其他債權投資

優(yōu)選文檔優(yōu)選文檔優(yōu)選文檔「CPA筆錄」“其他債權投資”的會計辦理要點

2018年CPA教材中對金融工具作了新的解說，將原金融財產(chǎn)的四類劃分法從頭歸為三類：①以攤余成本計量的金融財產(chǎn)；②以公允價值計量且其變動計入其他綜合利潤的金融財產(chǎn)；③以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融財產(chǎn)。

筆者結合近期的學習心得，總結對上文第②類金融財產(chǎn)的掌握要點，個人認為

這是金融工具章節(jié)的綜合題出題概率最高部分。第②類金融財產(chǎn)又可細分為：（1）既以收取合同現(xiàn)金流量又以銷售為目標而劃分至此項，主要指有公然市場價格

的債券，對應的會計科目為“其他債權投資”；（2）直接指定，主要為非交易性的股權投資，達不到擁有至到期投資確實認條件，準則贊同直接指定為此項，對應的會計科目為“其他權益性投資”，今后續(xù)計量特別，不一樣意重分類、不計提減值準備，除初始投資本額與公允價值的貸差、擁有時期收到的分派股利外，均不計入損益，而直接經(jīng)過所有者權益有關科目核算。

筆者總結做題經(jīng)驗，綜合題的出題要點為第（1）種狀況，即其他債權投資類金融財產(chǎn)，既有效結合了攤余成本和公允價值，又可結合減值損失和重分類出題。要熟悉并掌握，筆者認為可按以下步驟掌握：

一、以攤余成本計量的金融財產(chǎn)的會計辦理

“其他債權投資”是雙維度記賬，第一由于其債權屬性，會計辦理類同以攤余成本計量的金融財產(chǎn)，僅是科目為“債權投資”與“其他債權投資”之差。中心是按實質(zhì)利率法計算的攤余成本過程及會計分錄，可以依照債券的成本、票面利息、實質(zhì)利率隨時畫出下表：

初始確認時：

借：其他債權投資——成本——利息調(diào)整（可借可貸，實質(zhì)利率<票面利率時在借方，反之在貸方）

貸：銀行存款【注意】若發(fā)生交易花銷，應計入成本（交易性金融財產(chǎn)計入投資利潤借方）

后續(xù)計量：

借：應收利息（按票面利率計算的每年牢固的現(xiàn)金流入）

其他債權投資——利息調(diào)整（倒擠科目，與初始確認時借貸相反）貸：利息收入

今后每年以此類推。關于實質(zhì)利率，有時題目會給定，沒有需要依照參照值按插值法計算，感覺過程蠻復雜，筆者認為為了提高做題效率，只要知道計算步驟即可，詳細計算時筆者習習用excel的IRR公式計算實質(zhì)利率，并自動計算上表各年度金額，了如指掌。

二、公允價值變動的會計辦理

在上表中的期末攤余成本后增加三列：

既然“以公允價值計量且其變動計入其他綜合利潤的金融財產(chǎn)”是以公允

價值計量，且變動計入其他綜合利潤，在依照攤余成本計量的基礎上，保證年關“成本”、“利息調(diào)整”、“公允價值變動”為年關該債券的公允價值，因此

可倒推期末“公允價值變動”科目余額。又因每年關都依照公允價值調(diào)整該科目，因此今年度確認的變動金額要扣除過昨年度已確認的公允價值變動額，因此筆者在上表中后兩列較為清楚地列示。對應會計分錄為：

借：其他債權投資——公允價值變動（視變動方向可借可貸）貸：其他綜合利潤——其他債權投資公允價值變動

三、減值的辦理

新的會計準則對金融財產(chǎn)的減值以預期信用損失為基礎確認，若自初始確認后風險未顯增加，以未來12個月內(nèi)的預期信用損失確認損失準備，若已顯然增加則以整個存續(xù)期為基礎確認損失準備。但同時規(guī)定“關于分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合利潤的金融財產(chǎn)，公司應當在其他綜合利潤中確認其損失準備，并將減值損失或計入當期損益，且不應減少該金融財產(chǎn)在財產(chǎn)欠債表中列示的賬面價值”。筆者大體為：

減值損失計入其他綜合利潤，不影響財產(chǎn)方，詳細會計分錄以下：借：財產(chǎn)減值損失

貸：其他綜合利潤——損失準備【注意】題目一般給定整個存續(xù)期內(nèi)的預期信用損失，注意扣減以前年度已確認的損失準備

減值損失與上文的財產(chǎn)后續(xù)計量為平行的兩條線，基本互不干預。即便已發(fā)生信用損失，也不用誘惑，由于預期信用損失是依照該金融財產(chǎn)賬面價值余額與按原實質(zhì)利率折現(xiàn)的估計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之間的差額，故不用調(diào)整原苦算的實質(zhì)利率。若已發(fā)生減值，可能會出題計算攤余成本和下年度投資利潤，則按已確認的減值扣減計算即可。即：

已發(fā)生減值后的攤余成本=期末賬面價值-已確認減值損失

下年度投資利潤=已發(fā)生減值后的攤余成本*實質(zhì)利率（%）

四、停止確認的辦理一般題目考的都是提前銷售，若到期停止，則與以攤余成本計量的金融財產(chǎn)無異。

停止確認較為簡單，注意三點即可：

按售價和賬面成本結轉(zhuǎn)借：銀行存款（售價）

貸：其他債權投資——成本——利息調(diào)整（倒算值，可借可貸）——公允價值變動（倒算值）

投資利潤（上述科目倒擠，可借可貸）

原計入其他綜合利潤的公允價值變動轉(zhuǎn)入損益

借：其他綜合利潤——其他債權投資公允價值變動（可借可貸）貸：投資利潤

減值的抵減，原已計提減值的對應其他綜合利潤科目結轉(zhuǎn)抵消借：其他綜合利潤——損失準備（必定為借方）

貸：投資利潤

五、擁有時期的重分類

公司只有改變業(yè)務模式時，才波及金融財產(chǎn)的重分類，且教材明確金融欠債均不得重分類、金融財產(chǎn)的重分類是及其少見的狀況。因此誠然金融財產(chǎn)重分類的狀況很多，但其實不常有，其實不會成為綜合題的要點。但筆者仍是結合此節(jié)內(nèi)容，認為有考小題的概率，特別是將“其他債權投資”從頭歸類為“債權投資”，即重分類為以攤余成本的金融財產(chǎn)。筆者認為掌握以下要點即可：

同類科目對向結轉(zhuǎn)，詳細分錄以下：借：債權投資——成本——利息調(diào)整

貸：其他債權投資——成本——利息調(diào)整

原公允價值變動確認部分反向結轉(zhuǎn)抹平，視同素來以攤余成本計量，詳細分錄為：

借：其他綜合利潤——其他債權投資公允價值變動

貸：其他債權投資——公允價值變動

減值的辦理，原計入其他綜合利潤轉(zhuǎn)入財產(chǎn)方，詳細分錄為：借：其他綜合利潤——損失準備

貸：債權投資損失準備其他債權投資

2018年1月1日，甲公司自證券市場購入乙公司同日刊行的面值總數(shù)為2000萬元的債券，購入時實質(zhì)支付的價款為萬元，其他支付交易花銷20萬元，該債券系分期付息、到期還本的債券，限時為5年，票面年利率為5%，實質(zhì)年利率為4%，每年12月31日支付當年利息。甲公司將該債券分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合利潤的金融財產(chǎn)，至2018年12月31日，甲公司確認的預期信用見損失準備為20萬元，其公允價值為2080萬元。甲公司于2019年1月1日改正了債券管理的業(yè)務模式，將其重分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)，至2019年12月31日，甲公司確認的預期信用損失準備余額為50萬元。

1）編制甲公司2018年1月1日購入乙公司債券的會計分錄借：其他債權投資—面值2000

—利息調(diào)整

貸：銀行存款

（2）計算甲公司2018年應確認的利息收入，并編制有關的會計分錄

借：2018年應確認的利息收入為=*=

借：應收利息100

貸：利息收入

其他債權投資—利息調(diào)整

借：銀行存款100

貸：應收利息100

（3）編制甲公司2018年12月31日公允價值變動及確認預期信用損失的會計分錄

2018年12月31日其他債權投資的賬面價值==

借：其他債權投資—公允價值變動

貸：其他綜合利潤—其他債權投資公允價值變動

借：信用減值損失20

貸：其他綜合利潤—信用減值準備20

（4）編制甲公司2019年1月1日重分類時的會計分錄

借：債券投資—面值2000—利息調(diào)整

貸：其他債權投資—面值2000

—利息調(diào)整

借：其他綜合利潤—其他債權投資公允價值變動

貸：其他債權投資—公允價值變動

借：其他綜合利潤-信用