表外業(yè)務核算及相關準則

1、表外業(yè)務核算及相關準那么一、表外業(yè)務核算及相關準那么存在的問題1、對表外業(yè)務界定不明晰導致會計信息失真 在金融企業(yè)會計制度及具體會計準那么征求意見稿中， 對表外業(yè)務 并沒有一個明確的定義， 而是以其包含的內(nèi)容來說明的， 使表外業(yè)務 與中間業(yè)務兩個概念容易混淆， 致使銀行表外業(yè)務核算界限不明、 統(tǒng) 計口徑不一、造成會計信息的失真與混亂。從概念、性質(zhì)上看，表外 業(yè)務是指已經(jīng)發(fā)生但不涉及或尚未涉及資金增減變化， 不影響資產(chǎn)負 債表試算平衡，不列入資產(chǎn)負債表的業(yè)務。 它是從會計角度來認識的， 是與表內(nèi)業(yè)務相對應的概念。 而中間業(yè)務那么是指商業(yè)銀行通過自身特 殊的效勞功能為客戶辦理款項收付和其他委托事項

2、等勞務性的業(yè)務。 由于它介于資產(chǎn)負債業(yè)務之間， 商業(yè)銀行在辦理這些業(yè)務過程中， 不 直接作為信用活動的一方出現(xiàn)， 因此，人們把這種非資產(chǎn)非負債業(yè)務 稱為“中間業(yè)務 。它是與資產(chǎn)、負債業(yè)務相對應的概念。從目前銀行的具體業(yè)務來看， 有些業(yè)務既可以說是中間業(yè)務， 也 可以說是表外業(yè)務， 但有些中間業(yè)務卻是在資產(chǎn)負債表中用表內(nèi)科目 核算的表內(nèi)業(yè)務。很典型的如匯兌、銀行匯票結(jié)算等，這些是通過代 理而獲取手續(xù)費的業(yè)務， 但同時又引起銀行資產(chǎn)負債的變化， 不僅在 財政部公布的銀行業(yè)會計科目表中專設 “匯出匯款 、“應解匯款及臨 時存款 等科目進行核算，而且在資產(chǎn)負債表中也設專項予以反映。因此，傳統(tǒng)的結(jié)算業(yè)務

3、是中間業(yè)務，不能稱之為表外業(yè)務。綜上分析 可知：中間業(yè)務與表外業(yè)務在外延上雖有交叉，但事實上，表外業(yè)務 只是中間業(yè)務的一局部， 它們是兩個不同角度、 內(nèi)容也不完全相同的 范疇。2、具體準那么中表外業(yè)務涵蓋的業(yè)務事項不夠全面，現(xiàn)行制度中 也有不協(xié)調(diào)之處按照銀行業(yè)具體會計準那么征求意見稿的分類， 表外業(yè)務主要包括 或有業(yè)務及承諾事項、發(fā)放抵押貸款的抵押品和委托存貸款等三大 類。在或有業(yè)務及承諾事項中又具體包括擔保、 貸款承諾、承兌承諾、 信用證資產(chǎn)負債表中未確認的回購協(xié)議、 金融期貨期權(quán)交易事項等業(yè) 務。與巴塞爾委員會對商業(yè)銀行表外業(yè)務的劃分相比，代理、信息咨 詢等業(yè)務沒有歸屬，似不完善應予明確。

4、對于委托存貸款業(yè)務， 具體會計準那么征求意見稿是將其列入了表 外業(yè)務范疇，現(xiàn)行金融業(yè)會計制度也沒有將其列入銀行業(yè)統(tǒng)一會計科 目表，并在資產(chǎn)負債表 “委托貸款及委托投資 工程下，還作了 “銀行 辦理委托業(yè)務不納入資產(chǎn)負債表反映 的說明?？蓪τ谖袠I(yè)務之一 委托存款，即反映金融企業(yè)接受企事業(yè)單位或個人的委托進行放款或 投資業(yè)務而企事業(yè)單位存入的款項卻又列入了資產(chǎn)負債表， 顯然在會 計制度中前后規(guī)定有矛盾。3、現(xiàn)行表外業(yè)務核算對象不統(tǒng)由于表內(nèi)、 表外業(yè)務界定不明確， 以致于目前各銀行的表外業(yè)務 核算對象不統(tǒng)一， 如銀行承兌匯票業(yè)務， 中國銀行和中信實業(yè)銀行是 將其列入表內(nèi)業(yè)務核算， 對信用證項下的出

5、口業(yè)務， 中國銀行和交通 銀行也是將其列入表內(nèi)核算， 而其它商業(yè)銀行那么將上述業(yè)務置于表外 核算，姑且不管我國的表外業(yè)務核算是否符合國際慣例， 僅就國內(nèi)各 家銀行的賬務處理來說， 還有待于進一步統(tǒng)一， 其會計準那么與制度也 有待于進一步標準與完善。4、表外科目的設置還停留于初級階段，對或存業(yè)務的反映不夠 明晰其一，目前大多數(shù)表外科目的設置仍停留在以反映和控制有價單 證和重要空白憑證為主的初級階段。 其二，銀行或有資產(chǎn)及或有負債 科目，除中國銀行設有表外科目外， 大多數(shù)國有商業(yè)銀行沒有單設而 是混在其它表外科日中反映。其三，結(jié)算、代理收付款等業(yè)務收入的 科目設置較為籠統(tǒng)和單一，大局部銀行只設 “

6、手續(xù)費收入 、 “其他營 業(yè)收入 等。這與表外業(yè)務的開展趨勢不相適應，尤其是經(jīng)濟開展較 快，表外業(yè)務開展較多的地區(qū)， 作為銀行會計核算與管理過程中必個 可少的重要手段的表外科目的設置已不能適應其業(yè)務開展的需要。5、表外業(yè)務賬務組織相對落后，缺乏系統(tǒng)性我國銀行的賬務組織經(jīng)過多年來的實踐和改革， 對涉及資金增減 變化的表內(nèi)業(yè)務，已經(jīng)根本形成了套較為完整而嚴密的賬務組織系 統(tǒng)，但表外業(yè)務的核算卻沒有很嚴密的賬務級織體系可言。 從賬簿的 設置情況來看， 很多銀行對表外業(yè)務只設置了登記簿， 用以統(tǒng)馭卡片 賬或控制重要空白憑證、 有價單證、實物及其他一些重要的業(yè)務事項， 而沒有設置明細核算和綜合核算賬簿。

7、從記賬方法上來看。目前，我 國銀行系統(tǒng)對表外科目所涉及的會計事項多數(shù)采用單式記賬法， 不便 于全面地、系統(tǒng)地反映表外業(yè)務的來朧去脈，以防范表外業(yè)務風險， 也不便于事后查找及通過試算平衡檢查賬務記錄的正確性和完整性。 因為，單式記賬法只適合于一些較為簡單的經(jīng)濟業(yè)務，對金融期貨、 期權(quán)交易等業(yè)務那么難以勝任。6、表外業(yè)務信息披露存在一定的局限性會計信息是銀行經(jīng)營活動信息的信息源和數(shù)據(jù)庫， 隨著銀行承兌 匯票、對外保函和信用證等業(yè)務的開展， 銀行在增加收入的同時也存 在潛在風險，出現(xiàn)被迫墊款等， 但目前人們往往只注重表內(nèi)會計信息 披露，而無視表外業(yè)務的會計信息， 在制度中也沒有特別強調(diào)表外信 息的披

8、露問題，這不利于對銀行表外業(yè)務狀況的分析及表外業(yè)務風險 的識別。二、完善表外業(yè)務核算的設想1、具體會計準那么應具有前瞻性、系統(tǒng)性金融改革將極大地推動我國金融業(yè)與國際金融業(yè)接軌， 方興未艾的金融改革和日益劇烈的同業(yè)競爭必將促進我國商業(yè)銀行表外業(yè)務 開展。因此，為標準和引導我國商業(yè)銀行表外業(yè)務的會計處理，降低 表外業(yè)務風險，我們一定要樹立會計準那么及會計管理制度先行的思 想，要高瞻遠矚， 在改善外部環(huán)境的同時，加大表外業(yè)務會計研究力 度，使具體會計準那么具有前瞻性和系統(tǒng)性。2、遵循國際會計慣例，正確界定表內(nèi)、表外業(yè)務范圍隨著我國改革開放的不斷深入， 與世界各國的經(jīng)貿(mào)往來不斷擴大 和開展，我國銀行會

9、計也應力求符合國際慣例， 我國銀行業(yè)會計準那么 也應更多地吸收國際會計準那么有關規(guī)定的內(nèi)容。首先，對銀行承兌匯票業(yè)務應表內(nèi)、表外同時核算，在有表外業(yè) 務報表的情況下可只作表外處理。 因為，商業(yè)匯票的承兌人具有于票 據(jù)到期日無條件支付票款的責任， 銀行在承兌商業(yè)匯票的同時， 就增 加了銀行的債權(quán)和債務。其次，對抵押貸款下的抵押品，也應采取定 期重估，按照本錢與市價孰低的原那么在表外進行核算。 這既是會計準 那么中謹慎性原那么的要求，也符合金融業(yè)防范風險的需要。第三，對于 委托存貸款業(yè)務， 我國銀行業(yè)應將其列入表外業(yè)務核算， 不應在資產(chǎn) 負債表中反映。因為，委托業(yè)務事實上不是受托人實際的資產(chǎn)與負債

10、， 列入表內(nèi)那么虛增了銀行的資產(chǎn)與負債，也不符合國際慣例?？傊?，我 們必須結(jié)合業(yè)務性質(zhì)和工作實際對新興的銀行業(yè)務作具體分析、 深入 研究，充分認識表外業(yè)務內(nèi)涵，正確界定表外業(yè)務范圍，統(tǒng)一表內(nèi)、 表外業(yè)務核算口徑，杜絕業(yè)務核算的隨意性，確保會計信息的質(zhì)量。3、依據(jù)反映和控制表外業(yè)務的原那么，科學設置表外科目 隨著表外業(yè)務的不斷拓展， 我們應結(jié)合新興業(yè)務及表外業(yè)務開展 趨勢，加大對表外科目設置研究， 而從具體會計準那么制定的角度來講， 更應有超前意識， 應注重與表外業(yè)務開展趨勢尤其是與或有事項相關 的會計科目設置研究。 首先， 表外業(yè)務是用以反映未涉及資金的實際 增減變化， 不列入資產(chǎn)負債表中，

11、但又必須承當一定經(jīng)濟責任的重要 會計事項， 因此表外科目的設置也應遵循表內(nèi)科目的設置原那么， 按照 業(yè)務經(jīng)營管理需要、會計核算要求及業(yè)務特點來設置。其次，從表外 科目的框架結(jié)構(gòu)上看， 至少應包括兩大類， 一類是以反映和控制有價 單證、重要空白憑證為主的科目， 如“重要空白憑證 、“有價單證 等， 為備忘科目。 另一類應是與或有業(yè)務及承諾事項相關的； 控制和反映 表外業(yè)務的科目，如 “銀行承兌匯票 、“開往國外保證憑信 等，以突 出表外業(yè)務地位。第三，根據(jù)具體情況和業(yè)務需要，表外科目也可設置二級明細科目， 以改變目前科目設置單一籠統(tǒng)的現(xiàn)象， 細化或有資 產(chǎn)、或有負債業(yè)務核算。 法國是世界上首先實

12、行全國統(tǒng)一會計的資本 主義國家，其統(tǒng)一科目表由資本賬戶、固定資產(chǎn)賬戶、財務賬戶等九 大賬戶組成，其中對或有資產(chǎn)、或有負債和公司間交易是專設 “特種 賬戶科目核算反映的。因此，鑒于我國商業(yè)銀行表外業(yè)務的拓展及 其風險防范的需要， 我們應借鑒其他國家經(jīng)驗， 依據(jù)反映和控制表外 業(yè)務原那么，增強對或有業(yè)務科目設置的研究。4、進一步完善表外業(yè)務會計核算方法體系科學的會計核算方法體系包括賬簿設置， 記賬方法、 賬務組織及 編制會計報表等根本核算方法和各項業(yè)務的處理手續(xù)。 1、就賬簿設 置來看，應結(jié)合表外業(yè)務的開展變化，在設置有關登記簿的同時，相 應設置有關的分戶賬、總賬，以不斷完善其賬戶體系，尤其是對或有 資產(chǎn)、或有負債業(yè)務應建立一套明細分類賬和總分類賬相匹配的賬戶 體系。 2、表外業(yè)務的記賬方法，可根據(jù)具體情況，結(jié)合表外業(yè)務發(fā) 展實際，適時地選用單式或