會計研究方法論

會計研究方法綜述摘要：會計研究方法是會計研究中重要的工具。本文從會計研究方法論的歷史沿革、會計研究中主要應(yīng)用的方法和有關(guān)會計研究方法論著作介紹三個方面對會計研究方法進行敘述，總結(jié)梳理有關(guān)會計研究方法論的研究成為，為學(xué)者們進行研究提供參考。關(guān)鍵詞：會計方法論

實證研究

規(guī)范研究1會計研究方法概述1.1會計理論的含義會計研究的對象是會計理論，因此我們在對會計研究方法進行研究之前，需要了解會計理論的概念。自從產(chǎn)生會計理論這一概念之后，各種學(xué)派就對這一概念各抒己見，眾說紛紜，其中具有代表性的觀點主要有：（一）美國會計學(xué)會（AAA）在1966年發(fā)表的《基本會計理論說明書》中對會計理論的解釋基本上是引用上述定義，并認為會計理論研究是為了達到四個目的：（1）確定會計的范圍，以便于對會計提出概念，并有可能發(fā)展會計理論；（2）建立會計準則來判斷、評價會計信息；（3）指明會計實務(wù)中有可能改進的一些方面；（4）為會計研究人員尋求擴大會計應(yīng)用范圍以及由于社會發(fā)展的需要擴展會計學(xué)科的范圍，提供一個有用的框架。（二）美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）從20世紀七十年代后期開始研究財務(wù)會計的概念框架，并指出：財務(wù)會計概念框架是由互相關(guān)聯(lián)的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標和基本概念可用來引導(dǎo)首尾一貫的準則，并對財務(wù)報告的性質(zhì)、作用和局限性做出規(guī)定。（三）根據(jù)《韋氏新國際詞典》，理論是一套緊密相連的假定性的、概念性的和實用性的原理的整體，構(gòu)成了對所要探索領(lǐng)域的可供參考的一般框架。理論是一種知識體系，它能說明所研究對象的現(xiàn)象產(chǎn)生和發(fā)展，并應(yīng)深入對象的本質(zhì)，探求其內(nèi)在的規(guī)律性。會計理論也應(yīng)如此。作為有關(guān)會計領(lǐng)域的知識體系，會計理論既反映會計實務(wù)的本質(zhì)和特征，揭示會計信息系統(tǒng)運行的發(fā)展規(guī)律，又是由會計的特定概念和方法程序所構(gòu)成的邏輯體系1.2會計研究方法理論沿革1.2.1西方會計研究方法論的發(fā)展西方會計研究方法論的發(fā)展較早，大量的學(xué)者已經(jīng)對其進行了研究，可以總結(jié)為以下三個階段：（1）注重理論研究輕視研究方法。一般認為，西方真正意義上的會計理論研究始于20世紀初，其標志是斯普拉格的《賬戶原理》和佩頓的《會計理論》的出版。1922年，佩頓教授的《會計理論》中，雖然采用了演繹法，但并未涉及會計研究方法問題。利特爾頓20世紀50年代初的《會計理論結(jié)構(gòu)》，雖然最早提出了會計理論結(jié)構(gòu)概念，但對于會計研究方法體系結(jié)構(gòu)的概念及組成元素也沒有探討，僅僅就歸納法及演繹法提出一些研究?？梢?，這一階段的會計研究方法的理論探索還處于萌芽階段，很不完備，就更談不上系統(tǒng)了。（2）對于研究方法的初步探討。提出各種會計研究方法并加以專門論述，即具有會計研究方法體系雛形的，應(yīng)歸功于亨德里克森。他于1977年出版的《會計理論》第一章中，專辟兩節(jié)來研究會計研究方法。他歸納了會計研究方法有：歸納法、演繹法等。亨德里克森的研究雖然沒有將這些研究方法形成一個有機的體系結(jié)構(gòu)，但指出了這些方法是相互聯(lián)系的，為后來會計研究方法體系的構(gòu)建奠定了基礎(chǔ)。（3）會計研究方法的系統(tǒng)化研究。最早真正提出和論述會計研究方法體系的學(xué)者是貝克奧伊。在其所著的《會計理論》一書中，他將會計研究方法分為會計理論研究的傳統(tǒng)方法及會計理論研究的現(xiàn)代方法兩個層次。每一層又由若干具體會計研究方法元素構(gòu)成，貝克奧伊所劃分的研究方法體系，將會計研究方法體系分為傳統(tǒng)研究方法與現(xiàn)代研究方法兩個層次，沒有體現(xiàn)出會計研究方法體系的系統(tǒng)性，僅僅是會計研究方法的簡單分類；但畢竟是對會計研究方法體系構(gòu)建的開創(chuàng)，對西方甚至我國都帶來較大的影響。1.2.2我國會計研究方法論的發(fā)展我國會計研究方法的研究相比西方要晚，且一開始主要以借鑒西方的經(jīng)驗為主，可以總結(jié)為一下三個階段：（1）借鑒西方會計研究方法，構(gòu)建的方法體系。如陳今池在《西方現(xiàn)代會計理論》中總結(jié)了西方的會計研究方法體系，魏明海博士等在《會計理論》一書中，對西方的這種會計研究方法有較為詳細的介紹，國內(nèi)一些學(xué)者將這些方法匯集，構(gòu)成了一種方法的體系，這兩種方法體系，借鑒了西方主要的會計研究方法，作為工具的匯總，它有較強的操作和指導(dǎo)意義。但這種體系其實根本稱不上是“體系”，只是一些會計研究的方法的匯總分類，并沒有體系應(yīng)該具有的層次性，也沒有很強的系統(tǒng)性，更不是有機的組成，不過是機械的羅列。（2）以吳水澎教授為代表的會計理論研究方法體系。我國會計理論界對方法體系的討論較為集中在1997年至1999年這一時期，構(gòu)建的方法體系各異。但就其本質(zhì)來講，無非是將方法體系分為三層，其中最上一層是方法論層，第二層是一般方法層，第三層是具體方法層。（3）更進一步復(fù)雜化的會計方法體系。山東經(jīng)濟學(xué)院的畢秀玲教授所構(gòu)建的會計研究方法體系比較值得參考，其所構(gòu)建的會計研究方法體系，在會計方法體系的最高層，不再提方法論而是改稱“哲學(xué)方法”，且這種方法體系中開始考慮實證法、理論方法和經(jīng)驗方法的地位，都是值得肯定的。但是，將觀察法、實驗法等具有普遍應(yīng)用性的方法作為專門方法，有失其合理性。2會計主要研究方法整個會計研究方法論體系按照從抽象到一般的順序可以依次劃分為三個層次：哲學(xué)方法論、會計研究一般方法論和會計研究具體方法論，如圖1所示。這三個層次共同構(gòu)成了完整的會計研究方法論結(jié)構(gòu)體系，并用于指導(dǎo)會計研究工作。其中，哲學(xué)方法論是會計研究方法論體系的基礎(chǔ)，對于會計研究具有基本指導(dǎo)作用；會計研究一般方法論是會計研究方法論體系的核心，在正確的哲學(xué)方法論指導(dǎo)下對于會計研究工作起核心指導(dǎo)作用；在正確的哲學(xué)方法論和適宜的會計研究一般方法論指導(dǎo)下，會計研究具體方法論對于會計研究工作發(fā)揮具體指導(dǎo)作用，也是會計實務(wù)操作的基礎(chǔ)。2.1哲學(xué)方法論以從哲學(xué)方法論的層次來解答會計研究的某些理論問題，主要是以波普爾的批判理性主義和庫恩的科學(xué)革命理論對會計學(xué)界影響最大。波普爾認為，任何科學(xué)理論都可能包含潛在的錯誤，并且總有一天會經(jīng)不起檢驗而被證明是錯誤的，他提出了知識發(fā)展理論的段式：首先提出問題，接著提出試探性理論（即假設(shè)），然后通過批判討論或?qū)嶒灆z驗，清除錯誤，最后又重新提出問題。批判理性主義主要應(yīng)用于實證會計理論研究，就是對某一理論、尚未形成理論的猜測以及常識表示懷疑，進而希望通過實際資料來對它們加以檢驗。庫恩的科學(xué)革命理論認為，科學(xué)總是通過常規(guī)科學(xué)時期量的積累而進入科學(xué)革命時期非連續(xù)的質(zhì)的飛躍?？茖W(xué)的發(fā)展是按照“常規(guī)科學(xué)階段—不滿現(xiàn)有范式—革命科學(xué)時期—新范式”的順序往復(fù)進行的，其理論可以闡述會計理論的演變過程。會計理論的發(fā)展是階段性的，由相對穩(wěn)定和顯著變動這兩個階段交替進行。會計理論體系一經(jīng)形成，就具有相對的穩(wěn)定性，可用于指導(dǎo)會計實務(wù)。但是，任何會計理論總有其賴以存在的會計環(huán)境，一旦會計環(huán)境發(fā)生變化，出現(xiàn)了一些現(xiàn)有的理論不能解釋的現(xiàn)象，會計學(xué)者就會開始尋求一種新的理論，此時，會計理論就處于顯著變動狀態(tài)，即處于科學(xué)革命時期。2.2會計研究一般方法論自從20世紀70年代實證主義通過經(jīng)濟學(xué)被引入會計領(lǐng)域之后，“休謨鍘刀”也將會計研究一分為二：規(guī)范會計研究和實證會計研究?？梢哉f，規(guī)范研究和實證研究是會計研究的兩大基本范式。從這個意義上說，某項會計研究要么屬于規(guī)范研究，要么屬于實證研究。2.2.1規(guī)范會計研究17世紀英國著名哲學(xué)家弗蘭西斯·培根是歸納主義的奠基人，他堅持經(jīng)驗主義認識論，把科學(xué)知識的發(fā)現(xiàn)建立在感覺經(jīng)驗基礎(chǔ)之上。之后，歸納主義受到了許多西方哲學(xué)家的追捧，并得到了進一步發(fā)展。歸納主義強調(diào)了感覺經(jīng)驗在認知客觀事物過程中的作用，但同時也忽視了人的理性思維在認知客觀事物過程中的巨大能動作用。演繹主義方法論思想來源于17世紀法國偉大的數(shù)學(xué)家和哲學(xué)家笛卡爾。笛卡爾主張使用演繹邏輯推理的方法和數(shù)學(xué)的方法，通過演繹邏輯達到對客觀事物的認識。規(guī)范會計研究方法既可用演繹法，也可用歸納法，但以演繹法為主。演繹法是由一般性原理推導(dǎo)與一般性原理有關(guān)的個別事實的邏輯方法。其推導(dǎo)程序為：前提命題→推導(dǎo)結(jié)論→驗證→具體問題。優(yōu)點是可以保持相關(guān)概念之間的內(nèi)在聯(lián)系，確保所得出的會計結(jié)論層次分明，首尾一貫，具備邏輯嚴密性，從而有助于理論的優(yōu)化與發(fā)展。歸納法是一種由具體到抽象，由個別到一般的邏輯方法。其推導(dǎo)程序為：觀察→分類→概括→驗證。其優(yōu)點是可以不受預(yù)定的模式束縛，把理論概念或結(jié)論建立在大量現(xiàn)象的基礎(chǔ)上。規(guī)范會計研究的系統(tǒng)性缺陷：（1）規(guī)范會計研究忽略了對作為演繹邏輯推理起點的假設(shè)或前提的判別和檢驗；（2）規(guī)范會計研究往往忽視會計信息具有一定的經(jīng)濟后果，不重視會計主體的行為因素，僅將會計環(huán)境中的不同利益集團簡化為一個總體來看待；（3）運用規(guī)范會計研究得到的結(jié)果往往由于缺乏經(jīng)驗支持而代表了“閉門造車”式的個人觀點和論斷。2.2.2實證會計研究在現(xiàn)代自然科學(xué)取得許多突破性進展的歷史背景下，會計學(xué)科學(xué)化的呼聲日益強烈，于是出現(xiàn)了把實證主義研究范式運用于會計研究的嘗試。1968年，雷·鮑爾（RayBall）和菲利普·布朗（PhilipBrown）發(fā)表了《會計收益數(shù)據(jù)的經(jīng)驗評價》的論文，標志著實證會計研究的誕生。實證會計理論借鑒著名經(jīng)濟學(xué)家弗里德曼、凱恩斯的實證經(jīng)濟學(xué)思想和方法，解釋現(xiàn)存的各種會計實務(wù)，從而用實證方法證明有關(guān)會計假設(shè)，以對未來會計實務(wù)進行預(yù)測，被比弗稱為是一場會計學(xué)的革命。20世紀70年代以來，以羅斯特學(xué)派的簡森、瓦茨和齊默爾曼為代表的會計學(xué)者進行了大量開拓性的、卓有成效的實證會計研究，從而使得實證會計研究逐步得到了認可、普及和發(fā)展。到了80年代，以《實證會計理論》（瓦茨和齊默爾曼，1986）的問世為標志，實證會計研究成為財務(wù)會計研究的主流，產(chǎn)生了大量研究成果，為推動會計理論的發(fā)展做出了重要貢獻。90年代，在西方會計理論界，實證研究方法達到鼎盛時期。實證會計研究方法較為固定，其具體程序為：確立研究課題→尋找有關(guān)理論→提出假設(shè)→假設(shè)的可操作性→設(shè)計研究方案→分析數(shù)據(jù)→測試假設(shè)→結(jié)果分析，具體如下圖2。其研究特點表現(xiàn)在：（1）它從評價規(guī)范會計所依據(jù)的前提入手，對規(guī)范會計理論賴以依存的前提的現(xiàn)實有效性進行檢驗，進而肯定或否定規(guī)范會計研究結(jié)果。（2）它運用研究得到的實證理論對所觀察到的會計實務(wù)提供解釋，說明現(xiàn)存會計實務(wù)程序、方法在應(yīng)用程度上存在差異的原因，并且對未觀察到的會計現(xiàn)象、實務(wù)和那些雖已發(fā)生，但尚未通過系統(tǒng)性證據(jù)加以證實的現(xiàn)象和實務(wù)提供解釋。（3）它重視對會計主體行為及其動機的研究，大量引進了經(jīng)濟學(xué)的研究成果。如產(chǎn)權(quán)理論、契約理論、企業(yè)理論等，拓寬了會計理論的研究范圍。其優(yōu)點主要體現(xiàn)在科學(xué)性、務(wù)實性。但同時也存在一定的局限性，主要表現(xiàn)在：（1）力圖使用有限的事實和現(xiàn)象去證明普遍命題，因而其研究結(jié)果不可避免地只具有概率或偶然性。（2）過分強調(diào)模型化和定量比，由于忽略某些臆斷是次要的因素，有時會導(dǎo)致研究對象過于簡化和研究的系統(tǒng)性偏差。（3）在進行會計理論研究的過程中完全排除價值判斷也有不盡合理之處，因為會計信息具有經(jīng)濟后果。作為“經(jīng)濟人”的會計研究者，在進行實證會計研究的過程之中，不可能完全避免個人偏好所帶來的先入為主的干擾。圖2實證研究過程2.3會計研究具體方法論2.3.1檔案式研究方法檔案式研究，是對檔案文本中包含的數(shù)據(jù)展開分析，并以分析的結(jié)果作為其研究結(jié)論支撐的一種研究方法。檔案式研究具有鮮明的直接經(jīng)驗和實證主義特點。實證主義所推崇的基本原則是科學(xué)結(jié)論的客觀性和普遍性，強調(diào)知識必須建立在觀察和實驗的經(jīng)驗事實上，通過實驗觀察的詩句和實驗研究的手段來揭示一般結(jié)論，并且要求這種結(jié)論在同一條件下具有可證性。檔案式研究方法具體包括以下步驟：研究問題→提出研究假設(shè)→研究設(shè)計→樣本與數(shù)據(jù)→統(tǒng)計分析→解釋與結(jié)論。2.3.2實驗研究方法會計理論研究涵蓋財務(wù)會計理論和管理會計理論，不僅包含傳統(tǒng)的關(guān)于會計確認、計量、記錄等方面的內(nèi)容，而且打上了其他相關(guān)學(xué)科和理論的烙印，如有效資本市場、新的組織設(shè)計和組織契約、行為學(xué)、心理學(xué)、計量經(jīng)濟學(xué)、信息經(jīng)濟學(xué)、博弈論和金融理論等，都對會計理論產(chǎn)生了深刻的影響并在事實上成為了會計理論研究的組成部分，會計理論和以上相關(guān)學(xué)科理論的內(nèi)容，在一定程度上，既具有自然學(xué)科性質(zhì)，又具有社會學(xué)科性質(zhì)。按照西方社會科學(xué)研究的經(jīng)驗和實踐，在對這些理論和學(xué)科領(lǐng)域開展研究的過程中，研究人員應(yīng)當著重關(guān)注研究對象的有效性和可靠性，并概括出適當?shù)脑u價指標體系國外理論界已經(jīng)形成共識與會計理論緊密相關(guān)的這些理論和學(xué)科內(nèi)容適合于采用實驗研究法。實驗研究法包括以下步驟：確定研究問題→提出假設(shè)命題→涉及研究程序和方法→執(zhí)行實驗任務(wù)→數(shù)據(jù)分析和假設(shè)檢驗→解釋數(shù)據(jù)分析結(jié)果。2.3.3實地研究方法在實地研究方法的發(fā)展過程中，曾先后出現(xiàn)了三個典型學(xué)派：（1）芝加哥學(xué)派。它最早對實地研究方法形成系統(tǒng)的認識流。其主要特點是，在實地研究中主張對組織中成員的行為進行直接觀察，在相互接觸中保持一種超然的態(tài)度，并且只為獲得第一手資料才直接參與組織成員的活動。（2）存在主義學(xué)派。它從理論上支持調(diào)查性參與（Existentialsociology）的觀念。該學(xué)派強調(diào)調(diào)查性參與的觀念，旨在鼓勵研究人員脫去所謂的客觀性和超然性的外衣，努力使自己成為組織中的內(nèi)部成員。（3）人種分類學(xué)派。這是西方許多人種分類學(xué)家持有的更為極端的觀點。人種分類學(xué)家默罕和伍德認為，在實地研究中，研究人員應(yīng)徹底放棄對他們以前世界所保持的任何聯(lián)系，以便使自己能夠深深地專注于某一組織，從而能夠?qū)@個組織做出更好的研究（MehanandWood，1975）。這些學(xué)派之間最關(guān)鍵的分界點就是看研究者是試圖從一個局外人身份還是從一個局內(nèi)人的角度來理解一個組織?；诖朔N認識，國內(nèi)外學(xué)者對實地研究人員的角色進行了廣泛研究，并提出了四角色、三角色和兩角色等不同觀點?？ㄆ仗m（1987）教授最早提出了實地研究方法遵循的四個基本步驟：第一，項目選擇（Choiceofsubjectmatter）；第二，實地研究設(shè)計（Researchdesign）；第三，實地研究數(shù)據(jù)的表達與解釋（Datapresentationandinterpretation）；第四，實地研究結(jié)果的評估（Evaluationofresearch）。在實地研究設(shè)計中，卡普蘭教授（1987）考慮了內(nèi)部效度（Internalvalidity）和外部效度（Externalvalidity）的影響。根據(jù)專家實地研究的經(jīng)驗，研究設(shè)計的內(nèi)容包括：根據(jù)項目選擇研究現(xiàn)場；搜集研究數(shù)據(jù)；對各種變量數(shù)據(jù)進行補充分析。在實地研究數(shù)據(jù)的表達與解釋中，卡普蘭教授指的是，在利用獲得的實地研究數(shù)據(jù)對研究變量進行分析時，以什么方式表示數(shù)據(jù)和控制變量及變量之間的相互關(guān)系；對控制分析的有效手段和過程進行詳細的解釋和說明；對最終研究報告的貢獻進行解釋和說明。實地研究方法具體包括觀察法、訪談法、問卷調(diào)查法。2.3.4案例研究方法對案例研究的誤解不僅存在于國內(nèi)，長期從事案例研究的學(xué)者羅伯特·殷（RobertK.Yin）就曾多次指出（1984，1989，1994，2003），案例研究法被認為是社會科學(xué)研究方法中最不具科學(xué)性、最不可靠的方法。羅伯特·殷（2003）認為，當研究的問題類型是“怎么樣”和“為什么”等解釋性的問題；研究對象是目前正在發(fā)生的事件；研究者對于當前正在發(fā)生的事件不能控制或只能極少控制時，最適宜采用案例研究方法。依據(jù)采用案例研究的適用性條件，案例研究在會計領(lǐng)域中可以有廣泛的用武之地，尤其是在處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期的中國，大量的會計實務(wù)和鮮活個案可以為案例研究提供很好的素材，比如，有關(guān)公司購并的案例研究、會計信息在購并過程中的作用研究、公司披露虛假會計信息的動機及會計處理過程的研究等等，我們可以利用案例研究描述會計實務(wù)、探索新會計實務(wù)的應(yīng)用，還可以解釋現(xiàn)存會計實務(wù)的決定因素（BobRyan，2002）。不僅實證會計中可以應(yīng)用案例研究，規(guī)范會計中也可以應(yīng)用案例研究，比如考察某企業(yè)中某種經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理，依據(jù)現(xiàn)有的理論對現(xiàn)實會計實務(wù)的原因、形成的來龍去脈進行解釋，并進而修正原有理論或者發(fā)展新的理論，這種解釋性的案例研究多用于規(guī)范性會計研究中?；诓煌姆诸悩藴士梢詫咐芯糠譃椴煌念愋停绨凑瞻咐芯恐袀€案的數(shù)量可以分為單案例研究和多案例研究；按照案例研究的研究目的可以分為探索性案例研究、解釋性案例研究和描述性案例研究。會計案例研究的要素指的是開展案例研究的步驟和程序，包括準備階段、資料收集、資料分析和撰寫研究報告四個方面。3會計研究方法主要著作及其簡介3.1實證會計研究方法論《實證會計研究方法論》，作者查爾斯?克里斯坦森（CharlesChristenson）是哈佛大學(xué)工商管理學(xué)院教授，在科內(nèi)爾大學(xué)取得工業(yè)與勞動力關(guān)系的學(xué)士學(xué)位，1954年獲哈佛大學(xué)攻讀工商管理碩士學(xué)位?！秾嵶C會計研究方法論》共分為五個部分，第一部分討論了會計理論的范圍，由此提出了實證理論和規(guī)范理論的關(guān)系；第二部分描述了“實證”理論的起源，從方法論的角度探討了這個概念的不足之處，提出用“經(jīng)驗”代替“實證”的觀點，并總結(jié)了波普爾經(jīng)驗理論的概念；第三部分闡述了否定形式的經(jīng)驗理論是如何用于預(yù)測性、解釋性和規(guī)范性推理的，并分析了解釋性推理和規(guī)范性推理在形式上的相同之處和實質(zhì)上的不同之處；第四部分評價了羅切斯特學(xué)派的方法論，指出羅切斯特學(xué)派用“例外”作為借口來掩蓋其邏輯的混淆；第五部分總結(jié)了對羅切斯特學(xué)派理論的四點評論，并提出了研究的建議。3.2財務(wù)與會計研究：方法與方法論《財務(wù)與會計研究：方法與方法論》一書由鮑勃·瑞安（BobRyan）、羅伯特·W.斯卡彭斯（RobertW.Scapens）、邁克爾·西奧博爾德（MichaelTheobald）合著。他們分別在英國格洛斯特大學(xué)、曼徹斯特大學(xué)和伯明翰大學(xué)從事財務(wù)與會計的研究和教學(xué)工作?！敦攧?wù)與會計研究：方法與方法論》是他們長期從事科研和教學(xué)研究的結(jié)晶。該書于1992年首次出版，由于其視角獨特、觀點新穎，受到國際學(xué)術(shù)界的普遍好評。2002年，作者對該書進行了修訂再版，其主題是在財務(wù)與會計研究中如何學(xué)習(xí)、應(yīng)用科學(xué)的方法和方法論，內(nèi)容包括財務(wù)與會計的研究傳統(tǒng)、財務(wù)與會計的研究方法以及在財務(wù)與會計研究中如何評論分析技術(shù)共計三篇。3.3會計研究方法論作者吳溪，管理學(xué)（會計學(xué)）博士，畢業(yè)于中央財經(jīng)大學(xué)。現(xiàn)任中央財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院教授。主要研究領(lǐng)域為審計、財務(wù)會計。研究成果發(fā)表于Auditing：AJournalofPractice&Theory（SSCI），JournalofAccountingandPu