論房地產(chǎn)稅的稻菜收購(gòu)案

論房地產(chǎn)稅的稻菜收購(gòu)案

一、中國(guó)的基本稅份(一)稅收增長(zhǎng)迅速,地方規(guī)模偏小隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，特別是房地產(chǎn)市場(chǎng)的日益活躍，中國(guó)的會(huì)計(jì)規(guī)模呈逐年上升趨勢(shì)。2009年全國(guó)契稅收入1735.05億元,2010年突破2000億元,達(dá)到2464.85億元,較2009年凈增729.8億元,增長(zhǎng)42%,分別高出全國(guó)稅收增長(zhǎng)率和地方稅收增長(zhǎng)率19個(gè)百分點(diǎn)和17個(gè)百分點(diǎn),占全國(guó)稅收總收入的比重為3.4%。契稅作為地方稅種,從收入上看,近年來(lái)在地方各稅收入中排在營(yíng)業(yè)稅和個(gè)人所得稅之后,成為地方固定稅收收入的第三大支柱。從契稅占地方稅收的比重和占地方財(cái)政收入的比重來(lái)看,總體也是上升趨勢(shì),顯示出發(fā)展的巨大潛力。(二)實(shí)行差別化的增值稅征管制度,更好地發(fā)揮好市場(chǎng)的調(diào)控作用我國(guó)現(xiàn)行稅制中與房地產(chǎn)相關(guān)的稅種有十多個(gè),覆蓋房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、保有等各個(gè)環(huán)節(jié)。2005年國(guó)家稅務(wù)總局開(kāi)始推行房地產(chǎn)稅收一體化政策,對(duì)房地產(chǎn)稅收實(shí)行鏈條式管理。契稅正處在整個(gè)鏈條的入口和出口位置,是房地產(chǎn)稅收稅源控管的關(guān)鍵環(huán)節(jié),對(duì)房地產(chǎn)其他稅種的征管具有把手作用。讓“居者有其屋”是社會(huì)穩(wěn)定、進(jìn)步、發(fā)達(dá)的重要基礎(chǔ)。目前房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控的目標(biāo)就在于讓普通住房回歸其民生性,合理抑制其投資性。契稅在對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的調(diào)控上具有先天的優(yōu)勢(shì):契稅是在土地和房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)中對(duì)承受方征收的財(cái)產(chǎn)稅,也是唯一從需求方進(jìn)行調(diào)節(jié)的稅種。契稅操作簡(jiǎn)單方便,實(shí)行差別化稅率和“先稅后證”的征管辦法,使其可以有效引導(dǎo)住房合理消費(fèi),同時(shí)積累更多的保障性住房建設(shè)資金。從實(shí)施的效果來(lái)看,差別化的契稅政策成效比較顯著,尤其是降低了低收入群體購(gòu)買(mǎi)自住性住房的成本。但另一方面,受法定稅率最高上限的制約,契稅對(duì)調(diào)節(jié)收入分配、抑制房地產(chǎn)投機(jī)行為的作用力度還有待加強(qiáng)。二、個(gè)稅目的內(nèi)容契稅的稅目,按照土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移行為分為土地契稅和房產(chǎn)契稅兩大類(lèi)五個(gè)稅目,分別是:國(guó)有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓(包括出售、贈(zèng)與、交換)、房屋買(mǎi)賣(mài)、房屋贈(zèng)與、房屋交換。契稅的稅基大體相當(dāng)于土地和房產(chǎn)的交易總金額,契稅收入的數(shù)額直接受到土地交易額和商品房交易額的影響。(一)土地供給側(cè)銷(xiāo)售量結(jié)構(gòu)按照《中華人民共和國(guó)物權(quán)法》,土地物權(quán)有多種表現(xiàn)形式。契稅應(yīng)稅的土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移僅指國(guó)有土地使用權(quán)出讓和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓。在土地一級(jí)市場(chǎng),按照《中華人民共和國(guó)土地管理法實(shí)施細(xì)則》,國(guó)有土地使用權(quán)可以劃撥使用,也可以出讓、租賃、作價(jià)出資。目前,只有國(guó)有土地使用權(quán)出讓屬于契稅的征稅范圍。在土地二級(jí)市場(chǎng),按照《中華人民共和國(guó)土地管理法》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《土地管理法》),國(guó)有土地使用權(quán)可以轉(zhuǎn)讓,農(nóng)村集體土地使用權(quán)可以有條件的轉(zhuǎn)讓。這兩種轉(zhuǎn)移方式均屬于契稅的征稅范圍。我國(guó)國(guó)有土地有償使用始于1982年。在有償用地實(shí)行招標(biāo)、掛牌、拍賣(mài)等競(jìng)價(jià)方式后,土地成交價(jià)格快速增長(zhǎng)。從總量來(lái)看,2010年土地出讓總面積29.15萬(wàn)公頃,同比增長(zhǎng)39.6%,出讓面積占土地供應(yīng)總面積的68.1%,同比提高2.6個(gè)百分點(diǎn)。其中,招拍掛出讓面積25.73萬(wàn)公頃,同比增長(zhǎng)44.5%,占土地出讓總面積的88.3%,同比提高3.0個(gè)百分點(diǎn)。土地出讓總價(jià)款27114.39億元,同比增長(zhǎng)70.4%,其中,招拍掛出讓總價(jià)款26026.01億元,同比增長(zhǎng)72.4%(見(jiàn)圖1)。從土地用途來(lái)看,2010年住宅用地增長(zhǎng)較大。住宅用地供應(yīng)11.44萬(wàn)公頃,同比增長(zhǎng)49.6%,占房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)用地供應(yīng)總量的74.7%,同比提高0.4個(gè)百分點(diǎn)。其中,保障性住房用地供應(yīng)1.66萬(wàn)公頃,同比增長(zhǎng)51.3%,占住宅用地的14.5%,同比提高0.2個(gè)百分點(diǎn)。從平均價(jià)格來(lái)看,2010年普通商品住宅用地出讓均價(jià)為1786元/平方米,同比上漲17.9%。其中一、二、三季度出讓均價(jià)都是下降趨勢(shì),環(huán)比增長(zhǎng)率分別為-3.3%、-10%和-6.0%;第四季度因?yàn)楣┑貢r(shí)序和供地結(jié)構(gòu)的變化,商品住宅用地供應(yīng)較多,帶動(dòng)價(jià)格回升,比三季度增長(zhǎng)17.6%(見(jiàn)圖2)。在土地一級(jí)市場(chǎng)上,契稅的計(jì)稅依據(jù)是國(guó)有土地使用權(quán)出讓的成交價(jià)格。土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于土地的二級(jí)市場(chǎng)。在土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí),其地上建筑物、其他附著物所有權(quán)隨之轉(zhuǎn)讓。在實(shí)際工作中,土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓有兩種情況:一種是地面上有建筑物的轉(zhuǎn)讓;一種是地面上無(wú)建筑物的轉(zhuǎn)讓。無(wú)論地面上有無(wú)建筑物的轉(zhuǎn)讓,通常把土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓與房屋所有權(quán)轉(zhuǎn)移合為一個(gè)整體,統(tǒng)稱(chēng)為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓,一般可以以房產(chǎn)交易額為稅基征收契稅。在實(shí)際征收管理中,契稅只有一張稅票,并沒(méi)有區(qū)別來(lái)自土地和房產(chǎn)交易的契稅。作為學(xué)術(shù)探討,如果把土地和房產(chǎn)分開(kāi)來(lái)看,考察二級(jí)市場(chǎng)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)繳稅款,也許在理論上的方法之一是可以借助營(yíng)業(yè)稅來(lái)估算。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定,企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán),應(yīng)按規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。企業(yè)轉(zhuǎn)讓其受讓的土地使用權(quán),以全部收入減去土地使用權(quán)的受讓原價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額,稅率為5%。所以我們可以按以下公式計(jì)算契稅:B是土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓繳納的營(yíng)業(yè)稅,R是土地轉(zhuǎn)讓正常收益率,t是契稅稅率,D為應(yīng)繳契稅,5%為營(yíng)業(yè)稅稅率。無(wú)論理論還是現(xiàn)實(shí)工作,影響土地交易額的因素是相同的,面積與價(jià)格是直接的決定因素,受到市場(chǎng)供求關(guān)系的影響。更重要的是,土地是特殊的戰(zhàn)略資源,其使用權(quán)交易與國(guó)土部門(mén)的用地規(guī)劃密切相關(guān),受到國(guó)家宏觀政治經(jīng)濟(jì)政策的制約,是國(guó)家意志的重要體現(xiàn)。(二)商品房銷(xiāo)售情況當(dāng)前房屋權(quán)屬的主要形式有房屋使用權(quán)、房屋所有權(quán)和擔(dān)保物權(quán)等。契稅應(yīng)稅的房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移指的是以買(mǎi)賣(mài)、受贈(zèng)和交換三種方式取得房屋所有權(quán)的行為。如前所述,房屋所有權(quán)一般由建筑物的所有權(quán)和附著土地的出讓使用權(quán)組成,即所謂的“大產(chǎn)權(quán)”。當(dāng)“小產(chǎn)權(quán)”房轉(zhuǎn)移時(shí),需補(bǔ)交土地出讓金,變?yōu)椤按螽a(chǎn)權(quán)”房,同樣屬于契稅的征稅范圍。根據(jù)財(cái)政部對(duì)稅收結(jié)構(gòu)的分析,房產(chǎn)的交易額主要受到新建住房和二手房的交易量和價(jià)格的影響。2010年契稅快速增長(zhǎng)的主要原因是房地產(chǎn)交易額總體保持較快增長(zhǎng),當(dāng)年全國(guó)商品房銷(xiāo)售額同比增長(zhǎng)18.3%。(2)2010年,全國(guó)商品房銷(xiāo)售面積10.43億平方米,比上年增長(zhǎng)10.1%。商品房銷(xiāo)售額5.25萬(wàn)億元,比上年增長(zhǎng)18.3%。分地區(qū)來(lái)看,中、西部地區(qū)在商品房銷(xiāo)售面積和銷(xiāo)售額上與東部地區(qū)的差距仍然十分明顯。2010年,東部地區(qū)的銷(xiāo)售面積是中部地區(qū)的1.94倍,是西部地區(qū)的1.86倍;銷(xiāo)售額分別是中、西部地區(qū)的3.63倍和3.28倍。2010年?yáng)|、中、西部地區(qū)商品房銷(xiāo)售面積和銷(xiāo)售額均為正向增長(zhǎng),銷(xiāo)售面積的增長(zhǎng)率分別為4.1%、19.9%和13.5%,銷(xiāo)售額增長(zhǎng)率分別為10.1%,39.7%和32.2%。東部地區(qū)銷(xiāo)售面積增長(zhǎng)為負(fù)的有5個(gè)省、市、自治區(qū),銷(xiāo)售面積和銷(xiāo)售額均為負(fù)增長(zhǎng)的有兩個(gè),即北京和上海。中部和西部地區(qū)只有西藏為負(fù)增長(zhǎng),且銷(xiāo)售面積和銷(xiāo)售額增長(zhǎng)率均為負(fù)值。很明顯,市場(chǎng)化后,影響房產(chǎn)交易額的直接因素是房產(chǎn)交易量和價(jià)格,二者與交易額均是正相關(guān)變動(dòng),受到市場(chǎng)供求關(guān)系的影響。同時(shí),房地產(chǎn)也是一種特殊的商品,價(jià)值高且具有一定的需求剛性,幾乎與每個(gè)居民的生活休戚相關(guān)。在我國(guó)現(xiàn)階段,房地產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)育并不完全,價(jià)格過(guò)快上漲、新房林立卻空置率高等現(xiàn)象十分突出,引起了國(guó)家的高度重視。為了抑制房?jī)r(jià)過(guò)快增長(zhǎng),我國(guó)政府加大了對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的調(diào)控力度,在出臺(tái)的一系列政策措施中就包括了對(duì)房地產(chǎn)交易行為征收差別化契稅。主要政策有:各地對(duì)購(gòu)買(mǎi)非普通住宅按法定3%~5%的稅率征收契稅;對(duì)于購(gòu)買(mǎi)普通住宅減半征收契稅,對(duì)個(gè)人首次購(gòu)買(mǎi)90平方米以下的普通住房減按1%稅率征收;對(duì)保障性住房實(shí)行減免稅優(yōu)惠政策。(三)土地價(jià)格與房地產(chǎn)價(jià)格的關(guān)系1.土地價(jià)格上漲在我國(guó),土地一級(jí)市場(chǎng)是由政府壟斷經(jīng)營(yíng)的,其壟斷性表現(xiàn)為政府是土地使用權(quán)的唯一提供者。同時(shí)土地本身的經(jīng)濟(jì)供給因受到自然供給的限制而缺乏彈性,因此土地價(jià)格近似于一種需求價(jià)格。進(jìn)一步分析,土地價(jià)格是由引致需求帶來(lái)的,即房?jī)r(jià)的升高引起了對(duì)土地的需求,又因?yàn)橥恋氐墓┙o缺乏彈性,導(dǎo)致了土地價(jià)格上漲。同樣的原因,各地區(qū)土地價(jià)格的差異性一定程度上是由于不同地區(qū)對(duì)房地產(chǎn)的需求不同造成的。另一方面,與商品房相比,土地供給受?chē)?guó)家宏觀政策的制約更加明顯。房?jī)r(jià)的形成,受市場(chǎng)機(jī)制的影響較為顯著。與土地供給不同,房地產(chǎn)(主要是新建商品房)必須通過(guò)交易價(jià)格的實(shí)現(xiàn)收回建設(shè)成本和獲得合理利潤(rùn),房地產(chǎn)的交易價(jià)格必須是需求方和供給方均能接受的價(jià)格,是由供求雙方共同決定的?？疾旆?jī)r(jià)的形成機(jī)制,地價(jià)是基礎(chǔ)成本,再經(jīng)過(guò)整個(gè)建設(shè)過(guò)程形成包括合理利潤(rùn)在內(nèi)的成本價(jià)格,成本價(jià)格經(jīng)歷市場(chǎng)供求關(guān)系的博弈,才形成最終的房地產(chǎn)交易價(jià)格。盡管房地產(chǎn)的建設(shè)周期較長(zhǎng),但是地價(jià)是房?jī)r(jià)的成本之一是毋庸置疑的,因此地價(jià)的上升是房?jī)r(jià)提高的一個(gè)重要因素。由此可見(jiàn),地價(jià)和房?jī)r(jià)互相有重要的影響,但作為反映土地市場(chǎng)和房地產(chǎn)市場(chǎng)供求關(guān)系的信號(hào),二者的漲落主要是由土地和房產(chǎn)市場(chǎng)的供給和需求決定的,不能簡(jiǎn)單的說(shuō)由房?jī)r(jià)來(lái)決定地價(jià),或者由地價(jià)決定房?jī)r(jià)。2.建筑節(jié)能分析從10年來(lái)全國(guó)平均價(jià)格的趨勢(shì)看,地價(jià)和房?jī)r(jià)變化表現(xiàn)出與宏觀經(jīng)濟(jì)變化基本一致的波動(dòng)性?？疾?001年以來(lái)的地價(jià)走勢(shì)可以看出,我國(guó)的商住綜合地價(jià)逐年提高,近年來(lái)波動(dòng)幅度較大。2001~2006年的年平均地價(jià)增長(zhǎng)比較穩(wěn)定;2007年地價(jià)高速增長(zhǎng),年增長(zhǎng)率達(dá)14.92%,比2006年提高了近8個(gè)百分點(diǎn);2008年增長(zhǎng)率幾乎為零,主要是受到全球金融危機(jī)影響;2009年和2010年增長(zhǎng)率持續(xù)快速回升,分別為7.31%和10.76%。可見(jiàn),地價(jià)變化表現(xiàn)出與宏觀經(jīng)濟(jì)變化相一致的波動(dòng)性。分析全國(guó)商品房的平均價(jià)格,2008年金融危機(jī)之前,一直都是上升的趨勢(shì),特別是2004年房?jī)r(jià)增長(zhǎng)率達(dá)到17.76%,比2003年高近13個(gè)百分點(diǎn)。2008年房?jī)r(jià)與2007年基本持平,2009年增長(zhǎng)率突破20%,為10年來(lái)的歷史最高點(diǎn)。2010年再次回落,增長(zhǎng)率僅為7.11%?？梢钥闯?全國(guó)商品房平均價(jià)格的變動(dòng)趨勢(shì)與地價(jià)變化趨勢(shì)基本一致,即與宏觀經(jīng)濟(jì)變化趨勢(shì)基本相同,但波動(dòng)幅度更為明顯(見(jiàn)表1)。三、建立和完善農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)轉(zhuǎn)移的稅收制度1997年《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行條例》)頒布以來(lái),契稅在調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)、增加地方財(cái)政收入方面發(fā)揮了重要的作用。但是,隨著我國(guó)《土地管理法》及相關(guān)制度的不斷完善和房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展,僅從我們對(duì)稅源的分析中,現(xiàn)行的契稅制度至少存在以下問(wèn)題。1.在土地一級(jí)市場(chǎng),目前只有國(guó)有土地使用權(quán)出讓屬于契稅的征稅范圍。從土地使用制度發(fā)展上來(lái)看,應(yīng)逐步將國(guó)有土地使用權(quán)的租賃和作價(jià)出資兩種方式規(guī)定為契稅的征稅范圍。2.農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓?xiě)?yīng)納入契稅征稅范圍。依據(jù)《土地管理法》,農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)不得出讓。《暫行條例》規(guī)定,只有國(guó)有土地使用權(quán)的出讓屬于契稅的征稅范圍,集體土地不經(jīng)征用成為國(guó)有土地,不得出讓。但是隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展,逐漸出現(xiàn)了以出讓、轉(zhuǎn)讓、出租等形式自發(fā)轉(zhuǎn)移農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)的現(xiàn)象,尤其是在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)更加普遍。2009年出臺(tái)的《國(guó)土資源部關(guān)于促進(jìn)農(nóng)業(yè)穩(wěn)定發(fā)展農(nóng)民持續(xù)增收推動(dòng)城鄉(xiāng)統(tǒng)籌發(fā)展的若干意見(jiàn)》強(qiáng)調(diào),規(guī)范集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn),逐步建立城鄉(xiāng)統(tǒng)一的建設(shè)用地市場(chǎng)。除特殊規(guī)定外,凡符合土地利用總體規(guī)劃、依法取得并已經(jīng)確定為經(jīng)營(yíng)性的集體建設(shè)用地,可采用出讓、轉(zhuǎn)讓等多種方式有償使用和流轉(zhuǎn);加快城鄉(xiāng)統(tǒng)一的土地市場(chǎng)建設(shè),促進(jìn)集體建設(shè)用地進(jìn)場(chǎng)交易,規(guī)范流轉(zhuǎn);各地在集體建設(shè)用地出讓轉(zhuǎn)讓等流轉(zhuǎn)活動(dòng)中,要按照“初次分配基于產(chǎn)權(quán),二次分配政府參與”的原則,出臺(tái)和試行集體建設(shè)用地有償使用收益的分配辦法,增加農(nóng)民財(cái)產(chǎn)性收入。當(dāng)國(guó)家正式出臺(tái)農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓辦法時(shí),為了保證國(guó)有土地和集體土地使用權(quán)受讓人契稅稅負(fù)的公平性及契稅經(jīng)濟(jì)稅源的完整性,適應(yīng)修改后的《土地管理法》,現(xiàn)行契稅制度必然要進(jìn)行相應(yīng)的改革,把農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)轉(zhuǎn)移納入契稅的稅目。3.土地和房產(chǎn)交易額并不能與當(dāng)期繳納的契稅相對(duì)應(yīng)?！稌盒袟l例》第八條規(guī)定,納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬