稅收籌劃及涉稅風險防范

1、稅收籌劃及涉稅風險防范,主辦單位:惠州市高新技術產業(yè)協(xié)會協(xié)辦:羊城會計師事務所廣永稅務師事務所主講:吳震宇,稅收籌劃的可能性,我國幅員遼闊，南北東西差異較大、資源分布及經濟發(fā)展及不平衡。加上國家政策導向、政策調節(jié)等的作用，為稅收籌劃提供了條件和空間。稅制的設定依賴于社會化生產的各環(huán)節(jié)及其流程,稅收政策的差異性是稅收籌劃的前提,（1）國際間不同國家的稅收制度存在較大的差異，因而存在利用不同國別稅收政策的差異在國際間進行稅務籌劃；（2）同一個國家不同地區(qū)間采用不同的稅收優(yōu)惠政策，如我國的西部、高新技術開發(fā)區(qū)、經濟特區(qū)等區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策皆為稅收籌劃提供廣闊的空間；,（3）不同稅種間亦存在稅收籌劃的

2、可能，人們可以通過籌劃加強稅種間的組合優(yōu)勢；如1995年5月1日起，國務院決定對增值稅一般納稅人外購貨物（固定資產除外）所支付的運輸費用，據(jù)其結算單據(jù)（普通發(fā)票）所列金額，依10%（97年已改為7%）的扣除率計算進項稅額以予抵扣。這與運輸業(yè)繳納3%的營業(yè)稅的差額就有比較的效應。（4）同一個稅種內也可進行稅務籌劃，如納稅人、征稅對象、稅目稅率、計稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)等皆可以進行籌劃。如國家對安置“下崗職工”和“四殘”人員達到一定比例的企業(yè)給予一定的稅收支持。同時為體現(xiàn)稅收公平和效率原則，稅法中存在眾多臨界點。如稅基臨界點、優(yōu)惠臨界點、經營期限的限定、優(yōu)惠辦法起止日期限定等。這些臨界點，是立法者有意識

3、設定的，具有佷強的政策導向作用，運用眾多的臨界點進行稅務籌劃是“質量互變”原理的最好體現(xiàn)，當突破某些臨界點時，所適用的稅率或減小或增加，從而獲得稅收利益。,財務運作的差異性是稅收籌劃的前提,（1）一般納稅人或小規(guī)模納稅人等計繳增值稅辦法的選擇。（2）免稅方法的選擇。如某行業(yè)“先征后返、不征不扣”等。（3）會計核算辦法的選擇。如加速折舊的選擇、國產設備抵扣所得稅等。（4）融資方式的選擇。如銀行借貸、發(fā)行債券、發(fā)行股票、股東投資等等。不同的運作方式稅負不同、實現(xiàn)的企業(yè)價值也不同。,財務活動的多樣化是稅務籌劃的前提,現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)行債券所支付的利息，在不高于金融機構同類、同期貸款利率的數(shù)額內，

4、準予在計算所得稅前扣除，而股息則不能。這為納稅人提供了可選擇較低稅負的機會。在會計核算上，資產或負債計價方法的改變、延遲納稅或延長優(yōu)惠期同樣可為企業(yè)帶來價值。在企業(yè)組織形式的選擇上，生產性外商投資企業(yè)經營期在十年以上的，從開始獲利年度起，享受“兩免三減半”；國家及地方政府對高新技術企業(yè)所得稅給予稅收優(yōu)惠政策等。,納稅時間的差異性構成稅務籌劃的前提,在經濟活動中，納稅義務通常具有滯后性。如：企業(yè)交易行為發(fā)生后才繳納增值稅或營業(yè)稅；收益實現(xiàn)或分配之后，才繳納所得稅；財產取得之后，才繳納財產稅。納稅義務的滯后客觀上為納稅籌劃提供了可能。,稅收籌劃的基本方法,稅收籌劃方法雖千差萬別，但歸納起來不外以下

5、幾種常見方法：1：降低稅基。指直接或間接減少應納稅額達到降低稅負的目的。如通過會計核算方法使應稅收入最小化。常用方法有收入采用毛利百分比法、完工百分比法等；成本、費用最大化。常用方法是在稅法允許的限額內盡量提列成本、費用；通過選擇經營方式使應稅收入最小化，常見方法有“三來一補”、承包經營、租賃經營等,2：選擇低稅率。以所得稅為例，我國的所得稅法按企業(yè)經濟性質劃分，可分為企業(yè)所得稅法、外商投資企業(yè)及外國企業(yè)所得稅法、個人所得稅法。三個所得稅法既有比例稅率又有累進稅率，既有法定區(qū)域、行業(yè)的優(yōu)惠稅率，又通過行政法規(guī)增設某地區(qū)、行業(yè)的優(yōu)惠政策。僅個人所得稅法中，三種稅率比例稅率、累進稅率、加成稅率俱全

6、。稅務籌劃可有針對性地選擇低稅率地區(qū)、行業(yè)、項目，以達到降低稅負、提升企業(yè)價值的目的。3：延緩納稅期限。延緩納稅期限等同于無息貸款，延緩期越長獲利越大。在稅務理財中，可通過簽定分期付款合同等改變業(yè)務結算時間、通過會計核算中的存貨、往來及遞延科目等的核算使成本費用與收益配比而延緩納稅期限。4：合理劃分所得年度。在正確預測企業(yè)獲利趨勢的前提下，透過對認列收入、認列成本費用等的合理劃分，設計、安排、籌劃盈利歸屬年度，以使企業(yè)獲最大利益。,稅收籌劃的財務設計,籌劃方案的合法性、實用性和可選擇性應是稅收籌劃首要解決的問題。因此稅收籌劃的財務設計應注意以下事項：1：收入的設計主要思路是把高稅負項目向低稅負

7、項目設計。稅法對混合銷售行為的認定是以貨物銷售與非應稅勞務在營業(yè)額中所占比重區(qū)別其適用稅種。對兼營行為則以能否區(qū)別稅種稅率核算不同收入為標準；建筑、安裝行業(yè)對工程承包公司與建設單位是否簽訂承包合同，將勞務劃分為兩個不同的稅目為計稅依據(jù)。在籌劃的財務設計上盡可能合法運用類似規(guī)定，縮小高稅負應稅收入。在平時核算中有意識地采用下面的方法：,（1）實現(xiàn)銷售收入時，采用特殊結算方式，拖延入賬時間，延續(xù)稅款繳納；（2）隨同貨物銷售的包裝物，單獨處理，不要匯入銷售收入；（3）將銷售過程中的回扣沖減銷售收入；（4）采用本企業(yè)產品連續(xù)生產加工方式的企業(yè)，中間產品避免作對外銷售處理；（5）納稅人因銷貨退回或銷售折

8、讓而退還購買方的增值稅額，應取得稅務部門開出的單據(jù)從銷貨退回或銷售折讓當期的銷項稅額中抵扣。,支出的設計,主要思路是把不能扣除的項目向可扣除項目方向設計、低扣除稅率向高扣除稅率方向設計。利用費用分攤法影響企業(yè)稅負水平時關鍵在于解決以下兩個問題：何實現(xiàn)最小利潤的支付。費用攤入成本時如何使其實現(xiàn)最大攤入。費用開支名目繁多，已成為現(xiàn)代企業(yè)的一個通病。在規(guī)范費用開支的同時，我們也可以通過選擇費用分攤方法進行籌劃，達到少繳稅以維護自身利益的目的。國家稅務總局頒發(fā)的企業(yè)所得稅稅前扣除辦法對廣告性支出、業(yè)務招待,費、宣傳費、傭金等項目的稅前扣除增加了新的規(guī)定，還對各項支出的認定條件和支出的數(shù)量進行了限制，即

9、企業(yè)一旦在這些費用的支出上超過限定標準就不得在稅前列支。但由于企業(yè)的產品特點不同，營銷策略不同，各項費用的發(fā)生是不均衡的，有的項目出現(xiàn)超支，而有的項目則遠未達到相應的限額。稅務上可利用各項目之間的邊界設計方案，在不影響企業(yè)經營效果的前提下，盡可能選擇未超支的費用項目，避免納稅調整。3：節(jié)約型稅收籌劃的設計節(jié)約型納稅籌劃的設計，其節(jié)稅不是靠國家稅收優(yōu)惠政策來實現(xiàn)，而是對企業(yè)生產經營活動進行分析研究，從節(jié)稅的角度出發(fā)，調整企業(yè)的生產經營方式和方法，取消沒有經濟效益的生產經營行為和環(huán)節(jié)，避免和減少企業(yè)稅收無謂支出，使企業(yè)價值最大化。節(jié)約型納稅籌劃的著眼點是避免和減少稅額支出的浪費，調整和取消稅額支出

10、中有浪費的經營行為和環(huán)節(jié)。,我國實施的是多稅種、多環(huán)節(jié)的復合稅制的國家，稅收問題及稅種設計貫穿著企業(yè)整個生產經營全過程，納稅作為一項現(xiàn)金流出，直接或間接地抵減了所有者權益。因此，企業(yè)在經營過程中可采取恰當?shù)睦碡敺绞?，在投資環(huán)節(jié)、經營環(huán)節(jié)、籌資環(huán)節(jié)及分配環(huán)節(jié)進行稅收籌劃：1、收入籌劃a、關聯(lián)交易，避免售價偏低而被調整；b、銷貨退回及折讓，擬取得合法交易單據(jù)以免虛增收入（同一發(fā)票）；c、混合銷售行為，視同銷售行為，兼營行為的區(qū)別（50%）。2、銷售成本籌劃d、實際成本法：即個別識別法，實用價值低；e、先進先出法：物價持續(xù)上漲期間，易形成成本低，毛利高，多賦稅現(xiàn)象；f、后進先出法：成本接近市價，避免

11、“虛盈實虧”的租稅負擔；g、加權平均；h、移動加權平均；物價上漲時：宜用后進先出，期末存貨低，銷貨成本高，將凈利遞延至次年，延緩納稅。物價下降時：宜用先進先出法，期末低，銷貨成本高計，效果同上。,3、原料耗用量認定（合理性）a、同行業(yè)平均水平認定；b、同業(yè)原料耗用情形認定；c、上年度核定情形認定；d、同業(yè)利潤標準核算認定。以上述方法均可避免被稅務局核定利潤率。4、避免費用及損失被剔除的籌劃稅務機關查帳，目前尚基于開支的合法性。尚未達到合理性標準或合理性原則。因此，費用被剔出意味著企業(yè)將增加稅收支出或稅收成本。因此，a、應取得合法憑證；且與業(yè)務已實現(xiàn)；盈虧互抵報稅（保險傭金、匯算清交、）。b、應

12、由本年度負擔；c、開支限額符合稅法規(guī)定；d、部分費用已報備案。自然災害；部分廣告費、特指贈品、印有“贈品，不得銷售”字樣；變更會計基礎、會計年度、存貨估價、折舊方法；資產報廢、盤盈、盤虧。e、懲罰性開支、收據(jù)限制、資本支出與收益性支出劃分。,個人所得稅稅收籌劃,個人所得稅籌劃較難，許多避稅方法實質上是偷逃稅款，在方法選用上：1、企業(yè)組織形式，合伙制、公司制、私營企業(yè)2、避免二次分配，爭取一次分配；3、有的企業(yè)部分報酬支付以差旅費等名義用車票等單據(jù)列支；4、臨時經營稅票列支提現(xiàn)。（可比較稅負）,企業(yè)納稅風險分析（以增值稅為例）,一般納稅人銷售貨物或應稅勞務，實行憑發(fā)票注明稅款進行稅款抵扣的辦法，

13、其應納稅額計算公式為：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額如果當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可結轉下期繼續(xù)抵扣。一般納稅人的納稅檢查，重點是檢查當期銷項稅額的計算和進項稅額的抵扣是否符合規(guī)定。,一、銷項稅額的檢查分析,銷項稅額的納稅風險，主要在對應稅銷售額與計稅情況兩個方面。（一）相關知識：關于銷售的確認與計量問題會計銷售與應稅銷售，在確認和計量上是有區(qū)別的。,1會計銷售的確認與計量會計銷售是指按財務會計制度認定的銷售業(yè)務。會計銷售的確認一般以發(fā)生交易為前提，在企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購買方時確認。具體來說，構成會計銷售，必須同時滿足以下四個條件：（1）商

14、品所有權的主要風險和報酬已經轉移。所謂主要風險，是指由于商品貶值、損壞和報廢等原因而造成的損失；所謂報酬，是指商品中包含的未來經濟利益，如商品升值等。若一種商品因任何原因而發(fā)生的損失或帶來的經濟利益均不由本企業(yè)承擔和擁有，則意味著商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移。（2）企業(yè)沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，沒有對已售出的商品實施控制。（3）與商品交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)，即銷售商品的價格能夠直接或間接地流入企業(yè)。一般情況下，企業(yè)售出的商品符合合同或協(xié)議規(guī)定的要求，并且已將發(fā)票賬單交付買方，買方也承諾付款，則表明銷售商品的價款能夠收回。（4）相關收入和費用能夠可靠地計量。,企業(yè)銷

15、售商品同時滿足上述四個條件的，即可確認銷售成立。1、會計銷售額的計量：會計銷售額是指企業(yè)在正常經營活動中形成的經濟利益總流入。其表現(xiàn)形式是由資產流入、資產增值和負債減少而引起所有者權益的增加。如銷售商品，使企業(yè)銀行存款、應收賬款等資產增加；以商品抵償債務，使企業(yè)的負債減少；或者銷售商品使企業(yè)的資產增加與負債的減少兼而有之，從而使所有者權益有所增加。會計銷售收入只包括本企業(yè)經濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收代付的款項。在收入的計量上，通常根據(jù)買賣雙方的協(xié)定來確定，有證明交易完成的商事憑證為依據(jù)。這是符合民法中規(guī)定的“民事活動應遵循自愿、公平、等價有償、誠實信用”原則的。2應稅銷售的確認與計

16、量應稅銷售是指按照增值稅暫行條例確認的銷售業(yè)務。它與會計銷售是有區(qū)別的。應稅銷售的確認并不以發(fā)生交易為前提，而是考慮貨物在進入消費之前能夠按照稅法規(guī)定足額征稅。某些經濟業(yè)務并不構成商品交易，但稅收上將其視同銷售。否則，將會喪失稅款征收環(huán)節(jié)，造成稅收流失。,應稅銷售包括兩方面：一是一般意義上的銷售業(yè)務，即“有償轉讓貨物所有權的行為”；二是視同銷售業(yè)務，條例中規(guī)定了八項。根據(jù)增值稅的法理，我們可以將生產企業(yè)應稅銷售確認標準概括如下：（1）不論是自產、委托加工的貨物，還是外購的貨物，只要是其所有權發(fā)生了外部轉移，就構成應稅銷售，應按規(guī)定計算繳納增值稅。（2）將自產、委托加工的貨物用于非應稅項目、集體

17、福利、個人消費的，即進入消費領域的也構成應稅銷售，應計算繳納增值稅。應稅銷售額的計量：應稅銷售額，一般按商品正常交易價格來確定，有時并不需要或者沒有商事憑證為依據(jù)。如果企業(yè)銷售貨物價格明顯偏低且無正當理由，或者視同銷售而無銷售額的，稅務機關有權按照規(guī)定的順序和方法核定銷售額而不采用會計銷售額。,核定銷售額的順序和方法：（1）按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；（2）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（3）按組成計稅價格確定。組成計稅價格=成本（1+成本利潤率）屬于應征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應加計消費稅。,（二）一般銷售業(yè)務及納稅分析,稅法規(guī)定，銷售額是指納稅人銷售貨物或者

18、提供應稅勞務向購買方（接受應稅勞務方）收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。價外費用是指價外向購買方收取的其他各種性質的價外收費。但下列項目不包括在內：（1）向購買方收取的銷項稅額；（2）受托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；（3）同時符合以下條件的代墊運費：承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的；納稅人將該項發(fā)票轉交給購貨方的。凡隨同銷售貨物或提供應稅,勞務向購買方收取的價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。風險的防范應從以下幾個方面進行：1檢查銷售收入是否全額入賬，有無隱瞞收入少計銷售額的情況。常見的錯誤類型主要有以下幾種：（1）發(fā)票已全額開具，但未

19、按全額計稅。例：某廠納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該廠于9月份向外地某商場銷售自行車1000輛，現(xiàn)已發(fā)貨并按全部銷售額向對方開具了增值稅專用發(fā)票，銷售額300000元。該批商品實際成本為220000元。雙方約定貨款分3期結算：9月30日結算40%；10月30日結算30%；11月30日結算30%。現(xiàn)已收到首期貨款。會計處理為：借：分期收款發(fā)出商品220000貸：庫存商品220000,9月30日，收到首期貨款時，會計處理為：借：銀行存款140400貸：主營業(yè)務收入120000應交稅金應交增值稅（銷項稅額）20400結轉銷售成本：22000040%=88000（元）借：主營業(yè)務成本88000貸：分期收款發(fā)出商品8

20、8000分析：該項業(yè)務不屬于分期收款方式銷售貨物。因為采取分期收款方式銷售貨物，應在雙方約定的收款日期開具發(fā)票。,（2）價外費用未并入銷售額，漏記銷項稅額。一般說來，價外費用可以分為二類：一類是代別人收取；另一類是納稅人在銷售貨物的價格價款之外向購買者收取的各種手續(xù)費、包裝費、優(yōu)質費等。常見的錯誤類型是：有的企業(yè)按會計制度核算價外費用，但卻不核算銷項稅金；有的企業(yè)既不按會計制度核算價外費用，又不核算銷項稅金，而將發(fā)生的價外費用記入福利費或直接沖減有關費用。例：某生產企業(yè)9月份向A公司銷售一批商品，售價金額（不含增值稅）100000元，同時收取優(yōu)質費35100元。該商品適用的增值稅率為17%。商

21、品已發(fā)出，并辦妥托收手續(xù)。,企業(yè)的會計處理為：借：應收賬款A公司152100貸：主營業(yè)務收入100000應交稅金應交增值稅（銷項稅額）17000應付福利費35100該企業(yè)收取的優(yōu)質費，應并入銷售額計算銷項稅額。補記銷售額：35100（1+17%）=30000（元）補記銷項稅額：3000017%=5100（元）,例：檢查A生產企業(yè)納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)采取托收承付結算方式向B公司銷售產品一批，并向購買方開具了增值稅專用發(fā)票，銷售額300000元、增值稅額51000元。發(fā)生運雜費2340元，其中：運費及建設基金2100元，裝卸費240元；取得運輸部門開具給A企業(yè)的運輸發(fā)票；A企業(yè)另開普通發(fā)票（金額

22、2340元），向B公司收取該項運費。商品已發(fā)出，并辦妥托收手續(xù)，貨款尚未收回。企業(yè)的會計處理為：借：應收賬款B公司353340貸：主營業(yè)務收入300000應交稅金應交增值稅（銷項稅額）51000銀行存款2340分析：A企業(yè)發(fā)生的該筆代墊運費，應作為價外費用處理，并可以計算抵扣進項稅額。,例：檢查某生產企業(yè)納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)接受C公司委托為其加工一批商品，現(xiàn)已加工完畢并交付C公司。按協(xié)議規(guī)定，應收取加工費50000元（不含增值稅），增值稅額8500元。加工后剩余材料價值無償留歸該企業(yè)。企業(yè)已收訖加工費。企業(yè)的會計處理為：借：銀行存款58500貸：主營業(yè)務收入加工收入50000應交稅金應交增值

23、稅（銷項稅額）8500經查企業(yè)受托加工來料登記簿，發(fā)現(xiàn)有一批余料。經詢問財會人員，確系加工余料，按合同規(guī)定留歸企業(yè)，企業(yè)尚未入賬。該批材料價值4680元。分析：該批無償留歸企業(yè)的加工余料，屬于企業(yè)取得的價外費用應并入銷售額，計算銷項稅額。補記銷售額：4680（1+17%）=4000（元）補記銷項稅額：400017%=680（元）,二、檢查混合銷售行為是否按規(guī)定計算納稅,例：某生產企業(yè)納稅情況檢查時發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)在本月份向D公司銷售一批貨物，開具的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售額200000元，稅額34000元；同時，將包裝物出租給D公司用于包裝該批貨物，開具的普通發(fā)票上注明租金4680元。貨已發(fā)出，

24、款項已收。帳務處理為混）借：銀行存款238680貸：主營業(yè)務收入200000其他業(yè)務收入包裝物租金4680應交稅金應交增值稅（銷項稅額）34000月末，按租金收入計提營業(yè)稅：46805%=234（元）借：其他業(yè)務支出234貸：應交稅金應交營業(yè)稅234同時，計算結轉了貨物銷售成本。本例假定城市維護建設稅和教育費附加尚未計提。分析：企業(yè)僅按貨物收入計算增值稅，非應稅勞務收入誤計營業(yè)稅。多計其他業(yè)務收入：4680-4680（1+17%）=680（元）漏計銷項稅額：4680（1+17%）17%=680（元）誤納營業(yè)稅234元，多計其他業(yè)務支出234元。,三、檢查包裝物押金的計稅處理是否正確。常見的錯誤

25、類型有兩種：一是對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，沒有在收取押金的當期按規(guī)定并入銷售額征稅；二是對銷售其他貨物所收取的包裝物押金，沒有在沒收押金時或按稅法規(guī)定期限，并入銷售額計稅。四、檢查折扣銷售業(yè)務的計稅處理是否正確。常見的錯誤類型有兩種：一是在銷售貨物時，先按銷售全額開具發(fā)票，再將折扣額用紅字另開發(fā)票，沖減了當期銷售額和稅額。二是將實物用于折扣的，沒有視為“無償贈送他人”計算納稅。對前一種情況，應重點檢查銷貨發(fā)票的開具情況。同時，檢查“主營業(yè)務收入”賬戶的貸方紅字發(fā)生額或借方發(fā)生額及相關憑證，看是否存在上述情況。也可以通過“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”來檢查核實。對

26、后一種情況，可通過“庫存商品”等賬戶及相關憑證進行核查。,五、檢查還本銷售業(yè)務，有無將還本支出沖減銷售額的情況。結合“主營業(yè)務收入”、“營業(yè)費用”、納稅申報表三方稽查核對。重點檢查“主營業(yè)務收入”賬戶借方發(fā)生額或貸方紅字沖銷額，并抽查相關會計憑證，看有無將還本支出沖減銷售額的情況。六、檢查銷售折讓或銷貨退回情況，有無虛列現(xiàn)象。常見的錯誤類型是：有的企業(yè)為了達到少納稅或推遲納稅的目的，虛列銷售折讓或銷貨退回，減少計稅收入額。檢查時，應重點檢查收入賬戶貸方紅字沖銷額或借方藍字金額，抽查與之相關的會計憑證，核實企業(yè)是否有銷售折讓或銷貨退回業(yè)務。若企業(yè)只有紅字發(fā)票，而沒有稅務機關出具的索取折讓或銷貨退

27、回證明單或企業(yè)填制的商品產品入庫單等，就說明企業(yè)虛列銷售折讓或銷貨退回，其專用發(fā)票上所列明的折讓額或退貨額和銷項稅額，就是企業(yè)隱瞞的銷售額和增值稅額。若企業(yè)確有銷售折讓或銷貨退回業(yè)務，應進一步檢查紅字發(fā)票的開具情況是否符合規(guī)定，銷項稅額的計算有無錯誤，企業(yè)的賬務處理是否正確。,七、檢查附有銷售退回條件的商品銷售，有無少計收入和稅金的情況,附有銷售退回條件的商品銷售，是指購買方依照有關協(xié)議有權退貨的銷售方式。按照會計制度規(guī)定，在這種銷售方式下，如果企業(yè)能夠按照以往的經驗對退貨的可能性作出合理估計的，應在發(fā)出商品時，將估計不會發(fā)生退貨的部分確認收入，估計可能發(fā)生退貨的部分，不確認收入；如果企業(yè)不能

28、合理地確定退貨的可能性，則在售出商品的退貨期滿時確認收入。但是，按照稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)出商品并向購買方開具了發(fā)票，就應確認收入實現(xiàn)，并按規(guī)定計算納稅。待實際發(fā)生銷貨退回時，再沖減收入。,（三）視同銷售業(yè)務及計稅情況的檢查分析,增值稅法規(guī)列舉的視同銷售行為中，有的構成會計銷售，有的不構成會計銷售，極易發(fā)生漏計或錯計稅額的情況。尤其是不構成會計銷售的應稅業(yè)務，如：將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目；將自產、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經營者；將自產、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人等。由于這些不構成會計銷售的業(yè)務，在會計上不需通過

29、收入賬戶核算，而是按成本直接轉賬，容易出現(xiàn)漏計或錯計稅額的問題。,檢查時，可先檢查“自制半成品”、“庫存商品”、“原材料”等賬戶，看其貸方記載，并抽查與之相關的會計憑證，檢核賬戶對應關系，判定有無不構成會計銷售的視同銷售行為。然后，根據(jù)存貨去向，查核相關憑證，核實其稅額計算，便可查出有無問題。常見的錯誤類型主要有三種：一是漏記銷項稅額；二是按成本價計算，少計銷項稅額；三是與進項稅額相混淆。1將自制貨物用于非應稅項目，漏計銷項稅額。例:檢查某生產企業(yè)納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)10月份將一批自制貨物用于本企業(yè)在建工程。該批貨物的實際成本85000元，出廠價格100000元，增值稅稅率17%。至檢查日，

30、在建工程尚未完工。企業(yè)原賬務處理為：借：在建工程85000貸：庫存商品85000分析：企業(yè)將自制貨物用于在建工程未作視同銷售處理，漏計增值稅銷項稅額。補計銷項稅額=10000017%=17000（元）另外，該企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時，應作如下調整：計稅收入100000元，計稅成本85000元。此項業(yè)務應調增應納稅所得額：100000-85000=15000（元）(調表不調帳),2將自產貨物用于集體福利或個人消費，少計銷項稅額。例：檢查某生產企業(yè)納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)10月份將一批自制貨物以福利形式分給本企業(yè)職工。該批貨物的實際成本18000元，出廠價格20000元，增值稅稅率17%。企業(yè)原賬務處

31、理為：借：應付福利費21060（17%+1）18000貸：庫存商品18000應交稅金應交增值稅（銷項稅額）3060分析：企業(yè)將自制貨物用于職工個人福利，應按同類貨物售價或組成計稅價格計算銷項稅額，而本例企業(yè)錯按成本價計算，少計銷項稅額。補計銷項稅額=2000017%-3060=340（元）借：應付福利費340貸：應交稅金應交增值稅（銷項稅額）340另外，該企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時，應作如下調整：計稅收入20000元，計稅成本18000元。此項業(yè)務應調增應納稅所得額：20000-18000=2000（元）,3將購買的貨物無償贈送他人，稅額計算錯誤。例：檢查某生產企業(yè)納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該企業(yè)10月份將

32、一批外購的生產用材料直接捐贈給某山村小學用于維修校舍。該批貨物的實際成本50000元，增值稅稅率17%；該批材料無同類產品銷售價格；其進項稅額已在購進月份申報抵扣。企業(yè)原賬務處理為：借：營業(yè)外支出5850050000（1+17%）貸：原材料50000應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）8500分析：企業(yè)將外購貨物無償贈送他人應作視同銷售處理，按同類貨物售價或組成計稅價格計算銷項稅額，而本例企業(yè)錯按成本價計算進項稅額轉出，少計稅額。由于本例無同類貨物銷售價格，故應按組成計稅價格計算銷項稅額。銷項稅額=50000（1+10%）17%=9350（元）建議企業(yè)調賬：借：營業(yè)外支出850應交稅金應交增值稅

33、（進項稅額轉出）8500貸：應交稅金應交增值稅（銷項稅額）9350另外，企業(yè)在計算所得稅時，應注意將該項業(yè)務分解為兩項業(yè)務：按公允價值視同銷售貨物和對外捐贈。（1）視同銷售：計稅收入：50000（1+10%）=55000（元）計稅成本：50000元.調增應納稅所得額：55000-50000=5000（元）視同銷售成本可列支。（2）對外捐贈：營業(yè)外支出（賬面數(shù)）：58500+850=59350（元）.由于該企業(yè)是直接捐贈，故其捐贈支出不得在稅前扣除，此處應調增應納稅所得額59350元。（本金50000+增值稅9350轉出）,視同銷售與捐贈（贊助）的區(qū)別。（3）此項業(yè)務，共應調增應納稅所得額：50

34、00+59350=64350（元）相當于：50000（1+10%）（1+17%）=64350（元）（本+增值稅+組成計稅價格）假如上例不是直接捐贈，而是通過縣教育局將外購材料捐給該山村小學，則應在計算企業(yè)所得稅時作如下處理：（1）視同銷售：計稅收入：50000（1+10%）=55000（元）計稅成本：50000元調增應納稅所得額：55000-50000=5000（元）（2）對外捐贈：營業(yè)外支出（賬面數(shù)）：58500+850=59350（元）由于該企業(yè)是通過縣教育局將外購材料捐贈給該山村小學的，故其捐贈支出可在稅前全額扣除，按稅法確定的捐贈額為：50000（1+10%）（1+17%）=64350

35、（元）此處應調減應納稅所得額=64350-59350=5000（元）（3）此項業(yè)務，共應調增應納稅所得額：5000-5000=0增值稅無法免,4將自制、委托加工和外購的貨物對外投資，稅額計算錯誤。例：檢查某生產企業(yè)納稅情況時發(fā)現(xiàn)：該生產企業(yè)10月份以一批自產商品向A公司投資，占A公司注冊資本的5%，并準備長期持有。投出自產商品的實際成本為600萬元，售價金額（不含增值稅）700萬元；適用的增值稅稅率均為17%。企業(yè)原會計處理為：借：長期股權投資7020000貸：庫存商品6000000應交稅金應交增值稅（銷項稅額）1020000(600*17%）分析：此項業(yè)務，企業(yè)少計銷項稅額，應補計銷項稅額為

36、：700000017%-1020000=170000（元）建議企業(yè)調賬（補充登記）：借：長期股權投資170000貸：應交稅金應交增值稅（銷項稅額）170000,另外，該企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時，應注意：將該項業(yè)務分解為兩項業(yè)務：按公允價值視同銷售貨物和對外投資。（1）視同銷售：計稅收入700萬元，計稅成本600萬元。調增應納稅所得額：700-600=100（萬元）（2）對外投資：會計上確認的初始投資成本（賬面數(shù)）：702萬元+17萬元=719萬元（600萬為基礎）按稅法確認的初始投資成本：700萬元（1+17%）=819（萬元）兩者相差：819-719=100（萬元），在投資當年不作調整。待企業(yè)

37、收回該項投資或轉讓該項投資，確認投資轉讓收益時，再作調整。即：按稅法確定的投資轉讓收益為：轉讓收入-投資成本（819萬元）。,二、進項稅額的風險防范,一般地說，準予從當期銷項稅額中抵扣的進項稅額，必須同時具備三個條件：一是購進貨物或應稅勞務用于應稅項目二是取得法定的扣稅憑證三是進項稅額申報抵扣時間符合規(guī)定。檢查時，可圍繞這三個方面進行核查。,（一）準予抵扣進項稅額的檢查分析檢查時，應重點檢查企業(yè)購進貨物或應稅勞務時所取得的扣稅憑證，核實進項稅額的形成及核算情況。1檢查企業(yè)國內購進貨物或應稅勞務，是否取得合法、真實、有效的增值稅專用發(fā)票；進口貨物，是否從海關那里取得完稅憑證。檢查時，首先按稅法規(guī)

38、定逐一核查有關購貨憑證。然后，檢查“物資采購”（或“原材料”等）、“管理費用”、“應交稅金應交增值稅（進項稅額）”等明細賬，并核實與之相關的原始憑證，看其進項稅額及核算是否正確。檢查中尤其是要注意，企業(yè)有無購進貨物或接受勞務按普通發(fā)票計算進項稅額的情況。按規(guī)定，除一般納稅人生產企業(yè)購進廢舊物資回收經營單位收購的廢舊物資可按普通發(fā)票所列金額依照10%的扣除比例計算抵扣進項稅額外，其余的一般不得計算抵扣進項稅額。,2檢查企業(yè)購進免稅農業(yè)產品時所使用的收購憑證，核實收購金額及其進項稅額的計算抵扣情況。檢查時，首先了解企業(yè)被查期間有無購進免稅農業(yè)產品，若有，應查閱相關收購憑證，然后，通過檢查“物資采購

39、”或“原材料”、和“應交稅金應交增值稅”等明細賬戶及所附的會計憑證，便可查明有無問題。重點核查下列問題：（1）企業(yè)使用的收購憑證是否是經稅務機關批準使用的收購憑證；（2）購進的農業(yè)產品是否是從農業(yè)生產者手中直接購進的免稅農產品；（3）買價是否真實，扣除率的使用是否正確，進項稅額的計算及會計核算有無錯誤等。3檢查外購貨物所取得的運費結算單據(jù)，核實運費金額及其進項稅額的計算抵扣情況。檢查時，可先查閱企業(yè)提供的被查期間外購貨物所取得的運費結算單據(jù)的復印件；之后，再檢查“物資采購”或“原材料”、“營業(yè)費用”、“應交稅金一一應交增值稅”等明細賬記錄及所附的會計憑證，核實稅額的計算抵扣是否符合規(guī)定。,重點

40、核查下列問題：（1）檢查作為抵扣憑證的運費結算單據(jù)（普通發(fā)票），是否屬于國有鐵路、民用航空、公路和水上運輸單位開具的貨票，或者從事貨物運輸?shù)姆菄羞\輸單位開具的套印全國統(tǒng)一發(fā)票監(jiān)制章的貨票。有無將私制貨票或非正式運輸發(fā)票，或者將開具給其他單位的運輸發(fā)票作為扣稅憑證，計算抵扣進項稅額的情況。（2）檢查據(jù)以計算進項稅額的貨物運費金額，是否為運輸單位開具的貨票上注明的運費和建設基金，有無將貨票上注明的裝卸費、保險費等一些雜費也計入扣除的情況。同時，檢查扣除率是否正確，有無擅自提高扣除率、多計進項稅額的情況。（3）檢查有無將外購固定資產、工程物資等所支付的運費也一并計算抵扣進項稅額的情況。（構成固定資

41、產成本）對此，可根據(jù)“應交稅金應交增值稅”明細賬、“固定資產”或“工程物資”等明細賬及其相關的運費結算單據(jù)進行查實。若有，應調減當期進項稅額。,4檢查銷售貨物所取得的運費結算單據(jù)，核實運費金額及其進項稅額的計算抵扣情況。檢查時，可通過“營業(yè)費用”、“應交稅金應交增值稅”明細賬，并結合有關會計憑證（主要是運費發(fā)票）進行查核，其方法與外購貨物運輸費用及進項稅額的檢查方法相同。企業(yè)銷售貨物發(fā)生的運輸費用，只準予按運費發(fā)票所列的運費和建設基金依照7%的扣除率計算抵扣進項稅額。如將裝卸費和保險費也計算了進項稅額，是錯誤的。檢查中應注意：購進或銷售免稅貨物所發(fā)生的運輸費用，不得計算抵扣進項稅額。對此，首先應了解企業(yè)購進或銷售的貨物中哪些是免稅的，然后檢查“物資采購”、“營業(yè)費用”、“應交稅金應交增值稅”等賬戶及相關的運費發(fā)票，核實企業(yè)有無錯計進項稅額的問題。,（二）不得抵扣進項稅額的檢查分析,檢查時，應著重注意下列問題：1