金融企業(yè)會計 外匯業(yè)務(wù)核算

第六章外匯業(yè)務(wù)核算

第一節(jié)外匯業(yè)務(wù)概述

一、外匯業(yè)務(wù)的意義

外匯是國際匯兌的簡稱，有動態(tài)外匯和靜態(tài)外匯兩種含義。本章所指外匯是靜態(tài)外匯，

是指以外國貨幣表示的可以用于國際清償和國際結(jié)算的支付手段和資產(chǎn)。

國家設(shè)立國家外匯管理局（簡稱外匯局），負責(zé)頒布外匯管理法規(guī)，管理外匯的收入與

支出，公布外匯市場價格，國務(wù)院授權(quán)中國人民銀行管理國家外匯業(yè)務(wù)。

二、外匯業(yè)務(wù)的主要內(nèi)容

三、外匯業(yè)務(wù)的核算原理

1.記賬本位幣的確定

外幣核算的核心問題就是不同幣種之間的會計確認、計量與披露如何保持一致。

2.外匯交易的內(nèi)容及分類

外匯交易可分為貨幣性項目和非貨幣性項目。貨幣性項目可分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負

債。

3.外幣折算的會計處理

外幣折算的會計處理主要涉及兩個環(huán)節(jié)；一是在交易發(fā)生H對外匯交易進行初始確認，

將外幣金額折算為記賬本位幣金額：二是在資產(chǎn)負債表FI對相關(guān)項目進行折算，因匯率變動

產(chǎn)生的差額應(yīng)計入當(dāng)期損益。

銀行對于發(fā)生的外匯交易，應(yīng)當(dāng)在初始確認時，采用交易發(fā)生R即期匯率將外幣金額折

算為記賬本位幣金額，或者采用與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

在資產(chǎn)負債表日，對外幣貨幣性項目（貨幣資金、債券、應(yīng)付賬款等）和外幣非貨幣性

項目（股權(quán)、長期預(yù)付款等）進行不同處理。對于外幣貨幣性項目，采用資產(chǎn)負債表口即期匯

率折算。因資產(chǎn)負債表即期匯率與初始確認或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯

兌差額，計入當(dāng)期損益，同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項目的記賬本位幣金額。而以歷史成本

計量的外幣非貨幣性項目，已在交易日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不改變其記賬本

位幣金額。

四、外匯業(yè)務(wù)記賬方法

外匯分賬制和外匯統(tǒng)賬制。

（一）外匯分賬制。外幣分賬制又稱原幣記賬法或多種貨幣制，是經(jīng)營外匯業(yè)務(wù)銀行對外幣

與記賬本位幣實行分賬核算的一種記賬方法，也就是直接以各種原幣為記賬單位，而不折算

為記賬本位幣進行記賬的方法。

1.外匯分賬制的內(nèi)容

在資產(chǎn)負債表日，銀行應(yīng)將以原幣編制的財務(wù)會計報表折算為記賬本位幣。

2.外匯分賬制的處理方法

（1）所有的外匯交易均通過“貨幣兌換〃科目處理。

如果銀行發(fā)生的外匯交易僅涉及記賬本位幣外一種貨幣的貨幣性項目，則按照相同幣種

金額入賬，不需要通過“貨幣兌換''科目核算。如果涉及兩種以上貨幣，則按相同幣種金額記

入相應(yīng)貨幣性項目和“貨幣兌換（外幣）〃科目。

（2）外匯交易的日常核算不通過“貨幣兌換〃科目。

僅在資產(chǎn)負債表口結(jié)轉(zhuǎn)匯兌損益時通過"貨幣兌換〃科目直接以發(fā)生的幣種進行賬務(wù)處

理。

（二）外匯統(tǒng)賬制

外匯統(tǒng)賬制又稱本位幣記賬法或本位幣統(tǒng)賬制，是經(jīng)營外匯業(yè)務(wù)的銀行對外匯的買賣、

收付等都折合成記賬木位幣，統(tǒng)一用記賬本位幣進行核算的一種方法。

除另有規(guī)定外，所有與外匯業(yè)務(wù)有關(guān)的賬戶應(yīng)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的匯率或業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的

期初匯率折算。所有外幣賬戶金額的增減，一律按外匯牌價折算為記賬木位幣記賬，即采用

變動匯率的按業(yè)務(wù)發(fā)生時的外匯牌價（通常采用中間價）作為折算率，采用固定匯率的按業(yè)務(wù)

發(fā)生當(dāng)?shù)钠诔鯀R率作為折算率。

在資產(chǎn)負債表FI,銀行應(yīng)將外幣賬戶的外幣余額按照期末外匯牌價折算為記賬本位幣.

作為外幣賬戶的期未本位幣余額。調(diào)整后的各外幣賬戶的本位幣余額與原賬面余額的差額作

為匯兌損益，計人當(dāng)期損益。

五、外匯業(yè)務(wù)核算的特點

（一）賬務(wù)記載實行外匯分賬制

外匯分賬制是建立在復(fù)式記賬原理及借貸記賬法基礎(chǔ)上的一種特殊記賬方法。外匯統(tǒng)賬

制的記賬手續(xù)較簡單，不能反映各種外幣資金的增減變動及結(jié)存情況，不利于外幣資金的調(diào)

撥運用與管理。因此，目前我國銀行對外匯業(yè)務(wù)的核算基本上都采用外匯分賬制記賬方法。

（二）設(shè)置特定會計科目

1.“貨幣兌換〃科目

“貨幣兌換”科目是為了實現(xiàn)外匯分賬制而設(shè)立的一個特定科目。依據(jù)復(fù)式記賬原理，為

了保持賬務(wù)的平衡，凡因外匯業(yè)務(wù)活動而發(fā)生的涉及兩種或兩種以上貨幣相互兌換的，必須

通過“貨幣兌換〃科目進行核算與管理。

2.對轉(zhuǎn)科目

用以反映業(yè)務(wù)潛在權(quán)責(zé)關(guān)系的科目，即對轉(zhuǎn)科目。當(dāng)然，這類科目不足以反映實際資產(chǎn)、

負債的增減變動情況，但便于銀行據(jù)以考核應(yīng)收、應(yīng)付外幣資金。

（三）聯(lián)行、代理行賬務(wù)往來關(guān)系復(fù)雜

聯(lián)行是指銀行根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，在國內(nèi)、國外設(shè)置的分支機構(gòu)。

（四）按國際慣例結(jié)算

第二節(jié)外匯買賣業(yè)務(wù)的核算

我國現(xiàn)行的外匯管理體制規(guī)定，銀行對各單位的外匯收入和外匯支出實行結(jié)匯、售匯制，

即除按規(guī)定可以保留的外匯外，各單位的外匯收入應(yīng)賣給外匯指定銀行;按規(guī)定需要對外支

付外匯時，應(yīng)向外匯指定限行購匯。

外匯買賣又稱外匯兌換，是指在銀行日常業(yè)務(wù)中，由于使用貨幣種類的不同，需要把一

種貨幣兌換成另一種貨幣，這種按定匯價買人一種貨幣或賣出一種貨幣的業(yè)務(wù)，稱為外匯

買賣。

（一）外匯買賣業(yè)務(wù)的內(nèi)容

銀行的外匯買賣業(yè)務(wù)主要包括自營外匯買賣、代客外匯買賣，以及臨柜業(yè)務(wù)中的結(jié)匯和

售匯（簡稱結(jié)售匯）等。自營外匯買賣是指銀行根據(jù)國家外匯管理規(guī)定及自身外幣資金頭寸

情況和保值、增值的需要，以自身的外幣資金，通過國內(nèi)外銀行進行外幣頭寸的轉(zhuǎn)換，以期

賺取差價利潤的業(yè)務(wù)。該項業(yè)務(wù)一般集中在總行辦理。代客外匯買賣是指銀行接受客戶委托,

代其在國際金融市場上或通過我國外匯交易中心進行的外幣或人民幣買賣交易。臨柜業(yè)務(wù)主

要表現(xiàn)為結(jié)匯、售匯、結(jié)售匯項下外匯/人民幣平盤交易、外幣兌換和套匯等形式。

個人實盤外匯買賣是指個人客戶在銀行規(guī)定的交易時間內(nèi)，通過柜面服務(wù)人員或其他電

子金融服務(wù)方式，進行的不可透支的可自由兌換外匯間的交易。傳統(tǒng)的儲蓄業(yè)務(wù)是一種存取

性業(yè)務(wù)，以賺取利息為目的。個人實盤外匯買賣是一種買賣性業(yè)務(wù)，以賺取匯率差額為主要

目的，同時客戶還可以通過該業(yè)務(wù)把自己持有的外幣轉(zhuǎn)為更有升值潛力或利息較高的外幣，

以賺取匯率波動的差價或更高的利息收入。

1.結(jié)匯。我國對經(jīng)常項目下的外匯收入實行結(jié)匯制。結(jié)匯有強制結(jié)匯、意愿結(jié)匯和限額結(jié)匯

等多種形式。

2.售匯。

3.結(jié)售匯項下外匯/人民幣平盤交易。平盤，指銀行在辦理代客結(jié)售匯業(yè)務(wù)或自身結(jié)售匯業(yè)務(wù)

后，通過外匯交易市場將外匯結(jié)匯頭寸賣出或買入外匯頭寸，用于補充售匯頭寸的交易。

客戶向銀行進行結(jié)售匯，不能稱作“平盤"，只有銀行收集個人客戶外匯一定數(shù)量后，向國際

外匯市場轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險時的過程，才叫“平盤〃。

各銀行持有超過其高眼比例幅度的結(jié)算周轉(zhuǎn)外匯時，必須出售給其他銀行或中國人民銀

行?；持有的結(jié)算周轉(zhuǎn)外匯降低到低限比例幅度以下時，應(yīng)及時從其他銀行或中國人民銀行購

入補足。

4.外幣兌換。

5.套匯。由于不同幣種間沒有直接的匯價，或者當(dāng)客戶擁有的某種外幣與其支付所需要的幣

種不一致時，可以要求銀行套算兌換。按照外匯買賣對象的不同，套匯可分為兩種外幣之間

的套匯，以及現(xiàn)鈔與現(xiàn)匯之間的套匯兩種。

二、外匯匯率

一般來說，政府制定和公布的匯率稱為法定匯率或者外匯牌價，外匯市場上形成的匯率

叫外匯行市或外匯行情。

從國際貨幣制度的演變角度，可分為固定匯率、浮動匯率和聯(lián)合浮動匯率：按制定匯率

的不同方法，可分為基本匯率和套算匯率；從銀行買賣外匯的角度，可分為買入?yún)R率、賣出

匯率、中間匯率和現(xiàn)鈔匯率；按外匯交易的不同交割期限，可分為即期匯率和遠期匯率：按

對外匯管理程度的不同，可分為官方匯率和市場匯率。

外匯匯率有兩種標(biāo)價方法，即直接標(biāo)價法和間接標(biāo)價法。直接標(biāo)價法又稱應(yīng)付標(biāo)價法,

是以一定單位的外國貨幣為標(biāo)準(zhǔn),折算為一定數(shù)額的本國貨幣。間接標(biāo)價法又稱應(yīng)收標(biāo)價法,

是以一定單位的本國貨幣為標(biāo)準(zhǔn)，折算為一定數(shù)額的外國貨幣。

我國的外匯匯率采用直接標(biāo)價法。

三、外匯買賣業(yè)務(wù)的科目設(shè)置

（一）“貨幣兌換”科目

1.“貨幣兌換”科目的性質(zhì)

“貨幣兌換”科目屬于資產(chǎn)負債共同類科目，為一級科目，核算銀行發(fā)生的外匯買賣及

兌換業(yè)務(wù)。

2.“貨幣兌換”科目憑證的使用

“貨幣兌換”科目憑證分為“貨幣兌換”科目借方憑證和“貨幣兌換”科目貸方憑證兩

種，憑證均為多聯(lián)套寫。在結(jié)匯時，銀行使用“貨幣兌換”科目貸方憑證；售匯時，使用“貨

幣兌換"科目借方憑證。

3.“貨幣兌換”科目賬簿的設(shè)置

“貨幣兌換”科目設(shè)置總賬和分戶賬兩類賬簿?！柏泿艃稉Q”科目的分戶賬是一種特定

格式的賬簿，它把人民幣和外幣金額記在同一賬頁上，賬簿格式由買入、賣出、結(jié)余三欄組

成，買入、賣出欄內(nèi)又由外幣、匯價和人民幣三欄組成。在買入欄，外幣為貸方，人民幣為

借方；在賣出欄，外幣為借方，人民幣為貸方；在結(jié)余欄，設(shè)借/貸外幣、借/貸人民幣兩欄。

買入外幣（貸）*匯價=人民幣借方

賣出外幣（借）*匯價=人民幣貸方

“貨幣兌換”科目的余額能夠反映銀行外幣資金頭寸（款項）余缺狀況。銀行檢杳某一

外幣資金余缺，只需看“貨幣兌換”科目外幣賬戶余額在哪一方：如果外幣賬戶的余額在貸

方，則表明該外幣買入大于賣出，即為多頭；如果外幣賬戶的余額在借方，則表明該外幣賣

出大于買入，即為空頭。

多頭：是指投資者對股市看好，預(yù)計股價將會看漲，于是趁低價時買進股票，待股票上

漲至某一價位時再賣出，以獲取差額收益。

空頭:投資者和股票商認為現(xiàn)時股價雖然較高，但對股價前景看壞，預(yù)計股價將會下跌，

于是把股票賣出，趁高價時賣出給投資者。采用這種先賣出后買進，從中賺取差價的交易方

式稱為空頭。

（二）“匯兌損益”科目

“匯兌損益”科目用以核算銀行外幣貨幣性項目因匯率變動而形成的損益。期末，應(yīng)將

本科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目應(yīng)無余額。

四、外匯買賣業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

一個納稅期內(nèi)轉(zhuǎn)讓出現(xiàn)負差時不計算銷項稅額，可將該負差結(jié)轉(zhuǎn)至下一納稅期與下期轉(zhuǎn)

讓銷售額相抵，但年末負差不得轉(zhuǎn)入下一會計年度。

（一）結(jié)售匯業(yè)務(wù)的核算

1.結(jié)匯業(yè)務(wù)核算

結(jié)匯業(yè)務(wù)是指銀行買入外幣業(yè)務(wù)。買入外幣的會計分錄為：

借：庫存現(xiàn)金或有關(guān)科目（外幣）

貸；貨幣兌換匯（鈔）買價（外幣）

借：貨幣兌換一一匯（鈔）買價（人民幣）

貸：吸收存款或有關(guān)科目（人民幣）

2.售匯業(yè)務(wù)核算

售匯業(yè)務(wù)是指銀行賣出外幣業(yè)務(wù)。賣出外幣的會計分錄為：

借：吸收存款或有關(guān)科目（人民幣）

貸：貨幣兌換一匯賣價（人民幣）

借：貨幣兌換一一匯賣價（外幣）

貸：匯出匯款有關(guān)科目1外幣）

（一）套匯業(yè)務(wù)的核算

由于我國銀行沒有掛出兩種不同外幣之間的直接比價，當(dāng)兩種外幣進行兌換時，需要通

過人民幣進行折算。套匯有兩種具體情況：一是兩種外幣之間的套算，即一種外幣兌換為另

一種外幣必須通過人民幣進行套匯，也就是先買入一種外幣，按買入價折算為人民幣數(shù)額,

再賣出另一種外幣，把人民幣數(shù)額按賣出價折算為另一種外幣。二是同種貨幣之間的套算,

包括鈔兌匯或匯兌鈔。因為在匯率上，同一種外幣的現(xiàn)鈔價值和現(xiàn)匯價值有所差別，所以必

須按套匯方法處理。

1.兩種外幣之間的套算

兩種外幣之間套算的會計分錄為：

借：吸收存款或有關(guān)科目（A外幣）

貸：貨幣兌換一一匯（鈔）買價（A外幣）

借：貨幣兌換一一匯（鈔）買價（人民幣）

貸：貨幣兌換一一匯賣價（人民幣）

借：貨幣兌換一一匯賣價（B外幣）

貸：匯出匯款或有關(guān)科目（B外幣）

2.同種貨幣之間的套算

同種貨幣之間套算的會計分錄為：

借：庫存現(xiàn)金（A外幣）

貸：貨幣兌換一一鈔買價（A外幣）

借：貨幣兌換一一鈔買價（人民幣）

貸：貨幣兌換一一匯賣價（人民幣）

借：貨幣兌換一一匯賣價（A外幣）

貸：匯出匯款或有關(guān)科目（A外幣）

（三）即期、遠期結(jié)售匯業(yè)務(wù)的核算

即期結(jié)售匯業(yè)務(wù)是指以起息FI（即交割FI）為交易H后第二個工作FI的外匯買賣。起息

口或交割口就是外匯買賣合同的到期口，在該口買賣雙方進行貨幣交付，完成交易。即期外

匯買賣是外匯交易中最基本的交易。

即期結(jié)售匯業(yè)務(wù)與遠期結(jié)售匯業(yè)務(wù)的區(qū)別主要時交割口不同。即期結(jié)售匯業(yè)務(wù)是當(dāng)天交

割，遠期結(jié)售匯業(yè)務(wù)是在約定的未來某一天進行交割。

第三節(jié)外匯存貨款業(yè)務(wù)的核算

一、外匯存款業(yè)務(wù)的核算

（-）單位外匯存款的核算

單位外匯存款也稱甲種外匯存款。單位外匯存款業(yè)務(wù)按賬戶性質(zhì)分為經(jīng)常項目外幣賬戶

和資本項目外幣賬戶。經(jīng)常項目外幣賬戶是用于經(jīng)常項E外匯收支或經(jīng)國家外匯管理局批準(zhǔn)

的資本項目外匯支出的賬戶，資本項目外幣賬戶是用于資本項目外匯收支的賬戶，兩者在賬

戶管理上有所不同。

外幣賬戶包括外幣現(xiàn)匯賬戶和外幣現(xiàn)鈔賬戶。所有存款對象只能開立外幣現(xiàn)匯賬戶，不

得開立外幣現(xiàn)鈔賬戶。以現(xiàn)鈔存入或支取外幣現(xiàn)鈔時，應(yīng)按要求進行外匯買賣套匯處理。

根據(jù)存款期限的不同，單位外匯存款分為單位外匯活期存款和單位外匯定期存款。

單位外匯存款按存款金額的大小分為外幣小額存款和外幣大額存款。目前，外幣小額存

款是指存款金額在等值300萬美元以下的存款，外幣大額存款是指存款金額在等值300萬

美元以上（含300萬美元）的存款。外幣小額存款利率按中國人民銀行公布的小額外匯存款

利率執(zhí)行，外幣大額存款利率由銀行和存款單位協(xié)議確定。

（二）個人外匯存款的核算

目前，銀行根據(jù)存款對象的不同，開辦的個人外匯存款主要包括乙種外匯存款和丙種外

匯存款兩種。

丙種外匯存款的對象為中國境內(nèi)的居民。

個人外匯存款業(yè)務(wù)按照存取方式分為外匯活期儲蓄存款、外匯定期儲蓄存款和個人通知

存款。

外匯活期儲蓄存款及外匯定期儲蓄存款一般有起存額要求，外匯活期儲蓄存款每年計付

一次利息，計息日為每年的6月30日；外匯定期儲蓄存款的存期分為一個月、三個月、六

個月、一年和兩年五種檔次。個人通知存款的起存金額和最低支取金額為5萬元人民幣等值

外匯。乙種外匯存款和丙種外匯存款的對象均能開立外幣現(xiàn)匯賬戶和外幣現(xiàn)鈔賬戶。

二、外匯貸款業(yè)務(wù)的核算

外匯貸款也稱外匯放款。

外匯貸款的特點：1）實行浮動利率；2）借款人必須具有外匯收入或其他外匯來源：3）

貸款期限由提款期、寬限期、還款期組成；4）一般不發(fā)生派生存款，貸款發(fā)放是從貸款賬

戶直接對外支付，不存在貸款轉(zhuǎn)存款后對外支付，不會形成借款人的派生性存款。

按照發(fā)放貸款的投向分，有國內(nèi)外匯貸款和國外外匯貸款；按照還款期限分，有短期外

匯貸款和中長期外匯貸款；按照外匯貸款資金的用途和性質(zhì)分，有流動資金貸款和固定資金

貸款；按照融資的目的分，有對外貿(mào)易貸款和出口信貸；按照外匯貸款發(fā)放條件分，有信用

貸款、擔(dān)保貸款和抵押貸款；按照外匯貸款利率形式分，有浮動利率貸款、固定利率貸款和

優(yōu)惠利率貸款；按照外匯貸款資金的來源分，有現(xiàn)匯貸款、轉(zhuǎn)貸貸款和項目貸款等。

(-)貿(mào)易融資貸款的核算

貿(mào)易融資貸款是指銀行結(jié)合進出口貿(mào)易結(jié)算業(yè)務(wù)，對進口商、出口商和中間商提供融通

資金的便利，是貿(mào)易、結(jié)算和資金融通三者的有機結(jié)合。針對進出口貿(mào)易結(jié)算的不同階段,

銀行提供的貿(mào)易融資貸款主要包括進口押匯、票據(jù)貼現(xiàn)、出口押匯和打包貸款。

1.進口押匯

進口押匯是指進口商將進口貨物物權(quán)作為抵押，向銀行申請的短期資金融通。根據(jù)結(jié)算

方式的不同，進口押匯可分為信用證項下進口押匯和托收項下進口押匯兩種。

無論是信用證項下進口押匯還是托收項下進口押匯，都是在銀行收到有關(guān)單據(jù)后，根據(jù)

進口商的押匯申請，先行墊付對外支付，轉(zhuǎn)而向進口商辦理付款贖單手續(xù)，以實現(xiàn)收回押