會計實務(wù)：金融企業(yè)投資減值

金融企業(yè)投資減值投資減值

一、短期投資減值的核算。

㈠計提短期投資跌價準(zhǔn)備的有關(guān)規(guī)定。

短期投資跌價損失，指短期投資在會計期末市價低于成本的差額。市價，是指在證券市場上掛牌的交易價格，在具體計算時一般以會計期末證券市場的收盤價作為市價。成本，是指購入短期投資時的初始成本。短期投資的主要形式是交易活躍的有價證券，其價格隨著市場的波動不斷變化，當(dāng)短期投資的期末價值按成本與市價孰低計算時，如果期末市價低于初始成本，應(yīng)確認(rèn)為跌價損失，計提短期投資跌價準(zhǔn)備，以備抵短期投資的賬面余額，并計入當(dāng)期損益。

《制度》關(guān)于短期投資跌價損失的計提，主要有以下四個方面規(guī)定：

⑴短期投資的期末價值，采用成本與市價孰低計價。金融企業(yè)應(yīng)在年度終了，將短期投資的市價與成本比較，如果市價低于成本，按其差額計提跌價損失準(zhǔn)備，作為短期投資的未實現(xiàn)損失，計入當(dāng)期損益。

⑵金融企業(yè)可以根據(jù)自己的具體情況，分別按投資總體、投資類別或單個投資項目計提短期投資跌價準(zhǔn)備。但如果某項短期投資比較重大（如占整個短期投資的10%或10%以上），則應(yīng)按單項投資為基礎(chǔ)、計算并確定應(yīng)計提的跌價損失準(zhǔn)備。

⑶一般金融企業(yè)在年末計提短期投資跌價損失準(zhǔn)備。對于法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計制度要求對外提供的中期財務(wù)報表也要計提短期投資跌價準(zhǔn)備的，按其規(guī)定辦理。

⑷如果已計提跌價損失準(zhǔn)備的短期投資市價回升，應(yīng)在已計提的跌價損失準(zhǔn)備數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回，直至恢復(fù)到原來的初始成本。短期投資市價高于成本的差額，待投資出售時，再確認(rèn)為投資收益。

㈡有關(guān)賬戶的設(shè)置。

進(jìn)行短期投資跌價損失的核算，需要設(shè)置“投資收益——計提的短期投資跌價準(zhǔn)備”科目和“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目。

“投資收益——計提的短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，反映短期投資因市價低于成本所產(chǎn)生的未實現(xiàn)跌價損失。該科目的借方登記當(dāng)期計提的跌價損失，貸方登記計入當(dāng)期損益的跌價損失，計提的跌價損失全部計入當(dāng)期損益后，該科目的余額為零。

“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目是短期投資的備抵賬戶，該科目的貸方反映提取的短期投資跌價準(zhǔn)備，借方反映計提投資跌價損失準(zhǔn)備后回升的短期投資市價，期末貸方余額反映現(xiàn)有短期投資市價低于成本的數(shù)額。

提取短期投資跌價準(zhǔn)備的財務(wù)處理如下：

1．按短期投資市價低于成本的差額，借記“投資收益——計提的短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，貸記“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目；

2．如果已計提跌價損失準(zhǔn)備的短期投資市價以后回升，應(yīng)在已計提的跌價損失準(zhǔn)備數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回，按所回升的價值沖減已計提的減值損失，借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，貸記“投資收益——計提的短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，直至恢復(fù)到原來的初始成本。

3．金融企業(yè)出售或到期收回短期投資時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”科目，按已提的跌價準(zhǔn)備，借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”，按賬面余額貸記“短期投資”科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。㈢計提短期投資跌價準(zhǔn)備的核算。

采用成本與市價孰低計價，短期投資跌價損失準(zhǔn)備的計算和提取有三種具體方法。

1．按投資總額計提跌價損失準(zhǔn)備。按投資總額計提跌價損失準(zhǔn)備，是指按短期投資總成本與總市價孰低計算提取跌價損失準(zhǔn)備。

2．按投資類別計提跌價損失準(zhǔn)備。按投資類別計提跌價損失準(zhǔn)備，是指按各類短期投資的總成本與同類短期投資的總市價進(jìn)行對比，按市價低于成本的差額計提跌價損失準(zhǔn)備。

3．按單項投資計提跌價損失準(zhǔn)備。按單項投資計提跌價準(zhǔn)備，是指將每一項投資的成本與市價進(jìn)行對比，按每項投資市價低于成本的差額之和計提跌價損失準(zhǔn)備。

一般來說，按照單項投資計算跌價損失，計提的跌價準(zhǔn)備金額最高，備抵后短期投資的賬面價值最小，說明按單項投資計提跌價損失準(zhǔn)備的方法最符合謹(jǐn)慎性原則。

當(dāng)期應(yīng)計提的短期投資跌價損失準(zhǔn)備，應(yīng)按下列公式計算：

當(dāng)期應(yīng)提取的短期投資跌價準(zhǔn)備=當(dāng)期市價低于成本的金額-短期投資跌價準(zhǔn)備賬戶的貸方余額

二、長期投資減值的核算

㈠長期投資減值的判定。

長期投資減值，是指長期投資本來可收回的金額低于賬面價值所發(fā)生的損失?？墒栈氐慕痤~是指金融企業(yè)所持有的長期投資在預(yù)計未來可以得到的現(xiàn)金。預(yù)計可收回的現(xiàn)金可以按市價確定，也可以根據(jù)被投資單位的財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量等情況，對未來可能收回的投資金額進(jìn)行估計確定。

㈡長期投資減值準(zhǔn)備的計提。

如何判定、確定長期投資賬面價值的下跌，以及是否計提減值準(zhǔn)備和計提多少減值準(zhǔn)備，是一個難以量化且爭議較多的問題。通常的做法是金融企業(yè)管理當(dāng)局根據(jù)客觀情況和某些跡象進(jìn)行判斷。

1．有市價的長期投資。

有市價的長期投資是否計提減值準(zhǔn)備以及計提標(biāo)準(zhǔn)，可以根據(jù)下列跡象判斷：

⑴市價持續(xù)2年低于賬面價值。這種情況表明投資金融企業(yè)出售該項投資時，所收到的現(xiàn)金會低于賬面價值，可能出現(xiàn)投資虧損，因此，金融企業(yè)應(yīng)按期末市價低于賬面價值的差額計提減值準(zhǔn)備。

⑵該項投資暫停交易1年或1年以上。這種情況表明被投資單位已連續(xù)三年發(fā)生虧損，使投資金融企業(yè)能否按賬面價值收回投資產(chǎn)生懷疑，金融企業(yè)應(yīng)根據(jù)被投資單位的財務(wù)狀況，合理確定應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備。

⑶被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損。如果當(dāng)年的巨額虧損使被投資單位的所有者權(quán)益出現(xiàn)負(fù)數(shù)，在近期內(nèi)很難用實現(xiàn)的利潤彌補，而且按市價計算的可收回投資額低于賬面價值，投資金額企業(yè)應(yīng)按低于市價的差額，計提減值準(zhǔn)備。

⑷被投資單位連續(xù)兩年發(fā)生虧損。在證券市場上連續(xù)兩年發(fā)生虧損的企業(yè)，其股票或債券的市價通常會下跌，投資金額企業(yè)應(yīng)按市價確定未來可收回的金額，并計提減值準(zhǔn)備。

⑸被投資單位出現(xiàn)不能持續(xù)經(jīng)營狀況。如被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算等，表明其持續(xù)經(jīng)營能力受到懷疑，投資金融企業(yè)應(yīng)按可收回金額低于賬面價值的差額計提減值準(zhǔn)備。

應(yīng)當(dāng)說明的是，上述判斷標(biāo)準(zhǔn)只是就一般情況而言的，有時可能出現(xiàn)這樣一種情況：雖然存在上述減值的跡象，但證券的市場價值并未降低，甚至還高于賬面價值，此時，應(yīng)根據(jù)“實質(zhì)重于形式”的原則，按被投資單位實際財務(wù)狀況而不是市價，估計未來可以收回的金額，并計提投資減值準(zhǔn)備。

2．沒有市價的長期投資。

沒有市價的長期投資，可以根據(jù)下列跡象判斷是否應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。

⑴影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律環(huán)境發(fā)生變化，如有關(guān)的環(huán)境保護(hù)、稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，從而導(dǎo)致某些被投資單位發(fā)生虧損。

⑵被投資單位所提供的商品或勞務(wù)，因產(chǎn)品過時或消費者偏好改變而使市場需求發(fā)生變化，從而導(dǎo)致被投資單位財務(wù)狀況惡化。

⑶被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)或競爭者數(shù)量發(fā)生變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導(dǎo)致財務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，如進(jìn)行清理整頓、清算等。

⑷其他有證據(jù)表明該項投資實質(zhì)上已經(jīng)不能再給金融企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的其他情形。

當(dāng)出現(xiàn)上述情況時，投資金融企業(yè)應(yīng)根據(jù)被投資單位的實際財務(wù)狀況，估計未來可收回的投資金額，將可收回金額低于投資賬面價值的差額，計提投資減值準(zhǔn)備。

3．安全額計提投資減值準(zhǔn)備的情況。

根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，本會計制度特別規(guī)定，當(dāng)發(fā)生下列情況之一時，投資金融企業(yè)應(yīng)按全額計提投資減值準(zhǔn)備。

⑴該項投資已暫停交易，并且預(yù)計今后也不可能再交易。這種情況表明被投資單位已被清除出證券市場，其股票或債券的價值必然會一落千丈。

⑵被投資單位已資不抵債，并且預(yù)計今后也沒有盈利的希望，這種情況表明被投資單位可能正在等待清算注銷。

⑶被投資單位已經(jīng)進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。

⑷影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律環(huán)境發(fā)生較大變化，如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，導(dǎo)致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損，并且在短期內(nèi)難以恢復(fù)。

⑸由于被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)或競爭者數(shù)量發(fā)生變化，被投資單位已經(jīng)失去競爭能力，從而導(dǎo)致其財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量嚴(yán)重惡化，并且在短期內(nèi)難以改變。

⑹其他有充分證據(jù)表明該項投資實質(zhì)上已經(jīng)不能給金融企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的情況。

㈢長期投資減值準(zhǔn)備的核算。

當(dāng)長期投資的賬面價值下跌且短期內(nèi)難以恢復(fù)時，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，應(yīng)對可能發(fā)生的損失合理預(yù)計，并予以入賬，以便如實反映長期投資的實際價值。

因投資減值而對長期投資的賬面價值進(jìn)行調(diào)整所產(chǎn)生的損失，稱之為未實現(xiàn)投資跌價損失。所謂未實現(xiàn)，是指并未形成真正的交易損失，只是由于發(fā)生了減值跡象而對未來損失的一種估計。已確計的未實現(xiàn)投資損失，用以備抵長期投資的賬面價值，并計入當(dāng)期損益。

進(jìn)行長期投資減值的核算，需要設(shè)置“投資收益——計提的長期投資減值準(zhǔn)備”科目和“長期投資減值準(zhǔn)備”科目。“投資收益——計提的長期投資減值準(zhǔn)備”科目，反映因長期投資跌價所產(chǎn)生的未實現(xiàn)減值損失。該科目的借方反映當(dāng)期計提的減值損失，貸方反映計入當(dāng)期損益的減值項目，計提的減值損失全部計入當(dāng)期損益后，該科目的余額為零?！伴L期投資減值準(zhǔn)備“科目是長期投資的備抵科目，該賬戶的貸方反映累計提取的長期投資減值損失，借方反映兩項內(nèi)容：⑴投資到期收回或進(jìn)行處置前，該項投資價值回升時，借方反映該項部分回升的價值，并沖減已計入損益的減值損失；⑵投資到期收回或處置時，將該項投資已計提的減值準(zhǔn)備，從借方轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。期末貸方余額反映現(xiàn)有長期投資已提取的減值準(zhǔn)備。

長期投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理如下：

1．發(fā)生長期投資價值下跌并予以確認(rèn)時，按確認(rèn)的金額，借記”投資收益——計提的長期投資減值準(zhǔn)備“科目，貸記”長期投資減值準(zhǔn)備“科目；

2．如果發(fā)生減值的長期投資在到期收回或處置前，其價值回升，應(yīng)沖減已計提的減值損失，并轉(zhuǎn)回所回升的價值。按回升的價值，借記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“投資收益——計提的長期投資減值準(zhǔn)備”科目。

4．如果長期投資到期收回或處置時，其賬面價值仍