十二五時(shí)期上海營改增的若干思考

十二五時(shí)期上海營改增的若干思考

2012年1月1日，上海的所得稅和增值稅考試正式啟動(dòng)，表明“擴(kuò)大覆蓋范圍”的改革已開始為破冰之旅。稅務(wù)和增值稅改革已成為“25.56”時(shí)期最重要的稅制措施。但營業(yè)稅改增值稅將面臨很多難題,不僅涉及到財(cái)政體制如何調(diào)整等體制問題,還涉及到增值稅“擴(kuò)圍”的順序、稅率設(shè)計(jì)等技術(shù)問題。本文在總結(jié)上海試點(diǎn)行業(yè)相關(guān)做法的基礎(chǔ)上,直面改革的難點(diǎn),以期對(duì)未來的增值稅“擴(kuò)圍”改革有所借鑒。改革的前提:財(cái)政管理體制的認(rèn)依據(jù)我國現(xiàn)行分稅制財(cái)政體制,增值稅是中央和地方共享稅,國內(nèi)增值稅收入按75∶25的比例在中央政府和地方政府間分成,進(jìn)口增值稅收入歸屬中央,由國家稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理。而營業(yè)稅是地方稅,除鐵道部門、各銀行總行、各保險(xiǎn)公司總公司集中繳納的營業(yè)稅收入劃歸中央外,其他均歸屬地方財(cái)政收入,由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)征收。營業(yè)稅改增值稅后,作為地方第一大稅種的營業(yè)稅將逐步被增值稅取代,將影響到地方財(cái)政收入規(guī)模。尤其是在當(dāng)前我國地方稅體系尚不完善的情況下,如果仍然保持現(xiàn)有的財(cái)政體制,無疑對(duì)地方財(cái)政收入產(chǎn)生很大影響。因此,如何彌補(bǔ)地方財(cái)政收入損失,為地方政府提供公共服務(wù)建立一個(gè)長期穩(wěn)定的財(cái)政保障機(jī)制,是改革成敗的關(guān)鍵,也是增值稅“擴(kuò)圍”改革能否得到地方政府支持的一個(gè)關(guān)鍵因素。關(guān)于財(cái)政管理體制的調(diào)整,目前學(xué)界也多有爭論,主要有以下四種方案:一是維持現(xiàn)有的格局,“擴(kuò)圍”后的服務(wù)業(yè)增值稅仍由地方稅務(wù)局征收,收入歸地方;二是維持現(xiàn)有的共享比例,通過調(diào)整稅收返還或者作為固定轉(zhuǎn)移支付等方式;三是調(diào)整中央與地方分享比例,改革后的增值稅由國家稅務(wù)總局征收;四是對(duì)財(cái)政管理體制進(jìn)行徹底改革,國稅和地稅合并,重新劃分中央和地方收入隸屬關(guān)系。這四種方案包含了漸進(jìn)式和一步到位的改革,各有利弊。根據(jù)國際多數(shù)成功實(shí)施增值稅國家的經(jīng)驗(yàn)看,應(yīng)將增值稅的立法權(quán)和征管權(quán)限劃歸中央,由中央政府負(fù)責(zé)制定稅法、統(tǒng)一進(jìn)行征收管理,同時(shí)以最終消費(fèi)地為基礎(chǔ),并考慮地區(qū)均等化的因素,實(shí)現(xiàn)增值稅在中央和地方之間的收入分配。從上海的試點(diǎn)方案看,為了確保試點(diǎn)期間現(xiàn)行財(cái)政體制基本穩(wěn)定,上海實(shí)行原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入,改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū),稅款分別入庫。營業(yè)稅改增值稅后，作為地方第一大稅種的營業(yè)稅將逐步被增值稅取代，將影響到地方財(cái)政收入規(guī)模。借鑒國際經(jīng)驗(yàn)和國內(nèi)的試點(diǎn)改革,從長遠(yuǎn)看,我國未來的增值稅“擴(kuò)圍”改革,也應(yīng)及時(shí)改革我國現(xiàn)行的分稅制財(cái)政體制,為地方稅體系提供支撐。為了確保改革的順利實(shí)施,在改革的初期,可暫不調(diào)整增值稅中央與地方的分享比例。對(duì)地方收入減少的部分,可以通過中央財(cái)政的稅收返還來解決。從中長期的角度看,增值稅在中央和地方之間的收入共享比例應(yīng)予調(diào)整,可適當(dāng)向地方傾斜,具體的分配應(yīng)在綜合考量各地的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度、人口數(shù)量、消費(fèi)能力、基本公共服務(wù)需要,以及地方政府的財(cái)政收入能力等諸多因素后確定。同時(shí),加快重構(gòu)地方稅體系的步伐,通過開征房產(chǎn)稅、促進(jìn)資源稅的改革完善,確定地方稅的新的主體稅種,以為地方提供穩(wěn)定的收入來源。關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅后是由國家稅務(wù)征收還是地方稅務(wù)局征收,涉及到稅務(wù)機(jī)構(gòu)的改革問題。一直以來,關(guān)于國、地稅機(jī)構(gòu)改革的呼聲很高。因此,可以據(jù)此契機(jī),改革初期,將營業(yè)稅改增值稅后由國稅局征收,地稅局相關(guān)業(yè)務(wù)人員可并入國稅局。兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)整合為一個(gè)運(yùn)行協(xié)調(diào)一致、征管高效的稅務(wù)機(jī)構(gòu)則視時(shí)機(jī)而定。漸進(jìn)式改革的基本路徑在增值稅“擴(kuò)圍”改革中,一些特殊行業(yè)的改革應(yīng)該慎之又慎,建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)等改革應(yīng)通盤考慮。關(guān)于增值稅“擴(kuò)圍”的方案,無外乎兩種:一是采取漸進(jìn)方式,即首先在部分地區(qū)試點(diǎn)行業(yè)的基礎(chǔ)上,推廣至全國。再對(duì)符合條件的行業(yè)分次分批進(jìn)行“擴(kuò)圍”;二是一次到位式改革,即一次性將所有服務(wù)業(yè)都納入增值稅征收范圍。我國目前尚未達(dá)到實(shí)行全面增值稅的條件,擴(kuò)大增值稅范圍的改革應(yīng)按照平穩(wěn)過渡、分步實(shí)施的原則漸進(jìn)式展開,期望畢其功于一役的激進(jìn)式改革是行不通的。漸進(jìn)式改革是我國在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期間屢試不爽的方式,現(xiàn)有的增值稅“轉(zhuǎn)型”改革的成功也佐證了這一改革方式的科學(xué)性。漸進(jìn)式改革可以在擴(kuò)大試點(diǎn)范圍的基礎(chǔ)上,選擇符合條件的行業(yè)入手,先易后難,循序漸進(jìn),出現(xiàn)問題,及時(shí)解決,從而最大限度地降低改革的成本。具體來說,改革應(yīng)該首先在試點(diǎn)成功經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,逐步擴(kuò)大試點(diǎn)范圍及至在全國實(shí)施。其后應(yīng)將與生產(chǎn)密切相關(guān)的服務(wù)業(yè)納入增值稅征稅范圍,其他一些非生產(chǎn)性行業(yè)應(yīng)條件成熟一個(gè)就選擇一個(gè),穩(wěn)步推進(jìn)。在增值稅“擴(kuò)圍”改革中,一些特殊行業(yè)的改革應(yīng)該慎之又慎。如我國建筑業(yè)屬于營業(yè)稅征收范圍,建筑工程所用原材料及其他物資和動(dòng)力在建筑環(huán)節(jié)負(fù)擔(dān)營業(yè)稅,在銷售環(huán)節(jié)負(fù)擔(dān)增值稅,形成增值稅和營業(yè)稅重復(fù)征稅,要求納入增值稅改革的范圍呼聲很高,而世界上大多數(shù)實(shí)行增值稅的國家也大都將建筑業(yè)納入增值稅征稅范圍。但考慮到一旦建筑業(yè)改征增值稅,由此產(chǎn)生的影響將“牽一發(fā)而動(dòng)全身”,其他行業(yè)如制造業(yè)其購買或自建的廠房、房屋、建筑物都將能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,由此對(duì)整個(gè)增值稅收入將會(huì)產(chǎn)生很大影響。因此,建筑業(yè)的改革不應(yīng)操之過急,應(yīng)待試點(diǎn)行業(yè)在全國鋪開后,第二輪或者第三輪進(jìn)行。特殊行業(yè)和地區(qū)的增值稅“擴(kuò)圍”改革中國自1979年起開始在部分城市試行增值稅,并于1984年和1993年進(jìn)行了兩次重要改革?，F(xiàn)行的增值稅制度以1993年12月13日國務(wù)院頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》為基礎(chǔ),2008年11月5日經(jīng)過國務(wù)院第34次常務(wù)會(huì)議修訂通過,自2009年1月1日起施行。在增值稅“擴(kuò)圍”改革中,一些特殊行業(yè)的改革應(yīng)該慎之又慎,建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)等改革應(yīng)通盤考慮。金融保險(xiǎn)業(yè)改增值稅同樣是增值稅“擴(kuò)圍”改革中的一個(gè)難點(diǎn),由于金融保險(xiǎn)業(yè)可作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的項(xiàng)目及金額少,按標(biāo)準(zhǔn)稅率繳納增值稅無疑稅負(fù)增加過多,且又不能簡單劃一地將金融保險(xiǎn)業(yè)全行業(yè)都認(rèn)定為小規(guī)模納稅人,故歷來被世界各國視為增值稅改革中的難點(diǎn)。目前,大多數(shù)歐盟國家對(duì)金融行業(yè)免征增值稅,如法國對(duì)大部分的金融交易活動(dòng),德國對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、金融交易、運(yùn)輸和交通等免稅。有些國家雖然不免稅,但是也沒有實(shí)行抵扣制度,使增值稅的內(nèi)在制約機(jī)制也難以實(shí)現(xiàn)。如馬達(dá)加斯加、摩洛哥、烏拉圭、塞內(nèi)加爾等,采用一種近似全額征稅的方法把金融業(yè)納入增值稅征稅體系,即運(yùn)用“直接賬戶相加法”,算出增值額進(jìn)行征收。因此,金融保險(xiǎn)業(yè)是否應(yīng)該納入增值稅范圍,何時(shí)納入,如何納入都應(yīng)該通盤考慮。利用現(xiàn)有的增值稅稅率結(jié)構(gòu)關(guān)于增值稅“擴(kuò)圍”,社會(huì)最關(guān)心的還是營業(yè)稅改增值稅會(huì)使不同行業(yè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生變化。這關(guān)鍵在于增值稅稅率的選擇。營業(yè)稅改征增值稅在稅負(fù)的確定上可有多種選擇:一是保持現(xiàn)有的增值稅稅率結(jié)構(gòu)不變,那么征收營業(yè)稅的各行業(yè)的稅負(fù)水平要相應(yīng)提高;二是采用適當(dāng)增加增值稅稅率檔次,實(shí)行多檔增值稅稅率的方式,可維持原有營業(yè)稅行業(yè)的稅負(fù)結(jié)構(gòu)基本不變;三是采用統(tǒng)一的增值稅低稅率,從而降低原來營業(yè)稅各行業(yè)整體稅負(fù)水平。上述幾種選擇可以說各有利弊。按照第一種思路,目前我國增值稅基本稅率是17%,低稅率是13%,小規(guī)模納稅人的征收率是3%，“擴(kuò)圍”后如果適用目前增值稅稅率的話,根據(jù)當(dāng)前各個(gè)行業(yè)的增值率進(jìn)行測算，一些行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能會(huì)提高，這勢必會(huì)增加改革的難度。199“擴(kuò)圍”之后的稅收負(fù)擔(dān)1993年底規(guī)模宏大的稅制改革,以增值稅改革為核心,旨在建立新的符合國際標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范化的流轉(zhuǎn)稅制格局。根據(jù)1993年12月頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定,增值稅稅率分為基本稅率17%、低稅率13%以及小規(guī)模納稅人3%的征收率。17%,低稅率是13%,小規(guī)模納稅人的征收率是3%,“擴(kuò)圍”后如果適用目前增值稅稅率的話,根據(jù)當(dāng)前各個(gè)行業(yè)的增值率進(jìn)行測算,一些行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能會(huì)提高,這勢必會(huì)增加改革的難度。增值稅已成為當(dāng)今中國最主要的稅種之一，屬流轉(zhuǎn)稅類，增值稅的稅收收入占國家全部稅收收入的60%以上，是最大的一個(gè)稅種。增值稅由國家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，稅收收入中75%為中央財(cái)政收入，25%為地方收入。進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅由海關(guān)負(fù)責(zé)征收，稅收收入全部為中央財(cái)政收入。198進(jìn)一步明確了完善“部分行業(yè)征收增值稅”的行業(yè)范圍1984年國務(wù)院頒布《中華人民共和國增值稅條例(草案)》，進(jìn)一步明確在全國范圍對(duì)部分行業(yè)征收增值稅。但草案存在很多不完善的地方，如增值額的確定依賴于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，造成稅基確定上的剛性不足，破壞了增值稅法的嚴(yán)肅性和獨(dú)立性。200增值稅制度改革2008年11月國務(wù)院通過修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，規(guī)定自2009年1月1日起，全國范圍內(nèi)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型。最大亮點(diǎn)是全額抵扣，全行業(yè)轉(zhuǎn)型。改革符合國際通行原則，是完善稅收制度建設(shè)的題中之義。201“擴(kuò)圍”試點(diǎn)或試點(diǎn)部分行業(yè)增值稅稅率改革方案2011年12月國務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定從2012年1月1日起，在部分地區(qū)和行業(yè)開展深化增值稅制度改革試點(diǎn)，逐步將目前征收營業(yè)稅的行業(yè)改為征收增值稅。實(shí)施營業(yè)稅改征增值稅改革是“十二五”時(shí)期我國財(cái)稅改革面臨的一項(xiàng)重要任務(wù)，是2012年財(cái)稅改革重點(diǎn)。第三種方式雖然簡單易行，但改革初期即采取一刀切的統(tǒng)一增值稅低稅率，對(duì)征收營業(yè)稅各行業(yè)的稅負(fù)影響還是不同的，部分行業(yè)稅負(fù)會(huì)增加，部分行業(yè)稅負(fù)會(huì)減少。稅負(fù)減少的行業(yè)固然樂于接受，稅負(fù)增加的行業(yè)則會(huì)抱怨，從而不利于改革的順利實(shí)施。營業(yè)稅改增值稅會(huì)使不同行業(yè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生變化，關(guān)鍵在于增值稅稅率的選擇。綜合平衡各方利益的角度考慮，結(jié)合上海的“擴(kuò)圍”試點(diǎn)，筆者比較傾向第二種方案的選擇。上海根據(jù)“改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降”的原則，按照試點(diǎn)行業(yè)營業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)，利用測定平衡點(diǎn)的方法推算該行業(yè)適用的增值稅稅率，因此試點(diǎn)地區(qū)的交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅負(fù)水平基本維持不增加。針對(duì)改革試點(diǎn)初期個(gè)別企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)增加的問題，上海市也相應(yīng)制定了過渡性的財(cái)政扶持政策，專門設(shè)立了“營業(yè)稅改征增值稅改革試點(diǎn)財(cái)政專項(xiàng)資金”，對(duì)稅收負(fù)擔(dān)增加的企業(yè)給予財(cái)政扶持。