企業(yè)改制過程中的稅務(wù)問題

1、企業(yè)改制過程中的稅務(wù)問題一、所得稅問題（一）整體變更1、資本公積、盈余公積及未分配利潤中屬于個(gè)人股東的部份：1）股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。 注意，此處的資本公積僅僅局限于股 本溢價(jià)形成的資本公 積。2）盈余公積及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納所得稅，股份制企業(yè)用盈余公積金及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本屬于股息、 紅利性質(zhì)的分配， 對個(gè)人取得的紅股數(shù)額， 應(yīng)作為個(gè)人所得征 稅。3）稅款由股份有限公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過后代扣代繳。 【國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知

2、（國稅發(fā) 1997198 號）】2、資本公積、盈余公積及未分配利潤中屬于法人股東的部份：根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知（國稅發(fā) 2000 118 號）規(guī)定， “除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對投資采取何種方法核算，被投資 企業(yè)會(huì)計(jì) 賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配處理 （包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本） 時(shí)， 投資方 企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資 所得的實(shí)現(xiàn) ”。因此，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司視同于利潤分配行為，按以下原則處理：1）資本公積不屬于利潤分配行為，不繳納企業(yè)所得稅。注意，此處應(yīng)不僅局限于股本溢價(jià)形成的資本公積，盡管國稅局最新文件中也進(jìn)提及股本溢價(jià)形成的資本公積。2

3、）盈余公積和未分配利潤進(jìn)行轉(zhuǎn)增時(shí)視同利潤分配行為。注意：不同于個(gè)人股東，公司制企業(yè)進(jìn)行分紅時(shí)法人股東是不需要繳納所得稅，與企 業(yè)其他收 入、 成本及費(fèi)用等科目一起合并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅， 不然就會(huì)存在重復(fù)交稅 （相 關(guān)規(guī)定查看新的 企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例）；但如果法人股東與公司所適用的所得稅率 不一致時(shí)，法人股東是需要 補(bǔ)繳所得稅差額部份 （國稅發(fā) 2000 118 號） 。3、用資產(chǎn)評估增值形成的資本公積轉(zhuǎn)增實(shí)收資本應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。注意，這種情形應(yīng)該是不允許的，公司不能用將評估增值調(diào)整財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)（必須滿足法定重估和權(quán)屬轉(zhuǎn)移兩 個(gè)條件才可 以調(diào)整賬務(wù)），因而也不能將該部分增值計(jì)入到資本公積，

4、也就不能轉(zhuǎn)為資本， 否則，會(huì)存在出資不 實(shí)的嫌疑。相關(guān)案例請參考金風(fēng)科技（002202 ）招股意向書第 52 頁。由于不允許，因而不存在繳個(gè)人所得稅的問題。（二）改制設(shè)立評估增值1、企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資時(shí)，資產(chǎn)評估增值部份按以下情況處理：1）以整體資產(chǎn)出資時(shí)， 收到的對價(jià)是被投資方的股權(quán) （即整體資產(chǎn)評估增值部份屬于股 權(quán)支付 對價(jià) ）暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)評估增值部份的所得或損失。2）以其它非貨幣性資產(chǎn)出資時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其非貨幣性資產(chǎn)評估增值額部份計(jì)入應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅?！緡叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知 （國稅發(fā) 2000 118 號）】2、對個(gè)人將非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評

5、估后投資于企業(yè)，其評估增值取得的所得的個(gè)人所得稅問題，暫不征收個(gè)人所得稅。 在投資收回、 轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時(shí)如有所得， 再按規(guī)定征收個(gè) 人所得稅，其 “財(cái)產(chǎn)原值 ”為資產(chǎn)評估前的價(jià)值?！娟P(guān)于非貨幣性資產(chǎn)評估增值暫不征收個(gè)人 所得稅的批復(fù)國稅函 200519 號】 注意：國稅局在 2008 年有個(gè)新的函， ignore.三）企業(yè)改制時(shí)將產(chǎn)權(quán)以股份形式量化到個(gè)人1、根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于聯(lián)想集團(tuán)改制員工取得的用于購買企業(yè)國有股權(quán)的勞動(dòng)分紅征收個(gè)人所得稅問題的通知（國稅函 2001832 號）的稅收要求，個(gè)人無償獲得的股份 時(shí)應(yīng)當(dāng)按以下方法繳 納：1）企業(yè)在公司制改造時(shí)將有關(guān)資產(chǎn)無償以股份方式量化到個(gè)人

6、時(shí)，包括企業(yè)將歷年積存的勞動(dòng)分紅以股份形式量化到個(gè)人時(shí)，都必須按 “工資、薪金所得 ”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅， 稅款由公司代扣 代繳。2）公司給員工免費(fèi)贈(zèng)送股票（股權(quán)），無償給職工配股時(shí)，其實(shí)質(zhì)上是公司將一部分股份無償轉(zhuǎn)讓給雇員。 對個(gè)人取得的這部分股份屬于因受雇而取得的報(bào)酬， 應(yīng)按取得股權(quán)的 公允價(jià)值（或市 價(jià)），依照 “工資薪金所得 ”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。2、根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知（財(cái)稅199945號）的規(guī)定，科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形 式獎(jiǎng)勵(lì)個(gè)人時(shí)， 執(zhí)行 以下個(gè)人所得稅政策： 科研機(jī)構(gòu)、 高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份

7、或 出資比例等股權(quán)形式給予個(gè) 人獎(jiǎng)勵(lì)， 獲獎(jiǎng)人在取得股份、 出資比例時(shí)， 暫不繳納個(gè)人所得稅； 取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn) 讓股權(quán)、出資比例所得時(shí)，應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。二、增值稅和營業(yè)稅改制設(shè)立時(shí)的非貨幣性資產(chǎn)出資行為會(huì)涉及到增值稅、 營業(yè)稅。 企業(yè)主要資產(chǎn)形態(tài)可以 分為有 形動(dòng)產(chǎn)、 無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。 其中：有形動(dòng)產(chǎn)屬于增值稅的征收范圍，而無形資產(chǎn)和 不動(dòng)產(chǎn)屬于營 業(yè)稅的征收范圍。（一）增值稅1 、當(dāng)企業(yè)以整體經(jīng)營性資產(chǎn)出資并發(fā)起設(shè)立公司時(shí)，屬于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)，即整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資資產(chǎn)中的存產(chǎn)、 債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為。 根據(jù) 國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不 征收增值稅問題的 批復(fù)（

8、國稅 2002 420 號）規(guī)定：轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨 物轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅 范圍，不征收增值稅。 注意，保留上市公司殼資源，而將上 市公司全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給控股公司，不適用 這一規(guī)定。2、當(dāng)企業(yè)以貨物出資時(shí)，應(yīng)當(dāng)視同貨物銷售繳納增值稅。上述所指貨物包括企業(yè)流動(dòng)注意：適用稅率 并非 17% 關(guān)于部貨、固定資產(chǎn)中機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸工具、及其它辦公物品等動(dòng)產(chǎn)。分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知（財(cái)稅 20099 號）房地產(chǎn) ）作價(jià)入股進(jìn)行3、對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)， 暫免征收土地增值稅。對

9、 投資、 聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的， 應(yīng)征收土地增值稅。 【關(guān)于土地增值稅一些具體問 題規(guī)定的通 知】 注意：國稅局也曾作出過要求征收土地增值稅的荒唐批復(fù)， Ignore 。二）營業(yè)稅1 、當(dāng)企業(yè)以不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)出資時(shí)，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知（財(cái)稅 2002191 號規(guī)定）規(guī)定不需要繳納營業(yè)稅。三、契稅根據(jù)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合公布關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知 （ 財(cái)稅 2003184 號）， 注意：該文已經(jīng)被廢止，取而代之的是財(cái)稅 2008175 號，但內(nèi)容沒有實(shí) 質(zhì)性不同，延長了適 用期限到 2011 年 以及關(guān)于延長企業(yè)改制重組若干契稅政策

10、執(zhí)行期 限的通知 的規(guī)定， 自 2006 年 1 月 1 日至 2008 年 12 月 31 日，對于企業(yè)改制重組時(shí)所涉 及的 契稅可以享受以下優(yōu)惠政策：1、非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨(dú)資公司 ） 或股份有限公司，或者有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司的， 對改建后的公司承受原企業(yè)土地、 房屋權(quán)屬， 免征 契稅。2、非公司制國有獨(dú)資企業(yè)或國有獨(dú)資有限責(zé)任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨(dú)資企業(yè) （ 公司 ）在新設(shè)公司中所占股份超過 50的，對新設(shè)公司承受該國有獨(dú)資企 業(yè) （公司）的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。3、在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)上地、房屋權(quán)屬

11、不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。4、對于企業(yè)合并和分立，企業(yè)承受原各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。5、企業(yè)改制重組過程中， 同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、 房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)， 不征收 契稅。6、公司制企業(yè)在重組過程中，以名下土地、房屋權(quán)屬對其全資子公司進(jìn)行增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對全資子公司承受母公司土地、房屋權(quán)屬的行為，不征收契稅。 【財(cái)政部國家稅務(wù) 總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知（ 財(cái)稅 2003184 號 ） 、國 家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策有關(guān)問題解釋的通知 （ 國稅函 2006844 號 ）】7、以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資入股的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣征收

12、契稅；土地租賃行為不屬于契稅征收范圍。 【國家稅務(wù)總局關(guān)于以土地、房屋作價(jià)出資及租賃使用 土地有關(guān)契稅問題的 批復(fù)（國稅函 2004322 號）】四、稅收優(yōu)惠的合法性根據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則 規(guī)定， 與稅收法律、 行政法規(guī)相抵觸， 或未經(jīng)過法律、 法規(guī)的明確授權(quán)地方政府自行制定的地方性稅收法規(guī)和地方政府規(guī)章， 不能 作為公 司享受所得稅優(yōu)惠的法律依據(jù)。 實(shí)踐中， 發(fā)行監(jiān)管部門一般關(guān)注發(fā)行企業(yè)以下稅收問 題：1 、發(fā)行企業(yè)發(fā)行前三年所享受的稅收優(yōu)惠政策與國家法規(guī)政策是否存在不符，如果企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠政策存在著與現(xiàn)行稅收法律、 行政法規(guī)不符或者越權(quán)審批的情況， 發(fā)行企 業(yè)應(yīng)當(dāng)提供省級稅 務(wù)部門出具的確認(rèn)文件， 并由律師出具法律意見， 發(fā)行企業(yè)同時(shí)在招股文 件中提示可能被追繳稅款 的重大風(fēng)險(xiǎn)提示；2、發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)充