審計 第7版 課件 第8章出具審計報告

《審計（第七版）》第8章

出具審計報告導(dǎo)讀案例

中注協(xié)發(fā)布上市公司2022年年報審計情況快報（第十期），會計師事務(wù)所出具上市公司年報審計報告總體情況的部分內(nèi)容如下：截至2023年4月30日，57家事務(wù)所共為5170家上市公司出具了財務(wù)報表審計報告，其中，滬市主板1685家，深市主板1522家，創(chuàng)業(yè)板1255家，科創(chuàng)板517家，北交所191家。從審計報告意見類型看，5039家被出具了無保留意見審計報告（其中，55家被出具帶強調(diào)事項段的無保留意見，49家被出具帶持續(xù)經(jīng)營事項段的無保留意見），94家被出具了保留意見審計報告，37家被出具了無法表示意見審計報告。2022年年報審計情況快報（第十期）導(dǎo)讀案例

現(xiàn)摘錄3例如實出具上市公司2022年度非無保留意見審計報告情況：

1.南京港。天衡會計師事務(wù)所(特殊普通合伙)出具了帶強調(diào)事項段的無保留意見的財務(wù)報表審計報告，【強調(diào)事項】內(nèi)容如下:我們提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，南京港公司存在如財務(wù)報表附注十四、2、或有事項中所述的未決訴訟事項。截至財務(wù)報表批準(zhǔn)日該等訴訟事項尚未判決，其判決結(jié)果具有不確定性。本段內(nèi)容不影響己發(fā)表的審計意見。

2.*ST嘉凱。大華會計師事務(wù)所(特殊普通合伙)出具了帶持續(xù)經(jīng)營事項段的無保留意見的財務(wù)報表審計報告，【與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性】內(nèi)容如下:2022年年報審計情況快報（第十期）導(dǎo)讀案例

我們提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，如財務(wù)報表附注二、(二)所述，嘉凱城公司2021年度、2022年度已連續(xù)兩年發(fā)生虧損，虧損金額（歸屬母公司）分別為126,895.26萬元、98,396.92萬元；截止2022年12月31日，流動負(fù)債高于流動資產(chǎn)288,458.63萬元，歸屬于母公司股東權(quán)益為-9,705.56萬元。如財務(wù)報表附注二、(二)所述，這些事項或情況，表明存在可能導(dǎo)致對嘉凱城公司持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的不確定性。該事項不影響已發(fā)表的審計意見。

3.超華科技。利安達(dá)會計師事務(wù)所(特殊普通合伙)出具了保留意見的財務(wù)報表審計報告，【形成保留意見的基礎(chǔ)】內(nèi)容如下:如財務(wù)報表附注所述，截至2022年12月31日超華科技應(yīng)收賬款中應(yīng)收安徽江藍(lán)資源科技有限公司22,789.66萬元、天長市鵬揚銅業(yè)有限公司4,962.25萬元。截至本報告出具日，我們未能就上述往來款項的商業(yè)實質(zhì)及其合理性以及可回收性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。2022年年報審計情況快報（第十期）CONTENT目錄03非無保留意見審計報告01審計報告的基本內(nèi)容溝通關(guān)鍵審計事項0204審計報告概述強調(diào)事項段和其他事項段0506審計報告編制前的工作審計報告編制前的工作01審計報告編制前的工作8.1.1評價審計中的重大發(fā)現(xiàn)

在審計終結(jié)階段，項目合伙人和審計項目組考慮的重大發(fā)現(xiàn)和事項在審計計劃階段對重要性的判斷，與其在評估審計差異時對重要性的判斷是不同的對實施的審計程序的結(jié)果進(jìn)行評估，可能全部或部分地揭示事項8.1.2評價審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯報

未更正錯報，是指注冊會計師在審計過程中累積的且被審計單位未予更正的錯報。在評價未更正錯報的影響之前，注冊會計師可能有必要依據(jù)實際的財務(wù)結(jié)果對重要性作出修改。審計報告編制前的工作8.1.2評價審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯報

如果注冊會計師對重要性或重要性水平（如適用）進(jìn)行的重新評價導(dǎo)致需要確定較低的金額，則應(yīng)重新考慮實際執(zhí)行的重要性和進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的適當(dāng)性，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)。在評價未更正錯報的影響時，注冊會計師需要考慮每一單項錯報，以評價其對相關(guān)類別的交易、賬戶余額或披露的影響，包括評價該項錯報是否超過特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平（如適用）。某些情況下，即使某些錯報低于財務(wù)報表整體的重要性，但在將其單獨或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報。審計報告編制前的工作8.1.3復(fù)核審計工作底稿和財務(wù)報表對財務(wù)報表總體合理性實施分析程序復(fù)核審計工作底稿8.1.4書面聲明

書面聲明，是指管理層向注冊會計師提供的書面陳述，用以確認(rèn)某些事項或支持其他審計證據(jù)。盡管書面聲明提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不為所涉及的任何事項提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。審計報告編制前的工作8.1.4書面聲明1）針對管理層責(zé)任的書面聲明

針對財務(wù)報表的編制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供書面聲明，確認(rèn)其根據(jù)審計業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表并使其實現(xiàn)公允反映（如適用）的責(zé)任。

針對提供的信息和交易的完整性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層就下列事項提供書面聲明：按照審計業(yè)務(wù)約定條款，已向注冊會計師提供所有相關(guān)信息，并允許注冊會計師不受限制地接觸所有相關(guān)信息以及被審計單位內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員；所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中。2）書面聲明的日期和涵蓋的期間

書面聲明的日期應(yīng)當(dāng)盡量接近對財務(wù)報表出具審計報告的日期，但不得在審計報告日后。書面聲明應(yīng)當(dāng)涵蓋審計報告針對的所有財務(wù)報表和期間。3）書面聲明的形式審計報告概述02審計報告概述8.2.1審計報告的基本概念

審計報告是指注冊會計師根據(jù)審計準(zhǔn)則的規(guī)定，在執(zhí)行審計工作的基礎(chǔ)上，對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。審計報告具有以下特征：

注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計工作。注冊會計師在實施審計工作的基礎(chǔ)上才能出具審計報告。注冊會計師應(yīng)通過對財務(wù)報表發(fā)表意見履行業(yè)務(wù)約定書約定的責(zé)任。注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式出具審計報告。

注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)由審計證據(jù)得出的結(jié)論，清楚表達(dá)對財務(wù)報表的意見，并對出具的審計報告負(fù)責(zé)。

注冊會計師應(yīng)當(dāng)將已審計財務(wù)報表附于審計報告之后，以便于財務(wù)報表使用者正確理解和使用審計報告，防止被替換、更改已審計的財務(wù)報表。審計報告概述8.2.2審計報告的作用

審計報告按其使用目的或公開程度不同，可以分為：公布的審計報告非公布的審計報告。審計報告按其性質(zhì)不同，可以分為：無保留意見審計報告非無保留意見審計報告

鑒證保護(hù)證明8.2.3審計報告的種類審計報告的基本內(nèi)容03審計報告的基本內(nèi)容8.3.1無保留意見審計報告的基本內(nèi)容

無保留意見審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：標(biāo)題收件人審計意見形成審計意見的基礎(chǔ)管理層對財務(wù)報表的責(zé)任

注冊會計師對財務(wù)報表審計的責(zé)任按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報告的事項（如適用）注冊會計師的簽名和蓋章會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章報告日期。審計報告的基本內(nèi)容

在評價財務(wù)報表是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制時，應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：財務(wù)報表是否充分披露了選擇和運用的重要會計政策。選擇和運用的會計政策是否符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，并適合于被審計單位的具體情況。管理層作出的會計估計是否合理。財務(wù)報表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性。財務(wù)報表是否作出充分披露，使報表預(yù)期使用者能夠理解重大交易和事項對報表所傳遞信息的影響。財務(wù)報表使用的術(shù)語（包括每一財務(wù)報表的標(biāo)題）是否適當(dāng)。8.3.2無保留意見審計報告符合的條件

（1）財務(wù)報表已經(jīng)在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定編制，并實現(xiàn)公允反映。

在評價財務(wù)報表是否實現(xiàn)公允反映時，應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：財務(wù)報表的總體列報（包括披露）、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理。財務(wù)報表是否公允地反映了相關(guān)交易和事項。審計報告的基本內(nèi)容（2）注冊會計師已經(jīng)按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定計劃和執(zhí)行審計工作，取得了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。（3）未更正錯報單獨或匯總起來不構(gòu)成重大錯報，不存在應(yīng)調(diào)整或披露而被審計單位未予調(diào)整或披露的重要事項。8.3.2無保留意見審計報告符合的條件溝通關(guān)鍵審計事項04溝通關(guān)鍵審計事項8.4.1確定關(guān)鍵審計事項的決策框架

關(guān)鍵審計事項，是指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對當(dāng)期財務(wù)報表審計最為重要的事項。在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項，可以提高已執(zhí)行審計工作的透明度，從而提高審計報告的決策相關(guān)性和有用性。溝通關(guān)鍵審計事項還能夠為財務(wù)報表使用者提供額外的信息，以幫助其了解被審計單位、已審計財務(wù)報表中涉及重大管理層判斷的領(lǐng)域，以及注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對當(dāng)期財務(wù)報表審計最為重要的事項。溝通關(guān)鍵審計事項，還能夠為財務(wù)報表預(yù)期使用者就與被審計單位、已審計財務(wù)報表或已執(zhí)行審計工作相關(guān)的事項進(jìn)一步與管理層和治理層溝通提供基礎(chǔ)。確定關(guān)鍵審計事項時，需要遵循以下決策框架：以“與治理層溝通的事項”為起點選擇關(guān)鍵審計事項從“與治理層溝通的事項”中選出“在執(zhí)行審計工作時重點關(guān)注過的事項”從“在執(zhí)行審計工作時重點關(guān)注過的事項”中選出“最為重要的事項”從而構(gòu)成關(guān)鍵審計事項溝通關(guān)鍵審計事項8.4.2在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項在審計報告中單設(shè)關(guān)鍵審計事項部分描述單一關(guān)鍵審計事項8.4.3不在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項的情形除非法律法規(guī)禁止公開披露某事項，或者在極其罕見的情況下，如果合理預(yù)期在審計報告中溝通某事項造成的負(fù)面后果超過產(chǎn)生的公眾利益方面的益處，注冊會計師確定不應(yīng)在審計報告中溝通該事項，則注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中逐項描述關(guān)鍵審計事項。溝通關(guān)鍵審計事項8.4.4就關(guān)鍵審計事項與治理層溝通注冊會計師就下列方面與治理層溝通：（1）注冊會計師確定的關(guān)鍵審計事項；（2）根據(jù)被審計單位和審計業(yè)務(wù)的具體情況，注冊會計師確定不存在需要在審計報告中溝通的關(guān)鍵審計事項（如適用）。非無保留意見審計報告05非無保留意見審計報告8.5非無保留意見審計報告

非無保留意見審計報告是指無保留意見審計報告以外的其他審計報告，包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。

當(dāng)存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中發(fā)表非無保留意見：根據(jù)獲取的審計證據(jù)，得出財務(wù)報表整體存在重大錯報的結(jié)論；無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，不能得出財務(wù)報表整體不存在重大錯報的結(jié)論。

注冊會計師確定恰當(dāng)?shù)姆菬o保留審計意見類型，取決于下列事項：導(dǎo)致非無保留意見的事項的性質(zhì)，是財務(wù)報表存在重大錯報，還是在無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的情況下，財務(wù)報表可能存在重大錯報；注冊會計師就導(dǎo)致非無保留意見的事項對財務(wù)報表產(chǎn)生或可能產(chǎn)生影響的廣泛性作出的判斷。非無保留意見審計報告8.5.1保留意見審計報告

發(fā)表保留意見審計報告的適用條件：

如果認(rèn)為財務(wù)報表整體是公允的，但還存在下列情形之一，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計報告：在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)后，注冊會計師認(rèn)為錯報單獨或匯總起來對財務(wù)報表影響重大，但不具有廣泛性。注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎(chǔ)，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響重大，但不具有廣泛性。

保留意見是審計人員認(rèn)為被審計單位的經(jīng)營活動和財務(wù)報表在整體上是公允的，但對某些問題還不作出肯定或否定，個別方面可能存在的重要錯誤或問題又不足以使財務(wù)報表失效而相應(yīng)作出保留若干意見的評價。非無保留意見審計報告8.5.1保留意見審計報告

保留意見審計報告的內(nèi)容和格式如果對財務(wù)報表發(fā)表保留意見，除在審計報告中包含規(guī)定的審計報告要素外，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對審計意見部分使用“保留意見”的標(biāo)題并發(fā)表保留意見。對財務(wù)報表發(fā)表保留意見審計報告，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)將“形成審計意見的基礎(chǔ)”這一標(biāo)題修改為“形成保留意見的基礎(chǔ)”，并在該部分對導(dǎo)致發(fā)表保留意見的事項進(jìn)行描述，術(shù)語：除“形成保留意見的基礎(chǔ)”部分所述事項產(chǎn)生的影響外，后附的財務(wù)報表在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定編制，公允反映了……非無保留意見審計報告8.5.2否定意見審計報告

發(fā)表否定意見審計報告的適用條件：

在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)后，如果認(rèn)為錯報單獨或匯總起來對財務(wù)報表影響重大，且具有廣泛性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表否定意見，出具否定意見的審計報告。

否定意見是指審計人員認(rèn)為被審計單位在經(jīng)營活動中存在嚴(yán)重違法亂紀(jì)行為或會計處理嚴(yán)重違反會計準(zhǔn)則，以致使財務(wù)報表嚴(yán)重歪曲財務(wù)狀況和經(jīng)營成果而給予的一種否定的評價。

否定意見審計報告的內(nèi)容和格式如果對財務(wù)報表發(fā)表否定意見，除在審計報告中包含規(guī)定的審計報告要素外，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對審計意見部分使用“否定意見”的標(biāo)題并發(fā)表否定意見。對財務(wù)報表發(fā)表否定意見審計報告，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)將“形成審計意見的基礎(chǔ)”這一標(biāo)題修改為“形成否定意見的基礎(chǔ)”，并在該部分對導(dǎo)致發(fā)表否定意見的事項進(jìn)行描述，術(shù)語：由于“形成否定意見的基礎(chǔ)”部分所述事項的重要性，財務(wù)報表沒有在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定編制，未能公允反映……非無保留意見審計報告8.5.3無法表示意見審計報告

發(fā)表無法意見審計報告的適用條件：

如果無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎(chǔ)，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無法表示意見。在極少數(shù)情況下，可能存在多個不確定事項。盡管注冊會計師對每個單獨的不確定事項獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，但由于不確定事項之間可能存在相互影響，以及可能對財務(wù)報表產(chǎn)生累積影響，注冊會計師不可能對財務(wù)報表形成審計意見。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無法表示意見。

無法表示意見是指審計人員在審計過程中因未搜集到足夠的、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，無法對被審計單位的財務(wù)報表發(fā)表確切的審計意見所表示的一種不作評價的意見。非無保留意見審計報告8.5.3無法表示意見審計報告

無法表示意見審計報告的內(nèi)容和格式對財務(wù)報表發(fā)表無法表示意見，除在審計報告中包含規(guī)定的審計報告要素外，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對審計意見部分使用“無法表示意見”的標(biāo)題并發(fā)表無法表示意見。在審計意見段之后增加“形成無法表示意見的基礎(chǔ)”部分，并在該部分對導(dǎo)致發(fā)表無法表示意見的事項進(jìn)行描述。該部分不應(yīng)提及審計報告中用于描述注冊會計師責(zé)任的部分；也不應(yīng)說明注冊會計師是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎(chǔ)。當(dāng)注冊會計師對財務(wù)報表發(fā)表無法表示意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)修改無保留意見審計報告中“注冊會計師對財務(wù)報表審計的責(zé)任”部分，術(shù)語：由于“形成無法表示意見的基礎(chǔ)”部分所述事項的重要性，注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)。強調(diào)事項段和其他事項段06強調(diào)事項段和其他事項段8.6.1強調(diào)事項段

增加強調(diào)事項段的情形：按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，該事項不會導(dǎo)致注冊會計師發(fā)表非無保留意見；當(dāng)《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1504號——在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項》適用時，該事項未被確定為在審計報告中溝通的關(guān)鍵審計事項。在審計報告中增加強調(diào)事項段時注冊會計師采取的措施：將強調(diào)事項段作為單獨的一部分放于審計報告中，并使用包含“強調(diào)事項”這一術(shù)語的