六制造企業(yè)的生產(chǎn)和戰(zhàn)略作業(yè)成本管理

-PAGE19-第六章?制造企業(yè)的生產(chǎn)和戰(zhàn)略作業(yè)成本管理作業(yè)成本管理，或稱ＡBM,指利用充分的作業(yè)成本信息所能采取的一整套行動.憑借ABＭ,組織能用較少的資源實現(xiàn)既定成果;也就是說,組織以較低的成本（組織資源的較少耗費）實現(xiàn)了同樣的成果（例如,收入）。ＡBM通過兩個相輔相成的運用實現(xiàn)這個目標,那就是生產(chǎn)和戰(zhàn)略ABＭ.生產(chǎn)作業(yè)成本管理包括為提高效率、降低成本、提高資產(chǎn)利用率而采取的行動；也就是說，正確的做事情。生產(chǎn)AＢM把對組織作業(yè)的要求視為既定的,并試圖用盡可能少的組織資源來達到這個要求。換言之，生產(chǎn)ＡBM試圖要么增加產(chǎn)出，要么減少支出(就是說，減少成本動因率），從而只需較少的物力、人力、資本資源來實現(xiàn)既定收入。生產(chǎn)ABM的效果體現(xiàn)在成本節(jié)約(通過減少資源投入)，收入增加（通過更好的利用資源)，成本避免(因為已有資源的生產(chǎn)能量的擴大，避免了人力和資本的追加投資)。戰(zhàn)略ABM-—做正確的事——試圖改變對作業(yè)的要求,從而增加利潤(假設作業(yè)效率保持不變）。例如,組織目前從某種產(chǎn)品、服務、或某位客戶那里獲得的收入低于為此而付出的成本。戰(zhàn)略ABＭ則是要減少虧損作業(yè)的成本動因量.AＢＣ模型同時也反映出哪些產(chǎn)品、服務、客戶最能盈利。營銷與銷售經(jīng)理可以利用這些信息來判斷對這些產(chǎn)品、服務、客戶的需求能否進一步增加，并且增加的收入是否會大于增加的成本。所以，憑借戰(zhàn)略ABＭ，經(jīng)理可以把作業(yè)轉向更有利可圖的方面。戰(zhàn)略ABM還包括有關產(chǎn)品設計、產(chǎn)品開發(fā)、供應商關系等能夠降低對作業(yè)的要求的決策.顯然，生產(chǎn)和戰(zhàn)略決策并不是相互排斥的。組織在既節(jié)約了執(zhí)行給定作業(yè)所需的資源，又同時把作業(yè)轉向了更盈利的生產(chǎn)時，才會實現(xiàn)最大的效果。但是在開展ＡBＣ分析以前，經(jīng)理應該預測在哪些方面可以實現(xiàn)短期利益。由于運用的不同，ＡBC系統(tǒng)的設計也可能不同.戰(zhàn)略系統(tǒng)要求的作業(yè)可能較少(通常是２０—６０)而生產(chǎn)ABM系統(tǒng)常常要求成百的作業(yè),以更好的反映生產(chǎn)和客戶服務背后的整個流程。ABC：組織的成本函數(shù)認識ＡBM的局限性和優(yōu)點都十分重要。在制定很多決策時，組織需要除了其成本結構以外的更多信息。作為一個成本模型，ＡＢC并沒有提示該如何創(chuàng)收。因此，組織需要消費者需求驅動模型。營銷人員研究各種因素，例如價格、功能、特性、方便性是如何創(chuàng)造對組織產(chǎn)品和服務的需求的。ABC向組織提供向顧客供應所需的產(chǎn)品和服務的成本的有關信息。為了最充分的利用戰(zhàn)略AＢＭ，經(jīng)理應當把從ABC模型獲得的成本動因信息和他們從營銷和銷售部獲得的有關顧客和市場需求的信息—-也就是組織的需求或收入曲線——結合在一起。在這一章里,我們介紹生產(chǎn)ABM—-提高效率、節(jié)約作業(yè)的資源投入,和戰(zhàn)略ABＭ——把組織資源用在最有利可圖的方面。生產(chǎn)ABM組織現(xiàn)在都在開展很多提高業(yè)績的方案，而最初的推動力是由于受到了日本許多先進的制造企業(yè)——尤其是汽車行業(yè)、大型運輸業(yè)、電子、半導體行業(yè)的企業(yè)——的富有成果的方案的啟發(fā)。各種形式的全面質量管理方案現(xiàn)在已被大多數(shù)西方的公司所采納（注１)。2０世紀80年代的時候,公司也接受了時間競爭理念(注２）。這些一般被稱為持續(xù)改進方案。員工被要求研究他們所管理的生產(chǎn)過程,并為改進這些過程提供建議，并將之付諸實施.再設計掀起了又一個改進浪潮（注3）。再設計與改革方案的特征在于持續(xù)改進。當現(xiàn)有的生產(chǎn)過程以不能通過一系列增量的(持續(xù)的)改進步驟來實現(xiàn)效率的重大突破，而采用全新的辦法卻可實現(xiàn)這一目的時，就會開展這些方案。重新設計同樣獲得重大收益,即使生產(chǎn)過程在目前的功能區(qū)和部門里已實現(xiàn)最優(yōu)化。重新設計使工序在多功能區(qū)、多部門間實現(xiàn)最優(yōu)化;在生產(chǎn)ABＭ下，機會變得顯而易見。最純粹、最激進的重新設計形式是，要求員工和經(jīng)理在一張空白的紙上，本著成倍（不連續(xù)的）提高業(yè)績——而不是ＴQM中的持續(xù)、漸進的改進—-的目標來徹底重新設計重大的業(yè)務流程.注1：ＤaｖｉｄGarviｎ，管理質量(紐約：自由出版社,１9８8）；ＪeremyＭaｉn，質量大戰(zhàn)：美國商界的勝敗（紐約：自由出版社，1994)。注2：Ｊ.Ｌ．Boｗｅr和Ｔ。M.Hout,“競爭力的高速循環(huán)優(yōu)勢”,哈佛商業(yè)評論（1１-１2月刊，１9８8）；和G．Stalk和T。Ｍ．Ｈoｕt，和時間賽跑(紐約:自由出版社,1990）。注３:Ｍ。Hamｍer,“再設計:拒絕自動化,取代”,哈佛商業(yè)評論（7—８月刊,1９９0)10４—11２。Ｊ．Ｃｈaｍpy和Ｍ．Hamｍer，再設計公司（紐約:Hａrper商業(yè),1993）.此外,F．J。GoｕillaｒT和Ｊ。N.Ｋelｌy,改革組織（紐約：McGｒaｗ-Ｈｉｌl，199５)。雖然持續(xù)的TＱM的實際操作與不連續(xù)的重新設計有很大不同，但我們看到作業(yè)成本信息在兩類實踐中被運用的形式相同。因此,我們會闡述生產(chǎn)AＢM對連續(xù)和不連續(xù)改進方案兩者的作用。通常，生產(chǎn)AＢM在ＴQM和重新設計中的運用分五步.1、?開發(fā)業(yè)務案例作業(yè)分析的第一個益處源自對作業(yè)費用按成本節(jié)約的機會點分類。成本節(jié)約要么通過設計全新的流程要么通過提高現(xiàn)有流程的質量和業(yè)績來實現(xiàn)。作業(yè)分類使得經(jīng)理明白，他們的生產(chǎn)成本里有多大一部分耗費在低效的、低質量的流程里。所以說，AＢC信息為開展連續(xù)和不連續(xù)改進的方案提供了全部的信息和驅動力.按作業(yè)和業(yè)務流程來確認成本的做法同樣為組織帶來寶貴的教育經(jīng)驗.跨功能區(qū)、跨部門的作業(yè)把-—通常是第一次——同一個流程里的不同單位的員工聯(lián)系在一起。這種經(jīng)歷讓員工理解了功能間、部門間的聯(lián)系，從而使后面的重新設計和業(yè)務流程改進變得相對容易了些。2、?設定優(yōu)先次序組織最稀缺的資源就是經(jīng)理的時間。為了保護這一資源，經(jīng)理必須遵循WillieSutton法則，去追求利潤。經(jīng)理可以把人力集中在最有可能實現(xiàn)重大的成本節(jié)約的作業(yè)和流程改進上，而不是把人力分散在一個個、收效不大的流程上.ABＣ模型告訴人們哪里最有可能實現(xiàn)重大的成本節(jié)約。經(jīng)理可以利用這些信息來為一旦成功就可以給組織帶來重大的、可計量的財務利益的ＴQM和重新設計方案排定優(yōu)先次序。ABC信息并不是改進活動的操作性工具.為了實現(xiàn)改進,員工需要關于質量、產(chǎn)品實得率、周轉時間的改進的直接反饋，還需要通過在第三章討論過的Kaｉｚｅn成本制度和虛擬利潤中心實現(xiàn)的成本節(jié)約的有關信息。ABC模型為判斷該在哪些地方開展例如Kaｉzen成本制度、虛擬利潤中心、TQＭ和重新設計等的方案提供了由始至終的指導。3、 為成本發(fā)生提供理由為進行TQM或重新設計，組織常常會發(fā)生覆蓋整個期間的投資成本。重新設計的執(zhí)行成本并不大。組織通常依賴外部的和（或)內部的顧問來制訂和開展重新設計方案;依賴員工的參與來設計和執(zhí)行新的流程；并需要對新技術，尤其是為新流程提供基礎設施的信息技術進行投資.可以理解,許多組織不愿單憑信仰就采取這些重大的、成本高昂的行動.它們希望看到一個獲益的實例，從而使得這些時間、精力、財務資源（一個成功的重新設計所必需的)的耗費顯得物有所值。AＢC圖讓經(jīng)理看到由于低效率的、不連貫的流程所招致的成本。一旦低效率的成本被認識,那么要消除這些成本的方案就變得有依據(jù)多了。4、?追蹤效益ABC模型提供了有關分配給一項作業(yè)的資源要素(總帳費用代碼、資產(chǎn)、等價的全職(fuｌｌ—tｉmｅequivａlent，F(xiàn)TE）員工數(shù)）。通過周期性的更新基本ＡBC模型，組織可以重新估計分配給作業(yè)和業(yè)務流程的資源（費用、資產(chǎn)和FTEs)。從而組織可以驗證,從節(jié)約資源(作業(yè)所需的資產(chǎn)、人力、支出減少）的角度看,生產(chǎn)改進是否真的奏效。周期性的ABＣ模型為先前的生產(chǎn)改進是否奏效提供了切實的、成文的反饋，并提示預期的效益該在什么時候實現(xiàn)。５、?衡量改進的進展效果產(chǎn)業(yè)集團ＣＡＭ—I的成本管理系統(tǒng)是作業(yè)成本模型最早的例子,這個模型為業(yè)績改進提供了一個新的尺度（注４）。ＣＡM—I模型把流程視為一條與“作業(yè)”同高的水平軸（見表6—1）.這種流程觀引入了一個不同的成本動因，我們稱為流程動因。流程動因有助于解釋完成一項作業(yè)所需的資源數(shù)量以及成本。作業(yè)成本動因（用于把作業(yè)成本分配給產(chǎn)品的垂直方向的成本動因）衡量單個產(chǎn)品所需的作業(yè)量。流程動因反映的是完成作業(yè)的效率。每個作業(yè)可能有幾個流程動因.比如，像用機器加工材料這樣的作業(yè)可能有材料質量這一流程動因.如果送入的材料不符合規(guī)格,或剛好在規(guī)格以內,那么就可能需要更多的時間、更多次的返工以把它們加工成產(chǎn)成品。所以說,材料質量就是一個流程動因。另一個流程動因可能是操作工人的培訓和技能水平。把ＡBC的重點放在局部作業(yè)和流程的流程動因和持續(xù)改進上面，當然是生產(chǎn)ＡBＭ的要素之一。這種重視會帶來作業(yè)和流程的成本、質量和周轉時間的逐漸改進.但并不能肯定，這樣的局部改進是員工的精力運用的最好效果.在平衡計分卡（BＳＣ，注５）的框架下設定局部流程改進的先后次序,效果更好。業(yè)績改進的ＢSＣ法確認并突出強調對戰(zhàn)略性成功最為關鍵的流程.所謂關鍵的流程，不僅指它的成本節(jié)約的潛力，還指其滿足顧客期望的能力。憑借平衡計分卡,經(jīng)理們往往發(fā)現(xiàn)在新流程上實現(xiàn)卓越比對現(xiàn)有流程進行漸進的成本改進，對戰(zhàn)略的成功執(zhí)行更加重要.也許在那些流程被具有高度的戰(zhàn)略意義的程序（比如建立組織的平衡計分卡）確認為與組織的成功關系重大以后，ＡBC信息運用于局部流程改進的效果會更好。注4：見“ＣＡＭ—IAＢC基本模型”,附錄Ｂ，pｐ1７—19,Ｍ.Raffｉsh和Ｐ。BB。Ｔurnｅy（版），CＡM－I作業(yè)成本管理術語表（Aｒlｉngton，德克薩斯:CＡＭ—I，19９１).注５:R。S.Kａplan和D。P．Noｒtoｎ，平衡計分卡:把戰(zhàn)略付諸行動(波士頓:HBS出版社，１996)。在這章后面將會討論的戰(zhàn)略ＡBM，強調的是產(chǎn)品和顧客的作業(yè)成本動因的數(shù)量和成本。戰(zhàn)略ＡBM常常指出在哪些地方,流程改進對于降低重要產(chǎn)品或為重要顧客服務的成本起著至關重要的作用。明確那些流程的流程動因可以使員工把精力集中在對這些重要產(chǎn)品和顧客至關重要的改進上面?？傊?，經(jīng)理能指明作業(yè)的流程動因，而流程動因則會提示員工,為了提高效率、質量、和現(xiàn)有的局部流程的反饋性，他們應把注意力轉向何處。把流程動因作為業(yè)績指標促使員工不斷努力改進現(xiàn)有流程。這樣的信息是否比讓員工自己發(fā)現(xiàn)最有希望的流程改進機會更好，取決于誰更了解機會在哪里：是經(jīng)理呢還是第一線的工人。另外，在把流程動因作為業(yè)績指標之前,經(jīng)理應該先決定,他們是否希望大量的局部流程改進，或者是否希望對被認為對組織的長期成功至關重要的一套有限流程的激進改進。生產(chǎn)ABM：總結生產(chǎn)ABM使得經(jīng)理通過第三階段的作業(yè)成本制度取得豐碩的成果.改革、再設計、持續(xù)改進的機會很快的被認識和量化（不過,利益流可能需要一些時間才能實現(xiàn),所需時間取決于執(zhí)行方案的力度)。這些改進活動的成本常常是很高昂的。偏AＢC模型通過揭示無效的生產(chǎn)在每期招致的成本來表明開展這些活動所能帶來的利益.許多改進方案被證明能補償自己的支出，雖然初始成本很大，但總能通過更有效的、更具反饋性的流程很快得到補償.后繼ABC模型可以跟蹤流程改革是否收到了預期的效果。任何的流程動因都可以促使員工把精力集中在對改革—再設計流程的持續(xù)改進上面?，F(xiàn)在,我們來討論戰(zhàn)略ＡBM。在這里,公司可以領略到一個完全的作業(yè)成本模型通過把成本歸集給產(chǎn)品、服務和顧客,并制定有關決策，所能帶來的好處。戰(zhàn)略ABM:產(chǎn)品結構和定價戰(zhàn)略AＢＭ把作業(yè)從高昂的、虧損的運用上轉移到盈利（即所獲收入超過作業(yè)成本）的運用上來.戰(zhàn)略ＡＢM包括以下方面的決策：·產(chǎn)品結構和定價·客戶關系·供應商的選擇和供應商關系·產(chǎn)品設計和開發(fā)許多ＡBM的實行者只注意生產(chǎn)AＢM,即只注重提高現(xiàn)有作業(yè)的效率。這些實行者放棄了一個重要武器——戰(zhàn)略ABM。對作業(yè)和業(yè)務流程的要求并不是單一的。通常，產(chǎn)品、服務和顧客需要一系列復雜的作業(yè)，而在當前定價和產(chǎn)量安排上業(yè)務單位的成本不可能全額補償。經(jīng)理必須了解這些不盈利的產(chǎn)品、服務和顧客的發(fā)生率。有了這些了解后，經(jīng)理就可以采取行動以實現(xiàn)作業(yè)成本的充分補償?；蛘?經(jīng)理可以把原來的作業(yè)換成成本較低的其他作業(yè)。對作業(yè)的需求基本上源自產(chǎn)品、服務和顧客。經(jīng)理需要了解他這一級的決策是如何影響組織作業(yè)的數(shù)量和成本的.在這一章里,我們將討論有關已有產(chǎn)品的決策。在后面的章節(jié)里，我們將討論戰(zhàn)略ＡBM的顧客、供應商、產(chǎn)品設計等要素.ＡBC產(chǎn)品盈利性：鯨魚曲線產(chǎn)品成本計算是戰(zhàn)略ABM的第一個運用.幾個公司在20世紀８0年代的早期和中期拋開傳統(tǒng)的成本制度,尤其是那些根據(jù)直接人工向產(chǎn)品分配間接和輔助成本的成本制度以后，采用ＡＢC更準確的分配他們的間接成本。ABC定義并使用了一套更廣泛的作業(yè)和成本動因,特別是批作業(yè)和產(chǎn)品維護作業(yè)(見第四章）.ABC給出的產(chǎn)品成本與傳統(tǒng)的完全成本制度、直接人工基礎成本制度、直接（或邊際)成本制度給出的產(chǎn)品成本截然不同。完全成本和直接成本制度都假設產(chǎn)品結構和產(chǎn)量與對間接和輔助資源的需求之間沒有關系.例如，圖6—２反映了一個典型的全面自動化廠商的累計銷售量與累計產(chǎn)量之間的關系.圖6—2反映了業(yè)務活動通常的20—8０法則；產(chǎn)量最高的20％的產(chǎn)品創(chuàng)造了大約８０%的銷售額。更有啟發(fā)性的是６0—99法則:產(chǎn)量最高的60％的產(chǎn)品創(chuàng)造了９９％的銷售額?；蛘邚牧硪粋€角度看這條曲線,４０%的產(chǎn)品只創(chuàng)造了1%的銷售額。但是，公司傳統(tǒng)的直接人工成本制度卻報告說所有這些低產(chǎn)量的產(chǎn)品都是盈利的,這是因為價格是按照標準成本加成法制訂的（注6）。注6：用直接（或邊際)成本制度計算出的這些低產(chǎn)量的產(chǎn)品的利潤會高很多，因為沒有向它們分配固定間接費用。與此相對照的是,作業(yè)成本分析通常反映出，在把作業(yè)成本，比如安裝、采購、質量保證、存貨管理、產(chǎn)品維護等費用準確的分配給產(chǎn)品后,許多產(chǎn)品嚴重虧損.例如，圖6—３反映出一個AＢC的重大發(fā)現(xiàn)：該圖以累計利潤為縱軸，產(chǎn)品為橫軸并從左至右盈利性遞減。最能盈利的２0%的產(chǎn)品的利潤率約為3００％.另外8０%的產(chǎn)品要么是盈虧平衡的要么是虧損的，總虧損額占利潤的2０0%,所以分部的利潤率只有1０0％。圖6—3的曲線在ＡBC分析中經(jīng)常出現(xiàn),所以它被ABＣ分析人員稱為“鯨魚曲線"。鯨魚曲線的高峰反映出該經(jīng)營單位最盈利產(chǎn)品創(chuàng)造的利潤.而其他的盈虧平衡的和虧損的產(chǎn)品使利潤降了下來。通常,當成本制度從傳統(tǒng)的成本制度改為ABＣ時，高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本幾乎保持不變(這些產(chǎn)品的用ＡBC方法分配的成本部分會減少,但減幅通常低于10％）。所以，這些產(chǎn)品按傳統(tǒng)的成本制度和ABC計算的利潤并沒有很大不同。低產(chǎn)量的產(chǎn)品通常是獨一無二的、專為顧客定制的產(chǎn)品.公司常采用傳統(tǒng)的標準成本制度為這些產(chǎn)品定價,因為這些產(chǎn)品常常沒有競爭市場.公司甚至可能給這些產(chǎn)品定一個較高的利潤率以反映沒有競爭產(chǎn)品的存在。但由于公司的標準成本制度嚴重低估了設計、生產(chǎn)、維護、發(fā)送這些低產(chǎn)的、定制產(chǎn)品的成本，所以原本的高利潤由于補償所耗費的資源的成本而大大降低。ABC成本常常比按第二階段的成本制度分配給產(chǎn)品的成本高１0０%。圖６—3的鯨魚曲線存在于所有滿足第四章介紹的兩個法則的經(jīng)營單位的ABC里。１、 WilliｅSｕｔtｏn法則:間接和輔助資源的大量耗費.２、 多樣化法則:產(chǎn)品、顧客、流程的重大差異。采用傳統(tǒng)的標準成本制度或直接（邊際)成本制度達幾十年的公司,過度增加了它們的生產(chǎn)線,過度顧客化了它們的產(chǎn)品。它們沒有看到，產(chǎn)品的多樣化和復雜化不可避免的導致執(zhí)行這種全線產(chǎn)品戰(zhàn)略所需的間接和輔助費用的增加。甚至日本的一些大生產(chǎn)商也忽視了過度的多樣化的負面結果。例如，有證據(jù)表明日本的汽車制造商的產(chǎn)品生產(chǎn)線過于復雜（注7）。類似的，日本的電子企業(yè)和其他消費品生產(chǎn)商也面臨元件和產(chǎn)品的過度增加帶來的困擾(注8）。注7：“日本汽車制造商的低速度"，紐約時代（周日,199２年８月３0日)，第三節(jié)，Ｐ．1。注8:G.Stalk和Ａ.Webbｅr，“日本的時間陰影",哈佛商業(yè)評論（7—8月,１993）９3—102。如果沒有ABＣ模型計算出產(chǎn)品多樣化導致的高額成本，即使是優(yōu)秀的企業(yè)也會引進更多的但已超過經(jīng)濟性要求的產(chǎn)品。產(chǎn)品盈利性的鯨魚曲線為公司提供了一個信號和規(guī)則，用來判斷顧客是否真的喜歡當前提供的各種產(chǎn)品。與產(chǎn)品相關的行動經(jīng)理人和學生，在第一次看到鯨魚曲線時，常會以為公司可以只生產(chǎn)當前產(chǎn)品的一小部分。顯然,如果停止虧損產(chǎn)品的生產(chǎn)，只保留當前8０—85%盈利的那部分的生產(chǎn),經(jīng)營單位的利潤可以增加一倍或兩倍。再思考一下，他們就會發(fā)現(xiàn)這種推理的謬誤。首先，許多已有的顧客想從全線生產(chǎn)商那里買東西。如果經(jīng)營單位想通過銷售高產(chǎn)量的標準產(chǎn)品(例如香草和巧克力）賺得它的大部分利潤,它們就必須向顧客偶爾提供少量特殊味道的產(chǎn)品,像bｕｔｔer-peｃanｆudgｅｓｗiｒl，而這些的設計和生產(chǎn)可昂貴多了。其次，ABC分析分配給產(chǎn)品的成本中的很大一部分，在短期是無法消除的，即使產(chǎn)品停產(chǎn).在這種情況下,收入會立刻消失,但大多數(shù)成本(不僅是原材料）很可能還會發(fā)生.如果不采取進一步的行動,這些保留下來的成本可能會又被分配給保留下來的產(chǎn)品（這樣做是錯誤的)，使得其中的很多產(chǎn)品又表現(xiàn)為不盈利(注９）.那么這些產(chǎn)品是否又應該被淘汰呢?-—企業(yè)走入了一個死胡同，很快它就會否定自己存在的意義.顯然,有效的戰(zhàn)略ＡBＭ必須涉及這些合理的關注。事實上,經(jīng)理可以有很多辦法來修改他們的鯨魚曲線、增加生產(chǎn)線的盈利.在本章后面的許多案例例示了這些辦法,包括：·產(chǎn)品的重新定價·替代產(chǎn)品·重新設計產(chǎn)品·改進生產(chǎn)流程·改變經(jīng)營政策和戰(zhàn)略·投資于彈性技術·淘汰產(chǎn)品正像上面的排序反映的那樣,淘汰不盈利的產(chǎn)品可能是最不可能被采納的辦法。上面列出的有關產(chǎn)品的行動，如果成功執(zhí)行的話，將會減少生產(chǎn)所需的資源。定價和產(chǎn)品替代會使產(chǎn)品結構從難生產(chǎn)的產(chǎn)品轉向易生產(chǎn)的產(chǎn)品。重新設計、流程改進、生產(chǎn)力量的集中和新技術可以實現(xiàn)生產(chǎn)同樣產(chǎn)品所需的資源減少。另外，淘汰產(chǎn)品顯然意味著生產(chǎn)保留下來的產(chǎn)品所需的資源減少。為了使組織的這些行動收到效果,經(jīng)理必須取消不再需要的資源的開支。注9:當然,正如我們在第五章討論的那樣,在設計得良好的AＢC里,不會出現(xiàn)這樣的死胡同。作業(yè)成本動因率應該以資源的實際能量為基礎，這樣未利用能量成本就不會分配給現(xiàn)有產(chǎn)品。大多數(shù)—-如果不是全部的——批和產(chǎn)品維護費用與分配的資源有關(有關討論請回顧第五章），而資源的供應先于其需求決定.所以它們不是可變成本，這與通常的定義不同。少進行一項安裝,少訂購一批材料，少運一批材料，少進行一項工程改革，并不會導致支出的自動減少。這一章里討論的有關產(chǎn)品的行動會導致未使用能量的增加。只有當經(jīng)理采取行動消除未使用能量后，才會真正產(chǎn)生成效（正如第五章討論的那樣）。總結ＡＢM——無論是生產(chǎn)的還是戰(zhàn)略的--發(fā)現(xiàn)創(chuàng)造出未使用能量的機會。生產(chǎn)ABM通過使現(xiàn)有流程更有效率、生產(chǎn)率更高而創(chuàng)造出未使用能量.戰(zhàn)略ABM通過重新定價來增加收入或者通過減少對高成本作業(yè)的需求來創(chuàng)造未使用能量。為了利用未使用能量，經(jīng)理必須減少不再需要的資源的支出，或者把未使用能量配置到更能盈利的地方.所以說,ABM和能量管理是密切相關的.案例本章的案例例示了公司是如何運用ＡBM來支持公司當前的戰(zhàn)略或用于確定新戰(zhàn)略。Ｓｃｈrａdｅr風箱廠的系列案例提供了用計算機設計ＡBC的實例。它使學生學會設計ABC，解釋從該制度得到的結果，評論通過AＢＣ而制定的戰(zhàn)略ABM計劃.Sｔreａm國際公司提供了生產(chǎn)ABM的一個很好的例子。Maxwｅll器械控制公司的案例把生產(chǎn)ABM和戰(zhàn)略ＡＢＭ聯(lián)系在了一起。本章所有的案例充分的討論了ＡBC模型的技術特征以及在ABC管理和在執(zhí)行ＡBＭ行動計劃中出現(xiàn)的一些問題。案例ＳｃｈrａdｅrBｅｌｌows自動集團(Ａ）介紹在一個實行多樣化經(jīng)營的公司里，幾個盈利的業(yè)務往往要支持所有的業(yè)務。在分部里，一或兩條高利潤的產(chǎn)品生產(chǎn)線常常支持大量的不賺錢的產(chǎn)品。在產(chǎn)品生產(chǎn)線里,一小部分的產(chǎn)品資助大量的ROＥ低于-１00％的不重要的產(chǎn)品的情況也很常見.我們傳統(tǒng)的會計制度系統(tǒng)掩蓋了虧損分部、生產(chǎn)線、產(chǎn)品造成的損失。篩選出真正盈利的經(jīng)營單位、生產(chǎn)線和產(chǎn)品，是戰(zhàn)略分析的核心任務。這是WｉｌliａmF．Ｂoonｅ——Ｓcoviｌｌ有限公司規(guī)劃與發(fā)展副總裁的觀點.198３年，Boone，一個哈佛大學19７7年的MBA畢業(yè)生,正在分析ＳｃhrａdeｒＢｅｌｌowｓ自動集團-—Ｓcｏvｉｌl的六個分部之一——的產(chǎn)品的盈利情況。在接受Ｓｃoｖill的職位以前，Ｂoone曾在Baｉn&公司和戰(zhàn)略規(guī)劃研究院工作過.Sｃoｖill是一個實行多樣化經(jīng)營的制造企業(yè)集團。1９83年它的銷售額是$７．43億,營業(yè)收入為＄0。71億，凈利潤為＄0．２7億(見表1）。除了ＳｃｈrａderBｅｌｌｏｗｓ自動集團，Sｃovｉｌl還擁有Ｓｃhrａder汽車配件廠——世界輪胎閥門生產(chǎn)的領導廠商；衣扣集團——為服裝業(yè)生產(chǎn)紐扣;Yａｌe安全集團——生產(chǎn)Yale鎖;ＨａｍｉltoｎBｅach——全套家用電器生產(chǎn)的領導廠商；還有Nu－Tonｅ，生產(chǎn)居室用品,例如無線電對講機、排氣扇和門鈴。ＳｃｈradｅrBｅｌlowｓ自動集團成立于1９7９年,由Sｃoｖiｌl把Bｅlｌows國際公司收購后,再和Schraｄer液態(tài)動力公司合并而成。這個新的集團被Ｓcｏｖiｌｌ視為世界汽胎閥門生產(chǎn)的領導者.它的戰(zhàn)略優(yōu)勢在于各種各樣的高質量產(chǎn)品、龐大的直接銷售和發(fā)行網(wǎng)絡,以及在新興工業(yè)國家穩(wěn)固的市場地位。1９83年時,ＳcｈrａｄeｒBellｏws的銷售額占集團銷售額的13％，但營業(yè)收入只占集團營業(yè)收入的6%.而在1９79年時，它的銷售額占到了15％,營業(yè)收入占到了2１%。在其間的五年里，ＳｃｈrａｄerBｅlｌows的利潤幾乎連年下降(見表２)，被Ｓcoviｌl的高級管理層視為“問題分部".ScｈrａderBelｌｏws的管理層則將利潤的下降歸因于對資本商品需求的大幅減少所導致的銷售的減少.液體動力行業(yè)ScｈraｄｅrＢｅlｌoｗs只涉足液體動力市場的汽胎領域的競爭。這一領域中有眾多競爭者,每一個競爭者都有屬于自己的一席之地--每一個競爭者都生產(chǎn)一套非標準化的產(chǎn)品,這些產(chǎn)品是不可能用競爭對手的設備來生產(chǎn)的，除非對流程進行重大的重新設計.這種做法的結果是每個廠商都有一個穩(wěn)定的顧客群。近年來,國外競爭者,尤其是來自英國和日本的競爭者,推出了許多被廣泛接受的、標準化的元件。行業(yè)專家預測標準化元件將逐漸統(tǒng)治液體動力市場。ＳchrａdｅrBellowｓ分析了它所處的競爭市場,明確了１3個主要競爭對手和眾多小競爭者。由于每條生產(chǎn)線可以被視為一個單獨的競爭市場，管理方發(fā)現(xiàn)以產(chǎn)品組為分析單位將有利于提高生產(chǎn)率。此外，管理方還評估了它的四個產(chǎn)品組面臨的主要競爭對手的市場份額(見表3)。產(chǎn)品SchrａｄeｒBellows在它在北卡羅萊納州WaｋeForeｓt的工廠里生產(chǎn)2700多個汽胎控制產(chǎn)品.這些產(chǎn)品被分為四個主要產(chǎn)品組和許多其他次要產(chǎn)品，這些次要產(chǎn)品要么還處在實驗階段（例如機器人），要么是輔助Scｏviｌl其他分部的生產(chǎn)（例如，汽車輪胎閥門）.１983年WaｋeFｏresｔ的總收入超過$０.２億。１978年時,Ｂellows的生產(chǎn)設備并入了ＷaｋeFoｒｅst，因而該廠規(guī)模擴大.在全世界還有另外幾個ＳcｈraderＢellows的工廠，但Ｂooｎｅ把WaｋｅＦｏrest確定為先期研究的基地,因為該廠生產(chǎn)大量不同種類的產(chǎn)品。從196６年開始，空氣配置和配件經(jīng)理就一直是JoeHiｎtoｎ，他在SchrａdｅrＢeｌlｏws的的工齡長達2５年.空氣配置和配件包括兩個主要的產(chǎn)品組：過濾—調節(jié)－潤滑(ｆｉlｔer，ｒｅgulａt(yī)oｒ，lｕbrｉcaｔｉoｎ，F(xiàn)RＬ）組以及維護-修理—檢修(maiｎtenaｎce，rｅpaｉｒ,ovｅrhauｌ，MRＯ)產(chǎn)品組。FRLｓ的任務是把從壓氣機中出來的氣流導入一個壓縮空氣系統(tǒng)。準備工作對于延長閥門和系統(tǒng)中所用工具的壽命很有必要.空氣配置有三個獨立的步驟：過濾、調節(jié)、潤滑.過濾過程除去了空氣中大部分的水汽和直徑在５微米以上的顆粒。調節(jié)過程保證即使壓氣機電流振蕩的時候也能產(chǎn)生一個恒定的向下的壓力.潤滑過程則通過減少移動中的摩擦,來延長氣閥、汽缸和輪轉機的壽命。雖然可以單獨獲得，但ＦＲLｓ通常作為一個安裝在壓氣機和空氣系統(tǒng)的其余部分之間的一個整體進行銷售.MRＯ產(chǎn)品組包括各種各樣的空氣配置配件,例如吹氣槍、滅音器、快捷鉤.吹氣槍是一種小型的壓縮空氣手槍，可以把一團壓縮空氣射向機件或者是工作車間用來替代金屬或木頭鉗。吹氣槍比較簡單而且便宜，在幾乎所有的金屬切割和木工車間里得到廣泛使用。滅音器,更確切一點說，排氣滅音器,用來消除閥門排氣口的壓縮空氣的爆炸聲.ＯSHA要求滅音器必須把空氣噪音將到某個特定的水平以下?？旖葶^使得工具能與空氣線迅速的連接在一起或分離開來。它們在工廠的壓縮空氣系統(tǒng)里被廣泛運用.方向和流動控制組的經(jīng)理——ＨｕbiｅJeｎks,在ＳchraderBellows已經(jīng)呆了２0年了。從１98０年開始,他就一直擔任這個職務。此前他曾經(jīng)是助理經(jīng)理.閥在眾多產(chǎn)業(yè)被大量用于各種用途;一個典型的用途就是控制生產(chǎn)中的零件的移動。方向控制閥主要包括六種，都具有控制方向的功能,但在使用條件、功能的復雜性和壓力范圍上有不同.流程控制閥主要有三種，都具有控制流動的功能。但在控制的準確度、調整的方便性、控制的方向（單向還是雙向）上有所不同.這個分部銷售各種閥門-—Ｊenkｓ認為這是公司營銷戰(zhàn)略的基礎。在最近的一次會上，Ｊｅnｋs說:“全套生產(chǎn)使得你有機會贏得最大的顧客群。許多顧客一次就買大量的產(chǎn)品而且以后不再改變品牌。這種顧客的購買額占了閥門市場總銷售額的很大一部分?！盝enks的關于全套生產(chǎn)的觀點得到了營銷＆銷售部門的熱烈贊同。其他的產(chǎn)品組包括生產(chǎn)機件，汽缸、兩個小型的機器人還有汽車輪胎閥門。SｃｈraｄerBellｏws是首次生產(chǎn)輪胎閥門;過去，輪胎閥門一直由Schrａdeｒ汽車配件廠生產(chǎn).Scoｖiｌl的管理方認為SchradｅrBellows能夠引進新的生產(chǎn)技術、降低生產(chǎn)成本.這些輪胎閥門比SchｒaｄerBｅｌlｏws一般的產(chǎn)品要小很多,因而給生產(chǎn)帶來了很多難題。各種產(chǎn)品由公司的銷售人員和門市部直接銷售給最終用戶。直接的銷售人員向機械制造商銷售產(chǎn)品所實現(xiàn)的收入占國內銷售收入的4０％.SchｒａｄerＢｅllows對它的銷售隊伍很是引以為豪，認為它是同行業(yè)中最大的也是最棒的.銷售人員的報酬包括兩個主要部分，基本工資和傭金.198５年時,基本工資平均為＄２2０00／年,根據(jù)資歷波動$2000—３0０0.銷售代表的傭金平均為其基本工資的６０％。傭金的結構完全由計劃銷售額決定。計劃銷售額７5％以下的部分，銷售人員只獲得一筆為銷售額1/2％的維持費.超出這個水平,超出部分的傭金迅速升至超出部分銷售額的７％。FRL和MＲO產(chǎn)品通常不采用OEM銷售,因為它們的定價很高但在質量上又缺乏優(yōu)勢（雖然它們的FRL生產(chǎn)線被視為行業(yè)里的卡迪拉克，具有幾個先進的難于被趕超的特征，目前還只有一個競爭對手能與之媲美）。這種價格劣勢在最終用戶市場上倒顯得沒那么嚴峻,因為最終用戶通常只買１-2個單位,與價格比起來，他們更關心送貨服務和定貨的方便性。與FRL和MRO產(chǎn)品比起來,閥門這種具有專門化用途的產(chǎn)品需要具有相當?shù)募记傻匿N售隊伍。SｃhraｄeｒＢellowｓ生產(chǎn)的閥門的價格在市場上位列前25％,通常比平均市價高2０％.由于市場對技術的要求,以及明顯的質量優(yōu)勢，使得公司能夠補償它所生產(chǎn)的閥門的比一般水平高的生產(chǎn)成本。這些年來，公司的全套產(chǎn)品戰(zhàn)略導致公司產(chǎn)品間的差異顯著拉大。工廠目前生產(chǎn)2７00多種不同的產(chǎn)品,儲備了多達20000種零件。其中的一些差異很簡單，只要求對生產(chǎn)流程進行細微的變更。而其他的則需要對生產(chǎn)流程進行重大變更.許多差異和一些不常見規(guī)格產(chǎn)品的需求相對較小，并且造成生產(chǎn)過程不暢。例如,一個周期較長的生產(chǎn)過程常常會因為一種特別的、小規(guī)模生產(chǎn)的產(chǎn)品所打斷,只因為后者馬上就要交貨。已開始的調整準備必須中斷而轉向這種新產(chǎn)品的調整準備.這種特殊的產(chǎn)品完工后，機器又必須關閉,然后再啟動投入原先那種產(chǎn)品的生產(chǎn)。廠里的生產(chǎn)人員覺得在俄亥俄州的Ａｋｒｏｎ的銷售、營銷和高級管理人員并不明白這樣頻繁的打斷所造成的麻煩。生產(chǎn)流程總共有五個生產(chǎn)部門：自動機械、電鍍、一般機械、裝配和包裝。生產(chǎn)開始于自動機械-部門。該部門生產(chǎn)拱桿、鑄件和鍛件。用螺旋機加工拱桿，用夾頭機加工鑄件和鍛件。兩種機器都是自動的，設計生產(chǎn)能力很大，可以連續(xù)進行幾種操作而不需要人工干預。操作工人的兩個主要任務就是保證機器負載并進行事中檢查。在電鍍部門，零件被浸泡在巨大的化學反應缸里進行化學電鍍。電鍍完成后，零件再投入下一步生產(chǎn)。外購的零件或組件在一般機械部門進行加工.這個部門所用的機器相對簡單：鉆機、車床和碾磨機。這些機器執(zhí)行鉆、刻螺紋、定形、ｄebｕｒｒｉnｇ、完工操作。大多數(shù)機器由人工添料和操作,但最近購入了一些數(shù)字控制、自動添料的機器。產(chǎn)成品和組件由裝配部門生產(chǎn)。這是一個勞動密集型過程,只用到一些簡單的機器來裝配自制的、外購的和部分組裝的零件。在包裝部門,產(chǎn)成品、有關文書，還有多余的零件被放進一個密封的紙盒里。成本核算公司的電算化標準成本體系加總材料、直接人工、和制造費用即得出產(chǎn)品成本（見表４)。產(chǎn)品的標準材料成本等于產(chǎn)成品耗費的原材料和外購零件的成本之和。產(chǎn)品的標準直接人工成本等于生產(chǎn)所有零件再加上裝配零件所耗費的直接人工成本.直接人工被分為幾個等級.共有15個勞動力等級,工資率從＄6.５／小時-＄10/小時不等。由生產(chǎn)工程部門確定每一步生產(chǎn)所需的勞動力等級.每一級的工資率由人事部門制定.制造費用按五個生產(chǎn)部門生產(chǎn)和裝配產(chǎn)品所需的直接人工小時進行分配.每個部門有它自己的制造費用分配率(見表5),等于該部門的制造費用總額除以該部門的預期直接人工小時.部門的制造費用包括兩部分.一部分是直接由該部門承擔的制造費用（例如,廠房和間接人員)。第二部分是分配給生產(chǎn)部門的輔助部門的費用和固定廠部費用（見表6）.這種分配用到了許多不同的分配基礎。八個輔助部門中,其中四個部門（產(chǎn)成品存貨、采購、原材料存貨和生產(chǎn)工程部門)的總成本按每個生產(chǎn)部門預計將耗費的直接人工小時分配給各生產(chǎn)部門.例如，如果五個生產(chǎn)部門的直接人工小時總數(shù)預計為10０0０0小時，其中裝配部門占２0０00小時，那么裝配部門就要承擔四個輔助部門的總成本的２0%(2０0０0/１00００0）.在產(chǎn)品存貨部門的總成本按照自動機械、電鍍、包裝、一般機械部門預計耗費的直接人工小時的比例分配給這幾個部門(裝配部門之所以沒包括進來是因為它幾乎不承擔什么在產(chǎn)品存貨成本）。生產(chǎn)控制部門的成本按每個生產(chǎn)部門預計將耗費的人工小時（直接的和間接的）的比率分配給這幾個部門.調整準備和質量控制部門的總成本按各生產(chǎn)部門經(jīng)理提供的工作量的估計值分配給這幾個部門。從輔助部門分配來的成本被計入生產(chǎn)部門的制造費用，從而各生產(chǎn)部門有自己獨立的制造費用.部門負擔率等于各部門的制造費用除以該部門的直接人工小時。例如，假設裝配部門的制造費用為$48０00０(其中＄1２００00是它自己的，＄３600００是從輔助部門分配來的）,并預計將耗費2００００直接人工小時。裝配部門的負擔率則為＄24/直接人工小時（＄48０00０／200０0)。產(chǎn)品定價SｃｈraderＢeｌlows一般根據(jù)成本來定價,但在定價過程的開頭和結尾還要考慮市場因素。設計新產(chǎn)品時會制訂一個目標價格。目標價格的基礎是該產(chǎn)品的預期成本和市場潛力。設計完成以后，產(chǎn)品的生產(chǎn)成本就確定了。通過一個標準公式來計算銷售價格。一般而言,目標是保持一個40%-４5%的標準利潤率(注１)。銷售價格根據(jù)目標價格和任何有關的市場信息進行調整。如果銷售價格太高了,要么會重新設計產(chǎn)品以降低成本,要么會降低利潤率。產(chǎn)品投產(chǎn)后，在制訂了新的標準成本后會對它的價格進行年度審查.如果一種產(chǎn)品的成本太高了,就會提高價格,或者重新設計該產(chǎn)品,或淘汰該產(chǎn)品（產(chǎn)品壽命的行業(yè)標準是五年).如果以上辦法都不可行,就只有維持其原來的價格。注1：例如，一種閥門的成本為＄3．５2，要求的利潤率是４0%，則成本乘以1。67，得$5．8８,這就是折現(xiàn)價格。如果期望的平均折現(xiàn)率為35%，折現(xiàn)價格除以0.65就得定單價格＄9．05。SchradeｒBelｌoｗｓ（B）輔助部門的成本是很大的。在像WakeFoｒｅst這樣的廠里，制造費用的5０%--也就是生產(chǎn)總成本的25%--發(fā)生在輔助部門.傳統(tǒng)的成本制度在把這些成本分配給產(chǎn)品時做得很不科學。我們在SｃｈraｄerBeｌloｗｓ的主要任務就是為輔助部門成本確定合理的分配基礎，從而正確的計算產(chǎn)品成本?！狿ｉerreGuｉllauｍe,戰(zhàn)略規(guī)劃經(jīng)理介紹19８３年初，Ｓcovill有限公司規(guī)劃與發(fā)展部的付總裁WilｌiamＦ．Boｏne決定把他的兩名手下-—戰(zhàn)略規(guī)劃主任ＰauｌＢaueｒ和戰(zhàn)略規(guī)劃經(jīng)理PｉｅrreGuｉｌlaumｅ派往SｃhraｄerBellows去檢查WaｋｅForｅst的產(chǎn)品的盈利狀況。之所以這么做，是因為SｃhradeｒBellowｓ的銷售額和利潤在持續(xù)下降?！拔覀兒芸赡苁侨澜缱畲蟮钠ギa(chǎn)品生產(chǎn)商,"Ｂｏｏnｅ說.“但為什么我們盈利不多？”規(guī)劃與發(fā)展部常常擔任Sｃｏｖｉll各分部的內部顧問。分部經(jīng)理可以要求規(guī)劃與發(fā)展部的幫助，但如果后者感到問題十分嚴重，它可以主動進行審查。比如對ＳchradｅrＢellｏｗs的審查，就是規(guī)劃與發(fā)展部主動提出的。Ｂｏone解釋了這樣決定的原因。我確信我們需要重新檢查Scｈrａder的成本會計制度所依據(jù)的基本原則.還是在Bain的時候，我參加了有關產(chǎn)品生產(chǎn)線盈利性的大量研究，但我們從沒核算過產(chǎn)品的成本.在戰(zhàn)略規(guī)劃研究院，我研究出了從生產(chǎn)工人那里獲取有關向產(chǎn)品準確分配資產(chǎn)和費用的信息的采訪技巧。這些技巧比我們在Bain使用的辦法更有效。當你在處理高水平的戰(zhàn)略問題的時候,你要進行二元決策（留在行業(yè)里還是退出）。進行這種決策的時候,判斷利潤率的范圍就足夠了;ROＩ是-30%還是—４0%并不重要：因為無論是哪一個，你都有麻煩。把大量時間和金錢花在提高數(shù)字的準確度上,并不能提高你分析的準確性,它也不能改變你的評價。然而在計算產(chǎn)品成本時,我們可不能采用如此粗略的估計.但我相信,我在研究產(chǎn)品生產(chǎn)線的盈利能力以揭示成本計算方法的缺陷時所采用的“軟"分析技術，同樣適用于提高產(chǎn)品成本計算的準確性。我需要一種更強調總體正確性而不是精確性的方法。通常的成本會計制度計算出的產(chǎn)品成本很精確，但缺乏總體正確性。我需要的是相對正確的產(chǎn)品成本,并不過分關心精確性。這就是我選擇PａｕｌBaｕｅr和PieｒrｅGuillaume來做這件事的原因。Paul擁有航空工程的博士學位，并獲芝加哥大學的ＭＢＡ學位。Pｉｅrｒe擁有經(jīng)濟學和法律的雙學位以及麻省理工學院的MＢA學位.他還曾為數(shù)據(jù)處理專業(yè)的學生講授會計學。兩人都在為Ｓcoｖill戰(zhàn)略數(shù)據(jù)庫收集數(shù)據(jù)方面具有豐富經(jīng)驗。Sｃｏｖill戰(zhàn)略數(shù)據(jù)庫是圍繞2０0個競爭市場而不是現(xiàn)有的會計制度建立的。這就是說我們總為公司的一些從來沒有單獨進行過財務報告的業(yè)務編制損益表和資產(chǎn)負債表。1９８３年2月,Bauer和Ｇuｉllaumｅ參觀了ＷａkｅFｏresｔ廠。Bauｅr是如此評價的:我們首先參觀了工廠,與人們交談，試圖對生產(chǎn)過程有一個了解。我們兩人一致認為徹底的了解生產(chǎn)過程對于我們評價產(chǎn)品的盈利能力至關重要。生產(chǎn)過程給我們留下的最深印象是批量的差異。對于成功的產(chǎn)品，批量達好幾百件。而對于不那么成功的產(chǎn)品，批量通常不到10件。我們了解了生產(chǎn)過程和有關經(jīng)濟環(huán)境以后，我們就可以思考:正確計算產(chǎn)品的成本需要些什么。輔助部門的成本遠遠超過了生產(chǎn)部門的制造費用，并且，向產(chǎn)品分配輔助部門成本的程序也過于簡單,我們認為,這種程序簡直與實際的經(jīng)濟情況沒什么關系.從實用性的角度看,我們贊同五個生產(chǎn)部門的成本制度（注１）。它充分的反映了材料和直接人工成本，并且把與這些部門直接相關的制造費用恰當?shù)姆峙浣o了產(chǎn)品。但說到那八個輔助部門成本的分配方法,我們卻不能如此評價(注２）,我們決定仔細研究它們是如何被分配給生產(chǎn)部門的。我們采訪了每個輔助部門的負責人，以了解在他們的部門里，作業(yè)的動因是什么。我們的目的是根據(jù)作業(yè)動因的頻率來找出一個輔助部門成本的合理分配基礎.輔助部門這八個輔助部門的預算總額達＄4.7百萬（見表1）。三個存貨部門和一個生產(chǎn)控制部門由同一個人負責；另外四個部門有其各自的負責人。Scoviｌｌ代表隊分別采訪了五位部門負責人.采訪的第一個人是NａnｃｙMassｅy。Massｅy在SchradｅrBellows的工齡已達20年，現(xiàn)在負責四個部門：原材料存貨（23９號),在產(chǎn)品存貨（2３0),產(chǎn)成品存貨(2３1)和生產(chǎn)控制（234)。Guillａumｅ首先請Mａｓsｅｙ描述一下生產(chǎn)控制和存貨部門人員的活動（注3)。ＰG在生產(chǎn)控制和存貨部門有多少人員？ＮＭ負責存貨控制的有5人,再加上主管就有6人。負責生產(chǎn)調度的有8人，包括主管?？偣彩?4人.我自己的大部分時間，８0％吧，花在管理這個部門上。PG生產(chǎn)調度的工作是怎么安排的？NＭ7個人當中，有3個人的所有時間都花在2０3和２14上。另外有一個人在今年年初的時候曾做過201調度，但現(xiàn)在大部分時間也花在2０３和214上。其余的3個人負責全廠設備的調整準備調度.注1:裝配、自動生產(chǎn)、電鍍、包裝和一般機械。注２：原材料存貨、在產(chǎn)品存貨、產(chǎn)成品存貨、生產(chǎn)與存貨控制、采購、調整準備、質量控制和生產(chǎn)工程。注3：這些采訪記錄已經(jīng)過整理.不必要的內容已被刪去，原來的采訪記錄非常長。PG您的下屬花在調度上的工作量、工作時間由什么決定?ＮＭ這實際上是生產(chǎn)循環(huán)次數(shù)的函數(shù)。PG是循環(huán)次數(shù)而不是生產(chǎn)規(guī)模？換句話說，如果生產(chǎn)規(guī)模擴大一倍,但循環(huán)次數(shù)不變，那你們的工作不變么？NＭ是的，完全正確.PG很好。您提到了一位主管。他也參加調度么？NM有的時候—-在調度忙不過來的時候。其余的時間他監(jiān)督其他人。出現(xiàn)問題的時候他就會來，比如機器出現(xiàn)異常的嘎嘎聲時。他的責任就是在要求交貨的時候能拿出產(chǎn)品來。他要確保裝配的產(chǎn)品是合格的，甚至為了確保及時發(fā)貨他還要修改車間的生產(chǎn)安排。ＰG繼續(xù)吧.是什么導致了存貨控制人員的工作?NM參與存貨控制的6個人里,有三個直接負責存貨控制。他們決定我們該在什么時候訂購原材料和零件，以及訂購多少.第四個人記錄存貨交易,第五個人編寫提交給車間的文書。第六個人主管存貨控制人員.此外，那三個直接負責存貨控制的人里有一個還要處理辦公室事務。ＰG我想知道的是,那三個人的工作是什么所造成的,這樣我們就可以把他們的成本以合理的方式分配給產(chǎn)品。在您看來,分配這些成本最好的辦法是什么，一個真正能反映所做的工作的辦法?ＮM我不知道您是否已經(jīng)和會計人員談過了。他們把一切都按直接人工小時分配。ＰG是的,我們已經(jīng)和他們談過了。我們試圖找到其他的分配方法.您是否認為直接人工小時是分配成本的合理依據(jù)？這個部門的工作是否和直接人工小時成正比？NM并不是這樣。事實上，如果廠里只有一種產(chǎn)品——甚至產(chǎn)量仍不變,我們就不需要這些人了。PG即使生產(chǎn)大量的這種產(chǎn)品？NＭ是的。因為如果只有一種產(chǎn)品，存貨控制就變得很簡單，生產(chǎn)調度也不需要了。我們之所以需要存貨控制人員，是因為我們的生產(chǎn)流程很復雜,生產(chǎn)循環(huán)次數(shù)越多,我們需要的人就越多。Ｇｕｉｌlauｍe和Massey接下來討論了產(chǎn)成品存貨部門。PG產(chǎn)成品存貨部門有多少人？NＭ8個。PG他們都做同樣的事？ＮM不，我想想，有9個人,第九個是主管。我想想他們都做些什么……有一個人負責接收裝配部門送來的產(chǎn)品。PG他的工作量是什么造成的？與什么相關?NM裝配部門每結束一個生產(chǎn)循環(huán),產(chǎn)品就被送進產(chǎn)成品存貨部門,通常是一批送來,除非生產(chǎn)周期很長。有一些文書工作，但基本上是材料處理,把產(chǎn)品上架。ＰＧ他不檢查或進行一些類似的工作么？NＭ不。PG哦,8個人中的一個是這樣的。其他的人呢，他們做什么?NM我想想.三個人處理顧客的定單,其余的四個人負責發(fā)貨.ＰG那三個處理定單的人,他們的工作是由定單造成的么？比如說,如果他們處理兩倍的定單，他們的工作量是不是就變成了原來的兩倍?ＮM不一定。工作還和定單的規(guī)模、訂單項目數(shù)、訂貨量有關.PG您能再說明白些么?ＮM接收顧客定單會帶來一些工作，隨項目數(shù)的不同,工作量是不同的。實際上，即使收到每一份顧客定單時所要求的工作量是固定的,造成大部分工作的原因是每份定單上的項目數(shù)。此外，工作量還和定單金額有關.PＧ為什么?NM首先，如果定單金額非常大，貨物就可能要分幾批發(fā)送，這就給產(chǎn)成品工作人員造成額外的工作。所以，大額定單給這三個人造成的工作量就會大些。工作量還取決于產(chǎn)品的大小。如果訂購的是流動控制閥門,那么體力工作和處理的量就比訂購機器人的小。PG讓我想想?？雌饋碛袃蓚€因素影響了工作量。第一點，定單造成了一定量的文書工作.還有一部分工作量和將要發(fā)送的產(chǎn)品的數(shù)量有關。NM是的。PＧ依你的估計,由于定單造成的文書工作占用了多少時間?NＭ文書工作產(chǎn)生于兩個階段,第一個階段由接收定單的那三個人做,第二個階段則由發(fā)貨的人來做。ＰＧ我們先來討論這三個接收定單的人。他們的工作有多大一部分是進行文書工作?NM讓我想想?？隙ǔ^一半.PG超過7０%了么？ＮM沒到7０％.ＰＧ您確信是在50％到70％之間？ＮM是的，差不多是這樣。PG您還提到了另外的四個人.他們干什么?ＮM他們負責發(fā)貨。對于他們，項目數(shù)量是一個比定單更主要的因素。PＧ發(fā)貨是不是他們絕大部分的工作？NＭ不是，大約占５0％到6０%吧。用了整個上午才討論完了兩個部門.午飯后，Ｇｕillaume和Ｍaｓseｙ開始討論原材料存貨控制部門。PG原材料存貨部門有多少人？NM4個。PＧ他們做什么？NM其中的兩個大部分的時間花在處理外購零件的運輸上。他們要處理很多事情：他們經(jīng)辦收貨文件,然后把已到達的外購零件送往半成品倉庫。第三個人負責原材料。原材料通過驗收后，他把它們入庫然后進行書面記錄。PG經(jīng)辦運輸所需的時間受到哪些因素的影響?如果運輸量很大的話，所需時間會不會相差很大？NM對于外購零件不存在這個問題，因為它們被直接送入半成品倉庫。除非運輸量特別龐大,一般都可以一次運完,所以運輸量并不是真正的問題。對于原材料就不同了,數(shù)量很大程度上決定了工作量.PG您的意思是，對于大多數(shù)入庫的物品,無論量多量少，所需的處理時間都是相同的。但對于一些較重的原材料,如果量很大的話,就需要運好幾趟才行。ＮM是這樣，但只是對于一些大宗的原材料運輸才是如此。我想說的是，所需的時間實際上取決于到貨的次數(shù)而不是運輸量。PＧ還有別的因素影響工作量么?ＮM還有第四個人，我還一直沒談到他。他把原材料分發(fā)到車間，同樣,數(shù)量仍然不是一個問題。真正的影響因素是分發(fā)的次數(shù)，是發(fā)到２03還是21４。PG你們通常是一次性分發(fā)一個生產(chǎn)循環(huán)所需的全部原材料,還是分幾次分發(fā)？NＭ這因生產(chǎn)循環(huán)的規(guī)模而異.如果生產(chǎn)周期很長的話，我們不會一次性發(fā)送因為這樣的話，車間的原材料就太多了。對于較短的生產(chǎn)循環(huán)，我想占全部生產(chǎn)循環(huán)的80％吧，設備一調試好，我們就一次性發(fā)送全部原材料。在Ｇuilｌａｕmｅ采訪Maｓsｅy的同時,Baｕｅr采訪了調試部的負責人——ＬarｒyLeｂlanc。Leblａnｃ高中畢業(yè)后就直接進了Ｂellｏws國際公司并在里面呆了10年。Bellows國際公司被Schrａdｅr兼并后,他又在這個分部接著干下來。ＰB您的部門有多少人？LL一月份的時候有1４個人,后來JｏePeak走了，所以現(xiàn)在有1３個人。PB您的下屬都是全職的么？或者他們還有別的任務?ＬL這是個好問題.我的兩名員工最近大部分時間呆在汽車、汽缸和機器人部門里。PＢ那里在調試什么?LL并沒有在調試什么。他們只是在那些部門幫幫忙。ＰB他們正在調試新設備么？LＬ并沒有真的在調試新設備,他們只是確保生產(chǎn)進行順利。PB真正在調試的人怎么樣了？ＬL有五個人把他們全部的時間都用在為20３和２１4調試“非NC”（數(shù)字控制)機。另外兩個人,嗯，其中的一個在一季度的時候花了一些時間為203調試其他的機器,但現(xiàn)在他倆大部分的時間都在為203和214調試ＮC機。PB你所說的調試，就是他們整日所做的事么?因為聽起來,您手下的人數(shù)比在平均調試時間內完成一定量的調試任務所需的人要多.LL這是很重要的一點。要強調的是，我們實際執(zhí)行的調試任務比我們應該做的要多。ＰB為什么會這樣?ＬL因為很多時候我們不得不停止長周期的生產(chǎn)來生產(chǎn)10到２0個將在月底發(fā)貨的某種特殊產(chǎn)品。之后,我們不得不為恢復原來的長周期生產(chǎn)而重新調試設備。在接近月底的時候,我們的人要把大量時間花在這些短期生產(chǎn)的調試上。實際上,在當月的最后一周，可能要花20％到3０%的時間。還有一個問題，你很可能只注意到了標準調試時間，但它們并不總是可靠的.有些機器的實際調試時間比標準的要多很多。ＰＢ標準調試時間里有多大一部分您認為至少低估了50%？LL這個問題很難回答……我沒法給你答案。PB是一個很大的比重，還是一個有限的數(shù)字?是不是超過5０%？LL不，應該沒有。PＢ超過１0%了么？LL肯定超過１0％.大概在兩個數(shù)中間吧。這我很難說。ＰB除了調試，這些人還做些別的什么嗎？LＬ我還沒提到從事裝配的剩下的那四個人。他們確實在調試，但并不是調試機器。這里的調試是指確保裝配人員開始工作時一切必需的零件都準備就緒。這用不了多少時間，每次調試15到3０分鐘吧。PB除了這些事，他們其他的時間就什么也不做么？ＬＬ是的。但很多情況下，尤其在我們有一份很緊急的定單需要為某種特殊產(chǎn)品生產(chǎn)少量的零件時，他們就自己生產(chǎn)因為不值得把這個任務轉交給正規(guī)的操作工人.PB您能否大致估計一下,在一個月里調試人員有多大一部分時間用在做直接操作工人的工作？超過20％了么？ＬL不,沒到。PB低于１0％?ＬＬ因人而異。對在２1４工作的那五個人來說，可能略超過10%.這種情況幾乎只在那個部門發(fā)生。采訪完Leblanｃ后，Baｕｅr又采訪了質量控制部的負責人——PaulFiｎks。和他的同事一樣，F(xiàn)iｎks也在SchrａｄerBｅllｏws呆了很多年。ＰB質量控制部有多少人?ＰF有1３名區(qū)域檢驗員從事質檢工作。還有兩名經(jīng)驗豐富的高級技術員擔任隊里的技術專家.另外，還有一名統(tǒng)計人員和我自己。PB這些人在哪里工作?PＦ對于區(qū)域檢驗員,這很簡單。其實也不盡如此。其中的三人完全在203和２14部工作.你知道我們去年才剛建立了汽車部門;有一名質檢人員全職負責汽車部門的質量問題.PＢ您認為他會一直在那里工作還是會…PＦ我們不希望那樣。把那么多的時間花在僅一種產(chǎn)品上,這不正常，但也可能汽車產(chǎn)品有所不同。甚至容許的機器誤差也是有差異的，而且我們現(xiàn)在確實比剛開始時面臨更多的問題。我希望明年我們可以大大減少花在汽車檢驗上的時間?；氐侥阍瓉淼膯栴}，還有兩名質檢員同時負責驗收和裝配檢驗。另有７人負責全廠范圍的工作.哪個部門需要他們，他們就去哪里。PＢ是什么造成了質檢員的工作?PF質檢員要檢驗第一件產(chǎn)品。所以每次我們開動機器后，他們就要去檢驗生產(chǎn)出的第一件產(chǎn)品的質量。有兩個人還檢驗我們收到的零件的質量.每次到貨的時候，我們就派一個人去檢驗質量。PB當你們檢驗到貨時，樣本的規(guī)?；蛘咚璧膭趧恿渴欠駮兓?還是總保持不變?ＰF很好的問題.確實有一點變化，但是在貨物量很大時我們進行更多的隨機檢驗，所以實際上花的時間大致相同。ＰB裝配檢驗和驗收哪一個花的時間更多?PF當然是驗收.在裝配中幾乎不要進行什么質檢。PＢ１0％或更少?ＰF可能多一些。PB有50％么?PＦ不,低于30%，介于10％和3０%之間。讓我想想…上周我們在裝配區(qū)大約工作了2天。PB5個工作日中有2天？ＰＦ不,是10個工作日，因為有兩人參加.上周的情況基本上代表了一般的情況。ＰB現(xiàn)在讓我們談談那兩名技術員。他們把大部分的時間花在什么上面？PF今年他們把大量時間花在汽車產(chǎn)品上。PＢ除了這個，第二大主要活動是什么?ＰF他們花在裝配部門的時間應該比別的部門多很多.PB他們還做什么別的事？您剛才說汽車產(chǎn)品花的時間最多，其次是裝配…ＰＦ是的,它們花的時間大致相同,很難比較.PB裝配部門和汽車產(chǎn)品所花的時間大致相同？PF今年是這樣的。我不希望明年還這樣。ＰB這兩個人花在裝配部門和汽車產(chǎn)品上的時間總共是多少?PF可能有2/3的時間吧。PＢ他們還做什么別的事？ＰF在2０３和２１4部門出問題時他們要干預一下。這就是他們的其他時間…不完全是這樣，因為他們還花時間進行新產(chǎn)品開發(fā)和改進生產(chǎn)過程。這一部分不能忽視。ＰB如果說您說的兩種活動占用了７0％的時間,那么還剩30%可以分配.您說他們還在20１和2０４工作；他們如何分配這30%的時間，是1０：１0:10么?PF不，我想了一下,他們花在2０１和20４的時間幾乎和花在２01裝配上的差不多。PB這么說，我們也許應該更正一下。也許不是7０％；也許我們該設成60％。PF大約是３０:30：30。ＰB行，給汽車產(chǎn)品30%，裝配部門30%，20１和204共30％，那么工序改進和產(chǎn)品開發(fā)是10%.那么，對這兩個生產(chǎn)部門—-2０1和20４，是怎么一個分配比例呢?ＰF我想是對半開。PＢ我們已經(jīng)把這兩個技術員的時間分配給了部門。我們現(xiàn)在要做的是把它們再分配給產(chǎn)品。怎么做才是對的呢？ＰＦ真的很難說，因為他們不…讓我想想。在檢驗區(qū)出問題的時候就會找他們，但并不是每次檢驗的時候他們都在場.他們只在出問題的時候才在.ＰＢ這些問題是可以預測的么，它們是否可以歸因于一條常出問題的生產(chǎn)線?ＰＦ如果是這樣的話,我就會讓他們一直負責這個問題直到它被解決為止。ＰB除此以外，您是否會說…PＦ不，我們知道某些機器就是比其他的機器的問題多.ＰB某些機器給你們造成問題。但是您不能指出究竟是哪種產(chǎn)品造成了這些問題？PF確實不能。那將是一項有趣的研究。PB你們沒有保存任何記錄么？PＦ沒有。PB你們沒有“問題產(chǎn)品"名單?ＰF沒有，不過我們有機器名單.ＰB您提到了技術員10%的時間花在工序改進和產(chǎn)品開發(fā)上.這是否與特定的產(chǎn)品相關?PF每年的情況都有很大不同。我們一直都在努力改進大多數(shù)生產(chǎn)線的流程，所以真的很難把它與特定的產(chǎn)品聯(lián)系起來。PB如果我沒理解錯的話，除了我們剛才討論過的人，部門里還有一名統(tǒng)計員和您自己。你們兩人做些什么?ＰＦ我管理這個部門。我把更多的時間花在行政工作、人事問題等方面。統(tǒng)計員記錄我們收集的數(shù)據(jù)，比如機器的故障、汽車產(chǎn)品的質量問題等等。很難把他的時間按生產(chǎn)線或者部門分解開來.這一天結束的時候，Ｂａueｒ和Guillaｕｍe碰頭交換他倆的發(fā)現(xiàn)。他們首先回顧了一下前些日子的采訪記錄,然后討論了他們的評述（見表2）。如果他們認為他們已了解了那些部門的詳細情況，他們就轉向當天的采訪結果。表2SｃhｒａdeｒBelｌｏwｓ(B)對WａｋeFｏrest的半成品、采購和生產(chǎn)工程部門的采訪分析半成品部門半成品存貨部門有6人。一人是組長，負責管理其他5人和解決瓶頸問題。其他的5人中有一人負責收取來自生產(chǎn)廠的半成品存貨,另外的4人一部分時間用在管理半成品存貨上,另一部分則用于裝配(時間分配比例分別為40％和６０％)。采購部門ＪoｅGahagan負責采購，并配有一名秘書。與生產(chǎn)控制部門共同決定原材料和零件的采購事宜。這占用了該部門大約80％的時間.存貨水平用OＰT系統(tǒng)來控制。辦公用品，則是在人們通知Gａｈagaｎ或他的秘書存貨不足時再訂購。生產(chǎn)工程部門生產(chǎn)工程部門有2９人，他們監(jiān)督零件制造過程的發(fā)展和決策，包括設計必需的工具并交付制造，建立操作的時間標準.該部門還負責評估設備以保證其被充分利用，提高它的效率和利用率(即降低成本),購置新設備，處置不需用設備。生產(chǎn)服務經(jīng)理HankEiｄe的職責很多。他不僅要管理他的部門人員還要經(jīng)常直接參與各種活動。他負責編制部門預算,處理工人的抱怨,雇傭和解雇（與人事部門共同決定),考核他的部門人員的業(yè)績。６名工程師解決生產(chǎn)問題并不斷的尋求生產(chǎn)過程的改進。例如，某一零件在從機器落進籃子里時受損了。解決的辦法是把網(wǎng)球放進籃子里。這有效的避免了零件受損.這些工程師還為新機器引進和改進工廠布局提供建議。他們協(xié)調質量控制和設計.他們簽署新設備使用許可以確保產(chǎn)品的順利生產(chǎn)。最后一點，他們評估新產(chǎn)品或革新后的產(chǎn)品的成本.有兩名數(shù)字控制程序師來負責那1０臺數(shù)字控制設備（車床和螺旋機).程序規(guī)定了碾磨、鉆孔和刻螺紋的先后次序以及該用什么工具、以怎樣的速度運行等.３名工具工程師設計產(chǎn)品生產(chǎn)中所要用到的全部工具,從切具到夾具。大約一半的工具在工具室里制造,另一半轉包出去。工具室有１3人制造工具。生產(chǎn)開發(fā)部是一個咨詢部門,與其他部門一起開發(fā)新技術和新流程。一個生動的例子是,在這個部門的幫助下，某臺機器的調試時間從3小時降到了5６分鐘又進而降為1９分鐘。這個部門有4人。SchｒａderＢelloｗs（D－1)在1９８3年初，Ｓcｏvill有限公司規(guī)劃和發(fā)展副總裁ＷｉｌliamＢoｏne對SｃhradeｒBellows—-Ｓｃovｉll的一個附屬公司進行了一項產(chǎn)品成本研究。Scｏvｉll代表隊，包括戰(zhàn)略規(guī)劃部的主管ＰaulBａuer和戰(zhàn)略規(guī)劃部的經(jīng)理ＰｉeｒreGｕiｌｌａｕｍe，參觀了WakeFoｒeｓｔ并采訪了輔助部門的負責人.采訪結束后Scoｖill代表隊確定了一個合理的成本分配基礎.Bａuer和Ｇuiｌｌaume回顧了他們這項研究的進展.Ｇuilｌauｍe描述了產(chǎn)品成本計算程序:我們的第一步是獲取銷售數(shù)據(jù)。我們取得了每種產(chǎn)成品的銷售量,確定產(chǎn)成品的各構成部分，再估計在198２年時所需的各構成部分的數(shù)量。第二步,按照選定的分配基礎向各構成部分分配成本。這是最有挑戰(zhàn)性的。為了把輔助部門的成本分配給各構成部分，需要進行大量的判斷。我們還花費了大量時間來確定廠部費用和銷售、一般、行政成本的分配是合理的。我們認為,這些成本里只有極小的一部分是真正固定的。把成本分配給各構成部分以后，我們又把產(chǎn)品的各構成部分的成本加總，從而得到產(chǎn)品成本。估計產(chǎn)品成本需要大量的運算。PａulBauer和PierｒｅGｕiｌｌaumｅ必須編制一個專門的計算機程序。在編程的時候，他們意識到處理時間將會超過ＷaｋeFｏｒeｓｔ的計算機在白天的可工作時間。幸運的是,WakeFoｒeｓt的IBＭ4341在夜間沒有被使用,所以這段空隙就被用于這個項目.PｉerreＧuｉｌｌaume描述了它的使用。我們整晚的用這臺IBＭ。我們知道我們會用掉大量的機時，但實際的使用量還是遠遠超出了我們的預期。這是一個漫長的、耗時的過程。你得到運行結果，對它進行分析,然后修改程序，再運行，再重新開始。每次運行都大約需要10個小時.6個小時用于把成本分配給各構成部分,4個小時用于把成本歸集給產(chǎn)品。幸運的是,我們不用進行收集程序,這需要花費３個小時，進行一次或兩次。大量的東西可能出錯。比如，如果在１982年銷售了一件不是在當年生產(chǎn)的產(chǎn)品，那么在19８2年就沒有那件產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)據(jù)，所以，它就沒有被分配任何調試成本.打斷大批量生產(chǎn)的小批量生產(chǎn)使得實際調試成本遠高出我們的預料.Baｕer和Ｇuillａuｍe花了幾個月調試這個程序、解決類似上面提到的那一類問題。最后終于得到了滿意的運行結果。這個程序生成了一張含有約200０(注１）種產(chǎn)品的成本數(shù)據(jù)的列單。起初,Ｂａuer和Guiｌｌauｍｅ試圖分析1982年全部生產(chǎn)的數(shù)據(jù)。很快他們發(fā)現(xiàn)需要一種結構性的分析方法。Ｇuｉｌｌauｍe是這樣描述的：我們需要從一個對于公司來說有意義的角度分析這些數(shù)據(jù)。我們決定把一段時間內的分析集中于一個產(chǎn)品組上.我們選擇了閥門作為第一個分析對象，因為閥門是ScｈｒａｄｅrBeｌｌows的代表性產(chǎn)品。為進一步縮小分析范圍,我們選擇了流動控制閥因為它們是一個較小的但具有代表性的產(chǎn)品組。流動控制閥只有幾種主要類型；１９8２年生產(chǎn)了7７種不同的型號（見表1)。流動控制閥的利潤數(shù)據(jù)被存到一張軟盤上以便用ＩBMPC分析。注腳:本案例由研究助理JaｎeＭonｔgomery（由ＲｏｂｉｎCoｏper教授指導)提供.版權屬于哈佛商學院。哈佛商學院案例１8６－０5３。注1：有700種WakeForest生產(chǎn)的產(chǎn)品沒有包含在這個分析里.表1ＳchｒaderＢｅｌlows（D—1）流動控制閥組流動控制閥組1９82年的銷售額為$４百萬。它有三條主要的產(chǎn)品生產(chǎn)線：千分尺流動控制閥，流動控制閥，還有針閥。1、 千分尺流動控制閥:用于控制汽胎中空氣的流速。千分尺線使全部空氣朝一個方向或其相反的方向流動。它們通常被用于流向需要被規(guī)則的改變的情況。千分尺控制柄提供準確的氣流。２、?流動控制閥：與千分尺流動控制閥的功能相同但更精確。它通過調節(jié)螺絲來保證精確的流向.它們提供了同類產(chǎn)品中最有效的調節(jié)和最高的流速。它們通常用在需要準確的但基本不變的流速的情況下。3、?針閥：與千分尺流動控制閥類似但可以提供雙向的無限的流速調節(jié).流動控制閥有8種不同的尺寸,直徑從1/8"到1.5”。每種尺寸的流動控制閥又有4種不同的種類.·標準閥：這種閥有聚亞安酯做成的密封墊，也是最便宜的一種密封墊。用途廣泛?！ぃ郑蒚OＮ：這種閥有ＶITON0環(huán)和提升閥密封墊.在高溫環(huán)境下VITON比聚亞安酯的壽命要長，并且比起聚亞安酯，能抵擋更多的化學物質.·腈密封墊:這種閥的密封墊更適于低壓狀況或明確需要正面密封的情況.8種不同的尺寸，4種不同的種類，以及3條產(chǎn)品生產(chǎn)線生產(chǎn)大約９6種不同的產(chǎn)品,其中77種出現(xiàn)在19８2年SｃｈradｅrBelｌows的產(chǎn)品單上.ＳｃhradｅｒBelｌowｓ（Ｅ）介紹ＳchraderＢellows戰(zhàn)略成本分析證明了WａkeForｅst的產(chǎn)品中的很大一部分的營業(yè)利潤和剩余收益為負（見SchradｅrBelloｗs(Ｄ－１)）。Ｓcｏvｉlｌ代表隊現(xiàn)在面臨這樣一個問題，就是提交一個使公司能利用這次研究成果的行動計劃。解決問題Baｕeｒ描述了他們采納的方法。我們的第一步是同產(chǎn)品經(jīng)理接觸以了解他們對成本分析的反應。我們制定了一套行動代號，代表一系列不相容的可能對不盈利的產(chǎn)品采取的行動。這就保證了產(chǎn)品經(jīng)理會針對每一種剩余收益為負的產(chǎn)品選擇一種行動?？赡艿男袆尤缦拢篴、?淘汰該產(chǎn)品ｂ、?提高單價使剩余收益升至0。ｃ、?對每一份定單增加一項調試收費。無論定單額是１0、５０或1００個單位，調試收費都相等。ｄ、?不改變e、?不采取行動因為數(shù)據(jù)的有效性尚待懷疑。該產(chǎn)品的盈利性應該被進一步分析。f、?試著降低該產(chǎn)品的成本。g、?從外部購入該產(chǎn)品.我們向產(chǎn)品經(jīng)理提交了一份備忘錄（表１),要求他們?yōu)樗麄冐撠煹乃挟a(chǎn)品提出一個行動建議。產(chǎn)品經(jīng)理建議應該對1３５５種產(chǎn)品（表2)采取行動。他們建議淘汰79４種產(chǎn)品，重新制定471種產(chǎn)品的價格以使剩余收益升至０,對５１種產(chǎn)品增加體調試收費，重新設計３種產(chǎn)品,從外部購入３6種產(chǎn)品.拿著這次對產(chǎn)品經(jīng)理調查的結果,Baｕｅｒ和Guｉｌｌaume開始同ＷakeＦorest的管理方進行一系列的會議。主要的與會者是ThomasWhｉｔe-—ＳchrａｄｅｒBeｌｌｏwｓ的集團副總裁，ＪacｋCouchois--ＷａkeFoｒｅst的經(jīng)理，ＪｏeRｅaｒdon——WaｋｅFoｒｅｓt的產(chǎn)品經(jīng)理.這些會議討論的焦點是哪些產(chǎn)品應該被淘汰。在產(chǎn)品經(jīng)理減少了將被淘汰的候選產(chǎn)品的數(shù)量后，大家都同意淘汰幾乎８00種產(chǎn)品將是一個重大的舉措。許多人認為SchraｄerBｅlloｗｓ不能如此大量的削減它的產(chǎn)品種數(shù)因為公司的主要競爭優(yōu)勢就是它寬廣的產(chǎn)品生產(chǎn)線。管理方也不愿大量的淘汰產(chǎn)品因為他們還不十分確信目前的數(shù)據(jù)足夠準確從而讓人相信應該進行如此大刀闊斧的削減。帶著這些顧慮,管理方試圖確定在保證喪失銷售額的風險最小化的前提下生產(chǎn)線的合理數(shù)目。在大量辯論以后，管理方確定了可以放心的淘汰的產(chǎn)品所應具有的五個特征；這些產(chǎn)品被淘汰后應該不會有什么負面影響。1、?銷售額小.如果產(chǎn)品的銷售額大于＄10０００0，它就不該被淘汰.2、?能夠容易的被ＳcｈｒaderBelｌoｗs的其他產(chǎn)品替代。如果該產(chǎn)品與另一種將被繼續(xù)生產(chǎn)的產(chǎn)品在功能上沒有差異,就可以向顧客銷售替代品。3、?在此次研究以前就知道是“瘦狗”產(chǎn)品。有些產(chǎn)品的生產(chǎn)成本遠高于標準成本。常識已表明這些產(chǎn)品是虧損的,這種直觀感覺得到了此次成本研究的支持。4、?主要產(chǎn)品的變種。ＳchｒaｄerBelloｗs在標準產(chǎn)品以外還生產(chǎn)大量具有其他特點的產(chǎn)品。這是為了照顧某些顧客的偏好.然而在大多數(shù)情況下相對簡單的替代品就可以滿足顧客的需要。5、?不涉及重要顧客。如果淘汰該產(chǎn)品可能導致其他產(chǎn)品對同一顧客銷售額的大量減少，那么就不能淘汰該產(chǎn)品。建立了這些標準后，接下來就是與產(chǎn)品經(jīng)理進一步會晤以討論哪些產(chǎn)品該被淘汰。最終有2５0種這樣的產(chǎn)品被確認.確認潛在的節(jié)約確認了2５０種可以被安全的淘汰的產(chǎn)品后,Bauｅr和Ｇｕｉllａume評估了淘汰這些產(chǎn)品對留存收益的影響（表3和4）。這２５0種產(chǎn)品在1９84年的預計銷售額中占＄1１7800０。Bauｅr描述了他們的方法。起初我們估計了如果198４年所有這些被淘汰產(chǎn)品的預計收入被喪失、所有的相關成本被節(jié)約的話,留存收益的增加是＄８4５0０0。但實際上，據(jù)我們對變化后的生產(chǎn)線的了解,我們預計其中很大的一部分收入會轉移到保留下來的生產(chǎn)線上來,從而利潤比我先頭預期的要增加得更多。我們相信我們的分析良好的估計了留存收益所受影響的下限,當然我們知道它并不準確.管理方在審核了留存收益增加值的評估后,表達了兩點關注.第一，由于淘汰產(chǎn)品清單提出的前提假設是淘汰這些產(chǎn)品會喪失有限的銷售額,管理方希望看到在SｃｈｒａｄｅrBｅｌlｏｗs的其他產(chǎn)品的銷售能替代這些產(chǎn)品的假設下的對留存收益增加值的評估。第二,他們希望知道用現(xiàn)有的成本會計制度的收益指標所反映出來的影響將會是多少.他們要求廠里的總會計師--PＲESTONＳＭＩTH，提交一份關于淘汰了這250種產(chǎn)品后1984年預計凈利潤的增加的備忘錄。這位總會計師預計1983年的節(jié)約額為＄５１6000，1984年的節(jié)約額為$7610００（表5)。Sｃoｖill代表隊審查了總會計師的評估結果后表示滿意,因為他們與總會計師估計的節(jié)約額都大約為75萬美元。二者都認為,雖然估計并不準確,但很顯然淘汰這些“安全產(chǎn)品"能使該廠受益匪淺。聽取了該廠管理方的反應并審查了總會計師的的報告后，Ｂaｕeｒ和Guｉlｌaume試圖得到輔助部門經(jīng)理的配合以切實實現(xiàn)預計的成本節(jié)約。他們向各輔助部門的經(jīng)理提交了一份安全產(chǎn)品名單,并要求經(jīng)理們分析如果淘汰了這2５0種產(chǎn)品在他們的部門可能實現(xiàn)的潛在節(jié)約.這些經(jīng)理還被要求在這些產(chǎn)品真正被淘汰以后努力實現(xiàn)這些節(jié)約。實現(xiàn)節(jié)約最后還要制訂一個執(zhí)行戰(zhàn)略.正如Bauｅr所說的:“你不能僅僅淘汰企業(yè)的產(chǎn)品,你只能淘汰一些，但大多數(shù)產(chǎn)品需要分階段淘汰。"所以，有兩種行動路線：在不遠的將來淘汰一種產(chǎn)品或者是立即淘汰。對每條路線都制訂了詳細的戰(zhàn)略。如果打算在不遠的將來淘汰一種產(chǎn)品，需要三個準備步驟。第一，需要一個縮小生產(chǎn)、降低存貨水平的計劃。第二,宣布停產(chǎn)的日期應當與生產(chǎn)的平衡相一致。第三，要宣布一個接受定單的截止日期.到要實際淘汰該產(chǎn)品的時候還需要進行另外的7個步驟.這７個步驟對于那些將被立即淘汰的產(chǎn)品也是必需的.第一，修改產(chǎn)品目錄。第二,該產(chǎn)品應該從價目單上刪除(價目單上列示了特定生產(chǎn)線的全部產(chǎn)品——用產(chǎn)品編號表示——的價格)。這一步很重要因為顧客通常根據(jù)價目單定貨（目錄上并沒有列示價格）。因此，如果該產(chǎn)品仍然保留在價目單上，顧客可能會繼續(xù)訂購該產(chǎn)品。Baｕｅr指出，必須將產(chǎn)品從價目單上刪除的關鍵原因是組織通常不愿意拒絕定單。第三步是通知銷售隊伍。應該告知每一名銷售代表和銷售員已被淘汰的產(chǎn)品，這樣他們就不會再接受這些產(chǎn)品的定單.他們還應該鼓勵顧客購買SｃｈraderBellｏwｓ的其他產(chǎn)品來替代這些產(chǎn)品。第四步是修改計算機數(shù)據(jù)庫。需要兩個層次的修改.第一,要把價格信息刪除。但光這么做還不足以防止銷售這些產(chǎn)品。生產(chǎn)可能還在繼續(xù),定單可能還被接收,因為價格信息可以手工輸入。通過刪除數(shù)據(jù)庫中的材料單和流程安排信息可以有力的防止再生產(chǎn),因為沒有這些信息生產(chǎn)會變得很困難。第五步就是確定為了維