縣以上稅務(wù)局分局局長(zhǎng)簽稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定書(shū)應(yīng)注意的幾個(gè)問(wèn)題

1、縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)簽發(fā)稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定書(shū)應(yīng)注意的幾個(gè)問(wèn)題胡智星根據(jù)中華人民共和國(guó)稅收征收管理法的規(guī)定，采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施必須經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)批準(zhǔn)。具體來(lái)說(shuō)，就是要在稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定書(shū)上簽字。這是一個(gè)既嚴(yán)肅而又嚴(yán)謹(jǐn)?shù)姆墒掷m(xù)，批準(zhǔn)人必須為此負(fù)起法律的責(zé)任，這也是稅務(wù)領(lǐng)導(dǎo)干部權(quán)力責(zé)任統(tǒng)一的重要體現(xiàn)。然而，有的縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)對(duì)此并沒(méi)有足夠的重視，簽出了帶有執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定書(shū)交由屬下執(zhí)行了卻全然不知風(fēng)險(xiǎn)在哪里。這種或潛在的、或明顯的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)我們有所警示。在此筆者為縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)簽發(fā)稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定書(shū)提些粗淺的建議，僅供參考。一、對(duì)是否采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行

2、措施要有嚴(yán)肅、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度。采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施是一項(xiàng)非常嚴(yán)肅的執(zhí)法活動(dòng)。從政治層面來(lái)講，直接或間接涉及到、關(guān)聯(lián)到地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境和維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定的大局；從法律層面來(lái)講，體現(xiàn)的是依法治稅，維護(hù)國(guó)家稅收利益，強(qiáng)制納稅遵從，調(diào)整征納權(quán)利義務(wù)關(guān)系；從工作層面來(lái)講，展示的是稅收?qǐng)?zhí)法形象，執(zhí)法責(zé)任和執(zhí)法水平。作為一個(gè)負(fù)責(zé)任的縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)，在享有并行使其法定職權(quán)的同時(shí)也必須負(fù)起相應(yīng)的政治責(zé)任、工作責(zé)任和法律責(zé)任。所謂負(fù)起責(zé)任最重要的就是要有嚴(yán)肅、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度，切實(shí)增強(qiáng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)和采取積極有效的控制措施。要不折不扣地按法定程序辦事，正確無(wú)誤地按程序要求辦事，堅(jiān)定不移地按執(zhí)法依據(jù)辦事，慎重有序地按

3、法定權(quán)限辦事。縣以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)在是否批準(zhǔn)采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施時(shí)必須要親自“較真”，絕不能當(dāng)“甩手掌柜”，最好是要對(duì)前面的各道程序一一進(jìn)行審查，重點(diǎn)審查適用法律依據(jù)是否恰如其分，執(zhí)法程序是否完整到位，執(zhí)法文書(shū)是否規(guī)范有效，執(zhí)法權(quán)限是否法定擁有，執(zhí)法職責(zé)是否超越范圍。切忌例行公事過(guò)份相信或依賴稅收管理員、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人、相關(guān)稅收業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人等在稅務(wù)行政執(zhí)法審批表（強(qiáng)制）上逐級(jí)簽署的情況和意見(jiàn)。因?yàn)?，一方面現(xiàn)實(shí)中基層稅務(wù)人員的執(zhí)法責(zé)任、素質(zhì)實(shí)在令人堪憂，另一方面對(duì)稅收法律法規(guī)乃至現(xiàn)行政策的原文、釋義、出臺(tái)背景及立法精神的理解和認(rèn)識(shí)總是環(huán)節(jié)越多越好，把關(guān)的人越多越好，有必要在縣以上稅務(wù)局

4、（分局）局長(zhǎng)“批準(zhǔn)”這一關(guān)再重新進(jìn)行認(rèn)證確定。二、不能先強(qiáng)制執(zhí)行了“物”（或“款”） 再又去強(qiáng)制執(zhí)行“款”（或“物”）。2005年7月29日，A 市地稅局稽查局對(duì)B公司實(shí)施稅務(wù)稽查，查出該公司2004年4月30日征用A市耕地64556平方米，土地評(píng)估價(jià)值為1149.07萬(wàn)元，未申報(bào)繳納耕地占用稅和契稅。A 市地稅局稽查局對(duì)B公司下達(dá)了稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)限期繳納稅款后其仍拒不繳納稅款。2005年8月25日經(jīng)A 市地稅局局長(zhǎng)批準(zhǔn)對(duì)該公司土地采取了查封、扣押（實(shí)為整體查封、扣押，姑且不質(zhì)凝其是否屬于“無(wú)其他可供強(qiáng)制執(zhí)行的財(cái)產(chǎn)”情形）稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施。此后并沒(méi)有依法拍賣(mài)或者變賣(mài)其土地，更沒(méi)有以拍賣(mài)或者變賣(mài)所

5、得抵繳稅款。2006年11月15日，A 市地稅局稽查局獲悉該公司存款賬上有足夠的資金，于是經(jīng)A 市地稅局局長(zhǎng)批準(zhǔn)對(duì)該公司再次實(shí)行稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施，從其存款帳戶中扣繳應(yīng)納稅款及滯納金1317461.19元。之后返還給該公司已查封、扣押的土地。此案中先“強(qiáng)制土地”，后“強(qiáng)制存款”，為了維護(hù)國(guó)家稅收利益該稅務(wù)機(jī)關(guān)可謂竭盡全力，用足用夠了強(qiáng)制執(zhí)行措施。但是卻嚴(yán)重執(zhí)法違法，侵害了納稅人權(quán)益。第一，稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施一旦啟動(dòng)就是“開(kāi)弓沒(méi)有回頭箭”，尤其是查封、扣押和拍賣(mài)、變賣(mài)是具有連續(xù)性的，是不再給納稅人履行納稅義務(wù)的機(jī)會(huì)和時(shí)間的。此案中稅務(wù)機(jī)關(guān)接下來(lái)要做的就是依法拍賣(mài)或者變賣(mài)其土地，以拍賣(mài)或者變賣(mài)所得抵繳

6、稅款。并與該公司進(jìn)行“結(jié)算”。拍賣(mài)、變賣(mài)所得不足抵繳稅款、滯納金的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)追繳。作為該公司要做的只能是等待給個(gè)“說(shuō)法”。第二，被“強(qiáng)制土地”后該公司在法律意義上已被動(dòng)履行了納稅義務(wù)，即繳納了應(yīng)納稅款，就不應(yīng)當(dāng)再被“強(qiáng)制存款”。如果先被“強(qiáng)制土地”，后被“強(qiáng)制存款”，那么從理論上講該公司已被動(dòng)繳納了2倍的應(yīng)納稅款和滯納金，而后者“應(yīng)納稅款和滯納金”是根本不存在的。雖然本案中又“返還給該公司已查封、扣押的土地”，但是實(shí)際操作上可經(jīng)肯定是十分謊唐的。試想國(guó)家稅務(wù)總局連這種“返還”的執(zhí)法文書(shū)都沒(méi)有制定（當(dāng)然也不可能制定），又怎樣辦理“返還”手續(xù)？三、稅款征收不能申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行。中華人民

7、共和國(guó)稅收征收管理法第二十九條規(guī)定：“除稅務(wù)機(jī)關(guān)、稅務(wù)人員以及經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)委托的單位和人員外，任何單位和個(gè)人不得進(jìn)行稅款征收活動(dòng)?！钡谒氖粭l規(guī)定“本法第三十七條、第三十八條、第四十條規(guī)定的采取稅收保全措施、強(qiáng)制執(zhí)行措施的權(quán)力，不得由法定的稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位和個(gè)人行使?！币虼耍惪钫魇沼绕涫亲鳛槎惪钫魇仗貏e手段的稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施，是法律賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定職權(quán)。這種權(quán)力非經(jīng)法定程序和授權(quán)，不得隨意轉(zhuǎn)讓、授予，包括轉(zhuǎn)讓給法院，即所謂申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行?？v觀整部稅收征法及其實(shí)施細(xì)則，沒(méi)有一條規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)可以就稅款征收向人民法院申請(qǐng)強(qiáng)制執(zhí)行。而只有稅務(wù)行政處罰可以申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行

8、。稅收征管法第八十八條規(guī)定：“當(dāng)事人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定逾期不申請(qǐng)行政復(fù)議也不向人民法院起訴、又不履行的，作出處罰決定的稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采取本法第四十條規(guī)定的強(qiáng)制執(zhí)行措施，或者申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行?！辈贿^(guò)，雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)不能就稅款征收申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行，但是可以要求人民法院在其強(qiáng)制執(zhí)行司法活動(dòng)中協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于人民法院強(qiáng)制執(zhí)行被執(zhí)行人財(cái)產(chǎn)有關(guān)稅收問(wèn)題的復(fù)函（國(guó)稅函2005869號(hào)）第四條規(guī)定“鑒于人民法院實(shí)際控制納稅人因強(qiáng)制執(zhí)行活動(dòng)而被拍賣(mài)、變賣(mài)財(cái)產(chǎn)的收入，根據(jù)中華人民共和國(guó)稅收征收管理法第五條的規(guī)定，人民法院應(yīng)當(dāng)協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)依法優(yōu)先從該收入中征收稅款。”四、實(shí)施強(qiáng)制查封、扣

9、押及拍賣(mài)、變賣(mài)措施存在制度不完善的問(wèn)題，最好不要采用。中華人民共和國(guó)稅收征管法第四十七條規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押商品、貨物或者其他財(cái)產(chǎn)時(shí)，必須開(kāi)付收據(jù)”。但是目前國(guó)家稅務(wù)總局制定的執(zhí)法文書(shū)中惟獨(dú)沒(méi)有適用于查封、扣押強(qiáng)制執(zhí)行的“收據(jù)”文書(shū)（只有適用稅收保全的，兩者不能混用），而在在這種情況下就必然遇到查封、扣押及拍賣(mài)、變賣(mài)強(qiáng)制執(zhí)行措施難以執(zhí)行和程序不到位的問(wèn)題。如果擅自或變通執(zhí)行則有侵犯納稅人權(quán)益的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。五、已作出稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定，在執(zhí)行前納稅人主動(dòng)繳納部分稅款不能再按原決定（程序）強(qiáng)制執(zhí)行剩余未繳稅款?？h以上稅務(wù)局（分局）局長(zhǎng)批準(zhǔn)采取稅務(wù)強(qiáng)制執(zhí)行措施，作出稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定，其執(zhí)行內(nèi)容從法律上和邏

10、輯上都是與包括應(yīng)納稅款在內(nèi)的實(shí)體、程序內(nèi)容相對(duì)應(yīng)的，也是依據(jù)這些要素并對(duì)其進(jìn)行審核確認(rèn)后作出的決策判斷。如果在執(zhí)行前納稅人主動(dòng)繳納部分稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)也收到的這部分稅款，則意味著所作出的稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定已與原有的實(shí)體、程序內(nèi)容對(duì)應(yīng)關(guān)系發(fā)生了變化。簡(jiǎn)單地講，就是應(yīng)納稅額不再是原有的應(yīng)納稅額，與之相應(yīng)的原有的限期繳納稅款程序以及據(jù)此而作出的稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定都不合符已發(fā)生了變化的事實(shí)，實(shí)際是已經(jīng)失效。不能再據(jù)此往下執(zhí)行。再則，真正執(zhí)行下去也是很難做到強(qiáng)制執(zhí)行所指向的“物”的價(jià)值或款項(xiàng)金額達(dá)到法律要求的“以應(yīng)納稅款為限”。在這種情況下，筆者認(rèn)為，要么不收納稅人主動(dòng)繳納的部分稅款，要么收了以后再重新對(duì)剩余

11、未繳稅款進(jìn)行限期繳納，并重新依法作出稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定。后者應(yīng)為最佳選擇。六、對(duì)下達(dá)限期繳納稅款通知書(shū)執(zhí)行限期繳納的程序應(yīng)視為無(wú)效，不能據(jù)此批準(zhǔn)采取稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施。限期繳納稅款通知書(shū)是否為法定文書(shū)沒(méi)有定論。新稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則出臺(tái)之后它就不再是法定文書(shū)，出臺(tái)前的老稅收征管法實(shí)施細(xì)則也只明確了催繳稅款通知書(shū)系法定文書(shū)，只國(guó)家稅務(wù)總局制定的舊稅收征管文書(shū)中列有限期繳納稅款通知書(shū)。中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則釋義（國(guó)務(wù)院法制辦財(cái)政融司編）和綜合征管軟件1.1版稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)升級(jí)業(yè)務(wù)說(shuō)明（國(guó)家稅務(wù)總局征收管理司2006年4月）都認(rèn)為，限期繳納稅款應(yīng)使用稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū).。而且某省地稅局曾因收到某律師以謊唐的稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)一文投訴而責(zé)令某市地稅局糾正了使用限期繳納稅款通知書(shū)的錯(cuò)誤，改為使用稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)，此事一時(shí)間成為網(wǎng)上熱點(diǎn)。但是稅收征管法實(shí)施細(xì)則第七十三條規(guī)定“ 從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人、扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定的期限繳納或者解繳稅款的，納稅擔(dān)保人未按照規(guī)定的期限繳納所擔(dān)保的稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出限期繳納稅款通知書(shū)，責(zé)令繳納或者