長期負債與借款費用

1、第十一章 長期負債與借款費用,本章基本結構框架,第一節(jié) 長期負債,一、長期借款 長期借款，是指企業(yè)從銀行或其他金融機構借入的期限在1年以上(不含1年)的各項借款。 （一）企業(yè)借入長期借款，應按實際收到的現金凈額，借記“銀行存款”科目，貸記“長期借款本金”科目，按其差額，借記“長期借款利息調整”科目。 （二）資產負債表日，應按攤余成本和實際利率計算確定的長期借款的利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”、“研發(fā)支出”等科目，按合同約定的名義利率計算確定的應付利息金額，貸記“長期借款應計利息”科目或“應付利息”科目，按其差額，貸記“長期借款利息調整”科目。,實際利率與合同約定的名義利

2、率差異很小的，也可以采用合同約定的名義利率計算確定利息費用。 （三）歸還長期借款本金時，借記“長期借款本金”科目，貸記“銀行存款”科目。,【例11-1】某企業(yè)為建造一幢廠房，于209年1月1日借入期限為2年的長期專門借款1 500 000元，款項已存入銀行。借款利率按市場利率確定為9%，每年付息一次，期滿后一次還清本金。209年初，該企業(yè)以銀行存款支付工程價款共計900 000元，210年初，又以銀行存款支付工程費用600 000元。該廠房于210年8月31日完工，達到預定可使用狀態(tài)。假定不考慮閑置專門借款資金存款的利息收入或者投資收益。 （1）209年1月1日，取得借款時 借：銀行存款1 5

3、00 000 貸：長期借款銀行本金1 500 000 （2）209年初，支付工程款時 借：在建工程廠房900 000 貸：銀行存款900 000,（3）209年12月31日，計算209年應計入工程成本的利息費用時 借：在建工程廠房135 000 貸：應付利息銀行135 000 （4）209年12月31日，支付借款利息時 借：應付利息銀行135 000 貸：銀行存款135 000 （5）210年初，支付工程款時 借：在建工程廠房600 000 貸：銀行存款600 000 （6）210年8月31日，工程達到預定可使用狀態(tài)時，該期應計 入工程成本的利息=（1 500 0009%12）8=90 000

4、（元） 借：在建工程廠房90 000 貸：應付利息銀行90 000 借：固定資產廠房1 725 000 貸：在建工程廠房1 725 000,（7）210年12月31日，計算210年912月的利 息費用時，應計入財務費用的利息=（1 500 0009%12）4=45 000（元） 借：財務費用借款45 000 貸：應付利息銀行45 000 （8）210年12月31日，支付利息時 借：應付利息銀行135 000 貸：銀行存款135 000 （9）211年1月1日，到期還本時 借：長期借款銀行本金1 500 000 貸：銀行存款1 500 000,【例題1多選題】長期借款的利息可能記入的會計科目有（

5、 ）。 A.在建工程 B財務費用 C研發(fā)支出 D銷售費用 【答案】ABC 【解析】不會涉及銷售費用。,二、應付債券 （一）一般公司債券 1.發(fā)行債券 借：銀行存款 貸：應付債券面值（債券面值） 利息調整（差額，也可能在借方） 發(fā)行債券的發(fā)行費用應計入發(fā)行債券的初始成本，反映在“應付債券利息調整”明細科目中。 2.期末計提利息 每期計入“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”等科目的利息費用=期初攤余成本實際利率；每期確認的“應付利息”或“應付債券應計利息”=債券面值票面利率 借：“在建工程”、“制造費用”、“財務費用”等科目 應付債券利息調整（也可能在貸方） 貸：應付利息（分期付息債券利息）

6、應付債券應計利息（到期一次還本付息債券利息）,3.到期歸還本金 借：應付債券面值 貸：銀行存款 【例11-2】211年1月1日，甲公司經批準發(fā)行5年期一次還本、分期付息的公司債券60 000 000元，債券利息在每年12月31日支付，票面利率為年利率6%。假定債券發(fā)行時的市場利率為5%。 甲公司該批債券實際發(fā)行價格為：60 000 000（P/S，5%，5）+60 000 0006%（P/A，5%，5）=60 000 0000.7835+60 000 0006%4.3295=62 596 200(元),甲公司采用實際利率法和攤余成本計算確定的利息費用見表,*尾數調整：60 000 000+3

7、600 000-60 569 622.33=3 030 377.67（元）,甲公司的賬務處理如下： （1）211年1月1日，發(fā)行債券時 借：銀行存款62 596 200 貸：應付債券面值60 000 000 利息調整 2 596 200 （2）211年12月31日，計算利息費用時 借：財務費用（或在建工程）3 129 810 應付債券利息調整 470 190 貸：應付利息銀行3 600 000 （3）211年12月31日，支付利息時 借：應付利息銀行3 600 000 貸：銀行存款3 600 000 212年、213年、214年確認利息費用的會計分錄與211年相同，金額與利息費用一覽表的對應金

8、額一致。,（4）215年12月31日，歸還債券本金及最后一期利息費用時 借：財務費用（或在建工程）3 030 377.67 應付債券面值 60 000 000 利息調整 569 622.33 貸：銀行存款63 600 000,【例題2單選題】甲公司于2008年1月1日發(fā)行5年期、一次還本、分期付息的公司債券，每年12月31日支付利息。該公司債券票面利率為5%，面值總額為300 000萬元，發(fā)行價格總額為313 347萬元；支付發(fā)行費用120萬元，發(fā)行期間凍結資金利息為150萬元。假定該公司每年年末采用實際利率法攤銷債券溢折價，實際利率為4%。2009年12月31日該應付債券的賬面余額為（）萬元

9、。 A308 008.2 B308 026.2 C308 316.12 D308 348.56 【答案】D 【解析】 2008年1月1日攤余成本=313 347-120+150=313 377（萬元），2008年12月31日攤余成本=313 377+313 3774%-300 0005%=310 912.08（萬元），2009年12月31日攤余成本=310 912.08+310 912.084%-300 0005%=308 348.56（萬元），2009年12月31日該應付債券的賬面余額為308 348.56萬元。,【例題3計算分析題】甲上市公司發(fā)行公司債券為建造專用生產線籌集資金，有關資料如

10、下： （1）2007年12月31日，委托證券公司以7 755萬元的價格發(fā)行3年期分期付息公司債券，該債券面值為8 000萬元，票面年利率為4.5%，實際年利率為5.64%，每年付息一次，到期后按面值償還。支付的發(fā)行費用與發(fā)行期間凍結資金產生的利息收入相等。 （2）生產線建造工程采用出包方式，于2008年1月1日開始動工，發(fā)行債券所得款項當日全部支付給建造承包商，2009年12月31日所建造生產線達到預定可使用狀態(tài)。 （3）假定各年度利息的實際支付日期均為下年度的1月10日，2011年1月10日支付2010年度利息，一并償付面值。 （4）所有款項均以銀行存款收付。,要求：（1）計算甲公司該債券在

11、各年末的攤余成本、應付利息金額、當年應予資本化或費用化的利息金額、利息調整的本年攤銷額和年末余額，結果填入答題卡第1頁所附表格（不需列出計算過程）。,（2）分別編制甲公司與債券發(fā)行、2008年12月31日和2010年12月31日確認債券利息、2011年1月10日支付利息和面值業(yè)務相關的會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示，計算結果精確到小數點后兩位，“應付債券”科目應列出明細科目） （1）應付債券利息調整和攤余成本計算表,（2）2007年12月31日發(fā)行債券 借：銀行存款 7 755 應付債券利息調整 245 貸：應付債券面值 8 000 2008年12月31日計提利息 借：在建工程 437

12、.38 貸:應付利息 360 應付債券利息調整 77.38 2010年12月31日計提利息 借：財務費用 445.87 貸:應付利息 360 應付債券利息調整85.87,2009年度的利息調整攤銷額（7 755+77.38）5.648 0004.581.75（萬元），2010年度屬于最后一年，利息調整攤銷額應采用倒擠的方法計算，所以應是24577.3881.7585.87（萬元） 2011年1月10日付息還本 借：應付債券面值8 000 應付利息 360 貸：銀行存款 8 360,企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成

13、份確認為資本公積。在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現金流量進行折現確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。發(fā)行可轉換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。,（二）可轉換公司債券,可轉換公司債券發(fā)行費用,負債成份公允價值（未來現金流量現值），按面值記入“應付債券可轉換公司債券（面值）”科目，面值與公允價值的差額記入“應付債券可轉換公司債券（利息調整）”科目。 權益成份公允價值（發(fā)行收款-負債成份公允價值）記入“資本公積其他資本公積”科目。,負債成份負擔的發(fā)行費用記入“應付債券可轉換公

14、司債券（利息調整）”科目 權益成份部分負擔的發(fā)行費用記入“資本公積其他資本公積”科目。,企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項可轉換公司債券包含的負債成份的面值，貸記“應付債券可轉換公司債券（面值）”科目，按權益成份的公允價值，貸記“資本公積其他資本公積”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券可轉換公司債券（利息調整）”科目。,借：銀行存款 貸：應付債券（面值、利息調整） 負債成份公允價值 資本公積其他資本公積 權益成份公允價值,【例題4單選題】甲公司2010年1月1日發(fā)行三年期可轉換公司債券,實際發(fā)行價款為100000萬元，其中負債成份的公允價值為9000

15、0萬元。假定發(fā)行債券時另支付發(fā)行費用300萬元。甲公司發(fā)行債券時應確認的“應付債券”的金額為（ ）萬元。 A9970 B10000 C89970 D89730 【答案】D 【解析】發(fā)行費用應在負債成份和權益成份之間按公允價值比例分攤；負債成份應承擔的發(fā)行費用=30090000100000=270（萬元），應確認的“應付債券”的金額=90000-270=89730（萬元）。,對于可轉換公司債券的負債成份，在轉換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認應付債券（應計利息）或應付利息，差額作為利息調整進行攤銷。,可轉換公司債券持有人行使轉換

16、權利，將其持有的債券轉換為股票，按可轉換公司債券的余額，借記“應付債券可轉換公司債券（面值、利息調整）”科目，按其權益成份的金額，借記“資本公積其他資本公積”科目，按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積股本溢價”科目。如用現金支付不可轉換股票的部分，還應貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。 轉股時： 借：應付債券（面值、應計利息、利息調整）轉股日 資本公積其他資本公積 貸：股本 資本公積股本溢價 （差額） 銀行存款,【例11-3】甲上市公司經批準于210年1月1日按每份面值100元發(fā)行了1 000 000份5年期分期付息（假定每年1月2日付息）到

17、期還本的可轉換公司債券，共計100 000 000元，款項已經收存銀行，債券票面年利率為6%。債券發(fā)行1年后可轉換為甲上市公司普通股股票，轉股時每份債券可轉10股，股票面值為每股1元。假定211年1月1日債券持有人將持有的可轉換公司債券全部轉換為甲上市公司普通股股票。甲上市公司發(fā)行可轉換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉換權的債券市場利率為9%。該可轉換公司債券發(fā)生的利息費用不符合資本化條件。 注：把教材【例11-3】中“5年期一次還本付息的可轉換公司債券”改為“5年期分期付息到期還本的可轉換公司債券”，會計處理也有些變動。,甲上市公司有關該可轉換公司債券的賬務處理如下： （1）210年1月

18、1日，發(fā)行可轉換公司債券時 首先，確定可轉換公司債券負債成份的公允價值： 100 000 000（P/S，9%，5）+100 000 0006%（P/A，9%，5）=100 000 0000.6499+ 100 000 0006%3.8897=88 328 200(元) 可轉換公司債券權益成份的公允價值為： 100 000 000-88 328 200=11 671 800（元） 借：銀行存款 100 000 000 應付債券可轉換公司債券利息調整11 671 800 貸：應付債券可轉換公司債券面值 100 000 000 資本公積其他資本公積可轉換公司債券 11 671 800,（2）210

19、年12月31日，確認利息費用時 應計入財務費用的利息=88 328 2009%=7 949 538（元） 當期應付未付的利息費用=100 000 0006%=6 000 000（元） 借：財務費用7 949 538 貸：應付利息 6 000 000 應付債券可轉換公司債券利息調整 1 949 538 （3）211年1月1日，債券持有人行使轉換權時 轉換的股份數=1 000 00010=10 000 000（股） 借：應付債券可轉換公司債券面值 100 000 000 應付利息 6 000 000 資本公積其他資本公積可轉換公司債券 11 671 800 貸：股本 10 000 000 應付債券

20、可轉換公司債券利息調整 9 722 262 資本公積股本溢價 97 949 538,企業(yè)發(fā)行附有贖回選擇權的可轉換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，即債券約定贖回期屆滿日應當支付的利息減去應付債券票面利息的差額，應當在債券發(fā)行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應付利息，計提的應付利息分別計入相關資產成本或財務費用。,【例題5單選題】甲公司2009年1月1日按面值發(fā)行三年期可轉換公司債券，每年1月1日付息、到期一次還本，面值總額為10 000萬元，票面年利率為4%，實際利率為6%。該債券包含的負債成份的公允價值為9 465.40萬元，2010年1月1日，某債券持有人將其持有的5 000萬元本

21、公司可轉換公司債券轉換為100萬股普通股（每股面值1元）。甲公司按實際利率法確認利息費用。甲公司發(fā)行此項債券時應確認的“資本公積其他資本公積”的金額為（ ）萬元。 A0 B534.60 C267.3 D9 800 【答案】B 【解析】 應確認的“資本公積其他資本公積”的金額=10 000-9 465.40=534.60 （萬元）。,三、長期應付款 長期應付款，是指企業(yè)除長期借款和應付債券以外的其他各種長期應付款項，包括應付融資租入固定資產的租賃費、具有融資性質的延期付款購買資產發(fā)生的應付款項等。 （一）應付融資租入固定資產的租賃費 企業(yè)采用融資租賃方式租入的固定資產，應按最低租賃付款額，確認長

22、期應付款。 1.租賃的分類 承租人和出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經營租賃。,滿足下列標準之一的，應當認定為融資租賃： （1）在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人； （2）承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權； （3）租賃期占租賃資產使用壽命的大部分（大于等于75%）； （4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值（大于等于90）； （5）租賃資產性質特殊，如果不做較大改造，只有承租人才能使用。,2.企業(yè)（承租人）對融資租賃的會計處

23、理 （1）租賃期開始日的會計處理 在租賃期開始日，承租人通常應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者加上初始直接費用作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，長期應付款與租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者的差額作為未確認融資費用。 最低租賃付款額 = 各期支付的租金 + 承租人擔保余值 或：最低租賃付款額 = 各期支付的租金 + 優(yōu)惠購買價,承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應當計入租入資產價值。 會計分錄為： 借：固定資產（或在建工程）（租賃資產公允價值與最

24、低租賃付款額現值兩者中的較低者+初始直接費用） 未確認融資費用 貸：長期應付款（最低租賃付款額） 銀行存款（初始直接費用）,承租人在計算最低租賃付款額的現值時，能夠取得出租人租賃內含利率的，應當采用租賃內含利率作為折現率；否則，應當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現率。承租人無法取得出租人的租賃內含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應當采用同期銀行貸款利率作為折現率。 租賃內含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率。,最低租賃收款額 = 最低租賃付款額 + 與出租人和承租人無關的第三方擔保余值,【例題7單選題】甲企業(yè)以

25、融資租賃方式租入N設備，該設備的公允價值為100萬元，最低租賃付款額的現值為93萬元，甲企業(yè)在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生手續(xù)費、律師費等合計為2萬元。甲企業(yè)該項融資租入固定資產的入賬價值為（）萬元。（2007年考題） A93 B95 C100 D102 【答案】B 【解析】融資租入固定資產的入賬價值93+295（萬元）。,（2）未確認融資費用的分攤 未確認融資費用應當在租賃期內各個期間進行分攤。承租人應當采用實際利率法計算確認當期的融資費用。會計分錄為： 借：財務費用 貸：未確認融資費用 每期未確認融資費用攤銷額= 期初應付本金余額實際利率=（期初長期應付款余額 - 期初未確認融資費用余

26、額）實際利率,未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況： 以出租人的租賃內含利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將租賃內含利率作為未確認融資費用的分攤率； 以合同規(guī)定利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率； 以銀行同期貸款利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率； 以租賃資產公允價值為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現值等于租賃資產公允價值的折現率。,（3）租賃資產折舊的計提

27、 折舊政策 承租人應當采用與自有固定資產相一致的折舊政策計提租賃資產折舊。如果承租人或與其有關的第三方對租賃資產余值提供了擔保，則應計提的折舊總額為融資租入固定資產的入賬價值扣除擔保余值后的余額；如果承租人或與其有關的第三方未對租賃資產余值提供擔保，則應提的折舊總額為租賃開始日固定資產的入賬價值。 注：在計提固定資產折舊時應扣除承租人擔保余值。 折舊期間 如果能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產所有權的，應當在租賃資產使用壽命內計提折舊。無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產所有權的，應當在租賃期與租賃資產使用壽命兩者中較短的期間內計提折舊。,【例題8單選題】承租人采用融資租賃方式租入一臺設

28、備，該設備尚可使用年限為8年，租賃期為6年，承租人租賃期滿時以1萬元的購價優(yōu)惠購買該設備，該設備在租賃期滿時的公允價值為30萬元。則該設備計提折舊的期限為（ ）。 A6年 B8年 C2年 D7年 【答案】B 【解析】計提租賃資產折舊時，承租人應當采用與自有應計提折舊資產相一致的折舊政策。能夠合理確定租賃期屆滿時將會取得租賃資產所有權的，應當在租賃資產尚可使用年限內計提折舊，由于承租人在租賃期屆滿時優(yōu)惠購買，能夠合理確定租賃期屆滿時將會取得租賃資產所有權，因此該設備的折舊年限為8年。,【例題9單選題】某項融資租賃，起租日為2008年12月31日，最低租賃付款額現值為700萬元(與租賃資產公允價值

29、相等)，承租人另發(fā)生安裝費20萬元，設備于2009年6月20日達到預定可使用狀態(tài)并交付使用，承租人擔保余值為60萬元，未擔保余值為30萬元，租賃期為6年，設備尚可使用年限為8年。承租人對租入的設備采用年限平均法計提折舊。該設備在2009年應計提的折舊額為（ ）萬元。 A60 B44 C65.45 D48 【答案】A 【解析】該設備在2009年應計提的折舊額（700+20-60）66660（萬元）。,（4）履約成本的會計處理 履約成本在實際發(fā)生時，通常計入當期損益。 （5）或有租金的會計處理 或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益（銷售費用等）。 （6）租賃期屆滿時的會計處理 返還租賃資產 如果存

30、在承租人擔保余值 借：長期應付款（擔保余值） 累計折舊 貸：固定資產 如果不存在承租人擔保余值 借：累計折舊 貸：固定資產,優(yōu)惠續(xù)租租賃資產 如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，則應視同該項租賃一直存在而做出相應的會計處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產時，其會計處理同上述返還租賃資產的會計處理。 留購租賃資產 借：長期應付款（購買價款） 貸：銀行存款 借：固定資產生產用固定資產等 貸：固定資產融資租入固定資產,【例11-4】211年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下： （1）租賃標的物：數控機床。 （2）租賃期開始日：租賃

31、物運抵A公司生產車間之日（即212年1月1日）。 （3）租賃期：從租賃期開始日算起36個月（即212年1月1日至214年12月31日）。 （4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900000元。 （5）該機床在212年1月1日的公允價值為2500000元。 （6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。 （7）該機床為全新設備，估計使用年限為5年，不需安裝調試。 （8）213年和214年，A公司每年按該機床所生產產品的年銷售收入的1%向B公司支付經營分享收入。 A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費9800元。213年和214年，A公司使用該數控機床生

32、產產品的銷售收入分別為8000000元和10000000元。213年12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的維護費2800元。214年12月31日，A公司將該機床退還B公司,A公司（承租人）的會計處理如下： （1）租賃開始日的會計處理 第一步，判斷租賃類型。 本例中，租賃期（3年）占租賃資產尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），沒有滿足融資租賃的第3條判斷標準；最低租賃付款額的現值為2319390元（計算過程見下文），大于租賃資產公允價值的90%，即2250000元（250000090%），滿足融資租賃的第4條判斷標準，因此，A公司應當將該項租賃認定為融資租賃。,第二步，計算租賃開始日

33、最低租賃付款額的現值，確定租賃資產的入賬價值。 本例中A公司不知道出租人的租賃內含利率，因此應選擇租賃合同規(guī)定的利率8%作為最低租賃付款額的折現率。 最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔保的資產余值=9000003+0=2700000（元） 最低租賃付款額的現值=900000（P/A，8%，3）=9000002.5771=2319390（元）租賃資產公允價值2500000元 根據企業(yè)會計準則第21號租賃規(guī)定的孰低原則，租賃資產的入賬價值應為其折現值2319390元加上初始直接費用9800元，即2329190元。 第三步，計算未確認融資費用。 未確認融資費用=最低租賃付款額-最低租賃付款額現值

34、=2700000-2319390=380610（元）,第四步，進行具體賬務處理。 借：固定資產融資租入固定資產數控機床 2329190 未確認融資費用 380610 貸：長期應付款B公司應付融資租賃款 2700000 銀行存款 9800 （2）分攤未確認融資費用的會計處理 第一步，確定融資費用分攤率。 由于租賃資產的入賬價值為其最低租賃付款額的折現值，因此該折現率就是其融資費用分攤率，即8%。 第二步，在租賃期內采用實際利率法分攤未確認融資費用（見表11-2）。,*尾數調整：900000-833336.5=66663.5（元）,應付本金余額 = 長期應付款余額-未確認融資費用余額212年1月1

35、日，應付本金余額 = 2700000 - 380610 = 2319390 212年12月31日，應付本金余額 = 2319390 + 185551.2 900000 = 1604941.2 第三步，進行具體賬務處理。 212年12月31日，支付第1期租金時 借：長期應付款B公司應付融資租賃款900000 貸：銀行存款900000 212年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時 每月財務費用=185551.212=15462.6(元) 借：財務費用 15462.6 貸：未確認融資費用15462.6,213年12月31日，支付第2期租金時 借：長期應付款B公司應付融資租賃款 900000 貸：銀

36、行存款 900000 213年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時 每月財務費用=128395.312=10699.61（元） 借：財務費用 10699.61 貸：未確認融資費用 10699.61 214年12月31日，支付第3期租金時 借：長期應付款B公司應付融資租賃款900000 貸：銀行存款 900000 214年1月至12月，每月分攤未確認融資費用時 每月財務費用=66663.512=5555.29（元） 借：財務費用 5555.29 貸：未確認融資費用 5555.29,（3）履約成本的會計處理 213年12月31日， A公司發(fā)生該機床的維護費2800元時 借：管理費用2800 貸：

37、銀行存款 2800 （4）或有租金的會計處理 213年12月31日，根據合同規(guī)定，A公司應向B公司支付經營分享收入80000元 借：銷售費用 80000 貸：其他應付款B公司 80000 214年12月31日，根據合同規(guī)定，A公司應向B公司支付經營分享收入100000元 借：銷售費用 100000 貸：其他應付款B公司 100000 （5）租賃期屆滿時的會計處理 214年12月31日，A公司將該機床退還B公司時 借：累計折舊 2329190 貸：固定資產融資租入固定資產數控機床 2329190,【例題10多選題】下列項目中，可能影響融資租入固定資產入賬價值的有（ ）。 A租賃開始日租賃資產公允

38、價值 B融資租入固定資產支付的租賃合同印花稅 C租賃合同規(guī)定的利率 D融資租入固定資產的預計凈殘值 【答案】ABC 【解析】租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值的基礎，選項A正確；初始直接費用應計入融資租入資產的價值，選項B正確；租賃合同規(guī)定的利率影響最低租賃付款額現值，選項C正確。,（二）具有融資性質的延期付款購買固定資產 企業(yè)延期付款購買資產，如果延期支付的購買價款超過正常信用條件，實質上具有融資性質的，所購資產的成本應當以延期支付購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，計入相關

39、資產成本或當期損益。,第二節(jié) 借款費用,一、借款費用的范圍 借款費用，是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關成本。 借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。 【例題12單選題】下列項目中，不屬于借款費用的是( )。 A外幣借款發(fā)生的匯兌損失 B借款過程中發(fā)生的承諾費 C發(fā)行公司債券發(fā)生的折價 D發(fā)行公司債券溢價的攤銷 【答案】C,【例115】某企業(yè)發(fā)生了借款手續(xù)費100 000元，發(fā)行公司債券傭金10 000 000元，發(fā)行公司股票傭金20 000 000元，借款利息2 000 000元。其中借款手續(xù)費100 000萬元、發(fā)行公司債券傭金10 000

40、000元和借款利息2 000 000 元均屬于借款費用，發(fā)行公司股票屬于公司權益性融資，所發(fā)生的傭金應當沖減溢價，不屬于借款費用范疇，不應按照企業(yè)會計準則第17號借款費用進行會計處理。,二、借款費用的確認 （一）確認原則 企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產成本；其他借款費用，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額確認為財務費用，計入當期損益。 符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間（一年或一年以上）的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。,【例題13多選題】下列項目中，屬于借款費

41、用應予資本化的資產范圍的有（ ）。 A經過相當長時間的購建達到預定可使用狀態(tài)的投資性房地產 B需要經過相當長時間的生產活動才能達到銷售狀態(tài)的存貨 C經營性租賃租入的生產設備 D經過2年的建造可達到預定可使用狀態(tài)的生產設備 【答案】ABD 【解析】符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。經營性租賃租入的生產設備不屬于固定資產的購建。,【例11-6】甲企業(yè)向銀行借入資金分別用于生產A產品和B產品，其中，A產品的生產時間較短，為1個月；B產品屬于大型發(fā)電設備，生產時間較長，為1年零3個月。 為生產存貨而借入的

42、借款費用在符合資本化條件的情況下應當予以資本化，但本例中，由于A產品的生產時間較短，不符合需要經過相當長時間的生產才能達到預定可使用狀態(tài)的資產，因此，為A產品的生產而借入資金所發(fā)生的借款費用不應計入A產品的生產成本，而應當計入當期財務費用。反之，B產品的生產時間比較長，屬于需要經過相當長時間的生產才能達到預定可銷售狀態(tài)的資產，因此，符合資本化的條件，有關借款費用可以資本化，計入B產品的成本中。,（二）借款范圍 借款費用應予資本化的借款范圍既包括專門借款，也包括一般借款。其中，對于一般借款，只有在購建或者生產符合資本化條件的資產占用了一般借款時，才應將與一般借款相關的借款費用資本化；否則，所發(fā)生

43、的借款費用應當計入當期損益。 （三）資本化期間的確定 借款費用資本化期間，是指從借款費用開始資本化時點到停止資本化時點的期間，但借款費用暫停資本化的期間不包括在內。只有發(fā)生在資本化期間內的借款費用，才允許資本化，它是借款費用確認和計量的重要前提。,1.借款費用開始資本化時點的確定 借款費用同時滿足下列條件的，才能開始資本化： （1）資產支出已經發(fā)生； 支付現金，是指用貨幣資金支付符合資本化條件的資產的購建或者生產支出。 轉移非現金資產，是指企業(yè)將自己的非現金資產直接用于符合資本化條件的資產的購建或者生產。 承擔帶息債務，是指企業(yè)為了購建或者生產符合資本化條件的資產所需用物資等而承擔的帶息應付款

44、項（如帶息應付票據）。 （2）借款費用已經發(fā)生； （3）為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始。,【例11-8】某企業(yè)專門借入款項建造某符合資本化條件的固定資產，相關借款費用已經發(fā)生，同時固定資產的實體建造工作也已開始，但為固定資產建造所需物資等都是賒購或者客戶墊付的（且所形成的負債均為不帶息負債），發(fā)生的相關薪酬等費用也尚未形成現金流出。 在這種情況下，固定資產建造本身并沒有占用借款資金，沒有發(fā)生資產支出，該事項只滿足借款費用開始資本化的第二、三個條件，但是沒有滿足第一個條件，所以，所發(fā)生的借款費用不應予以資本化。,【例11-9】某企業(yè)為了建造一項符合資本化條件

45、的固定資產，使用自有資金購置了工程物資，該固定資產也已經開始動工興建，但專門借款資金尚未到位，也沒有占用一般借款資金。 在這種情況下，企業(yè)盡管滿足了借款費用開始資本化的第一、三個條件，但是不符合借款費用開始資本化的第二個條件，因此不允許開始借款費用的資本化。 【例11-10】某企業(yè)為了建造某一項符合資本化條件的廠房已經使用銀行存款購置了水泥、鋼材等，發(fā)生了資產支出，相關借款也已開始計息，但是廠房因各種原因遲遲未能開工興建。 在這種情況下，企業(yè)盡管符合了借款費用開始資本化的第一、二個條件，但不符合借款費用開始資本化的第三個條件，因此所發(fā)生的借款費用不允許資本化,【例題14單選題】甲上市公司股東大

46、會于2010年1月4日作出決議，決定建造廠房。為此，甲公司于3月5日向銀行專門借款5000萬元，年利率為6，款項于當日劃入甲公司銀行存款賬戶。3月15日，廠房正式動工興建。3月16日，甲公司購入建造廠房用水泥和鋼材一批，價款500萬元，當日用銀行存款支付。3月31日，計提當月專門借款利息。甲公司在3月份沒有發(fā)生其他與廠房購建有關的支出，則甲公司專門借款利息應開始資本化的時間為( )。 A3月5日 B3月15日 C3月16日 D3月31日 【答案】C,2.借款費用暫停資本化時間的確定 符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化。在

47、中斷期間所發(fā)生的借款費用，應當計入當期損益，直至購建或者生產活動重新開始。但是，如果中斷是使所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，所發(fā)生的借款費用應當繼續(xù)資本化。,3.借款費用停止資本化時點的確定 購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。在符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。 購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)，可從下列幾個方面進行判斷： （1）符合資本化條件的資產的實體建造（包括安裝）或者生產工作已

48、經全部完成或者實質上已經完成。 （2）所購建或者生產的符合資本化條件的資產與設計要求、合同規(guī)定或者生產要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。 （3）繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產的符合資本化條件的資產上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。,構建或者生產符合資本化條件的資產需要試生產或者試運行的，在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品，或者試運行結果表明資產能夠正常運轉或者營業(yè)時，應當認為該資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態(tài)。 【例1113】ABC公司借入一筆款項，于2 10年2月1日采用出包方式開工興建一幢廠房。2 11年10月10日工

49、程全部完工，達到合同要求。10月30日工程驗收合格，11月15日辦理工程竣工結算，11月20日完成全部資產移交手續(xù)，12月1日廠房正式投入使用。 在本例中，企業(yè)應當將211年10月10日確定為工程達到預定可使用狀態(tài)的時點，作為借款費用停止資本化的時點。,如果所購建或者符合資本化條件的資產的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造或者生產過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動實質上已經完成的，應當停止與該部分資產相關的借款費用的資本化，因為該部分資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態(tài)。 如果企業(yè)購建或者生產的資產的各部分分別完工，但必須

50、等到整體完工后才可使用或者對外銷售的，應當在該資產整體完工時停止借款費用的資本化。,【例1114】 某企業(yè)在建設某一涉及數項工程的鋼鐵冶煉項目時，每個單項工程都是根據各道冶煉工序設計建造的，因此只有在每項工程都建造完畢后，整個冶煉項目才能正式運轉，達到生產和設計要求，所以每一個單項工程完工后不應認為資產已經達到了預定可使用狀態(tài)，企業(yè)只有等到整個冶煉項目全部完工，達到預定可使用狀態(tài)時，才停止借款費用的資本化。,【例題15單選題】2007年2月1日，甲公司采用自營方式擴建廠房借入兩年期專門借款500萬元。2007年11月12日，廠房擴建工程達到預定可使用狀態(tài)；2007年11月28日，廠房擴建工程驗

51、收合格；2007年12月1日，辦理工程竣工結算；2007年12月12日，擴建后的廠房投入使用。假定不考慮其他因素，甲公司借入專門借款利息費用停止資本化的時點是（ ）。（2008年考題） A2007年11月12日 B2007年11月28日 C2007年12月1日 D2007年12月12日 【答案】A 【解析】購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。,【例題16多選題】下列關于專門借款費用資本化的暫?；蛲Ｖ沟谋硎鲋?，正確的有（ ） A購建固定資產過程中發(fā)生非正常中斷，并且非連續(xù)中斷時間累計達3個月，應當暫停借款費用資本化 B購建固定資產過程中發(fā)生正常中

52、斷，并且中斷時間連續(xù)超過3個月，應當停止借款費用資本化 C.在購建固定資產過程中，某部分固定資產已達到預定可使用狀態(tài)，且該部分固定資產可供獨立使用，則應停止該部分固定資產的借款費用資本化 D.在購建固定資產過程中，某部分固定資產雖已達到預定可使用狀態(tài)，但必須待整體完工后方可使用，則需待整體完工后停止借款費用資本化 【答案】CD,【例題17多選題】下列有關借款費用資本化的表述中，正確的有（）。（2007年考題） A所建造固定資產的支出基本不再發(fā)生，應停止借款費用資本化 B固定資產建造中發(fā)生正常中斷且連續(xù)超過3個月的，應暫停借款費用資本化 C固定資產建造中發(fā)生非正常中斷且連續(xù)超過1個月的，應暫停借

53、款費用資本化 D所建造固定資產基本達到設計要求，不影響正常使用，應停止借款費用資本化 【答案】AD 【解析】符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3 個月的，應當暫停借款費用的資本化。,三、借款費用的計量 （一）借款利息資本化金額的確定 在借款費用資本化期間內，每一會計期間的利息（包括折價或溢價的攤銷）資本化金額，應當按照下列方法確定： 1.為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。 【提示】專門借款利息資本化金額不與資產

54、支出相掛鉤，但是需要符合資本化要求的期間。,【例題18判斷題】在借款費用資本化期間內，建造資產的累計支出金額未超過專門借款金額的，發(fā)生的專門借款利息扣除該期間與專門借款相關的收益后的金額，應當計入所建造資產成本。（） 【例題19單選題】A公司為建造廠房于2009年4月1日從銀行借入2000萬元專門借款，借款期限為2年，年利率為6，不考慮借款手續(xù)費。該項專門借款在銀行的存款年利率為3%，2009年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司為其建造該廠房，并預付了1000萬元工程款，廠房實體建造工作于當日開始。該工程因發(fā)生施工安全事故于2009年8月1日至11月30日中斷施工，12月1日恢復正常施工，

55、至年末工程尚未完工。該項廠房建造工程在2009年度應予資本化的利息金額為()萬元。 A20B45C60D15 【答案】D,【例題20單選題】甲公司2009年1月1日發(fā)行面值總額為10000萬元的債券，取得的款項專門用于建造廠房。該債券系分期付息、到期還本債券，期限為4年，票面年利率為10，每年12月31日支付當年利息。該債券年實際利率為8。債券發(fā)行價格總額為1066210萬元，款項已存入銀行。廠房于2009年1月1日開工建造，2009年度累計發(fā)生建造工程支出4 600萬元。經批準，當年甲公司將尚未使用的債券資金投資于國債，取得投資收益760萬元。2009年12月31日工程尚未完工，該在建工程的

56、賬面余額為( ) 萬元。 A4 69297 B4 90621 C5 45297 D5 600 【答案】A 【解析】在資本化期間，專門借款發(fā)生的利息，扣除沒有動用的專門借款取得的收益應當資本化。該在建工程的賬面余額=4600+（10662.108%-760）=4692.97（萬元）。,2.為購建或者生產符合資本化條件的資產而占用了一般借款的，企業(yè)應當根據累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據一般借款加權平均利率計算確定。有關計算公式如下： 一般借款利息費用資本化金額 累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加