《企業(yè)財務(wù)會計實務(wù)》課件 第四章　無形資產(chǎn)核算

第四章無形資產(chǎn)核算第一節(jié)無形資產(chǎn)的確認與初始計量第二節(jié)內(nèi)部研究開發(fā)支出的確認與計量第三節(jié)無形資產(chǎn)的后續(xù)計量第四節(jié)無形資產(chǎn)的處置8283學習目標與知識要點學習目標1.了解無形資產(chǎn)的確認條件。2.掌握無形資產(chǎn)的初始計量方法。3.熟悉研究與開發(fā)階段支出的確認方法。4.掌握使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷方法。5.熟悉無形資產(chǎn)處置的核算方法。知識要點1.研究階段支出和開發(fā)階段支出的會計處理方法2.無形資產(chǎn)處置的核算84一、無形資產(chǎn)的定義與特征無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的，沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。無形資產(chǎn)具有以下特征：1.無形資產(chǎn)是由企業(yè)擁有或控制并能為其帶來未來經(jīng)濟利益的資源。2.無形資產(chǎn)不具有實物形態(tài)。3.無形資產(chǎn)具有可辨認性。4.無形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。需要注意的是，無形資產(chǎn)不包括商譽。二、無形資產(chǎn)的確認無形資產(chǎn)在符合定義的前提下，還應(yīng)同時滿足以下兩個條件，才能予以確認：一是與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。二是該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。成本能夠可靠計量是確認資產(chǎn)的一項基本條件。對于無形資產(chǎn)而言，這個條件顯得更為重要。85三、無形資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)通常按照實際成本進行初始計量，即以取得無形資產(chǎn)并使之實現(xiàn)預定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)無形資產(chǎn)的形成方式主要包括外購、接受投資和自行研發(fā)等。1.外購無形資產(chǎn)的成本外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)實現(xiàn)預定用途所發(fā)生的其他支出，但不包括為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用、其他間接費用以及無形資產(chǎn)已經(jīng)實現(xiàn)預定用途以后發(fā)生的費用。86購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的初始成本應(yīng)以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照有關(guān)規(guī)定應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。2.投資者投入無形資產(chǎn)的成本投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。873.土地使用權(quán)的處理土地使用權(quán)并不一定是無形資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分以下幾種情況：（1）土地使用權(quán)用于自行建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)仍作為無形資產(chǎn)進行核算。土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷及計提折舊。88（2）企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款中包括土地使用權(quán)和建筑物的價值的，應(yīng)當對實際支付的價款采用合理方法在土地使用權(quán)與地上建筑物之間進行分配（如按公允價值相對比例分配）。如果確實無法在土地使用權(quán)與地上建筑物之間進行合理分配，應(yīng)當將其全部作為固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認和計量的原則進行會計處理。（3）企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)而將其用于賺取租金或資本增值時，應(yīng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。8990一、研究與開發(fā)階段的區(qū)分對于企業(yè)自行研究開發(fā)項目，應(yīng)當區(qū)分研究階段和開發(fā)階段分別進行核算。1.研究階段在研究階段，企業(yè)為獲取并理解新的科學或技術(shù)知識而進行獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。研究階段的特點在于：（1）研究階段建立在有計劃的調(diào)查基礎(chǔ)上。（2）研究階段基本上是探索性的，為進一步的開發(fā)活動進行資料及相關(guān)方面的準備，在這一階段不會形成階段性成果。912.開發(fā)階段在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，企業(yè)將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等，此階段即為開發(fā)階段。開發(fā)階段的特點是針對性強，形成成果的可能性較大。相對于研究階段而言，開發(fā)階段應(yīng)當已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一款新產(chǎn)品或一項新技術(shù)的基本條件。二、研究與開發(fā)階段支出的確認1.研究階段支出由于研究階段的探索性及其成果的不確定性，企業(yè)無法證明其能帶來經(jīng)濟利益，所以，對于企業(yè)內(nèi)部研究階段的支出，應(yīng)當全部進行費用化處理。922.開發(fā)階段支出雖然進入開發(fā)階段的研發(fā)項目形成結(jié)果的可能性往往比較大，但是，如果不符合資本化條件，相關(guān)支出仍應(yīng)當費用化。只有企業(yè)能夠證明開發(fā)階段的支出符合資本化條件，才應(yīng)當將其計入無形資產(chǎn)成本。3.無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當在發(fā)生時進行費用化處理。93三、內(nèi)部研究開發(fā)支出的計量內(nèi)部開發(fā)活動形成的無形資產(chǎn)，其成本由可直接歸屬于該無形資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該無形資產(chǎn)能夠以管理層預定的方式運作的必要支出組成。可直接歸屬成本包括開發(fā)該無形資產(chǎn)時耗費的材料、勞務(wù)成本、注冊費，以及在開發(fā)該無形資產(chǎn)過程中使用的其他專利權(quán)和特許權(quán)的攤銷等。除上述成本之外的其他銷售費用、管理費用等間接費用，不構(gòu)成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。值得注意的是，對于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化并計入當期損益的支出，不再進行調(diào)整。94企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，不滿足資本化條件的，通過“研發(fā)支出———費用化支出”科目核算，并在期末轉(zhuǎn)入“管理費用”科目。滿足資本化條件的，通過“研發(fā)支出———資本化支出”科目核算，并在實現(xiàn)預定用途、形成無形資產(chǎn)時轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”科目?？蓞⒖既缦路椒ㄟM行會計處理。951.企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出借：研發(fā)支出———費用化支出（不滿足資本化條件）

———資本化支出（滿足資本化條件）

貸：原材料、銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等期（月）末，應(yīng)將“費用化支出”明細科目歸集的費用化支出金額轉(zhuǎn)入“管理費用”科目。借：管理費用

貸：研發(fā)支出———費用化支出（不滿足資本化條件）962.研究開發(fā)項目實現(xiàn)預定目標形成無形資產(chǎn)借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出———資本化支出（滿足資本化條件）9798無形資產(chǎn)的后續(xù)計量以其使用壽命為基礎(chǔ)，應(yīng)區(qū)分使用壽命有限與使用壽命無限的無形資產(chǎn)。對于無形資產(chǎn)使用壽命的估計，通常應(yīng)考慮多種因素。同時，該使用壽命并非一成不變，企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了對其復核。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，應(yīng)當在每個會計年度末進行減值測試。99一、無形資產(chǎn)使用壽命的確定與復核企業(yè)應(yīng)當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。若無形資產(chǎn)的使用壽命有限，應(yīng)當估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量。無法預見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益期限的，應(yīng)當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。1001.無形資產(chǎn)使用壽命的確定（1）依據(jù)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命通常不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。需要說明的是，若合同性權(quán)利和其他法定權(quán)利規(guī)定的期限不一致，應(yīng)按照孰短原則確定無形資產(chǎn)使用壽命。（2）沒有明確的合同或法律規(guī)定無形資產(chǎn)的使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當綜合各方面因素判斷。（3）經(jīng)過上述努力仍確實無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。1012.無形資產(chǎn)使用壽命的復核企業(yè)至少應(yīng)當于每年終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命與以前估計不同，應(yīng)當改變其攤銷期限，并按照會計估計變更進行處理。102二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷1.應(yīng)攤銷金額應(yīng)攤銷金額是指無形資產(chǎn)的成本扣除預計殘值后的金額。如果無形資產(chǎn)計提了減值準備，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。無形資產(chǎn)的殘值一般為0，但下列情況除外：（1）第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時以一定價格購買該項無形資產(chǎn)。（2）可以通過活躍市場得到無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時的預計殘值信息，并且從目前情況看，在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，該市場還可能存在的情況下，可以預計無形資產(chǎn)的預計殘值。1032.攤銷期限和攤銷方法無形資產(chǎn)的攤銷期限自其可供使用（即其實現(xiàn)預定用途）時開始至終止確認時止。一般情況下，當月增加的無形資產(chǎn)，當月開始攤銷；當月減少的無形資產(chǎn)，當月不再攤銷。攤銷方法包括直線法、產(chǎn)量法等。對某項無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預期未來經(jīng)濟利益的預期消耗方式進行選擇，并一致地運用于不同會計期間。104企業(yè)至少應(yīng)當于每年終了，對無形資產(chǎn)的攤銷方法進行復核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法不同于以前的估計，則對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)改變其攤銷期限及攤銷方法，并按照會計估計變更處理。殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)期間，至少應(yīng)于每年年末進行復核。預計殘值與原估計金額不同的，應(yīng)按照會計估計變更進行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計以后高于其賬面價值，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷。1053.使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會計處理無形資產(chǎn)的攤銷金額一般計入當期損益。企業(yè)管理部門所使用的無形資產(chǎn)，其攤銷金額計入管理費用。經(jīng)營租出的固定資產(chǎn)，其攤銷金額應(yīng)計入其他業(yè)務(wù)成本。某項無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益通過所產(chǎn)生的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)成本。106三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間不需要攤銷。期末復核后使用壽命仍為不確定的，應(yīng)當在每個會計期間繼續(xù)進行減值測試。需要計提減值準備的，相應(yīng)計提無形資產(chǎn)的減值準備，按無形資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目。無形資產(chǎn)一旦計提減值準備，后期不允許轉(zhuǎn)回。107一、無形資產(chǎn)出租企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，同時將應(yīng)交的增值稅記入“應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目，發(fā)生的相關(guān)費用記入“其他業(yè)務(wù)成本”科目。108二、無形資產(chǎn)出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)時，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目；按已計提的累計攤銷額，借記“累計攤銷”科目；原已計提減值準備的，借記“無形資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“無形資產(chǎn)”“應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”等科目；所取得的