新準(zhǔn)則執(zhí)行中的有關(guān)問題

1、1新準(zhǔn)則執(zhí)行中的有關(guān)問題新準(zhǔn)則執(zhí)行中的有關(guān)問題財政部會計司財政部會計司2一、所得稅會計一、所得稅會計二、企業(yè)合并、長期股權(quán)投資二、企業(yè)合并、長期股權(quán)投資三、或有事項三、或有事項31.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、所得稅核算的基本理念一、所得稅核算的基本理念二、暫時性差異與時間性差異、永久性差二、暫時性差異與時間性差異、永久性差 異的區(qū)別與聯(lián)系異的區(qū)別與聯(lián)系三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析四、其他有關(guān)問題四、其他有關(guān)問題41.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅一、所得稅核算的基本理念一、所得稅核算的基本理念n遞延所得稅的確認(rèn)體現(xiàn)了：遞延所得稅的確認(rèn)

2、體現(xiàn)了： 1.1.資產(chǎn)、負(fù)債的界定資產(chǎn)、負(fù)債的界定 2.2.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則權(quán)責(zé)發(fā)生制原則 51.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：一項資產(chǎn)的賬面價值為例：一項資產(chǎn)的賬面價值為200200萬元萬元 計稅基礎(chǔ)為計稅基礎(chǔ)為150150萬元萬元 未來納稅義務(wù)增加負(fù)債未來納稅義務(wù)增加負(fù)債資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值其計稅基礎(chǔ) 例：一項資產(chǎn)的賬面價值為例：一項資產(chǎn)的賬面價值為150150萬元萬元 計稅基礎(chǔ)為計稅基礎(chǔ)為200200萬元萬元 未來納稅義務(wù)減少資產(chǎn)未來納稅義務(wù)減少資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債代表了未來期間稅款流出遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)

3、債代表了未來期間稅款流出的增加或減少的增加或減少61.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅所得稅核算的程序：所得稅核算的程序：確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)計算暫時性差異計算暫時性差異確認(rèn)遞延所得稅費用（或收益）確認(rèn)遞延所得稅費用（或收益） 遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的當(dāng)期變動金額遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的當(dāng)期變動金額確認(rèn)所得稅費用確認(rèn)所得稅費用71.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅資產(chǎn)的賬面價值計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值計稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異資產(chǎn)的賬面價值計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的賬面價值計稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時性差異可抵扣

4、暫時性差異負(fù)債的賬面價值計稅基礎(chǔ)負(fù)債的賬面價值計稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異負(fù)債的賬面價值計稅基礎(chǔ)負(fù)債的賬面價值計稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異81.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系的區(qū)別與聯(lián)系利潤表納稅影響會計法：利潤表納稅影響會計法：時間性差異與永久性差異時間性差異與永久性差異資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法：資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法：暫時性差異暫時性差異 91.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系的區(qū)別與

5、聯(lián)系暫時性差異包括所有時間性差異從利潤表形成時暫時性差異包括所有時間性差異從利潤表形成時間性差異的，從資產(chǎn)負(fù)債表角度形成暫時性差異間性差異的，從資產(chǎn)負(fù)債表角度形成暫時性差異如分期收款銷售：如分期收款銷售： 利潤表利潤表 資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)負(fù)債表收入收入 1000 1000 長期應(yīng)收款長期應(yīng)收款 10001000借：長期應(yīng)收款借：長期應(yīng)收款 10001000 貸：主營業(yè)務(wù)收入貸：主營業(yè)務(wù)收入 10001000 101.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系的區(qū)別與聯(lián)系 ca tbca tb長期應(yīng)收款長期應(yīng)收款

6、1000 01000 0暫時性差異暫時性差異10001000萬萬時間性差異時間性差異10001000萬萬 111.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系的區(qū)別與聯(lián)系除包括所有時間性差異外，暫時性差異還包括計入除包括所有時間性差異外，暫時性差異還包括計入權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并的影響權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并的影響例：可供出售金融資產(chǎn)例：可供出售金融資產(chǎn) 成本成本10001000萬萬 期末市價期末市價10801080萬元萬元 8080萬元計入資本公積萬元計入資本公積借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)

7、 8080 貸：資本公積貸：資本公積 8080121.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系的區(qū)別與聯(lián)系例：例： ca tbca tb可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 10801080 1000 1000暫時性差異暫時性差異8080萬元萬元131.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異二、暫時性差異與時間性差異、永久性差異的區(qū)別與聯(lián)系的區(qū)別與聯(lián)系從利潤表角度形成永久性差異的，從資產(chǎn)負(fù)債表角從利潤表角度形成永久性差異的，從資產(chǎn)負(fù)債表角度不形成暫時性差異度不形成暫時性差

8、異例：作為持有至到期投資核算的國債例：作為持有至到期投資核算的國債借：持有至到期投資借：持有至到期投資 3000 貸：銀行存款貸：銀行存款 3000141.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅當(dāng)期確認(rèn)國債利息收入：當(dāng)期確認(rèn)國債利息收入：借：持有至到期投資借：持有至到期投資 50 貸：投資收益貸：投資收益 50 利潤表利潤表投資收益投資收益 50稅法規(guī)定：國債利息收入免征所得稅，形成永久性稅法規(guī)定：國債利息收入免征所得稅，形成永久性 差異差異151.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 ca tbca tb持有至到期投資持有至到期投資 3050 30503050 3050暫時性差異暫時性

9、差異cacatbtb0 0從利潤表考慮的永久性差異，不形成暫時性差異從利潤表考慮的永久性差異，不形成暫時性差異161.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)會計：期末賬面價值為公允價值會計：期末賬面價值為公允價值借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn) 800800 貸：銀行存款貸：銀行存款 800800借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn) 200200 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 200200171.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)

10、定差異分析交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)會計：期末賬面價值為公允價值會計：期末賬面價值為公允價值稅收：未出售之前計稅基礎(chǔ)維持取得成本不變稅收：未出售之前計稅基礎(chǔ)維持取得成本不變 ca tbca tb交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 1000 8001000 800暫時性差異暫時性差異200200萬萬181.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款會計：賬面價值為扣除壞賬準(zhǔn)備后的金額會計：賬面價值為扣除壞賬準(zhǔn)備后的金額稅收：計稅基礎(chǔ)為扣除按照稅法規(guī)定允許稅前抵扣稅收：計稅基礎(chǔ)為扣除按照稅法規(guī)定允許稅前抵扣

11、 的壞賬后的金額的壞賬后的金額 ca tbca tb應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 1500 19701500 1970暫時性差異暫時性差異470470萬元萬元191.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析持有至到期投資持有至到期投資會計：按照實際利率法，以攤余成本計量會計：按照實際利率法，以攤余成本計量稅收：如認(rèn)可實際利率法，則不存在差異稅收：如認(rèn)可實際利率法，則不存在差異 ca tbca tb持有至到期投資持有至到期投資 1240 12401240 1240暫時性差異暫時性差異0 0201.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計

12、準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)會計：期末按公允價值計量，價值變動進權(quán)益會計：期末按公允價值計量，價值變動進權(quán)益借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) 10001000 貸：銀行存款貸：銀行存款 10001000借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) 200200 貸：資本公積貸：資本公積 200200211.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)會計：期末按公允價值計量，價值變動進權(quán)益會計：期末按公允價值計量，價值變動進權(quán)益稅收：出售時一并計

13、算應(yīng)稅所得稅收：出售時一并計算應(yīng)稅所得 ca tbca tb可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 1200 10001200 1000暫時性差異暫時性差異200200關(guān)注：與計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的所得關(guān)注：與計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的所得稅影響應(yīng)計入所有者權(quán)益稅影響應(yīng)計入所有者權(quán)益221.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資會計：成本法、權(quán)益法會計：成本法、權(quán)益法 成本法成本法 權(quán)益法權(quán)益法 子公司投資子公司投資 聯(lián)營企業(yè)投資聯(lián)營企業(yè)投資 重大影響以下，不存在重大影響以下，不存在 合營企業(yè)投資

14、合營企業(yè)投資 活躍市場、公允價值無活躍市場、公允價值無 法可靠計量的權(quán)益性投資法可靠計量的權(quán)益性投資231.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資稅收：稅收：n投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤是否投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤是否 需計算交納所得稅，取決于投資企業(yè)適用的所得需計算交納所得稅，取決于投資企業(yè)適用的所得 稅稅率是否高于被投資單位稅稅率是否高于被投資單位241.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析長期股權(quán)投資長期股

15、權(quán)投資例：投資企業(yè)適用的所得稅稅率為例：投資企業(yè)適用的所得稅稅率為2525，被投資單，被投資單位適用的所得稅稅率為位適用的所得稅稅率為1515。當(dāng)期被投資單位實現(xiàn)。當(dāng)期被投資單位實現(xiàn)的凈利潤中投資企業(yè)按持股比例計算確定應(yīng)享有的凈利潤中投資企業(yè)按持股比例計算確定應(yīng)享有10001000萬元。萬元。 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 1000010000 貸：銀行存款貸：銀行存款 1000010000 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 10001000 貸：投資收益貸：投資收益 1000 1000 251.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定

16、差異分析長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資例：投資企業(yè)適用的所得稅稅率為例：投資企業(yè)適用的所得稅稅率為2525，被投資單，被投資單位適用的所得稅稅率為位適用的所得稅稅率為1515。當(dāng)期被投資單位實現(xiàn)。當(dāng)期被投資單位實現(xiàn)的凈利潤中投資企業(yè)按持股比例計算確定應(yīng)享有的凈利潤中投資企業(yè)按持股比例計算確定應(yīng)享有10001000萬元。萬元。 ca tbca tb長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 11000 1000011000 10000暫時性差異暫時性差異10001000稅收影響：稅收影響：1000100085851010117.65117.65萬元萬元261.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法

17、規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資稅收：投資企業(yè)出售股權(quán)時稅收：投資企業(yè)出售股權(quán)時, ,出售所得價款與投資成本之間差出售所得價款與投資成本之間差額一般應(yīng)全額交稅額一般應(yīng)全額交稅例例: :企業(yè)持有的一項長期股權(quán)投資企業(yè)持有的一項長期股權(quán)投資, ,賬面價值為賬面價值為22002200萬元萬元, , 初始投資成本為初始投資成本為18001800萬元。投資企業(yè)適用所得稅稅率為萬元。投資企業(yè)適用所得稅稅率為25%,25%,被投資單位適用所得稅稅率為被投資單位適用所得稅稅率為15%,15%,出售所得價款出售所得價款為為26002600萬元萬元. .會計收益會計收益=2600

18、-2200=400=2600-2200=400萬元萬元應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額金額應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額金額=2600-1800=800=2600-1800=800萬元萬元, ,按照投按照投資企業(yè)適用的所得稅稅率資企業(yè)適用的所得稅稅率25%25%全額計征所得稅全額計征所得稅271.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資暫時性差異的所得稅影響確認(rèn)取決于：暫時性差異的所得稅影響確認(rèn)取決于：（1 1）持有意圖）持有意圖（2 2）如準(zhǔn)備長期持有，則考慮投資企業(yè)適用的所得稅稅率）如準(zhǔn)備長期持有，則考慮投資企業(yè)適用的所得稅稅率

19、是否高于被投資企業(yè)是否高于被投資企業(yè)281.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)會計：成本模式會計：成本模式vsvs公允價值模式公允價值模式成本模式：成本累計折舊（或攤銷）減值成本模式：成本累計折舊（或攤銷）減值公允價值模式：期末公允價值公允價值模式：期末公允價值291.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)稅收：成本模式，同時不認(rèn)可計提的減值稅收：成本模式，同時不認(rèn)可計提的減值成本模式下：折舊方法、折舊年限有規(guī)定成本

20、模式下：折舊方法、折舊年限有規(guī)定例：企業(yè)的一房屋，成本為例：企業(yè)的一房屋，成本為10001000萬元，使用年限為萬元，使用年限為4040年，年，凈殘值為凈殘值為0 0，直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的折舊年限為，直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的折舊年限為2020年。年。 ca tbca tb投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn) 975 950975 950暫時性差異暫時性差異2525萬元萬元301.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)會計：成本累計折舊減值會計：成本累計折舊減值稅收：成本按照稅法規(guī)定確定的累計折舊稅收：成本按照稅

21、法規(guī)定確定的累計折舊差異：折舊方法、折舊年限差異：折舊方法、折舊年限 提取的減值準(zhǔn)備提取的減值準(zhǔn)備311.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)（1 1）內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)）內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)會計：有條件資本化會計：有條件資本化稅收：研發(fā)支出可稅前加計扣除稅收：研發(fā)支出可稅前加計扣除例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出總額例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出總額10001000萬元，其中資本化萬元，其中資本化600600萬元萬元 ca tbca tb無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 600 0600 0暫時性差異暫時性差異600600萬元

22、萬元321.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)（2 2）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)會計：不攤銷，考慮減值會計：不攤銷，考慮減值稅收：在一定期間內(nèi)分期攤銷稅前扣除稅收：在一定期間內(nèi)分期攤銷稅前扣除例：企業(yè)當(dāng)期取得一項使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，成本例：企業(yè)當(dāng)期取得一項使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，成本300300萬元萬元 ca tbca tb無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 300 270300 270暫時性差異暫時性差異3030萬元萬元331.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅n與商譽相關(guān)的所得稅與商譽

23、相關(guān)的所得稅n假定假定a企業(yè)發(fā)行企業(yè)發(fā)行6000萬元的股份購入萬元的股份購入b企業(yè)企業(yè)100的凈資產(chǎn)，假定該項合并符的凈資產(chǎn)，假定該項合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購買日各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值及其合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購買日各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值及其計稅基礎(chǔ)如下：計稅基礎(chǔ)如下：n 公允價值公允價值 計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ) 暫時性差異暫時性差異n固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 2700 1550 1150n應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 2100 2100 n存貨存貨 1740 1240 500n其他應(yīng)付款其他應(yīng)付款 （300） 0 （300）n應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款 （1200） （1200） 0n不包括遞延所

24、得稅的不包括遞延所得稅的n可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的n公允價值公允價值 5040 3690 1350341.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅n假定假定b企業(yè)適用的所得稅稅率為企業(yè)適用的所得稅稅率為30，則該項交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得，則該項交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽金額如下：稅負(fù)債及商譽金額如下：n可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值 5040n遞延所得稅負(fù)債（遞延所得稅負(fù)債（135030） 405n可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值 4635n商譽商譽 1365n企業(yè)合并成本企業(yè)合并成本 6000n如果確認(rèn)由商譽產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債（如果確認(rèn)由商譽產(chǎn)

25、生的遞延所得稅負(fù)債（136530%)，則會進一步增加商譽的價值則會進一步增加商譽的價值(136530%)351.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅關(guān)注：關(guān)注：如按照稅法規(guī)定確認(rèn)商譽，商譽在持有期間賬面價如按照稅法規(guī)定確認(rèn)商譽，商譽在持有期間賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響的所得稅影響 ca tbca tb商譽商譽 1800 20001800 2000361.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析交易性金融負(fù)債交易性金融負(fù)債會計：期末以公允價值計量，公允

26、價值變動進損益會計：期末以公允價值計量，公允價值變動進損益稅收：負(fù)債公允價值變動不計入應(yīng)納稅所得額稅收：負(fù)債公允價值變動不計入應(yīng)納稅所得額 ca tbca tb交易性金融負(fù)債交易性金融負(fù)債 120 100 120 100 371.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬會計：尚未支付的貨幣性、非貨幣性薪酬價值會計：尚未支付的貨幣性、非貨幣性薪酬價值稅收：薪酬性質(zhì)支出稅收：薪酬性質(zhì)支出例：某企業(yè)當(dāng)期發(fā)生工資支出例：某企業(yè)當(dāng)期發(fā)生工資支出20002000萬元，按照稅法規(guī)定的萬元，按照稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)可予稅前扣除的是

27、標(biāo)準(zhǔn)可予稅前扣除的是16001600萬元萬元 ca tbca tb應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬 2000 20002000 2000計稅基礎(chǔ)賬面價值未來可予稅前扣除的金額計稅基礎(chǔ)賬面價值未來可予稅前扣除的金額20002000381.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付會計：分期確認(rèn)成本費用，同時確認(rèn)負(fù)債會計：分期確認(rèn)成本費用，同時確認(rèn)負(fù)債稅收：如在行權(quán)時稅前扣除稅收：如在行權(quán)時稅前扣除例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付20002

28、000萬元，假萬元，假定按照稅法規(guī)定于行權(quán)時可稅前扣除定按照稅法規(guī)定于行權(quán)時可稅前扣除 ca tbca tb應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬 2000 02000 0計稅基礎(chǔ)賬面價值未來可予稅前扣除的金額計稅基礎(chǔ)賬面價值未來可予稅前扣除的金額0 0391.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債視產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債的不同情況視產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債的不同情況（1 1）售后服務(wù)義務(wù)）售后服務(wù)義務(wù)借：銷售費用借：銷售費用 100100 貸：預(yù)計負(fù)債貸：預(yù)計負(fù)債 100100稅收：實際發(fā)生時稅前扣除稅收：實際發(fā)生時稅前扣除計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)1001

29、001001000 0暫時性差異暫時性差異1001000 0100100萬元萬元401.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析預(yù)計負(fù)債預(yù)計負(fù)債視產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債的不同情況視產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債的不同情況（2 2）債務(wù)擔(dān)保）債務(wù)擔(dān)保借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出 10001000 貸：預(yù)計負(fù)債貸：預(yù)計負(fù)債 10001000稅收：不允許稅前扣除稅收：不允許稅前扣除計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)100010000 010001000暫時性差異暫時性差異10001000100010000 0411.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異

30、分析三、會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定差異分析預(yù)收賬款預(yù)收賬款會計：不符合收入確認(rèn)條件，作為負(fù)債會計：不符合收入確認(rèn)條件，作為負(fù)債稅收：假定收到時確認(rèn)收入稅收：假定收到時確認(rèn)收入 ca tbca tb預(yù)收賬款預(yù)收賬款 1000 01000 0計稅基礎(chǔ)賬面價值未來期間可稅前扣除的金額計稅基礎(chǔ)賬面價值未來期間可稅前扣除的金額0 0421.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 四、其他有關(guān)問題四、其他有關(guān)問題適用稅率的確定適用稅率的確定 以有關(guān)暫時性差異預(yù)期轉(zhuǎn)回期間適用的稅率為基礎(chǔ)以有關(guān)暫時性差異預(yù)期轉(zhuǎn)回期間適用的稅率為基礎(chǔ) 如如20072007年年1 1月月1 1日日3333 20072007年年3 3月

31、月1616日新稅法頒布后，自日新稅法頒布后，自20082008年年 1 1月月1 1日起適用稅率為日起適用稅率為2525 中期報告應(yīng)對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債進行中期報告應(yīng)對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債進行 調(diào)整調(diào)整431.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 四、其他有關(guān)問題四、其他有關(guān)問題適用稅率的確定適用稅率的確定 稅率變動的影響應(yīng)計入當(dāng)期損益稅率變動的影響應(yīng)計入當(dāng)期損益 借：所得稅費用借：所得稅費用 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn)或：或： 借：遞延所得稅負(fù)債借：遞延所得稅負(fù)債 貸：所得稅費用貸：所得稅費用441.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 四、其他有關(guān)問題四、其

32、他有關(guān)問題遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)及后續(xù)計量遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)及后續(xù)計量確認(rèn)條件：確認(rèn)條件：企業(yè)于未來期間能否產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用企業(yè)于未來期間能否產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，未來可能實現(xiàn)盈利的預(yù)測及應(yīng)可抵扣暫時性差異，未來可能實現(xiàn)盈利的預(yù)測及應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回的預(yù)測納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回的預(yù)測未彌補虧損按照稅法規(guī)定確定的虧損未彌補虧損按照稅法規(guī)定確定的虧損 經(jīng)稅務(wù)部門認(rèn)可經(jīng)稅務(wù)部門認(rèn)可確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)在附注中披露確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)在附注中披露451.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 四、其他有關(guān)問題四、其他有關(guān)問題遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)及后續(xù)計量遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)及后續(xù)計量原已確

33、認(rèn)的遞延稅資產(chǎn)，如未來期間預(yù)期無法實現(xiàn)原已確認(rèn)的遞延稅資產(chǎn)，如未來期間預(yù)期無法實現(xiàn)的，應(yīng)計提減值或減記其賬面價值的，應(yīng)計提減值或減記其賬面價值借：所得稅費用借：所得稅費用 貸：遞延所得稅資產(chǎn)（或遞延所得稅資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）貸：遞延所得稅資產(chǎn)（或遞延所得稅資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）遞延所得稅資產(chǎn)計提減值后，有證據(jù)表明其價值發(fā)生回轉(zhuǎn)的遞延所得稅資產(chǎn)計提減值后，有證據(jù)表明其價值發(fā)生回轉(zhuǎn)的應(yīng)予轉(zhuǎn)回應(yīng)予轉(zhuǎn)回461.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 四、其他有關(guān)問題四、其他有關(guān)問題合并報表中因抵銷內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅合并報表中因抵銷內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其在個合

34、并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其在個別納稅主體確定的計稅基礎(chǔ)之間的差異，應(yīng)當(dāng)調(diào)整別納稅主體確定的計稅基礎(chǔ)之間的差異，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所得稅影響所得稅影響471.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅 四、其他有關(guān)問題四、其他有關(guān)問題合并報表中因抵銷內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅合并報表中因抵銷內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅例：例：a a銷售給銷售給b b一批產(chǎn)品，售價一批產(chǎn)品，售價800800萬元，成本為萬元，成本為500500萬元，期末尚未售出。萬元，期末尚未售出。借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 800800 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 500500 存貨存貨 300300 合并報表中合并報表中ca c

35、a 個別報表個別報表tbtb存貨存貨 500 800500 800481.1.企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則所得稅合并財務(wù)報表中因抵銷內(nèi)部交易產(chǎn)生的所合并財務(wù)報表中因抵銷內(nèi)部交易產(chǎn)生的所 得稅調(diào)整得稅調(diào)整借：遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用貸：所得稅費用492.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的類型一、企業(yè)合并的類型同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的控制，且該控制并非暫時性的n同一方同一方：實施最終控制的投資者：實施最終

36、控制的投資者 實務(wù)中：主要指企業(yè)集團的母公司實務(wù)中：主要指企業(yè)集團的母公司 兩個國有企業(yè)之間的購并一般不作為同一兩個國有企業(yè)之間的購并一般不作為同一控制下的企業(yè)合并控制下的企業(yè)合并502.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)合并的類型一、企業(yè)合并的類型同一控制下的企業(yè)合并在實務(wù)中應(yīng)把握：同一控制下的企業(yè)合并在實務(wù)中應(yīng)把握：n發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間的合發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間的合并并n超越企業(yè)集團層次國有企業(yè)之間的合并超越企業(yè)集團層次國有企業(yè)之間的合并一般不作為同一控制下企業(yè)合并一般不作為同一控制下企業(yè)合并512.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并一、企業(yè)

37、合并的類型一、企業(yè)合并的類型非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并最終控制的情況下進行的合并特點：特點：n非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并n以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理522.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理1.1.從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則在不涉及購買少數(shù)股權(quán)的情況下：在不涉及購買少數(shù)股權(quán)的情況

38、下：n不按公允價值調(diào)整不按公允價值調(diào)整n合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成商譽，但被合并方賬面原已確認(rèn)商譽除商譽，但被合并方賬面原已確認(rèn)商譽除外外n合并中不確認(rèn)損益合并中不確認(rèn)損益532.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下同一控制下控股合并控股合并：按照取得被合并方賬面所：按照取得被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成有者權(quán)益的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本本同一控制下同一控制下吸收合并吸收合并：合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、：合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債按照其在被合并方的

39、原賬面價值入賬負(fù)債按照其在被合并方的原賬面價值入賬新設(shè)合并的情況新設(shè)合并的情況542.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理2.2.合并差額的處理合并差額的處理同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額應(yīng)沖減所有同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額應(yīng)沖減所有者權(quán)益，依次沖減資本公積（資本溢價或股本溢者權(quán)益，依次沖減資本公積（資本溢價或股本溢價）以及留存收益價）以及留存收益借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 或或 借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 資本公積資本公積 資本公積資本公積 貸：相關(guān)資產(chǎn)貸：相關(guān)資產(chǎn) 貸：有關(guān)資產(chǎn)貸：有關(guān)資產(chǎn)552. .企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合

40、并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并資本公積余額的結(jié)轉(zhuǎn)及使用：資本公積余額的結(jié)轉(zhuǎn)及使用：原制度下資本公積的構(gòu)成：原制度下資本公積的構(gòu)成：n資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價n接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備n股權(quán)投資準(zhǔn)備股權(quán)投資準(zhǔn)備n撥款轉(zhuǎn)入撥款轉(zhuǎn)入n外幣資本折算差額外幣資本折算差額n關(guān)聯(lián)交易差價關(guān)聯(lián)交易差價n其他資本公積（債務(wù)重組收益等）其他資本公積（債務(wù)重組收益等）562.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并新準(zhǔn)則體系下資本公積的構(gòu)成新準(zhǔn)則體系下資本公積的構(gòu)成：n資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價n其他資本公積其他資本公積 (1)(1)權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的長期股權(quán)

41、投資 (2)(2)可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)fvfv變動變動 (3)(3)有效現(xiàn)金流量套期中產(chǎn)生的利得或損失有效現(xiàn)金流量套期中產(chǎn)生的利得或損失 (4)(4)股份支付股份支付 (5)(5)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時產(chǎn)生的差額投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時產(chǎn)生的差額 (6)(6)持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)間的持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)間的轉(zhuǎn)換轉(zhuǎn)換572.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則資本公積企業(yè)會計準(zhǔn)則資本公積原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：n資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價n其他資本公積其他資本公積 (1)(1)原資本公積中因享有被投資單位除凈損益原資本公積中因享有被投資單位除凈損益外其他所

42、有者權(quán)益變動形成的股權(quán)投資準(zhǔn)備外其他所有者權(quán)益變動形成的股權(quán)投資準(zhǔn)備轉(zhuǎn)入按照權(quán)益法核算產(chǎn)生的資本公積明細(xì)轉(zhuǎn)入按照權(quán)益法核算產(chǎn)生的資本公積明細(xì) (2)(2)其他原制度下的資本公積各明細(xì)項目金額其他原制度下的資本公積各明細(xì)項目金額一并設(shè)置一并設(shè)置“原制度轉(zhuǎn)入資本公積原制度轉(zhuǎn)入資本公積”核算核算 582.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：n例：原制度下資本公積構(gòu)成：例：原制度下資本公積構(gòu)成： 資本溢價資本溢價 20002000 接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 200200 股權(quán)投資準(zhǔn)備股權(quán)投資準(zhǔn)備 16001600 其中：屬于股

43、權(quán)投資貸方差其中：屬于股權(quán)投資貸方差 700700 關(guān)聯(lián)交易差價關(guān)聯(lián)交易差價 300300 其他資本公積其他資本公積 600600 合計合計 47004700592.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：n例：原制度下資本公積構(gòu)成：例：原制度下資本公積構(gòu)成： 資本溢價資本溢價 20002000 其他資本公積其他資本公積 27002700 其中：其中： 權(quán)益法核算長期股權(quán)投資權(quán)益法核算長期股權(quán)投資 900900 原制度轉(zhuǎn)入資本公積原制度轉(zhuǎn)入資本公積 1800 1800 602.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并構(gòu)成其他資本公積中的構(gòu)

44、成其他資本公積中的“原制度轉(zhuǎn)入資本原制度轉(zhuǎn)入資本公積公積”項目執(zhí)行新準(zhǔn)則后可用于：項目執(zhí)行新準(zhǔn)則后可用于：n轉(zhuǎn)增資本轉(zhuǎn)增資本n沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額 沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的差額，包括資沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的差額，包括資本公積中的本公積中的“資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價”以及以及“原原制度轉(zhuǎn)入資本公積制度轉(zhuǎn)入資本公積”兩項兩項612.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理3.3.與企業(yè)合并直接相關(guān)的費用與企業(yè)合并直接相關(guān)的費用n合并過程中發(fā)生的相關(guān)費用應(yīng)計入當(dāng)期損益

45、合并過程中發(fā)生的相關(guān)費用應(yīng)計入當(dāng)期損益管理費用管理費用n包括：與企業(yè)合并直接相關(guān)的會計審計費用、包括：與企業(yè)合并直接相關(guān)的會計審計費用、法律咨詢服務(wù)費用、評估費用等法律咨詢服務(wù)費用、評估費用等n不包括：不包括：發(fā)行債券手續(xù)費、傭金，發(fā)行權(quán)益性發(fā)行債券手續(xù)費、傭金，發(fā)行權(quán)益性證券手續(xù)費等證券手續(xù)費等622.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理4.4.同一控制下控股合并中合并報表的編制同一控制下控股合并中合并報表的編制n從能夠?qū)⑴c合并企業(yè)合并前后均實施從能夠?qū)⑴c合并企業(yè)合并前后均實施控制的一方出發(fā)，確定合并方的編表原控制的一方出發(fā)

46、，確定合并方的編表原則則632.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理原則：從最終控制方的角度，原則：從最終控制方的角度，視同被合并方在合并視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內(nèi)，對比較報表一般也以前期間一直在合并范圍之內(nèi)，對比較報表一般也應(yīng)進行相關(guān)調(diào)整應(yīng)進行相關(guān)調(diào)整 p公司子公司1子公司2p公司子公司1孫公司2642.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理n合并資產(chǎn)負(fù)債表合并資產(chǎn)負(fù)債表包括被合并方相關(guān)資產(chǎn)、包括被合并方相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值負(fù)債的賬面價值 統(tǒng)一會

47、計政策統(tǒng)一會計政策 借：子公司所有者權(quán)益借：子公司所有者權(quán)益 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益652.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益：合并資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益：實收資本（或股本）實收資本（或股本）資本公積資本公積盈余公積盈余公積未分配利潤未分配利潤少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益662.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理留存收益的調(diào)整：留存收益的調(diào)整：例：如果被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益為例：如果被合并方在合并前實現(xiàn)

48、的留存收益為300300萬元，甲公司按持股比例萬元，甲公司按持股比例6060計算應(yīng)享有計算應(yīng)享有180180萬萬元。元。合并資產(chǎn)負(fù)債表中：合并資產(chǎn)負(fù)債表中：借：資本公積借：資本公積 （資本溢價）（資本溢價） 180180 貸：盈余公積、未分配利潤貸：盈余公積、未分配利潤 180180有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限672.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并利潤表：被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利合并利潤表：被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤帶入合并利潤表潤帶入合并利潤表合并當(dāng)期期初合并

49、當(dāng)期期初 合并日合并日 合并利潤表合并利潤表凈利潤凈利潤 1000010000 其中其中: :被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤 3000030000682.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理 合并利潤表合并利潤表凈利潤凈利潤 其中其中: :被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤 歸屬于母公司所有者的凈利潤歸屬于母公司所有者的凈利潤 少數(shù)股東損益少數(shù)股東損益 692.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理n比較報表的提供比較報表

50、的提供 同一控制下控股合并，編制比較報表時應(yīng)對前期同一控制下控股合并，編制比較報表時應(yīng)對前期報表進行調(diào)整，視同該項合并在前期已經(jīng)發(fā)生報表進行調(diào)整，視同該項合并在前期已經(jīng)發(fā)生 借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 貸：資本公積貸：資本公積 同時將被合并方在以前期間實現(xiàn)的留存收益進行同時將被合并方在以前期間實現(xiàn)的留存收益進行恢復(fù)恢復(fù)702.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理n例：甲公司于例：甲公司于20072007年年2 2月取得同一集團內(nèi)乙公司月取得同一集團內(nèi)乙公司100100股權(quán)。該乙公司以前期間一直屬于集團內(nèi)股權(quán)。該乙公司以前期間一直屬于集團

51、內(nèi)部。部。20062006年年1212月月3131日乙公司所有者權(quán)益構(gòu)成如日乙公司所有者權(quán)益構(gòu)成如下：下： 實收資本實收資本 10001000 資本公積資本公積 800800 盈余公積盈余公積 600600 未分配利潤未分配利潤 400400 合計合計 28002800712.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處理二、同一控制下企業(yè)合并的處理n甲公司編制甲公司編制20062006年比較報表時：年比較報表時： 借：凈資產(chǎn)借：凈資產(chǎn) 28002800 貸：資本公積貸：資本公積 28002800同時：同時： 借：資本公積借：資本公積 10001000 貸：盈余公積貸

52、：盈余公積 600600 未分配利潤未分配利潤 400 400 722.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、三、非同一控制下企業(yè)合并的處理非同一控制下企業(yè)合并的處理（一）確定購買方（一）確定購買方控制標(biāo)準(zhǔn)：合并中取得對另一方控制權(quán)的一方控制標(biāo)準(zhǔn)：合并中取得對另一方控制權(quán)的一方具體考慮：具體考慮：n對價標(biāo)志：一般支付對價的一方為購買方對價標(biāo)志：一般支付對價的一方為購買方n規(guī)模標(biāo)志：一般公允價值較大的一方為購買方規(guī)模標(biāo)志：一般公允價值較大的一方為購買方n管理標(biāo)志：合并一方管理層能夠控制合并后企業(yè)管理標(biāo)志：合并一方管理層能夠控制合并后企業(yè)的一方一般為購買方的一方一般為購買方732.2.企

53、業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（一）確定購買方（一）確定購買方借殼上市：借殼上市：n上市公司發(fā)行股份取得另外一個企業(yè)的股權(quán)上市公司發(fā)行股份取得另外一個企業(yè)的股權(quán)n被并企業(yè)注入資產(chǎn)，管理層控制合并后主體被并企業(yè)注入資產(chǎn)，管理層控制合并后主體上市公司a公司b742.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（二）企業(yè)合并成本的確定（二）企業(yè)合并成本的確定n所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值計量行的權(quán)益性證券的公允

54、價值計量n購買方為進行企業(yè)合并支付的相關(guān)費用購買方為進行企業(yè)合并支付的相關(guān)費用n或有對價或有對價752.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理或有對價：或有對價：n合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的未來事項作出約定的, ,估計未來事項很可估計未來事項很可能發(fā)生且對合并成本的調(diào)整金額能夠可靠能發(fā)生且對合并成本的調(diào)整金額能夠可靠計量的計量的, ,應(yīng)計入合并成本應(yīng)計入合并成本如：合并合同或協(xié)議中約定被購買企業(yè)在未來兩如：合并合同或協(xié)議中約定被購買企業(yè)在未來兩年期間實現(xiàn)平均凈利潤超

55、過一定水平，購買方需年期間實現(xiàn)平均凈利潤超過一定水平，購買方需另支付一定的對價另支付一定的對價762.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（三）可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)（三）可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)n可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，原則上按公允價值，原則上按公允價值確認(rèn)，相關(guān)的確認(rèn)條件確認(rèn)，相關(guān)的確認(rèn)條件（經(jīng)濟利益很可能（經(jīng)濟利益很可能流入、公允價值能夠可靠計量）流入、公允價值能夠可靠計量）n無形資產(chǎn)和或有負(fù)債無形資產(chǎn)和或有負(fù)債（公允價值能夠可靠計（公允價值能夠可靠計量）量）772.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并合

56、并中確認(rèn)或有負(fù)債的后續(xù)計量，按照以下兩者合并中確認(rèn)或有負(fù)債的后續(xù)計量，按照以下兩者孰高：孰高：n按照或有事項準(zhǔn)則應(yīng)予確認(rèn)的金額按照或有事項準(zhǔn)則應(yīng)予確認(rèn)的金額n初始確認(rèn)金額按收入準(zhǔn)則的原則確認(rèn)的累計初始確認(rèn)金額按收入準(zhǔn)則的原則確認(rèn)的累計攤銷額攤銷額 初始確認(rèn)金額初始確認(rèn)金額10001000萬萬 期末：按或有事項準(zhǔn)則為期末：按或有事項準(zhǔn)則為0 0 初始確認(rèn)金額攤銷額為初始確認(rèn)金額攤銷額為900900萬萬782.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理合并中支付對價及取得可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債合并中支付對價及取得可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值的確定

57、：公允價值的確定：n活躍市價活躍市價n不存在活躍市場，參照同類或類似資產(chǎn)交易價不存在活躍市場，參照同類或類似資產(chǎn)交易價格格n估值技術(shù)估值技術(shù)792.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理fvfv的確定的確定: :n有活躍市場的股票、債券、基金等有活躍市場的股票、債券、基金等，按活躍市場，按活躍市場中的市價中的市價n應(yīng)收款應(yīng)收款，短期按應(yīng)收金額；長期按折現(xiàn)后金額，短期按應(yīng)收金額；長期按折現(xiàn)后金額n存貨存貨，原材料按重置成本，原材料按重置成本 在產(chǎn)品按產(chǎn)成品售價減去加工成本、稅在產(chǎn)品按產(chǎn)成品售價減去加工成本、稅 費以及合理的利潤費以

58、及合理的利潤 產(chǎn)成品按售價減相關(guān)稅費以及合理的利產(chǎn)成品按售價減相關(guān)稅費以及合理的利 潤潤802.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理n不存在活躍市場的權(quán)益性投資不存在活躍市場的權(quán)益性投資，按金融工具準(zhǔn)則，按金融工具準(zhǔn)則采用估值技術(shù)確定公允價值采用估值技術(shù)確定公允價值n房屋建筑物、機器設(shè)備、無形資產(chǎn)房屋建筑物、機器設(shè)備、無形資產(chǎn) 活躍市價活躍市價 同類或類似資產(chǎn)市價同類或類似資產(chǎn)市價 估值技術(shù)估值技術(shù)812.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（四）商譽及應(yīng)計入

59、損益的金額（四）商譽及應(yīng)計入損益的金額n合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值，合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值，確認(rèn)為商譽，并按規(guī)定進行減值測試確認(rèn)為商譽，并按規(guī)定進行減值測試商譽：商譽：1.1.合并成本合并成本 所確認(rèn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額的所確認(rèn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額的 差額差額 2.2.合并中取得不符合確認(rèn)條件的資產(chǎn)等合并中取得不符合確認(rèn)條件的資產(chǎn)等822.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（四）商譽及應(yīng)計入損益的金額（四）商譽及應(yīng)計入損益的金額n合并成本所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允合并成本所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值價值 1.1.首先應(yīng)對合

60、并成本及可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公首先應(yīng)對合并成本及可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值進行復(fù)核允價值進行復(fù)核 2.2.經(jīng)復(fù)核后仍存在的差額計入損益（營業(yè)外收經(jīng)復(fù)核后仍存在的差額計入損益（營業(yè)外收入）入）832.2.企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)合并三、非同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理n非同一控制下非同一控制下吸收合并吸收合并中，商譽或應(yīng)計入損益中，商譽或應(yīng)計入損益的金額體現(xiàn)在購買方的金額體現(xiàn)在購買方個別財務(wù)報表個別財務(wù)報表中中n非同一控制下非同一控制下控股合并控股合并中，商譽或應(yīng)計入損益中，商譽或應(yīng)計入損益的金額體現(xiàn)在的金額體現(xiàn)在合并財務(wù)報表合并財務(wù)報表中中 母公司日常對持有的