企業(yè)收入造假的動機(jī)分析

企業(yè)收入造假的動機(jī)分析

根據(jù)美國審計總局（gao）發(fā)布的《會計重組：趨勢、市場影響、監(jiān)管回應(yīng)和挑戰(zhàn)》的研究報告，在眾多原因中，收入確認(rèn)問題排名第一，占37.9%，遠(yuǎn)高于其他問題的比例。在我國,由于利益驅(qū)使、誠信缺失、違規(guī)成本較低等原因,企業(yè)也普遍存在著收入造假的問題,因此,審計人員對收入的審計應(yīng)保持高度的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度。一、收入欺詐的動機(jī)要做好收入造假的甄別工作,首先要了解企業(yè)造假的動機(jī)。由于企業(yè)所在行業(yè)和自身處境有別,出于不同的利益需要,造假的動機(jī)各異。1.騙信貸資金、商業(yè)信用、信用評級等形式,是一種主要的利用企業(yè)為了順利獲取金融機(jī)構(gòu)信貸資金,往往會虛增收入,給信息使用者制造一種銷售旺盛、企業(yè)經(jīng)營業(yè)績良好的假象,以達(dá)到騙取信貸資金和商業(yè)信用的目的。特別是為了更便捷地進(jìn)入資本市場“圈錢”,很多企業(yè)不惜粉飾業(yè)績,造假上市。現(xiàn)有的許多上市公司普遍存在著虛增收入以提高股價、從中牟利的現(xiàn)象。2.高級管理人員的薪酬和個人的升轉(zhuǎn)率和經(jīng)營能力企業(yè)經(jīng)營業(yè)績是考核企業(yè)管理層職業(yè)水平和經(jīng)營能力的主要指標(biāo),也決定了企業(yè)高級管理人員的薪酬和個人的升遷,這就造成企業(yè)管理層出于業(yè)績考核動機(jī)虛高收入。3.材料預(yù)報收入民營企業(yè)更多地則是為了逃避稅負(fù),故意虛減和瞞報收入。由于稅收征管體系不完善、懲罰力度不足,很多企業(yè)存在僥幸心理,采取各種手段隱瞞收入,偷漏稅款,給國家利益造成巨大損失。二、收入是虛假企業(yè)收入造假的動機(jī)不同,就會采用不同的造假手段。一般來講,主要有兩種,要么虛高和虛構(gòu)收入,要么虛減和隱瞞收入。1.虛擬高和虛擬低收入(1)創(chuàng)造商業(yè)和創(chuàng)造收入一般是采取年末虛構(gòu)賒銷交易,次年年初集體退貨的手段。特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的賒銷業(yè)務(wù),容易成為虛構(gòu)交易的重災(zāi)區(qū),需要重點進(jìn)行甄別。(2)銷售收入不實這一問題在房地產(chǎn)企業(yè)中尤其普遍。如《財政部2011年會計信息質(zhì)量檢查公告(第二十一號)》披露六家房地產(chǎn)企業(yè)存在銷售收入不實的問題,青海某房地產(chǎn)開發(fā)公司在開發(fā)的商品房尚未竣工、未達(dá)到可銷售狀態(tài)的情況下提前確認(rèn)收入5億元。(3)緩解企業(yè)資金緊張表面上看是銷售,但交易的目的和實質(zhì)卻是為了緩解企業(yè)資金緊張,是企業(yè)的一種融資行為。如2008年雷曼兄弟公司破產(chǎn)前夕就曾利用美國會計準(zhǔn)則在回購業(yè)務(wù)確認(rèn)上的漏洞來虛增收入、隱藏債務(wù)。2.收入實現(xiàn)的不充分虛減和隱瞞收入是為了減少資金流出,少繳流轉(zhuǎn)稅和所得稅,或?qū)㈦[瞞的收入藏到企業(yè)“小金庫”或私人口袋,供少數(shù)人獨自享用。這不僅直接影響政府的稅收收入,也會影響股東利益和企業(yè)職工利益。(1)以物易物時,交易雙方互不開銷售發(fā)票,不進(jìn)行銷售核算,直接記一種資產(chǎn)減少、另一種資產(chǎn)增加,目的就是為了隱瞞收入,少交稅。(2)用負(fù)債掩蓋收入,如銷售實現(xiàn),滿足收入確認(rèn)條件后,卻掛在“預(yù)收賬款”、“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”等負(fù)債賬戶上,要么延遲確認(rèn)收入,要么隱瞞收入,等時機(jī)成熟,再將其轉(zhuǎn)出或存入企業(yè)“小金庫”。(3)虛構(gòu)銷售退回,目的是為了隱瞞收入,少交稅,或?qū)①Y金轉(zhuǎn)出供少數(shù)人消費。(4)向買方價外收費后,不列作收入實現(xiàn),而是計入期間費用,既不交流轉(zhuǎn)稅也不交所得稅。(5)直接用成本沖減收入,出租機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)后,直接用折舊沖減租金收入,少交所得稅。(6)用自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放福利或充抵職工工資,但不視同銷售處理,不反映收入實現(xiàn),而是直接沖減庫存商品,增加成本費用,甚至干脆不進(jìn)行賬務(wù)處理,等到期末盤點時再做盤虧處理,計入當(dāng)期損益,沖減利潤,這樣既不交流轉(zhuǎn)稅也不交所得稅。(7)明知企業(yè)不需要某種固定資產(chǎn),卻花巨額資金購入,目的是為了將其廉價出租,損害國家和股東利益,中飽私囊。(8)混淆無形資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓和使用權(quán)轉(zhuǎn)讓。如果轉(zhuǎn)讓的是無形資產(chǎn)的所有權(quán),需在沖銷無形資產(chǎn)的賬面價值、反映應(yīng)交稅費的基礎(chǔ)上,倒擠出營業(yè)外收支;如果轉(zhuǎn)讓的是無形資產(chǎn)的使用權(quán),則不需要沖銷無形資產(chǎn)的賬面價值,而是直接確認(rèn)租金收入即其他業(yè)務(wù)收入的實現(xiàn)。如果將轉(zhuǎn)讓所有權(quán)按照轉(zhuǎn)讓使用權(quán)處理,則導(dǎo)致資產(chǎn)虛高,收入虛高。(9)企業(yè)大量下腳料的銷售收入不入賬或作營業(yè)外收入入賬。不入賬的銷售收入直接進(jìn)入企業(yè)“小金庫”或被個人占有,計入營業(yè)外收入也只交所得稅而不需交流轉(zhuǎn)稅,這樣可以減少企業(yè)的資金流出,但減少了國家稅收收入,損害了股東利益。(10)無法償還的債務(wù)長期掛賬,或列作其他負(fù)債。企業(yè)債務(wù)已確認(rèn)無法償還時,應(yīng)及時轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入,增加利潤總額,交納所得稅。企業(yè)為了少交稅或延遲交稅,常常故意長期掛賬不予轉(zhuǎn)銷,或是轉(zhuǎn)作另一種負(fù)債,如“應(yīng)付職工薪酬”、“其他應(yīng)付款”等,等時機(jī)成熟再擅自給職工發(fā)放福利或轉(zhuǎn)入“小金庫”。(11)出租出借的包裝物到期不能收回的,不及時確認(rèn)銷售實現(xiàn)、計入其他業(yè)務(wù)收入,而是長期掛賬,虛高負(fù)債,虛減其他業(yè)務(wù)收入,少交流轉(zhuǎn)稅和所得稅。(12)賒銷不及時確認(rèn)收入實現(xiàn)。賒銷業(yè)務(wù)已經(jīng)具備收入確認(rèn)的條件時應(yīng)及時處理,但很多企業(yè)為了延遲交稅,要么不開發(fā)票不做賬務(wù)處理,要么只反映庫存減少、發(fā)出商品增加,等收到款項時才確認(rèn)收入實現(xiàn)。三、收入缺陷的識別1.采用逆查的方法來確認(rèn)收入的真實性應(yīng)現(xiàn)場觀察被審計單位的生產(chǎn)、銷售情況,結(jié)合被審計單位所處的行業(yè)情況,判斷被審計單位造假的可能性和傾向性,在明確其造假的動機(jī)后,再有的放矢,選擇順查或逆查的方法進(jìn)行甄別。一般來說,如果是上市公司和國有企業(yè),尤其是經(jīng)營情況較差的上市公司和國有企業(yè),最迫切的是利潤指標(biāo)的實現(xiàn),因此會以虛高虛構(gòu)收入造假為主,審計時應(yīng)采用逆查的方法來確認(rèn)收入的真實性;如果是民營企業(yè),往往意圖偷逃稅款,所以會以虛減和隱瞞收入造假為主,審計時就應(yīng)采用順查的方法來確認(rèn)收入的完整性。另外,實地觀察也是非常必要的,審計時要到生產(chǎn)車間觀察生產(chǎn)工人和機(jī)器設(shè)備的狀況以及采用詢問的方法了解銷售人員的銷售獎金情況,如果工人忙碌,機(jī)器狀態(tài)良好,運轉(zhuǎn)正常,證明生產(chǎn)正常,則銷售業(yè)績也會比較真實,因為現(xiàn)代企業(yè)往往是以銷定產(chǎn)的。銷售人員的獎金也可以作為企業(yè)銷售收入實現(xiàn)的佐證,獎金越高,表示銷售量越大,企業(yè)的銷售收入就越多。2.虛構(gòu)或使用受限審計時,如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)的現(xiàn)金流在高位盤旋就要提高警惕,因為正常情況下,公司是不會愿意讓巨額資金“趴到銀行睡大覺”的,唯一的解釋就是這筆巨資很可能是虛構(gòu)的或者是使用受限的。對數(shù)額較大的應(yīng)收賬款應(yīng)重點核實,采用積極函證的方式函證企業(yè)債務(wù)人,如果函證異議不大,才表明賒銷收入出入不大。3.細(xì)賬、庫存商品明細(xì)賬、銷售發(fā)票所反映的銷售數(shù)量對于一般企業(yè)來說,要實現(xiàn)銷售,首先就得有庫存。在審計時,不妨將主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬、庫存商品明細(xì)賬、銷售發(fā)票所反映的銷售數(shù)量進(jìn)行比較,看是否有出入,出入是否合理,還可以結(jié)合合同訂貨量和生產(chǎn)經(jīng)營計劃來核實銷售數(shù)量,結(jié)合銀行存款用于采購的金額和應(yīng)付賬款的變化來核實進(jìn)貨數(shù)量。另外,也應(yīng)核實企業(yè)庫存的總量是否大于銷售的總量。4.查記企業(yè)的定價權(quán)和越權(quán)主營業(yè)務(wù)收入指標(biāo)的合法公允,還涉及一個很重要的數(shù)據(jù),即銷售價格,應(yīng)要求企業(yè)提供產(chǎn)品價格目錄表。先核查目錄表中的定價是否符合國家授予企業(yè)的定價權(quán)范圍,有無違反國家價格政策的越權(quán)范圍,再抽查主要產(chǎn)品的部分銷售發(fā)票,并核對主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬,看其實際執(zhí)行的價格是否與價格目錄表上的價格吻合。如果有出入,了解其浮動幅度是否合規(guī),是否與市場情況吻合。如果提供了折扣折讓,就應(yīng)核實是否因為銷售方的過失,或是否存在隱瞞收入的情況。5.貨方已收款真正的銷售退回發(fā)生后,必然有退回的商品要驗收入庫,有業(yè)務(wù)部門提供的紅字發(fā)票,有退貨方的申請,如果已收款的,還涉及款項的退回。審計時,可先比對往年的銷售退回情況及退貨的概率,然后詢問銷售部門和倉庫保管是否有銷售退回,詢問生產(chǎn)工人和質(zhì)檢人員廢品率水平,再檢查銷售退回產(chǎn)生的原始憑證,必要時還可以函證買方,向其核實是否真有銷售退回。6./本方案的所需時間企業(yè)根據(jù)自身需要,可能存在故意提前或推遲確認(rèn)收入的情況,對此,應(yīng)通過檢查相應(yīng)的銷售合同、銷售發(fā)票和出庫單以及貨運憑證來判斷其賬務(wù)處理的期間是否適當(dāng)。在進(jìn)行截止測試時,一般會從發(fā)運發(fā)票(反映發(fā)貨日期)、銷售發(fā)票(反映發(fā)票開具日期或收款日期)開出日期和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬(反映記賬日期)記錄日期中的任何一個出發(fā)追查至另外兩個日期。另外,還應(yīng)注意是否有成本結(jié)轉(zhuǎn)和收入確認(rèn)不在同一個會計期間的情況。7.b產(chǎn)供銷結(jié)合率為5.與主營業(yè)務(wù)收入有關(guān)的財務(wù)指標(biāo)主要有反映盈利能力的銷售毛利率,反映營運能力的存貨周轉(zhuǎn)率和應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率,反映生產(chǎn)能力的人均收入等指標(biāo)。一般情況下,產(chǎn)供銷比較均衡的企業(yè)這些指標(biāo)不會有太大波動。因此,可以計算主要商品的銷售旺季、銷售淡季和銷售一般時的銷售毛利率,將其與歷史同期對比,判斷是否異常。8.調(diào)查并測定實際拉入比以及入之比以及營業(yè)利潤比比較歷史年度的總收入和審計年度的總收入,計算營業(yè)成本占營業(yè)收入之比,以及營業(yè)利潤與營業(yè)收入之比,了解這些數(shù)據(jù)的變動幅度,再結(jié)合行業(yè)和市場變化來判斷這些變動是否存在異常。可將審計人員的分析與管理層的解釋進(jìn)行比較,判斷管理層的解釋是否符合情理。四、建立誠信評估體系綜上所述,利益是企業(yè)收入造假的原動力,因此,要想杜絕收入造假,就應(yīng)建章立制,破壞造假的環(huán)境,