高級財務(wù)會計.ppt

1、高級財務(wù)會計教學(xué)課件,合并會計報表 張 偉,高級財務(wù)會計教學(xué)課件,張 偉,第一章 企業(yè)合并會計,一、企業(yè)合并概述 二、企業(yè)合并的會計處理方法,一、企業(yè)合并概述（1）,（一）企業(yè)合并的涵義 （二）企業(yè)合并的動因 a、經(jīng)營協(xié)同效應(yīng) b、財務(wù)協(xié)同效應(yīng) c、企業(yè)發(fā)展動機 d、市場份額效應(yīng) e、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略動機,一、企業(yè)合并概述（2）,（三）企業(yè)合并的類型 A、同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并 B、吸收合并、新設(shè)合并與控股合并 C、橫向合并、縱向合并與混合合并 D、購買式合并、承債式合并與控股式合并,二、企業(yè)合并的會計處理方法（1）,（一）同一控制與非同一控制企業(yè)合并的判斷 A、同一控制下企

2、業(yè)合并的判斷 B、非同一控制下企業(yè)合并的判斷 （二）合并日或購買日的確定,二、企業(yè)合并的會計處理方法（2）,（三）同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法權(quán)益結(jié)合法 A、權(quán)益結(jié)合法的涵義 B、權(quán)益結(jié)合法的會計處理 C、權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用 （四）非同一控制下的企業(yè)合并購買法 A、購買法的涵義 B、購買法的會計處理,二、企業(yè)合并的會計處理方法（3）,C、購買法的應(yīng)用 （五）同一控制下與非同一控制下企業(yè)合并的比較 A、經(jīng)濟后果比較 B、財務(wù)報告中披露的比較 （六）業(yè)務(wù)合并的處理,本章小結(jié),收購合并的動機和效應(yīng)是一個復(fù)雜的理論課題，一般地講，主要有五方面的原因影響企業(yè)的收購與合并；企業(yè)合并的會計處理方法分為購買

3、法和權(quán)益結(jié)合法。這兩種方法各自有不同的特點和應(yīng)用范圍，在處理同一企業(yè)合并時不可相互替代。,第二章 合并會計報表,一、合并會計報表概述 二、控制權(quán)取得日合并報表的編制 三、控制權(quán)取得日后合并報表的編制 四、合并會計報表的綜合運用,主要內(nèi)容,第一講：概述 第二講：合并日合并會計報表的編制方法 第三講： 合并日后合并會計報表的編制方法,第一講 合并會計報表概述,母公司：指對其他企業(yè)擁有控制權(quán)的企業(yè)。 子公司：指被另一企業(yè)所控制的企業(yè)。,全資子公司： 母公司擁有100%有表決權(quán)股份的子公司。,非全資子 公司： 母公司擁有 以上但不 足100%有表決權(quán) 股份的子公司。,少數(shù)股權(quán)： 子公司所有者權(quán) 益中不

4、屬于母公司 擁有的份額。,少數(shù)股東損益： 指子公司在一定會計期 間內(nèi)實現(xiàn)的的損益中不 屬于母公司的份額。 損益中不屬于母公司的份額。 損益中不屬于母公司的份額。,個別會計報表： 是由母公司、子公司分別編 制的本單位自身的會計報表 。 合并會計報表： 是由母公司編制的綜合反映 由母、子公司組成的企業(yè)集團的 財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流 量情況的會計報表。 特別需要強調(diào)的是： 合并會計報表是以母、子公 司個別會計報表為基礎(chǔ)編制的。,合并會計報表的組成內(nèi)容,合并資產(chǎn)負債表 合并利潤表 合并利潤分配表 合并現(xiàn)金流量表 合并會計報表附注,合并會計報表的合并理論 合并會計報表的合并理論是指應(yīng)當(dāng)站在怎樣的立

5、場上來認識母公司與子公司的關(guān)系，從而合理的確定合并的范圍和合并的方法。,在編制合并會計報表時，就如何看待少數(shù)股權(quán)的性質(zhì)，以及如何對其進行會計處理，國際會計界形成了三種編制合并會計報表的合并理論，即所有權(quán)理論、經(jīng)濟實體理論和母公司理論。同學(xué)們要注意把握這三種不同理論的要點。,理論要點,所有權(quán)理論： 認為母子公司之間的關(guān)系是擁有與被有的關(guān)系，合并會計報表反映母公司股東所擁有的經(jīng)濟資源。,實體理論： 認為編制合并會計報 表是為了滿足合并主 體全體股東的信息需 求。因此 ，控股股東 和少數(shù)股東都是企業(yè) 集團的股東。,母公司理論： 認為編制合并會計報表的目的是為了滿足母公司股東的信息需求，反映母公司的股

6、東所控制的經(jīng)濟資源。,報表的合并采用比例合并法,報表的合并采用全面合并法,美國和英國合并會計報表實務(wù)中，采用的主要是母公司理論。國際會計準則委員會制定發(fā)布的有關(guān)合并會計報表的準則，也要求使用母公司理論。我國關(guān)于合并會計報表的暫行規(guī)定中采用的也是母公司理論。而在合并會計報表實務(wù)中，往往不是單純運用某一種合并理論，而是將上述理論結(jié)合起來運用。 同學(xué)們要注意： 在我國使用母公司理論時，在“合并資產(chǎn)負債表”上，“少數(shù)股東權(quán)益”既不作為負債，也不作為所有者權(quán)益，而是作為一個單獨項目列示于負債與所有者權(quán)益之間；在“合并利潤表”上，“少數(shù)股東應(yīng)享損益”作為合并收益的一個扣減項目處理。,編制合并會計報表的基本

7、條件 三 統(tǒng)一母、子公司的報表決算日和 會計期間 統(tǒng) 統(tǒng)一母公司與子公司采用的會計政策 一 統(tǒng)一母、子公司的編報貨幣 另一重要的基本條件是：對子公司的股權(quán)投資采用權(quán)益法進行核算。,合并會計報表范圍的確定： 確定合并會計報表的合并范圍，也就是確定哪些子公司應(yīng)包括在合并會計報表的編報范圍之內(nèi)，哪些不應(yīng)包括。它是正確編制合并會計報表的前提，取決于編制合并會計報表所運用的合并理論。由于我國采用的是母公司理論，所以，在會計實務(wù)中對應(yīng)納入和不納入合并范圍的子公司的界定是以是否實質(zhì)上存在控制為標志。,納入合并范圍的子公司,直接持有50%以上有表決權(quán)股份,間接持有50%以上有表決權(quán)股份,直接和間接合計擁有50

8、%以上表決權(quán)股份,母公司擁有50%以上 股份的子公司,根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制子公司的財務(wù)和經(jīng)營政策。,有權(quán)任免董事 會等類似權(quán)利機 構(gòu)的多數(shù)成員。,通過與其他投 資者之間的協(xié)議， 而持有半數(shù)以上 表決權(quán)。,在董事會或類 似權(quán)利機構(gòu)會議 上有半數(shù)以上表 決權(quán)。,母公司通過其他方式實質(zhì) 上擁有控制權(quán)的子公司,不應(yīng)納入合并范圍的子公司 主要指母公司雖擁有半數(shù)以上的表決權(quán)股份，但不能有效地對其實施控制，或者對其控制權(quán)受到限制的子公司。具體包括以下6種情況 ： 1、已準備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司。 2、按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司。 3、已宣告破產(chǎn)的子公司。 4、準備近期售出而短期持有半數(shù)以上有表決

9、權(quán)股 份的子公司。 5、非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司。 6、受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。,合并會計報表的編制程序,開設(shè)合并會計報表工作底稿,計算合并會計報表各項目的合并數(shù),過入母、子 公司數(shù)據(jù)， 加合計,編制抵銷與 調(diào)整分錄,根據(jù)合并 數(shù)，編制 合并會計 報表,所以，編制合并會計報表的關(guān)鍵步驟是合并工作底稿。,編制合并會計報表，是通過合并工作底稿完成的。其步驟為：,第二講合并日合并會計報表的編制方法,關(guān)于合并會計報表的具體作法，特別強調(diào)如下： 編制合并會計報表的直接依據(jù)，不是賬薄記錄，而是納入合并范圍的母子公司的個別會計報表，即“以表編表”。這一點同學(xué)們務(wù)

10、必注意，它是理解抵銷分錄的關(guān)鍵。有關(guān)的抵銷分錄，只在工作底稿中編制，不必登入會計賬簿。而且合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表及合并利潤分配表的編制均在一張工作底稿中完成。 由于編制合并工作底稿，是編制合并會計報表的關(guān)鍵。所以，同學(xué)們一定要熟練掌握其編制方法。格式見教材P.97。底稿中的關(guān)鍵是抵銷分錄的編制，即會做抵銷分錄，合并工作底稿的編制問題也就解決了。,合并日：是指母公司取得子公司控 制權(quán)之日。 在合并日，只需編制合并資產(chǎn)負債表。 由于幻燈片篇幅的限制，合并工作底稿無法列出，這里主要介紹抵銷分錄的編制方法，同學(xué)們必須熟練掌握，因為它是編制合并工作底稿的關(guān)鍵。,編制合并日的合并會計報表需要抵銷的有關(guān)

11、事項,合并日各子公司的所有者權(quán)益項目與母公司長期股權(quán)投資的抵消。 母子公司之間以及子公司相互之間債權(quán)債務(wù)的抵銷。,抵銷分錄的作法 做抵銷分錄，同學(xué)們要把握三個關(guān)鍵：一是站在企業(yè)集團的角度；二是以母子公司個別會計報表為基礎(chǔ)，即以表編表；三是要注意是對合并后重復(fù)事項的抵銷。,學(xué)習(xí)抵銷分錄前需掌握一個重要概念： 合并價差： 它是指母公司股權(quán)投資的賬面價值與其所占子公司凈資產(chǎn)賬面價值之間的差額；母公司債權(quán)投資面價值與子公司應(yīng)付債賬面價值的差額。,合并價差的產(chǎn)生原因,母公司在證券市場上購買子公司的股份，其購買價與子公司發(fā)行價不一致時，母公司的股權(quán)投資成本便與其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的份額產(chǎn)生差額，此差額

12、即為“合并價差”。 當(dāng)企業(yè)集團內(nèi)部持有對方的債券，其購買方的購買價與發(fā)行方發(fā)行債券的價格不一致時，購買方的債券投資成本與發(fā)行方的應(yīng)付債券賬面價值就會出現(xiàn)差額。對于這種差額，在編制合并會計報表時，也作為“合并價差”處理。,合并價差的構(gòu)成,其一：是子公司凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值的差額； 其二：是母公司股權(quán)投資成本與子公司凈資產(chǎn)公允價值的差額。 其三：是企業(yè)集團內(nèi)部持有對方的債券時，內(nèi)部債券投資賬面價值與應(yīng)付債券賬面價值之間的差額。 同學(xué)們要注意： “合并價差”不是“商譽”，商譽僅指母公司的投資成本與子公司的凈資產(chǎn)公允價值的差額的，只是合并價差的一個組成部分。,相關(guān)的抵銷分錄,股權(quán)取得日各子公司的所

13、有者權(quán)益項目與母公司長期股權(quán)投資的抵銷。 一、母公司持有子公司全部股份（擁有100%股份的情形）。有四種情況： (一) 按子公司凈資產(chǎn)賬面價值購入： 因為： 母公司的投資成本=子公司凈資產(chǎn)的賬面價值 所以， 不存在“合并價差”問題。,其抵銷分錄為：,借：實收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資,它是會計處理的對沖分錄 。因為從企業(yè)集團的角度看，母公司對子公司的投資只屬于資金的內(nèi)部調(diào)撥，不會增加企業(yè)集團的投資和所有者權(quán)益，所以要將其抵銷掉。,(二)、按高于子公司凈資產(chǎn)的公允價值購入： 由于： 母公司的投資成本子公司凈資產(chǎn)的賬面價值 從而形成借方“合并價差”。所以，其抵銷分錄為：

14、 借：實收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 合并價差 貸：長期股權(quán)投資,(三)、按低于凈資產(chǎn)公允價值購入： 由于： 母公司的投資成本子公司凈資產(chǎn)的公允價值 從而形成貸方“合并價差”。所以其抵銷分 錄為： 借: 實收資本 資本公積 盈余公積 未分配利潤 貸:長期股權(quán)投資 合并價差,(四)、當(dāng)內(nèi)部債券投資的數(shù)額高于相對應(yīng)的應(yīng)付債券的數(shù)額時：,對其差額也應(yīng)作為“合并價差”處理。編制抵消分錄為： 借： 應(yīng)付債券借：應(yīng)付債券 合并價差或貸：長期債權(quán)投資 貸：長期債權(quán)投資合并價差 二、母公司擁有子公司的部分股份： 母公司擁有子公司部分股份的抵銷方法與全部股份的方法相同，只是同學(xué)們要注意：抵銷時要乘以母

15、公司的股權(quán)比例。,母子公司之間以及子公司相互之間內(nèi)部往來事項的抵銷。 母子公司之間和子公司相互之間的往來事項是指它們之間的應(yīng)收及應(yīng)付賬款、應(yīng)收及應(yīng)付票據(jù)、預(yù)收及預(yù)付賬款的相互抵銷。其抵銷分錄為： 借：應(yīng)付賬款(或票據(jù)) 應(yīng)付債券 或借：預(yù)收賬款 應(yīng)付股利(或利息) 貸：預(yù)付賬款 貸：應(yīng)收賬款(或票據(jù)) 應(yīng)收債券 應(yīng)收股利(或利息),第三講 合并以后合并會計報表的編制方法,合并以后包括,合并當(dāng)年（首期）,合并以后 年度,需要編制的會計報表包括,合并資產(chǎn)負債表 合并利潤表 合并利潤分配表 合并現(xiàn)金流量表,合并以后需要抵銷的有關(guān)事項,1、母子公司之間的投資和所有者權(quán)益 2、母、子公司之間以及子公司相

16、互之間的內(nèi)部交易 3、母公司投資收益和子公司利潤分配 4、盈余公積的抵銷調(diào)整 5、內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準備 6、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易計提的折舊費,相關(guān)內(nèi)容抵銷分錄的作法,母公司長期投資和子公司所有者權(quán)益的抵銷： 這一內(nèi)容的抵銷，無論是首期還是以 后各期，方法和合并日的相同。但要把握一個關(guān)鍵就是：母公司的長期投資和子公司的所有者權(quán)益都要按抵銷當(dāng)期期末的賬面價值來抵銷。 所以，同學(xué)們要熟練掌握長期投資的核算方法，會正確計算母公司長期投資至抵銷當(dāng)期期末的賬面價值。,母公司長期投資賬面價值的計算方法,首期期末母公司長 期投資的賬面價值=初始投資成本+子公司當(dāng)期凈利潤母公司的持股比例-子公司當(dāng)期凈虧損母公司

17、的持股比例-子公司當(dāng)年宣告發(fā)放的股利+子公司因其它原因引起的所有者權(quán)益變動數(shù)母公司的持股比例 合并以后各期母公司 長期投資的賬面價值=初始投資成本+子公司各期凈利潤母公司的持股比例-子公司各期凈虧損母公司的持股比例-子公司各期宣告發(fā)放的股利+子公司各期因其它原因引起的所有者權(quán)益變動數(shù)母公司的持股比例,母公司投資收益和子公司利潤分配項目的抵銷：,一、 對子公司擁有全部股份的情況： 這里關(guān)鍵要注意從企業(yè)集團的角度和以個別會計報表為基礎(chǔ)理解抵銷原理：,子公司個別 利潤表中的 “凈利潤”,母公司 全部確認為,本期的投資 收益,并計入到了,母公司的個別 利潤表的“凈利 潤”項目中,加入到,工作底稿中，母

18、、子凈利潤相加時,又 計 入 到,合并工作底稿 中的“凈利潤” 的“合計數(shù)”,利潤分配,進行了,利潤 分配,所以，子公司的凈利潤在工作底稿中被加了兩次，并進行了兩次分配。,進行了,相關(guān)的抵銷分錄,1、 首期的抵銷分錄為： 借：投資收益 貸：提取盈余公積 應(yīng)付利潤 未分配利潤,抵銷掉工作底稿中 多計入的子公司 凈利潤,抵銷掉對子公司 凈利潤的重復(fù) 分配,2、以后各期的抵銷： 抵銷方法相同，但要注意將年初未分配利潤抵銷掉。因為既然子公司的凈利潤重復(fù)計算了，未分配利潤也是重復(fù)的，所以要將其抵銷掉。即： 借：投資收益 年初未分配利潤 貸：提取盈余公積 應(yīng)付利潤 未分配利潤,二、母公司擁有部分股權(quán)的情況

19、： 抵銷方法相同，但同學(xué)們一定不要忘了要乘以母公司的股權(quán)比例。 盈余公積的抵銷： 子公司資產(chǎn)負債表中的盈余公積反映的是其歷年提取盈余公積的累計數(shù)。包括當(dāng)期計提的和以前年度提取的兩個部分。 所以，對盈余公積的抵銷也包括兩個方面，即當(dāng)期計提的和以前年度計提 的 抵銷。,1、當(dāng)期計提的盈余公積的抵銷：,根據(jù)我國公司法的規(guī)定，在企業(yè)集團內(nèi)，母公司和子公司要分別計提盈余公積，并且子公司當(dāng)期計提的盈余公積也應(yīng)當(dāng)在合并利潤分配表中予以反映和揭示。但在將母公司投資收益與子公司利潤分配項目抵消時已經(jīng)將子公司當(dāng)期提取的盈余公積抵消掉了。為了在合并會計報表中反映子公司當(dāng)年提取的盈余公積數(shù)額，必須將上述抵消的提取盈余

20、公積數(shù)額予以調(diào)整沖回。即按照子公司當(dāng)期提取盈余公積的數(shù)額 借：提取盈余公積 貸：盈余公積,同學(xué)們要注意：,在非全資子公司的情況下，子公司當(dāng)期提取的盈余公積有一部分是少數(shù)股東本期收益提取的，不屬于母公司所有。因此，母公司只能按照所擁有數(shù)額，進行調(diào)整。即按照子公司當(dāng)期提取的盈余公積乘以母公司的持股比例所計算的數(shù)額： 借：提取盈余公積 貸：盈余公積,2、以前年度提取的盈余公積：,子公司以前年度提取的盈余公積是其以前年度每期提取盈余公積累積數(shù)，即子公司個別資產(chǎn)負債表中“期初盈余公積”數(shù)額。它也應(yīng)當(dāng)視為整個企業(yè)集團提取的盈余公積予以反映和揭示。 但在將母公司的投資與子公司的所有者權(quán)益抵銷時已將其抵銷掉，

21、所以要進行調(diào)整。即在合并工作底稿中編制以下調(diào)整分錄： 借 ：期初未分配利潤 貸： 盈余公積,母子公司以及子公司相互之間內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷：,抵銷內(nèi)容： 一是債權(quán)債務(wù)賬面價值的抵銷； 二是內(nèi)部往來事項所取得的利息收 入和支出的抵銷； 三是內(nèi)部債權(quán)債務(wù)所計提的壞賬準備的抵銷。 其中：賬面價值和利息收入和支出和的抵銷處理和合并日的相同，這里不再介紹。 重點是壞賬準備的抵銷方法。,1、當(dāng)期計提的壞帳準備的抵銷：,母子公司之間和子公司相互之間的應(yīng)收帳款、其他應(yīng)收款與應(yīng)付帳款、其他應(yīng)付款相互抵消后，其已抵消的應(yīng)收帳款和其他應(yīng)收款所計提的壞帳準備的數(shù)額也應(yīng)予以抵消。即按已抵消的內(nèi)部應(yīng)收款項所計提的壞帳準備，

22、作計提壞賬的相反分錄： 借：壞帳準備 貸：管理費用,2、以后各期壞賬準備的抵銷：,以后年度壞賬準備的抵銷，包括對以前年度計提的壞賬準備和本年計提的壞賬準備的抵銷兩種情況。 （1）以前年度計提的壞賬準備抵銷： 借：壞賬準備 貸：年初未分配利潤 （2）本年計提的壞賬準備的抵銷：又分三種情況： A、內(nèi)部應(yīng)收賬款年末數(shù)內(nèi)部應(yīng)收賬款年初數(shù)，因不需計提壞賬準備，所以不用抵銷。,B、內(nèi)部應(yīng)收賬款年末數(shù)內(nèi)部應(yīng)收賬款年初數(shù)，應(yīng)對補提數(shù)抵銷。即： 借：壞賬準備 貸：管理費用 C、內(nèi)部應(yīng)收賬款年末內(nèi)部應(yīng)收賬款處初數(shù)，應(yīng)按沖銷數(shù)抵銷。 借：管理費用 貸：壞賬準備,內(nèi)部存貨交易事項的抵銷：,這一內(nèi)容的抵銷分錄非常重要，

23、同學(xué)們一定要在理解原理的基礎(chǔ)上，熟練掌握其編制方法。 一、抵銷原理： 內(nèi)部存貨交易是指企業(yè)集團內(nèi)的母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的商品或產(chǎn)品的購銷業(yè)務(wù)，即關(guān)聯(lián)交易。 從企業(yè)集團整體的角度看，內(nèi)部存貨的購銷業(yè)務(wù)只屬于存貨的存放地點發(fā)生變動，既不能實現(xiàn)銷售收入，也不能發(fā)生銷售成本，存貨的成本也不能增加。但內(nèi)部購銷雙方在其個別會計報表中卻確認了銷售收入、銷售成本并增加了存貨的成本。因此在編制合并會計報表時要進行抵銷。,二、抵銷分錄的作法：,需要抵消的內(nèi)部存貨交易包括合并當(dāng)期和以后各期兩種情況。 (一)、合并當(dāng)期的抵銷 1、抵銷當(dāng)期內(nèi)部存貨交易所確認的銷售收入、銷售成本： 借：主營業(yè)務(wù)收入 (集團

24、內(nèi)銷售企業(yè)的銷售收入） 貸：主營業(yè)務(wù)成本（集團內(nèi)銷售企業(yè)的銷售成本） 2、將當(dāng)期內(nèi)部存貨交易所形成的期末存貨中包含的內(nèi)部銷售企業(yè)的毛利抵銷掉。即： 借：主營業(yè)務(wù)成本（內(nèi)部銷售企業(yè)的毛利） 貸：存貨（內(nèi)部銷售企業(yè)的毛利,(二)、以后各期的抵銷 ：,合并以后各期內(nèi)部存貨交易的抵銷，包括年初未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷和當(dāng)年內(nèi)部存貨交易的抵銷兩個內(nèi)容。 1、年初未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷： 未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤是指期初、期末存貨中包含的內(nèi)部銷售企業(yè)的毛利。 由于在合并以后年度，內(nèi)部銷售企業(yè)已將上年內(nèi)部銷售的利潤轉(zhuǎn)入了下年的年初未分配利潤中。所以，在下年度編制合并會計報表時首先應(yīng)作如下抵銷分錄： 借：年初未分

25、配利潤 貨：主營業(yè)務(wù)成本（按照先進先出法的原則，年初內(nèi)部購買企業(yè)存貨成本中包含的內(nèi)部銷售企業(yè)的毛利，假定已實現(xiàn)對外銷售，并轉(zhuǎn)入了主營業(yè)務(wù)成本中）,2、當(dāng)年內(nèi)部存貨交易的抵銷：,(1)、抵銷當(dāng)年的內(nèi)部存貨交易數(shù)額： 借：主營業(yè)務(wù)收入 貨：主營業(yè)務(wù)成本 (2)、抵銷期末存貨中內(nèi)部存貨交易的毛利： 借：主營業(yè)務(wù)成本 貨：存貨 所以，合并以后內(nèi)部存貨交易的抵銷，同學(xué)們務(wù)必要注意是三筆抵銷分錄。,內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷：,一、抵銷原理： 企業(yè)集團內(nèi)部固定資產(chǎn)交易也只是固定資產(chǎn)的存放地點發(fā)生了變化，既不能實現(xiàn)銷售收入，也不能發(fā)生銷售成本，固定資產(chǎn)的價值也不能增加，但它們卻反映在交易雙方的個別會計報表中。所

26、以，在編制合并的會計報表時，要進行抵銷。 特別需要注意的是： 這種抵銷分錄不僅包括對內(nèi)部銷售收入、銷售成本和內(nèi)部未實現(xiàn)利潤的抵銷，還包括對多計提的折舊費的抵銷。,二、抵銷分錄的作法：,內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷包括當(dāng)期、以后各期、超期使用和固定資產(chǎn)清理期間的抵銷四種情況。 (一)、當(dāng)期的抵銷： 1、抵銷內(nèi)部銷售收入、銷售成本和銷售毛利： 借：主營業(yè)務(wù)收入（內(nèi)部銷售企業(yè)確認的收入） 貨：主營業(yè)務(wù)成本（內(nèi)部銷售企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)的成本） 固定資產(chǎn)原價（內(nèi)部銷售企業(yè)的毛利，反映在內(nèi)部購買企業(yè)的固定資產(chǎn)價值中） 2、當(dāng)期多計提的折舊費的抵銷： 做與計提折舊費相反的分錄，即： 借：累計折舊 貨：管理費用,(二)、以后

27、各期的抵銷： 以后各期的抵銷包括年初未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤、以前年度多計提折舊費和當(dāng)年多計提的折舊費三筆抵銷分錄，即： 1、年初未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷： 借：年初未實現(xiàn)利潤（和內(nèi)部存貨交易原理相同） 貸：固定資產(chǎn)原價 2、以前年度多計提的折舊費的抵銷： 借：累計折舊 貸：年初未分配利潤（以前年度的管理費用已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)至以前年度的利潤中了） 3、當(dāng)年多計提的折舊費的抵銷： 借：累計折舊 貸：管理費用,(三)、超期使用的抵銷： 由于在固定資產(chǎn)超期使用情況下，其折舊費已經(jīng)提足，當(dāng)年不在提取折舊。所以，不存在當(dāng)年多提折舊費的抵銷。即其抵銷分錄如下： 1、年初未分配利潤的抵銷： 借：年初未分配利潤 貸：固定資

28、產(chǎn)原價 2、以前年度多計提的折舊費的抵銷： 借：累計折舊 貸：年初未分配利潤,(四)、清理期間的抵銷分錄： 清理期間是指固定資產(chǎn)報廢、變賣的期間。 同學(xué)們要注意：固定資產(chǎn)清理后，“固定資產(chǎn)”和“累計折舊”賬戶都已注銷，清理凈損益已轉(zhuǎn)入營業(yè)外收支賬戶。所以，“清理后的凈收益”要抵銷“營業(yè)外收入”；“清理后的凈損失”抵銷“營業(yè)外支出”。具體做時，分三種情況： 1、使用期未滿提前清理： (1)、年初未分配利潤的抵銷： 借：年初未分配利潤 貸：營業(yè)外收入（或支出）,(2)、以前年度多計提的折舊費的抵銷： 借：營業(yè)外收入（或支出） 貸：年初未分配利潤 (3)、本期計提折舊費的抵銷： 借：營業(yè)外收入（或支

29、出） 貸：管理費用 2、使用期滿當(dāng)年清理時的抵銷：只需做一筆年初未分配利潤中當(dāng)年多計提折舊部分的抵銷分錄，即： 借：年初未分配利潤 貸：管理費用 3、超期使用后清理：不需做抵銷分錄。,本章小結(jié),合并會計報表，是高級財務(wù)會計最重要的內(nèi)容，同時，它又是財務(wù)會計領(lǐng)域公認的難題，實務(wù)操作復(fù)雜，學(xué)習(xí)難度較大。本課件對該課程中的重點和難點內(nèi)容進行了提煉、展示和精講，希望對學(xué)員的學(xué)習(xí)和理解有所幫助。希望同學(xué)們能在課本理論的基礎(chǔ)上，結(jié)合自己的工作實際，不斷探索創(chuàng)新，為豐富合并會計報表的理論，改進合并會計報表實務(wù)做出自己的貢獻。,第三章 外幣業(yè)務(wù)會計,一、外幣業(yè)務(wù)概述 二、外幣交易的會計處理 三、外幣會計報表折

30、算,一、外幣業(yè)務(wù)概述,（一）外幣與外匯 （二）外匯匯率 A、匯率的標價方法 直接標價法 間接標價法 B、匯率的種類 （三）外幣業(yè)務(wù)的內(nèi)容 A、外幣業(yè)務(wù)的涵義 B、外幣業(yè)務(wù)的內(nèi)容,二、外幣交易的會計處理,（一）外幣業(yè)務(wù)的管理 原則 （二）外幣業(yè)務(wù)核算中的匯兌損益 （三）外幣業(yè)務(wù)的記賬方法與核算 A、外幣業(yè)務(wù)的記賬方法 B、外幣業(yè)務(wù)核算,三、外幣會計報表折算,（一）外幣會計報表折算方法 A、現(xiàn)行匯率法 B、流動性與非流動性項目 C、貨幣性與非貨幣性項目法 D、時態(tài)法 （二）我國外幣會計報表折算方法 A、資產(chǎn)負債表 B、利潤表和利潤分配表,本章小結(jié),外匯匯率是一個國家的貨幣折算成另一個國家貨幣的比率

31、。確定兩種不同貨幣之間的比價，首先要確定用哪個國家的貨幣作為標準。由于確定的標準不同，于是便產(chǎn)生了不同的外匯匯率標價方法。外匯匯率可以根據(jù)實際業(yè)務(wù)需要，按照不同的標志進行分類。同一份外幣報表采用不同的折算方法，其結(jié)果也不同。,第四章 物價變價會計,一、物價變動概述 二、物價變支會計模式 三、現(xiàn)行成本會計 四、現(xiàn)行成本不變幣值會計,一、物價變動概述（1）,（一）物價變動的涵義及其產(chǎn)生原因 有五個方面,一、物價變動概述（2）,（二）物價變動類型 特定物價變動 特定商品或勞務(wù)價格變動 一般物價變動 所有商品和勞務(wù)價格的平均變化 相對物價變動 特定價格脫離一般物價水平按不同比率或不同方向的物價變動,一

32、、物價變動概述（3）,（三）物價變動對采用歷史成本會計模式所產(chǎn)生的會計信息的影響 A、資產(chǎn)難以反映其真實價值 B、利潤難以反映其真實經(jīng)營成果 C、會計信息的可理解性減弱 D、企業(yè)的再生產(chǎn)能力下降,一、物價變動概述（4）,二、物價變動會計模式,（一）物價變動會計概述 A、局部或單項調(diào)整法 B、物價變動會計模式調(diào)整法 （二）歷史成本不變幣值會計 A、歷史成本不變幣值會計概述 B、歷史成本不變幣值會計的程序 （三）對歷史成本不變幣值會計的評價,三、現(xiàn)行成本會計（1）,現(xiàn)時成本會計的經(jīng)濟理論依據(jù) 成本補償理論 貨幣資本保全理論 實物資本保全理論 用現(xiàn)時成本計價資產(chǎn) 持有損益的性質(zhì)及其計算 未實現(xiàn) 已經(jīng)

33、實現(xiàn),三、現(xiàn)行成本會計（2）,固定資產(chǎn)持有收益的計算,三、現(xiàn)行成本會計（3）,期末未實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益 263 333 期初未實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益（270 000） 未實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益變動 （6 667） 已實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益 26 667 資產(chǎn)持有收益 20 000,三、現(xiàn)行成本會計（4）,存貨持有收益的計算 期末未實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益 10 000 期初未實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益 （10 000） 未實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益變動 0 已實現(xiàn)資產(chǎn)持有收益 13 000 資產(chǎn)持有收益 13 000,四、現(xiàn)行成本不變幣值會計,（一）現(xiàn)行成本不變幣值會計概述 （二）現(xiàn)行成本不變幣值會計程序 （三）對現(xiàn)行成本不變幣值會計的評價

34、,本章小結(jié),針對歷史成本核算名義貨幣會計模式下資產(chǎn)計價和收益確定嚴重脫離實際的問題，人們從構(gòu)成會計模式的兩個因素入手，分別提出了三種物價變動會計模式。 現(xiàn)行成本不變幣值會計是歷史成本不變幣值與現(xiàn)行成本會計的結(jié)合，它具備這兩種會計模式的優(yōu)點，同時也存在著二者所具有的缺點。,第五章 衍生金融工具會計,一、衍生金融工具概述 二、衍生金融工具對傳統(tǒng)會計的影響 三、衍生金融工具的會計處理 四、套期會計處理,一、衍生金融工具概述,（一）衍生金融工具的涵義 （二）衍生金融工具的分類 A、按基礎(chǔ)工具的種類劃分 B、按交易性質(zhì)劃分 C、按交易方法及特點劃分,二、衍生金融工具對傳統(tǒng)會計的影響,（一）衍生金融工具對

35、會計要素的影響 A、對資產(chǎn)和負債相關(guān)要素的確認的影響 B、對收入和費用相關(guān)要素的確認的影響 （二）衍生金融工具對會計相關(guān)標準的影響 （三）衍生金融工具對會計計量基礎(chǔ)的影響 （四）衍生金融工具對財務(wù)報表披露的影響,三、衍生金融工具的會計處理（1）,（一）衍生金融工具會計賬戶設(shè)置 A、資產(chǎn)類賬戶設(shè)置 B、負債類賬戶的設(shè)置 C、權(quán)益類賬戶的設(shè)置 D、費用類賬戶的設(shè)置 E、損益類賬戶的設(shè)置 （二）金融期貨的會計處理,三、衍生金融工具的會計處理（2）,（三）金融期權(quán)的會計處理 （四）金融互換的會計處理 A、貨幣互換的會計處理 B、利率互換的會計處理,四、套期會計處理,（一）套期會計的涵義 （二）套期的會

36、計處理 A、公允價值套期的衍生金融工具的會計處理 B、現(xiàn)金流量套期的衍生金融工具的核算,本章小結(jié),衍生金融工具可以按照不同的標志進行分類，按其本身交易的方法及特點，可分為金融遠期、金融期貨、金融期權(quán)、金融互換。 由于衍生金融工具的產(chǎn)生，會計要素的概念可能改變，由會計要素有機組合成的財務(wù)報表自然也可能發(fā)生改變。,第六章 合伙企業(yè)會計,一、合伙企業(yè)概述 二、合伙企業(yè)會計處理,一、合伙企業(yè)概述,（一）合伙企業(yè)的涵義 （二）合伙企業(yè)的特征 （三）合伙協(xié)議的內(nèi)容,二、合伙企業(yè)會計處理（1）,（一）合伙企業(yè)會計的特征 （二）合伙企業(yè)設(shè)立的核算 （三）合伙企業(yè)損益及其分配的核算 A、固定比率分配法 B、資本

37、比例分配法 C、工資或利息補貼后余額比例分配法 D、平均比例分配法,二、合伙企業(yè)會計處理（2）,（四）合伙企業(yè)權(quán)益變動核算 A、新合伙人入伙 B、退伙與伙權(quán)調(diào)整 C、退伙的會計處理 （五）合伙企業(yè)清算的核算 A、一次分配清算法 B、分次分配清算法,本章小結(jié),合伙企業(yè)是指由兩個或兩個以上的業(yè)主共同投資經(jīng)營，共負盈虧，共擔(dān)風(fēng)險的企業(yè)組織。合伙企業(yè)完全憑各個合伙人的自愿而建立。 合伙企業(yè)會計與獨資企業(yè)會計相似 合伙人的投資，既可以是現(xiàn)金，也可以是非現(xiàn)金資產(chǎn)；合伙企業(yè)損益分配，應(yīng)由合伙人在合伙協(xié)議中自行規(guī)定。,第七章 分支機構(gòu)會計,一、分支機構(gòu)會計概述 二、按成本計價的會計處理 三、按高于成本計價的會

38、計處理 四、其他事項的會計處理,一、分支機構(gòu)會計概述,（一）分支機構(gòu)的涵義和分類 A、分支機構(gòu)的涵義 B、分支機構(gòu)的分類 （二）分支機構(gòu)會計的特點 A、賬戶設(shè)置的對應(yīng)性 B、發(fā)送商品計價的可選擇性 C、會計信息披露的雙重性,二、按成本計價的會計處理,（一）按成本計價的特點 （二）按成本計價的會計處理,三、按高于成本計價的會計處理,（一）按高于成本計價的特點 （二）按高于成本計價的會計處理 A、賬戶設(shè)置 B、按凡于成本計價的會計處理,四、其他事項的會計處理（1）,（一）相對賬戶的調(diào)節(jié) （二）總公司賬上的分支機構(gòu)費用 （三）分支機構(gòu)固定資產(chǎn)處理 （四）分支機構(gòu)間的往來事項 A、集中核算制下的會計處

39、理 B、分散核算制下的會計處理,四、其他事項的會計處理（2）,（五）銷售代理會計處理 A、銷售代理機構(gòu)與分支機構(gòu)的區(qū)別 B、銷售代理機構(gòu)會計的特點 C、銷售代理機構(gòu)的會計處理,本章小結(jié),總分支機構(gòu)經(jīng)營不僅適合于商品流通企業(yè)，也適合于其他行業(yè)；大型企業(yè)設(shè)置的分支機構(gòu)，可以采用不同的經(jīng)營管理方式，一般來說，分支機構(gòu)是一個獨立的會計主體，但不是一個法律主體，不具有法人資格。年度終了，總公司和分支機構(gòu)根據(jù)各自的會計記錄，分別編制財務(wù)報表，以反映各自的財務(wù)狀況，但是對外提供的報表必需是聯(lián)合財務(wù)報表。,第八章 企業(yè)重整、改組與清算會計,一、企業(yè)財務(wù)因境概述 二、企業(yè)債務(wù)重組 三、企業(yè)改組 四、企業(yè)清算,一

40、、企業(yè)財務(wù)因境概述,（一）企業(yè)財務(wù)因境的表現(xiàn) （二）企業(yè)財務(wù)順境產(chǎn)生的原因 （三）企業(yè)財務(wù)因境的解救措施,二、企業(yè)債務(wù)重組,（一）債務(wù)重組的定義 （二）債務(wù)重組的方式 （三）債務(wù)重組日的確定 （四）債務(wù)重組的會計處理 A、債務(wù)重組會計處理的一般原則 B、用以清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值計量 C、債務(wù)重組的會計處理 D、債務(wù)重組的信息披露,三、企業(yè)改組,（一）準改組 （二）改組,四、企業(yè)清算,（一）清算的涵義及種類 A、公司解散清算的基本程序 B、公司破產(chǎn)清算的基本程序 （二）清算的會計處理 A、解散清算的會計處理 B、破產(chǎn)清算的會計賬戶設(shè)置和會計處理方法 C、破產(chǎn)清算的具體會計處理,本章小結(jié),公司由于經(jīng)營管理不善導(dǎo)致嚴重虧損甚至資不抵債，或者由于資本結(jié)構(gòu)，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)不合理等原因引起資金周轉(zhuǎn)困難而無法清償?shù)狡趥鶆?wù)，往往可以通過與債權(quán)人達成債務(wù)重組協(xié)議或通過實施改組計劃而渡過難關(guān)。如果以上方法都不能有效地緩解公司的財務(wù)困難，公司將被迫進入破產(chǎn)