財(cái)稅[]70號：專項(xiàng)用途財(cái)政性資金所得稅處理

1、財(cái)稅201170號：專項(xiàng)用途財(cái)政性資金所得稅處理近日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知（財(cái)稅201170號），就企業(yè)取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的企業(yè)所得稅處理進(jìn)行了明確。實(shí)際上，對于這一問題，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局早在2009年6月就已經(jīng)下發(fā)了財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知（財(cái)稅200987號），對企業(yè)取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的企業(yè)所得稅處理進(jìn)行過明確。對比這兩個文件，我們發(fā)現(xiàn)，財(cái)稅201170號和財(cái)稅200987號在內(nèi)容上基本是相同的，唯一的區(qū)別在于，財(cái)稅200987號適用時間段為2008年1月1日至

2、2010年12月31日。而財(cái)稅201170號適用時間段為2011年1月1日以后。 對于企業(yè)取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，應(yīng)按如下規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅處理： 第一：取得資金的層級必須是縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門。這里的縣級以上包含縣級。取得資金的部門不僅包括財(cái)政部門，縣級以上各級人民政府的其他部門比如發(fā)改委、科技局、經(jīng)貿(mào)委等部門也包含在內(nèi)。 第二：企業(yè)從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，要可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除，比如同時符合以下條件： （一）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件； （二）財(cái)政部門或其他撥付資金的政

3、府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求； （三）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。 這三個條件缺一不可。 第三：企業(yè)應(yīng)正確進(jìn)行不征稅收入的企業(yè)所得稅處理。根據(jù)實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。 第四：把握一個5年時間限制，即企業(yè)將規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額；計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額

4、時扣除。 在政策的實(shí)際執(zhí)行中，企業(yè)應(yīng)該重點(diǎn)把握如下幾點(diǎn)： 第一：正確理解不征稅收入企業(yè)所得稅處理的政策含義。企業(yè)應(yīng)該明確，不同于免稅收入的企業(yè)所得稅處理，對于企業(yè)取得的不征稅收入雖然可以從收入中扣減，但企業(yè)用不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。而企業(yè)取得的免稅收入，既不征收企業(yè)所得稅，而且企業(yè)為取得免稅收入發(fā)生的成本、費(fèi)用以及將免稅收入用于支出形成的費(fèi)用或購置資產(chǎn)提取的折舊、攤銷都允許在企業(yè)所得稅前扣除。因此，如果企業(yè)在取得不征稅收入的當(dāng)期全部用于支出形成當(dāng)期費(fèi)用，則這筆收入作為不征收收入處理還是作

5、為應(yīng)稅收入處理，對當(dāng)期的企業(yè)所得稅影響效果都是一樣的。只有企業(yè)取得的不征稅收入用于以后幾個年度的支出后購置資產(chǎn)在以后年度攤銷時，不征稅收入實(shí)際給企業(yè)提供的是一個延期納稅的稅收優(yōu)惠，優(yōu)惠體現(xiàn)在貨幣資金的時間價值上。 第二：企業(yè)在從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金時，必須取得相關(guān)部門的資金撥付證明，最好相關(guān)部門通過正式下文的方式進(jìn)行資金的撥付，明確專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的名稱、撥付時間、用途、撥付金額、撥付企業(yè)名單等詳細(xì)信息。這一點(diǎn)在實(shí)務(wù)中大多數(shù)企業(yè)基本能夠提供。 第三：無論是財(cái)稅200987號還是財(cái)稅201170號，都要求財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的

6、資金管理辦法或具體管理要求。但是，在實(shí)際稅收征管中，大家會發(fā)現(xiàn)，很多縣級以上政府部門撥付資金的文件中都只明確的專項(xiàng)資金的用途，并無與該專項(xiàng)資金配套的資金管理辦法或具體管理要求。正是因?yàn)檫@一點(diǎn)，部分納稅人無法享受到專項(xiàng)用途財(cái)政性資金作為不征稅收入處理的稅收待遇。對于這個問題，主體責(zé)任可能不在納稅人，更多的在政府部門。既然政府部門給予企業(yè)專項(xiàng)用途財(cái)政性資金是對企業(yè)的一種扶持，我們就應(yīng)該將這一政策做完善，真正使企業(yè)得到實(shí)惠。對于長期的、固定的、大額的專項(xiàng)財(cái)政性資金的撥付，相關(guān)部門應(yīng)考慮制定一個專項(xiàng)資金配套的管理辦法和績效考核要求。對于短期的、非固定性的專項(xiàng)用途財(cái)政資金，如果實(shí)在無必要制定一個配套管理

7、辦法進(jìn)行規(guī)范的，相關(guān)部門應(yīng)考慮在資金撥付文件中專門明確資金的具體管理要求，哪怕只是原則性的幾句話，對于企業(yè)都是有用的。 第四：對符合不征稅收入條件的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金以及以該資金發(fā)生的支出在會計(jì)上應(yīng)單獨(dú)設(shè)相關(guān)科目進(jìn)行核算。實(shí)務(wù)中，這個問題企業(yè)往往容易出問題，特別是當(dāng)企業(yè)有些成本費(fèi)用同時用于應(yīng)稅收入又用于不征稅收入時，如何將這些成本費(fèi)用在應(yīng)稅收入和不征稅收入間進(jìn)行合理分?jǐn)偅狈σ粋€明確的標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)務(wù)中各種情況比較復(fù)雜，我們也很難提出一個標(biāo)準(zhǔn)的分?jǐn)偡椒?。但是，從管理稅?wù)風(fēng)險(xiǎn)的角度出發(fā)，對于有不征稅收入的企業(yè)，在內(nèi)控制度中，對這些問題要有所關(guān)注，自己應(yīng)積極從合理性角度出發(fā)，制定相關(guān)的內(nèi)控制度去規(guī)范這些

8、問題的處理，及時防范這些稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)已經(jīng)主動注意到這些問題，并從制度上已經(jīng)進(jìn)行了相關(guān)處理，則會更容易認(rèn)可企業(yè)的做法，避免不必要的稅企爭議。當(dāng)然，在實(shí)務(wù)中，有些稅務(wù)機(jī)關(guān)專門就專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的管理提出的備案管理要求。此時，企業(yè)更應(yīng)積極配合當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)做好相關(guān)備案管理。 第五：由于文件規(guī)定：企業(yè)將規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額。所以企業(yè)應(yīng)注意對于跨期資金的管理。對于取得的符合規(guī)定條件的財(cái)政性資金，企業(yè)應(yīng)按類別和取得時間在會計(jì)上進(jìn)行專項(xiàng)核算。使用電子記賬軟件的企業(yè)，可以考慮對于這部分資金開發(fā)一些風(fēng)險(xiǎn)提示功能，即當(dāng)這部分資金在5年（60個月）后還有余額的，軟件自動提示企業(yè)要轉(zhuǎn)作應(yīng)稅收入處理。同時，這里還要注意兩個問題：第一這里的5年不是指5個納稅