之間交換資產(chǎn)與商業(yè)實質(zhì)的關系

在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應當關注交易各方之間是否存在關聯(lián)方關系。關聯(lián)方關系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。291.資產(chǎn)本身存在活躍市場的，表明資產(chǎn)公允價值能夠可靠計量（以市場價格為基礎確定資產(chǎn)公允價值）2.類似資產(chǎn)存在活躍市場的，表明資產(chǎn)公允價值能夠可靠計量（以調(diào)整后類似資產(chǎn)市場價格為基礎確定）3.不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場交易（采用估值技術確定資產(chǎn)的公允價值）2.1.2換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量一般來說，取得資產(chǎn)的成本應當按照所放棄資產(chǎn)的對價來確定。在非貨幣性資產(chǎn)交換中，換出資產(chǎn)就是放棄的對價，如果其公允價值能夠可靠確定，應當優(yōu)先考慮按照換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎；當然，如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的，應當以換入資產(chǎn)公允價值為基礎確定換入資產(chǎn)的成本。312.2賬面價值不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，應當按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關稅費，作為換入資產(chǎn)的成本。無論是否支付補價，均不確認損益。收到或支付的補價作為確定換入資產(chǎn)成本的調(diào)整因素，其中：收到補價方應當以換出資產(chǎn)的賬面價值減去補價作為換入資產(chǎn)的成本；支付補價方應當以換出資產(chǎn)的賬面價值加上補價作為換入資產(chǎn)的成本。

3233非貨幣性資產(chǎn)交換的計量以換出資產(chǎn)的公允價值作為換入資產(chǎn)的入賬價值。換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。交換具有商業(yè)實質(zhì)；換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。公允價值模式賬面價值模式以換出資產(chǎn)的賬面價值作為換入資產(chǎn)的入賬價值；不確認損益。判斷是否嘗試一下練習題1嘗試一下練習題1

1.

支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值（或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例=49000／400000＝12.25％＜25%因此，該交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。而且該交換具有商業(yè)實質(zhì),且換入、換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。因而，應當基于公允價值對換入資產(chǎn)進行計價。（1）A公司的會計處理：第一步，計算確定換入資產(chǎn)的入賬價值換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值－收到的補價－可抵扣的增值稅進項稅額＝400000－49000－51000＝300000(元)第二步，計算確定非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益甲公司換出資產(chǎn)的公允價值為400000元，賬面價值為320000元，同時收到補價49000元，因此，該項交換應確認損益＝換出資產(chǎn)的公允價值－換出資產(chǎn)的賬面價值＝400000－320000＝80000(元)第三步，會計分錄借：固定資產(chǎn)——辦公設備300000應交稅費——應交增值稅（進項稅額）51000銀行存款49000貸：其他業(yè)務收入400000借：投資性房地產(chǎn)累計折舊180000

其他業(yè)務成本320000貸：投資性房地產(chǎn)500000（2）B公司的會計處理：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費＝300000＋49000＋300000×17%＝400000（元）資產(chǎn)交換應確認損益＝換出資產(chǎn)的公允價值－換出資產(chǎn)的賬面價值＝300000－280000＝20000（元）。借：投資性房地產(chǎn)——房屋400000貸：主營業(yè)務收入300000

銀行存款49000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）51000300000×17%=51000

借：主營業(yè)務成本280000貸：庫存商品28000037非貨幣性資產(chǎn)交換的計量以換出資產(chǎn)的公允價值作為換入資產(chǎn)的入賬價值。換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。交換具有商業(yè)實質(zhì)；換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。公允價值模式賬面價值模式以換出資產(chǎn)的賬面價值作為換入資產(chǎn)的入賬價值；不確認損益。判斷是否3.1以公允價值計量的會計處理基本原則

非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值比換出資產(chǎn)公允價值更加可靠。在以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價,只要換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不相同，就一定會涉及損益的確認。38第三節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理39無補價賬面價值模式資產(chǎn)交換業(yè)務公允價值模式無商業(yè)實質(zhì)有補價有商業(yè)實質(zhì)單項資產(chǎn)多項資產(chǎn)單項資產(chǎn)多項資產(chǎn)無補價有補價單項資產(chǎn)多項資產(chǎn)單項資產(chǎn)多項資產(chǎn)非貨幣性交換貨幣性交換公允價值能可靠計量能否3.1.1不涉及補價（1）換入資產(chǎn)賬面價值計算公式換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價值(除非能證明換入資產(chǎn)的公允價值更可靠)＋應支付的相關稅費(包括銷項稅額）－可抵扣的增值稅進項稅額（2）換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額（損益）的處理1）換出資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷售處理，按其公允價值確認收入，同時結轉(zhuǎn)相應的成本。2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。403）換出資產(chǎn)為長期股權投資的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)涉及相關稅費的：如換出存貨視同銷售計算的銷項稅額，換入資產(chǎn)作為存貨應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，以及換出固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)視同轉(zhuǎn)讓應交納的營業(yè)稅等，按照相關稅收規(guī)定計算確定。4142（3）例題：以庫存商品換入固定資產(chǎn)【例1-4】A公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的鍛壓設備交換B公司庫存商品辦公家具，換入辦公家具作為固定資產(chǎn)進行管理。鍛壓設備的賬面原值為10萬元，交換日的累計折舊為5萬元，公允價值為7萬元。辦公家具的賬面價值為8萬元，交換日的公允價值為7萬元，計稅價格等于公允價值。假設A公司沒有為固定資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值準備；整個交易過程中除支付運雜費1,000元外，沒有發(fā)生其他相關稅費。假設B公司沒有為庫存商品計提存貨跌價損失準備；銷售辦公家具的增值稅稅率為17%，其換入A公司的鍛壓設備作為固定資產(chǎn)進行管理，在整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費。(不考慮固定資產(chǎn)的增值稅）分析：雙方交易具有商業(yè)實質(zhì)，且雙方的公允價值是可靠的，采用公允價值計價。

A股份有限公司的會計處理如下：（1）換出鍛壓設備轉(zhuǎn)入清理借：固定資產(chǎn)清理50,000

累計折舊50,000

貸：固定資產(chǎn)——鍛壓設備100,000（2）支付相關費用借：固定資產(chǎn)清理1,000

貸：銀行存款1,00043（3）換入辦公家具借：固定資產(chǎn)——辦公家具(70,000+1,000)

71,000

貸：固定資產(chǎn)清理(實現(xiàn)了清理對價）71,000（4）確認收益借：固定資產(chǎn)清理(71,000-51,000)

20,000

貸：營業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換收益(70,000-50,000)

20,000通過這一例題，回顧公式：換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價值(除非能證明換入資產(chǎn)的公允價值更可靠)＋應支付的相關稅費(包括銷項稅額）－可抵扣的增值稅進項稅額44B公司的會計處理如下：第一步：計算換出辦公家具的增值稅銷項稅額。據(jù)有關規(guī)定，企業(yè)以庫存商品換入其他資產(chǎn)視同銷售行為發(fā)生，應計算增值稅銷項稅額，交納增值稅。換出資產(chǎn)辦公家具的增值稅銷項稅額為70,000×17%=11,900第二步：會計處理。借：固定資產(chǎn)——鍛壓設備(70,000+11,900)81,900貸：主營業(yè)務收入70,000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）11,900借：主營業(yè)務成本80,000

貸：庫存商品80,00045以庫存商品換入庫存商品【例1-5】A公司決定以生產(chǎn)的賬面價值為9,000元的庫存商品一張辦公桌換入B公司的庫存商品一臺復印機，復印機的賬面價值為11,000元。A公司換入的復印機作為固定資產(chǎn)進行管理；B公司換入的辦公桌作為庫存商品進行管理。辦公桌的公允價值為10,000元，復印機的公允價值為10,000元。A公司支付運費400元，B公司支付運費200元。A公司銷售辦公桌的增值稅稅率為17%，計稅價格等于公允價值；B公司銷售復印機的增值稅稅率為17%，計稅價格等于公允價值。假設A公司和B公司都沒有為存貨計提存貨跌價損失準備；整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他相關稅費。46雙方交易具有商業(yè)實質(zhì)，且雙方的公允價值是可靠的，采用公允價值計價。A公司會計處理如下：借：固定資產(chǎn)——復印機(10,000+400+1,700)12,100貸：主營業(yè)務收入10,000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

1,700銀行存款400借：主營業(yè)務成本9,000貸：庫存商品——辦公桌9,00047B公司會計處理如下：借：庫存商品——辦公桌(10,000+200)10,200

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)1,700貸：主營業(yè)務收入10,000應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

1,700銀行存款200借：主營業(yè)務成本11,000

貸：庫存商品——復印機11,000通過這一例題，回顧公式：換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價值(除非能證明換入資產(chǎn)的公允價值更可靠)＋應支付的相關稅費(包括銷項稅額）－可抵扣的增值稅進項稅額48以無形資產(chǎn)換入長期股權投資【例1-6】2010年10月，甲電視機公司以其持有的對乙公司的長期股權投資交換丙電視機公司擁有的一項液晶電視屏專利技術。交換日，甲公司的長期股權投資賬面余額為800萬元，已計提長期股權投資減值準備余額為60萬元，公允價值為600萬元；丙公司專利技術的賬面原價為800萬元，累計已攤銷金額為160萬元，已計提減值準備為30萬元，公允價值為600萬元。丙公司原已持有對乙公司的長期股權投資，從甲公司換入對乙公司的長期股權投資后，使乙公司成為丙公司的聯(lián)營企業(yè)。假設整個交易過程中沒有發(fā)生其他相關稅費。49甲公司的賬務處理如下：借：無形資產(chǎn)——專利權6,000,000長期股權投資減值準備600,000投資收益1,400,000貸：長期股權投資8,000,000丙公司的賬務處理如下：借：長期股權投資6,000,000累計攤銷1,600,000無形資產(chǎn)減值準備300,000營業(yè)外支出100,000貸：無形資產(chǎn)——專利權8,000,000503.1.2涉及補價（1）支付補價換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+應支付的相關稅費(包括銷項稅額）－可抵扣的增值稅進項稅額+支付的補價（2）收到補價換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+應支付的相差稅費(包括銷項稅額）－可抵扣的增值稅進項稅額－收到的補價51【例1-7】(課上不講）經(jīng)協(xié)商，甲公司以其擁有的用于經(jīng)營出租目的的一幢公寓樓與乙公司持有的交易目的的股票投資交換。甲公司的公寓樓符合投資性房地產(chǎn)定義，但公司未采用公允價值模式計量。交換日，該幢公寓樓的賬面原價為9,000萬元，已提折舊1,500萬元，未計提減值準備，公允價值和計稅價格均為8,000萬元，營業(yè)稅稅率為5%；乙公司持有的交易目的的股票投資賬面價值為6,000萬元，乙公司對該股票投資采用公允價值模式計量，在交換日的公允價值為7,500萬元。由于甲公司急于處理該幢公寓樓，乙公司僅支付了450萬元給甲公司。乙公司換入公寓樓后仍然繼續(xù)用于經(jīng)營出租目的，并擬采用公允價值計量模式，甲公司換入股票投資后也仍然用于交易目的。轉(zhuǎn)讓公寓樓的營業(yè)稅尚未支付，假定除營業(yè)稅外，該項交易過程中不涉及其他相關稅費。52甲公司的賬務處理如下：借：其他業(yè)務成本75,000,000投資性房地產(chǎn)累計折舊15,000,000貸：投資性房地產(chǎn)90,000,000借：其他業(yè)務成本4,000,000貸：應交稅費——應交營業(yè)稅4,000,000借：交易性金融資產(chǎn)75,000,000銀行存款4,500,000貸：其他業(yè)務成本79,000,000其他業(yè)務收入500,00053乙公司的賬務處理如下：借：投資性房地產(chǎn)80,000,000貸：交易性金融資產(chǎn)60,000,000銀行存款4,500,000投資收益15,500,0005455【例1-8】A公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的一輛貨運汽車交換B公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的一臺運輸機械，換入的運輸機械作為固定資產(chǎn)進行管理。貨運汽車的賬面原值為50萬元，在交換日的累計折舊為20萬元，公允價值為35萬元。運輸機械的賬面原值為35萬元，在交換日的累計折舊為3萬元，公允價值為30萬元。在這項交易中，雙方協(xié)議，B公司支付A公司5萬元補價，A公司負責運輸，共支付運費及相關稅費4萬元。B公司支付相關稅費2萬元。假設A公司未對貨運汽車計提資產(chǎn)減值準備，B公司為運輸機械計提資產(chǎn)減值準備1萬元；B公司換入A公司的貨運汽車作為固定資產(chǎn)進行管理；A公司和B公司在整個交易過程中都沒有發(fā)生其他相關稅費。分析：從收到補價的A公司看，收到的補價5萬元占換出資產(chǎn)的公允價值35萬元的比例為14.29%（5/35=14.29%），或者支付的補價5萬元占換出資產(chǎn)的公允價值30萬元及補價之和的比例為5÷(30+5)×100%=14.29%。屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。交易具有商業(yè)實質(zhì)，雙方公允價值可靠，采用公允價值計價：（1）計算A公司換入資產(chǎn)的入賬價值換入資產(chǎn)運輸機械入賬價值=350,000-50,000+40,000=340,00056①換出貨運汽車轉(zhuǎn)入清理借：固定資產(chǎn)清理300,000

累計折舊200,000

貸：固定資產(chǎn)——貨運汽車500,000②支付相關稅費(應交稅費步驟略)借：固定資產(chǎn)清理40,000

貸：銀行存款40,000③換入運輸機械并收到補價借：固定資產(chǎn)——運輸機械340,000

銀行存款50,000

貸：固定資產(chǎn)清理(后）

390,000④確認收益借：固定資產(chǎn)清理（35-30）50,000

貸：營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益50,00058（2）計算B公司換入資產(chǎn)的入賬價值分析：從支付補價的B公司看，要關注的條件是：換入資產(chǎn)貨運汽車的公允價值35萬元，換出資產(chǎn)運輸機械原值35萬元，累計折舊3萬元，計提減值準備1萬元，支付補價5萬元，支付相關稅費2萬元。B公司會計處理：換入資產(chǎn)貨運汽車入賬價值=30+5+2=37(萬元)確認的非貨幣性資產(chǎn)交換損益=(35-3-1)-30=1(萬元)59①換出運輸機械轉(zhuǎn)入清理借：固定資產(chǎn)清理310,000

累計折舊30,000

固定資產(chǎn)減值準備10,000

貸：固定資產(chǎn)——運輸機械350,000②支付相關稅費(應交稅費步驟略)借：固定資產(chǎn)清理20,000

貸：銀行存款20,000③換入貨運汽車并支付補價借：固定資產(chǎn)——貨運汽車370,000

貸：固定資產(chǎn)清理320,000

銀行存款50,00060④確認收益借：營業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換收益10,000

貸：固定資產(chǎn)清理（31-30）10,000613.1.3同時換入多項資產(chǎn)

第一步：計算各項換入資產(chǎn)的總成本第二步：計算各該資產(chǎn)的入賬價值計算原則：應當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。計算公式：每項換入資產(chǎn)成本=該項換入資產(chǎn)的公允價值額×換入資產(chǎn)的成本總額

換入資產(chǎn)公允價值總額63【例1-9】甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅企業(yè)，其適用的增值稅稅率均為17%。甲公司為適應經(jīng)營業(yè)務發(fā)展的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，將甲公司原生產(chǎn)用的廠房、機床以及庫存原材料，與乙公司的辦公樓、小轎車、客運大轎車交換（均作為固定資產(chǎn)核算）。甲公司換出廠房的賬面原價為150萬元，已提折舊為30萬元，公允價值為100萬元；換出機床的賬面原價為120萬元，已提折舊為60萬元，公允價值為80萬元；換出原材料的賬面價值為300萬元，公允價值和計稅價格均為350萬元。乙公司換出辦公樓的賬面原價為150萬元，已提折舊為50萬元，公允價值為150萬元；換出小轎車的賬面原價為200萬元，已提折舊為90萬元，公允價值為100萬元；客運大轎車的賬面原價為300萬元，已提折舊為80萬元，公允價值為240萬元，另支付補價99.5萬元。假定甲公司和乙公司換出資產(chǎn)均未計提減值準備，且在交換過程中除增值稅外未發(fā)生其他相關稅費。甲公司換入乙公司的辦公樓、小轎車、客運大轎車均作為固定資產(chǎn)核算。乙公司換入甲公司的廠房、機床作為固定資產(chǎn)核算，換入甲公司的原材料作為庫存原材料核算。假定該交易具有商業(yè)實質(zhì)，且公允價值均能夠可靠計量。6465據(jù)此，甲公司與乙公司的會計處理步驟如下：（1）甲公司處理第一步，確定甲公司換入資產(chǎn)價值總額甲公司換入資產(chǎn)價值總額＝換出資產(chǎn)公允價值＋應支付的相關稅費－收到的補價＝100＋80＋350＋350×17%－99.5＝589.5－99.5＝490這里甲公司是換出原材料，相當于出售原材料，因此應確認其他業(yè)務收入、結轉(zhuǎn)成本，涉及的銷項稅，也應計入換入資產(chǎn)價值總額。第二步，按照公允價值分配確定換入各項資產(chǎn)入賬價值換入辦公樓入賬價值＝150/490×490＝150（萬元）換入小轎車入賬價值＝100/490×490＝100（萬元）換入客運大轎車入賬價值＝240/490×490＝240（萬元）6667第三步，甲公司的賬務處理：借：固定資產(chǎn)清理1

800000累計折舊900000貸：固定資產(chǎn)2700000借：固定資產(chǎn)——辦公樓1500000

——小轎車1000000

——客運大轎車2400000

銀行存款995000貸：固定資產(chǎn)清理1800000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）595000其他業(yè)務收入3500000【注】甲公司換出固定資產(chǎn)的賬面價值=廠房賬面價值（150－30）＋機床賬面價值（120－60）＝180（萬元），換出固定資產(chǎn)的公允價值=100＋80＝180（萬元），固定資產(chǎn)的賬面價值與公允價值相等，不產(chǎn)生處置損益。借：其他業(yè)務成本3000000貸：原材料3000000（2）乙公司處理第一步，乙公司換入資產(chǎn)價值總額

＝換出資產(chǎn)公允價值＋應支付的相關稅費＋支付的補價－可抵扣的增值稅進項稅額

＝150＋100＋240＋99.5－350×17%

＝490＋99.5－350×17%＝530（萬元）6869【注】按照中級教材的思路，這里要減去可抵扣的增值稅進項稅額。第二步，按照公允價值分配各項換入資產(chǎn)的入賬價值換入甲公司廠房應分配的價值＝100/530×530＝100換入甲公司機床應分配的價值＝80/530×530＝80換入甲公司原材料應分配的價值＝350/530×530＝350第三步，乙公司的賬務處理借：固定資產(chǎn)清理4300000累計折舊2200000貸：固定資產(chǎn)6500000借：固定資產(chǎn)——廠房1000000

——機床800000原材料3500000應交稅費——應交增值稅（進項稅額）595000貸：固定資產(chǎn)清理4300000銀行存款995000營業(yè)外收入——非貨幣性資產(chǎn)交換收益600000703.2以賬面價值計量的會計處理3.2.1不涉及補價換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價值+應支付的相關稅費(包括銷項稅額）－可抵扣的增值稅進項稅額未同時滿足規(guī)定條件（如不具商業(yè)實質(zhì)）的非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅱ。在該種模式下不必確認損益！【例1-10】（沿用【例1-4】）假定A股份有限公司換入辦公家具非其所用，雙方交易不具有商業(yè)實質(zhì)，采用賬面價值計價。71A股份有限公司的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)清理50,000

累計折舊50,000

貸：固定資產(chǎn)——鍛壓設備100,000借：固定資產(chǎn)清理1,000

貸：銀行存款1,000借：固定資產(chǎn)——辦公家具51,000

貸：固定資產(chǎn)清理51,000B股份有限公司的會計處理如下：72借：固定資產(chǎn)——鍛壓設備91,900

貸：庫存商品——辦公家具80,000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）11,900即A、B公司均不確認非貨幣性資產(chǎn)交換損益?！纠?-11】（沿用【例1-5】）設交易雙方的公允價值均不可靠，采用賬面價值計價。A公司會計處理如下：借：固定資產(chǎn)——復印機(9,000+400+1,700)11,100

貸：庫存商品——辦公桌9,000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

1,700銀行存款40073B公司會計處理如下：借：庫存商品——辦公桌(11,000+200)11,200

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)

1,700貸：庫存商品——復印機11,000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

1,700銀行存款2003.2.2涉及補價（1）支付補階換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價值+支付的相關稅費-可抵扣的增值稅進項稅額+支付的補價74（2）收到補價換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價值+應支付的相關稅費-可抵扣的增值稅進項稅-收到的補價【例1-11】（沿用【例1-8】）設交易雙方的公允價值均不可靠，采用賬面價值計價。A公司換入資產(chǎn)的入賬價值計算如下：換入資產(chǎn)運輸機械入賬價值=300,000-50,000+40,000=290,00075會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理300,000

累計折舊200,000

貸：固定資產(chǎn)——貨運汽車500,000借：固定資產(chǎn)清理40,000

貸：銀行存款40,000借：固定資產(chǎn)——運輸機械290,000

銀行存款50,000

貸：固定資產(chǎn)清理340,00076B公司換入資產(chǎn)的入賬價值計算如下：換入資產(chǎn)設備入賬價值=31+5+2=38(萬元)不確認非貨幣性資產(chǎn)交換損失會計分錄：①換出運輸機械轉(zhuǎn)入清理：借：固定資產(chǎn)清理310,000

累計折舊30,000

固定資產(chǎn)減值準備10,000

貸：固定資產(chǎn)——運輸機械350,00077②支付相關稅費(應交稅費步驟略)：借：固定資產(chǎn)清理20,000

貸：銀行存款20,000③換入貨運汽車并支付補價：借：固定資產(chǎn)——貨運汽車(31+5+2)380,000

貸：固定資產(chǎn)清理330,000

銀行存款50,000783.2.3同時換入多項資產(chǎn)計算原則：應當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。計算公式：每項換入資產(chǎn)成本=該項資產(chǎn)的原賬面價值÷?lián)Q入資產(chǎn)原賬面價值總額×換入資產(chǎn)的成本總額（1）不涉及補價【例1－12】甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，其適用的增值稅稅率為17%。甲公司因經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生較大調(diào)整，原生產(chǎn)用設備、庫存原材料等已不符合生產(chǎn)新產(chǎn)品的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，將其生產(chǎn)用設備、庫存原材料與乙公司的生產(chǎn)用設備、專利權和庫存商品進行交換。79甲公司換出設備的賬面原價為800萬元，已提折舊為500萬元，公允價值為400萬元；原材料的賬面價值為200萬元，公允價值和計稅價格均為220萬元。乙公司生產(chǎn)用設備的賬面原價為700萬元，已提折舊為400萬元，公允價值為320元；專利權的賬面價值為180萬元，公允價值為243.8萬元；庫存商品的賬面價值為60萬元，公允價值和計稅價格均為80萬元。假定甲公司和乙公司換出資產(chǎn)均未計提減值準備，并假定在交換過程中除增值稅以外未發(fā)生其他相關稅費。甲公司換入的乙公司設備作為固定資產(chǎn)核算，換入的乙公司專利權作為無形資產(chǎn)核算，換入的乙公司庫存商品作為庫存商品核算。80乙公司換入的甲公司設備作為固定資產(chǎn)核算，換入的甲公司原材料作為庫存原材料核算。假定該項交換不具有商業(yè)實質(zhì)。分析：（1）該項非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，應該按照賬面價值模式進行核算。（2）無補價注：雖不具有商業(yè)實質(zhì)，但是分析補價時，應根據(jù)公允價值進行分析。81即：甲公司換出資產(chǎn)的賬面價值合計為500萬元，公允價值及換出材料的增值稅合計為657.4元；乙公司換出資產(chǎn)的賬面價值合計為540萬元，公允價值及換出材料的增值稅合計為657.4元。（1）甲公司的會計處理：①計算甲公司應分配的換入資產(chǎn)價值總額甲公司應分配的換入資產(chǎn)價值總額＝換出資產(chǎn)賬面價值＋應支付的相關稅費－可抵扣的增值稅進項稅額

＝3000000＋2000000＋（銷項稅額）2200000×17%－（進項稅額）800000×17%＝523800082【注】雖然是賬面價值模式，但相關的稅金仍應該按照計稅價格（公允價值）來計算。②計算甲公司換入各項資產(chǎn)應分配的價值如下（按賬面價值的比例來分配）：甲公司換入乙公司設備應分配的價值

＝3000000/5400000×5238000＝2910000甲公司換入乙公司專利權應分配的價值

＝1800000/5400000×5238000＝1746000甲公司換入乙公司庫存商品應分配的價值

＝600000/5400000×5238000＝58200083③甲公司賬務處理借：固定資產(chǎn)清理3