《高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課件-第十三章 企業(yè)合并

第十三章企業(yè)合并

2019.12第十三章企業(yè)合并

圍繞所得稅這一章的重點(diǎn)和難點(diǎn)而設(shè)計(jì)

討論題目：（1）會(huì)計(jì)利潤(rùn)與稅收利潤(rùn)的區(qū)別與聯(lián)系？（2）暫時(shí)性差異和永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系，并舉例說(shuō)明。（3）當(dāng)期所得稅費(fèi)用的組成部分？第十三章企業(yè)合并

圍繞會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正這一章的重點(diǎn)和難點(diǎn)設(shè)計(jì)討論題目：（1）會(huì)計(jì)政策變更，會(huì)計(jì)估計(jì)變更的概念、區(qū)別與聯(lián)系。（2）什么是追溯調(diào)整法、如何進(jìn)行賬務(wù)處理？如何調(diào)整報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目？（3）積累影響數(shù)如何確認(rèn)與計(jì)量？第十三章企業(yè)合并

圍繞企業(yè)合并這一章的重點(diǎn)和難點(diǎn)而設(shè)計(jì)討論題目：（1）企業(yè)合并的本質(zhì)是什么？（2）同一控制下企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)及賬務(wù)處理的特點(diǎn)？（3）非同一控制下企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)及賬務(wù)處理的特點(diǎn)？第十三章企業(yè)合并

圍繞合并財(cái)務(wù)報(bào)表這一章的重點(diǎn)和難點(diǎn)而設(shè)計(jì)

討論題目：

（1）合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍如何確定？（2）如何編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表？（3）同一控制下與非同一控制下的企業(yè)合并的抵銷分錄有哪些不同？（4）內(nèi)部商品交易在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)注意哪些問題？第十三章企業(yè)合并引言

““沒有一個(gè)美國(guó)大公司不是通過某種程度、某種方式的兼并而成長(zhǎng)起來(lái)的，幾乎沒有一家大公司主要是靠?jī)?nèi)部擴(kuò)張成長(zhǎng)起來(lái)的?！眴讨巍に沟俑窭眨℅eorgeJ.Stigler，1989）1982年諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)得主第十三章企業(yè)合并

河南中煙工業(yè)公司與所屬新鄭煙草（集團(tuán)）公司、許昌卷煙總廠、鄭州卷煙總廠實(shí)現(xiàn)一體化合并重組。2009年8月，國(guó)家煙草專賣局、中國(guó)煙草總公司批準(zhǔn)河南中煙工業(yè)公司依法更名改制為“河南中煙工業(yè)有限責(zé)任公司”。新的河南中煙工業(yè)有限責(zé)任公司下設(shè)新鄭、鄭州、許昌、安陽(yáng)、南陽(yáng)、駐馬店、漯河、洛陽(yáng)8個(gè)卷煙廠和河南卷煙工業(yè)煙草薄片有限公司，年產(chǎn)銷卷煙310多萬(wàn)箱，總資產(chǎn)134億元。第十三章企業(yè)合并中國(guó)南車與中國(guó)北車合并，形成新公司中國(guó)中車股份有限公司，軌交巨無(wú)霸誕生。第十三章企業(yè)合并企業(yè)合并概述31同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理2非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理33

主要內(nèi)容第十三章企業(yè)合并一、企業(yè)合并概述

1.企業(yè)合并的概念

企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)，合并的結(jié)果通常是一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)一個(gè)或多個(gè)業(yè)務(wù)的控制權(quán)。控制權(quán)轉(zhuǎn)移報(bào)告主體變化形成新的業(yè)務(wù)

企業(yè)合并

2.合并方式

第十三章企業(yè)合并合并方式購(gòu)買方（合并方）被購(gòu)買方（被合并方）1）吸收合并取得對(duì)方資產(chǎn)并承擔(dān)負(fù)債解散2）新設(shè)合并由新成立企業(yè)持有參與合并各方資產(chǎn)負(fù)債參與合并各方均解散3）控股合并取得控制權(quán)體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資▼各自保持獨(dú)立▼成為子公司第十三章企業(yè)合并合并定義的理解：

A、B公司合并前是互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體，以下是A、B合并的幾種情況：情況1：A公司取得B公司凈資產(chǎn)，B公司注銷，則：

A+B=A（合并形成的報(bào)告主體）；

情況2：A、B公司合并創(chuàng)設(shè)C公司，A、B公司注銷，則：

A+B=C（合并形成的報(bào)告主體）；

情況3：A取得B公司的控制權(quán)，A、B仍保持法人主體地位，則：A+B=A+B（從合并報(bào)表角度看，A、B構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體）

第十三章企業(yè)合并3.企業(yè)合并類型的劃分（例題見P138）（1）同一控制下的企業(yè)合并---采用權(quán)益結(jié)合法

參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。通常情況下，是同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部、關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間的合并。

第十三章企業(yè)合并子公司A子公司B孫公司B1

同一控制下企業(yè)合并前后對(duì)比：合并前

合并后母公司P

母公司P子公司A子公司B孫公司B1

第十三章企業(yè)合并P公司S1公司S2公司S21公司S22公司60％75％80％90％P公司S1公司S3公司S21公司S22公司60％65％75％75％合并前合并后第十三章企業(yè)合并70%60%合并前北侖一電國(guó)電電力國(guó)電集團(tuán)60%70%合并后國(guó)電集團(tuán)國(guó)電電力北侖一電如下例：

第十三章企業(yè)合并

同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：1）

并非完全自愿進(jìn)行（存在這種可能性）；2）不是真正意義上的交易，而是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合；3）合并價(jià)格往往不公允。

第十三章企業(yè)合并（2）非同一控制下的企業(yè)合并——采用購(gòu)買法在購(gòu)買日、取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方；另一方為被購(gòu)買方?？刂疲河袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取權(quán)益。購(gòu)買方例示：

第十三章企業(yè)合并A的股東B的股東A公司B公司100%合并前100%A的股東B的股東C公司合并后55%45%董事會(huì)成員共9人,5人A公司派出，4人B公司派出,董事長(zhǎng)由A公司派駐.

誰(shuí)是購(gòu)買方？

第十三章企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：1）非關(guān)聯(lián)方的企業(yè)間的合并；2）以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理；3）對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)運(yùn)用購(gòu)買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第十三章企業(yè)合并2010年3月28日，吉利與福特汽車簽署最終股權(quán)收購(gòu)協(xié)議，福特以18億美元收購(gòu)沃爾沃轎車100%的股權(quán)以及相關(guān)資產(chǎn)。除了股權(quán)收購(gòu)，協(xié)議還涉及了沃爾沃轎車、吉利集團(tuán)和福特汽車三方之間在知識(shí)產(chǎn)權(quán)、零部件供應(yīng)和研發(fā)方面達(dá)成的重要條款，以充分保證沃爾沃轎車的獨(dú)立運(yùn)營(yíng)、繼續(xù)執(zhí)行既有的商業(yè)計(jì)劃以及未來(lái)的可持續(xù)發(fā)展。案例：吉利收購(gòu)沃爾沃

第十三章企業(yè)合并

要點(diǎn)提示----兩種類型的區(qū)別如下：

1）同一控制：采用賬面價(jià)值計(jì)量“合并方”和“被合并方”；2）非同一控制：采用公允價(jià)值計(jì)量“購(gòu)買方”和“被購(gòu)買方；

3）合并雙方企業(yè)之間的關(guān)系（即同一控制下:

兄弟企業(yè);

非同一控制下:

相互獨(dú)立的企業(yè)；）4）合并方式（吸收合并、新設(shè)合并或控股合并），決定合并結(jié)果（即形成一個(gè)企業(yè)，或一個(gè)企業(yè)集團(tuán)、形成母子公司的關(guān)系）。

第十三章企業(yè)合并區(qū)別國(guó)外中國(guó)并購(gòu)動(dòng)因企業(yè)追求利潤(rùn)、壟斷、市場(chǎng)力量強(qiáng)勁的市場(chǎng)份額政府出于消滅虧損企業(yè)，調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，優(yōu)勢(shì)企業(yè)擴(kuò)張動(dòng)力不足并購(gòu)主體企業(yè)政府、企業(yè)并購(gòu)對(duì)象企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的自主行為絕大部分是虧損企業(yè)，極少數(shù)是盈利企業(yè)我國(guó)企業(yè)并購(gòu)與國(guó)外企業(yè)并購(gòu)的特點(diǎn)比較（了解）

第十三章企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理（重點(diǎn)）1.同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理（A+B=A+B)（1）處理原則

1）采用賬面價(jià)值計(jì)量；2）僅確認(rèn)被合并方原賬面的資產(chǎn)和負(fù)債，不產(chǎn)生新的資產(chǎn)；3）合并取得的凈資產(chǎn)與合并對(duì)價(jià)之差，調(diào)整所有者權(quán)益；4）主并方應(yīng)視同新報(bào)告主體在合并前早已存在，應(yīng)將合并前的留存收益也并入合并報(bào)表中；5）合并費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用。

第十三章企業(yè)合并（2）同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理。

同一控制下控股合并中，合并方在合并日涉及兩個(gè)方面的問題：

一是對(duì)于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量；

二是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。

第十三章企業(yè)合并1）對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)、計(jì)量①合并方擁有被合并方的股權(quán),形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,其成本為:

長(zhǎng)期股權(quán)投資（成本）=被合并方所有者權(quán)益的賬面價(jià)值╳持股比例；②若合并前被合并方存在已宣告未收到的現(xiàn)金股利，則合并時(shí)合并方應(yīng)將該現(xiàn)金股利計(jì)入“應(yīng)收股利”賬戶單獨(dú)核算。

第十三章企業(yè)合并借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值╳持股比例）應(yīng)收股利（已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款(等賬戶)

股本（=面值╳股份數(shù)）資本公積——資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）

2）對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理差額=子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值*持股比例+應(yīng)收股利-合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值；若為負(fù)差，則依次借記：資本公積——資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)、盈余公積、利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)）合并時(shí),合并費(fèi)用的處理：借：管理費(fèi)用

貸：銀行存款注：合并費(fèi)用不包括企業(yè)為合并發(fā)行債券或股票的發(fā)行費(fèi)用。若為發(fā)行債券的費(fèi)用、則計(jì)入債券的初始確認(rèn)金額；若為股票的發(fā)行費(fèi)用、則沖減股票的溢價(jià)發(fā)行收入，若溢價(jià)收入不夠沖減的則沖減其留存收益（即：盈余公積和未分配利潤(rùn)）。見教材例題。

第十三章企業(yè)合并

第十三章企業(yè)合并2.同一控制下吸收合并的會(huì)計(jì)處理（A+B=A)（1）會(huì)計(jì)處理原則1）合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債按原賬面價(jià)值入賬；2）合并價(jià)差。在合并中，由于是按照被合并方的賬面價(jià)值入賬，但如果合并方是以發(fā)行股票的方式進(jìn)行的，發(fā)行股票的面值（規(guī)定每股一元）與凈資產(chǎn)賬面價(jià)值之間可能會(huì)產(chǎn)生差額，在這種情況下，應(yīng)將凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值減去付出代價(jià)的合計(jì)數(shù)之間的差額計(jì)入“資本公積”賬戶。

第十三章企業(yè)合并（2）會(huì)計(jì)處理

借：被合并方的賬面資產(chǎn)

（即子公司資產(chǎn)的賬面價(jià)值）

貸：并入的負(fù)債

（即子公司負(fù)債的賬面價(jià)值）

轉(zhuǎn)銷合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值

銀行存款/庫(kù)存商品等賬戶

股本(面值)

差額

：資本公積-資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）

第十三章企業(yè)合并

合并時(shí)產(chǎn)生的差額=并入方公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之間的差額；若為借方差額，則依次借記：資本公積——資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)、盈余公積、利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)）;若為貸方差額,則貸記:資本公積。見教材例題。

第十三章企業(yè)合并三、非同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理（重點(diǎn)）主要知識(shí)點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何確定被購(gòu)買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？

第十三章企業(yè)合并1.會(huì)計(jì)處理原則（1）基本處理原則：購(gòu)買法（2）購(gòu)買法下的會(huì)計(jì)處理原則1）確定購(gòu)買方。即取得另一方半數(shù)以上表決權(quán)股份的一方為購(gòu)買方,一般認(rèn)為取得控股權(quán)的一方為購(gòu)買方，另一方為被購(gòu)買方。注意：以下幾種情況也可認(rèn)為取得了控制權(quán)：第一，實(shí)質(zhì)上擁有對(duì)方半數(shù)以上表決權(quán)股份，見下圖：

第十三章企業(yè)合并A公司C公司B公司40%30%A公司B公司70%第二，法律或協(xié)議規(guī)定由投資方主導(dǎo)財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策的；第三，有權(quán)任免董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)的絕大多數(shù)成員；第四，在董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)中有絕大多數(shù)的投票權(quán)。

若雙方達(dá)成協(xié)議，C公司的股權(quán)由A公司全權(quán)代表，此時(shí)：

第十三章企業(yè)合并2）確定購(gòu)買日：發(fā)生控制權(quán)轉(zhuǎn)移的日期（5個(gè)條件）3）確定合并成本合并成本包括的內(nèi)容：▼付出的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)▼發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)▼發(fā)行權(quán)益性證券按其公允價(jià)值合并成本=合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值

注意：▼一次交易完成合并的公允價(jià)值為其合并成本;▼多次交易完成合并的合并成本是合計(jì)的公允價(jià)值；▼合并時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

第十三章企業(yè)合并

4）企業(yè)的合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配

控股合并：購(gòu)買方在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)所形成的對(duì)被購(gòu)買方的長(zhǎng)期股權(quán)投資，該長(zhǎng)期股權(quán)投資不能小于購(gòu)買日對(duì)合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中應(yīng)享有的份額。吸收合并：合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債等直接體現(xiàn)為購(gòu)買方賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目。

第十三章企業(yè)合并

第一，各項(xiàng)可辨認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債入賬；第二，未在被購(gòu)買方報(bào)表中顯示的無(wú)形資產(chǎn)，例如：被合并方擁有一項(xiàng)未在報(bào)表中列示的專利權(quán)的轉(zhuǎn)讓權(quán)，但區(qū)別于商譽(yù)的情況，如果能夠單獨(dú)分離出來(lái)，則應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)入賬；第三，或有負(fù)債若其公允價(jià)值能夠計(jì)量，應(yīng)作為預(yù)計(jì)負(fù)債單獨(dú)確認(rèn)；第四，所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債均按照公允價(jià)值入賬。吸收合并（A+B=A)中具體處理規(guī)定：

第十三章企業(yè)合并5）合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額的處理商譽(yù)前者大于后者之差合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的

差額當(dāng)期損益“營(yíng)業(yè)外收入”前者小于后者之差

第十三章企業(yè)合并6）公允價(jià)值暫時(shí)確定的情況（了解）

購(gòu)買方應(yīng)以暫時(shí)確定的價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行核算，繼后取得進(jìn)一步信息表明有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值與暫時(shí)確定的價(jià)值不同的，應(yīng)分別以下情況進(jìn)行處理：第一，12個(gè)月內(nèi)的可追溯調(diào)整；第二，超過12個(gè)月的，按照會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行處理。

第十三章企業(yè)合并2.非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理（1）控股合并的會(huì)計(jì)處理（A+B=A+B)1）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（合并成本）

貸：銀行存款、無(wú)形資產(chǎn)等科目

資產(chǎn)處置損益、投資收益等科目股本（面值）資本公積--股本溢價(jià)2）確認(rèn)商譽(yù)（只出現(xiàn)在合并報(bào)表之中）

合并商譽(yù)=合并成本—擁有被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額（即：多付出的代價(jià)）

第十三章企業(yè)合并3）編制集團(tuán)公司合并報(bào)表的調(diào)整及抵消分錄借：公允價(jià)值超過賬面價(jià)值的差額

貸：資本公積借：沖銷被購(gòu)買方的所有者權(quán)益商譽(yù)（合并報(bào)表中）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益（見教材例題：例2、例3、例4）

第十三章企業(yè)合并（2）吸收合并的會(huì)計(jì)處理（A+B=A)

1）購(gòu)買方按被購(gòu)買方資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債；2）若以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行合并的，則非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額作為資產(chǎn)的處置損益進(jìn)行賬務(wù)處理；3）合并成本與取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額作為合并商譽(yù)（多付出的代價(jià)）、或作為當(dāng)期損益（少付出的代價(jià)）。

第十三章企業(yè)合并

如下例：A、B公司為兩個(gè)單獨(dú)的非關(guān)聯(lián)方關(guān)系的公司。2012年1月1日A公司吸收合并B公司，在購(gòu)買日B公司的資產(chǎn)及負(fù)債的賬面價(jià)值及公允價(jià)值如下表所示：（非同一控制下的A+B=A）

第十三章企業(yè)合并

項(xiàng)目

賬面價(jià)值

公允價(jià)值銀行存款應(yīng)收賬款（凈額）存貨無(wú)形資產(chǎn)-土地使用權(quán)固定資產(chǎn)-房屋固定資產(chǎn)-設(shè)備10000030000040000010000060000050000010000018000042000012000001000000200000資產(chǎn)合計(jì)2000003100000應(yīng)付賬款應(yīng)付票據(jù)200000300000200000280000負(fù)債合計(jì)500000480000凈資產(chǎn)15000002620000被購(gòu)買方B公司資產(chǎn)、負(fù)債資料：

第十三章企業(yè)合并上例中：若A公司用現(xiàn)金80，0000元、以賬面價(jià)值10