融資租賃四大支柱完成版解讀

1、融資租賃四大支柱截至2014年6月底，全國(guó)融資租賃企業(yè)總數(shù)約為1350家，比上年底的1026家增加324家，企業(yè)總數(shù)增長(zhǎng)31.6%。其中，內(nèi)資租賃企業(yè)數(shù)目沒(méi)有發(fā)生變化，仍為123家；金融租賃企業(yè)增加2家，達(dá)到25家；外資租賃企業(yè)增速較快，總數(shù)約為1202家，新增約322家。全國(guó)融資租賃合同余額約2.6萬(wàn)億元，比2013年12月底的2.1萬(wàn)億元增加5000億元，增長(zhǎng)幅度為23.8%。其中，金融租賃合同余額約1.03萬(wàn)億元，增長(zhǎng)19.8%;內(nèi)資租賃合同余額約8200億元，增長(zhǎng)18.8%;外商租賃合同余額約7500億元，增長(zhǎng)36.4%。融資租賃行業(yè)的蓬勃發(fā)展，離不開(kāi)法律、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、行業(yè)監(jiān)管和稅收政策

2、的支持，業(yè)內(nèi)習(xí)慣稱其為支持融資租賃的四大支柱，是融資租賃交易的最低限度的法律和法規(guī)。我國(guó)融資租賃業(yè)的四大支柱在上世紀(jì)90年代已陸續(xù)建立并不斷完善，以下是對(duì)四大支柱歷史及現(xiàn)狀的梳理總結(jié)。一、法律法律是開(kāi)展租賃業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)。我國(guó)最早發(fā)布有關(guān)融資租賃的法律文件是1996年5月28日最高人民法院關(guān)于審理融資租賃合同糾紛案若干問(wèn)題的規(guī)定。這部在沒(méi)有相關(guān)法律的基礎(chǔ)上率先出臺(tái)的司法解釋”，已于2014年3月1日廢止。1999年10月1日發(fā)布的合同法中，第十四章融資租賃合同”將經(jīng)營(yíng)性租賃和融資租賃作為列名合同單獨(dú)列項(xiàng)。合同法此章構(gòu)成我國(guó)目前融資租賃的基礎(chǔ)法律框架，規(guī)定了融資租賃的基本交易規(guī)則以及當(dāng)事人的權(quán)利義務(wù)

3、。(1)界定了融資租賃的概念。(2)規(guī)定了融資租賃合同的主要條款，同時(shí)規(guī)定該類合同為要式合同，須采用書面形式。(3)直接規(guī)定了供應(yīng)商向承租人交付標(biāo)的物的義務(wù)與承租人所享有的受領(lǐng)標(biāo)的物的權(quán)利，還明確規(guī)定未經(jīng)承租人同意，出租人與供應(yīng)商不得變更與承租人有關(guān)的合同的內(nèi)容。與此承租人的此類權(quán)利相適應(yīng)的是，合同法還規(guī)定了承租人對(duì)出賣人的索賠權(quán)，但承租人此種權(quán)利的形式必須由出租人、出賣人與承租人達(dá)成三方的一致，必須有約定的存在，并沒(méi)有賦予承租人法定的直接索賠權(quán)。(4)明確規(guī)定了出租人對(duì)租賃物的所有權(quán)，規(guī)定在承租人破財(cái)?shù)那闆r下，租賃物不屬于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)。(5)明確了租金的性質(zhì)與構(gòu)成，即租金應(yīng)當(dāng)根據(jù)購(gòu)買租賃物的大部

4、分或者全部成本以及出租人的合理利潤(rùn)確定。但是出租人與承租人可以作出與此不同的約定。(6)在出租人對(duì)租賃物瑕疵擔(dān)保免責(zé)問(wèn)題上的規(guī)定更符合融資租賃實(shí)踐的慣例，即以出租人對(duì)租賃物的干涉程度來(lái)確定其對(duì)于租賃物瑕疵的責(zé)任。(7)規(guī)定了出租人對(duì)承租人的平靜占有擔(dān)保的責(zé)任，即出租人必須保證承租人對(duì)租賃物的占有與使用。(8)明確規(guī)定了出租人對(duì)因租賃物造成的對(duì)第三人損害的免責(zé)(9)明確規(guī)定了承租人在租賃期間對(duì)租賃物的保管、使用與維修責(zé)任。(10)規(guī)定了出租人在承租人違約情況下提前收取租金與解除合同的選擇權(quán)，這比規(guī)定更加完善，因?yàn)橐?guī)定并沒(méi)有規(guī)定出租人對(duì)租賃物的違約取回權(quán)，使得出租人的權(quán)益得不到應(yīng)有的保障。(11)

5、規(guī)定了租賃期滿后租賃物的歸屬問(wèn)題，一般情況下依當(dāng)事人的約定，但如果沒(méi)有約定或約定不明確，而且依合同法第61條的規(guī)定仍不能確定的，租賃物歸出租人所有然而，合同法相關(guān)條款的設(shè)定都相對(duì)簡(jiǎn)單和相對(duì)原則，對(duì)取回權(quán)、登記、善意第三人取得等問(wèn)題沒(méi)有進(jìn)行明確規(guī)定，而且合同法也不可能就出租人的物權(quán)保障做出完善的規(guī)定。這使得當(dāng)前融資租賃業(yè)面臨最大問(wèn)題一一融資租賃租賃物登記立法欠缺，導(dǎo)致出租人的租賃物所有權(quán)受到物權(quán)法上善意第三人制度的沖擊。融資租賃行業(yè)希望通過(guò)立法或者司法解釋的方式有效解決制約行業(yè)發(fā)展的上述瓶頸。早在2004年，十屆全國(guó)人大常委會(huì)曾將中華人民共和國(guó)融資租賃法列入立法規(guī)劃，啟動(dòng)了融資租賃立法工作。然而

6、種種原因，時(shí)至今日融資租賃法也未能正式出臺(tái)。2014年2月，為統(tǒng)一裁判尺度，規(guī)范和保障融資租賃業(yè)健康發(fā)展，最高人民法院正式公布了關(guān)于審理融資租賃合同糾紛案件適用法律問(wèn)題的解釋。要點(diǎn)：該司法解釋于2014年3月1日正式施行。共5部分26條，分別就融資租賃合同的認(rèn)定及效力、融資租賃合同的履行和租賃物的公示、融資租賃合同的解除、違約責(zé)任以及融資租賃合同案件的訴訟當(dāng)事人、訴訟時(shí)效等問(wèn)題作出了規(guī)定。不認(rèn)可僅有資金空轉(zhuǎn)的融資租賃合同對(duì)售后回租合同的融資租賃合同性質(zhì)予以了認(rèn)可。然而，該司法解釋規(guī)避了租賃標(biāo)的物的司法問(wèn)題，為市場(chǎng)留出一定空間，也為日后司法留下隱患。二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及到法律一定要有標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給

7、融資租賃的分類和會(huì)計(jì)處理制定了國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，使得融資租賃不僅有法可依，還有標(biāo)準(zhǔn)可查。2001年財(cái)政部頒布實(shí)施了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一租賃（下稱原準(zhǔn)則）。后又于2006年頒布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)一一租賃（下稱新準(zhǔn)則）。新準(zhǔn)則規(guī)定，在一項(xiàng)租賃中，如果實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃，則可稱為融資租賃。新舊準(zhǔn)則二者相比，有以下主要區(qū)別：（一）租賃開(kāi)始日原準(zhǔn)則：企業(yè)應(yīng)當(dāng)將起租日作為租賃開(kāi)始日。但是，在售后租回交易下，租賃開(kāi)始日是指買主（即出租人）向賣主（即承租人）支付第一筆款項(xiàng)之日。新準(zhǔn)則：是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較早者，比原準(zhǔn)則更易操作。（二）融資租賃承租人租賃資

8、產(chǎn)入賬價(jià)值及未確認(rèn)融資費(fèi)用對(duì)租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值，新準(zhǔn)則用租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值替換了原準(zhǔn)則租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值。取消了原準(zhǔn)則中如果該項(xiàng)租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例不大，承租人在租賃開(kāi)始日可按最低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款”的規(guī)定。（三）承租人融資租賃初始直接費(fèi)用新準(zhǔn)則將初始直接費(fèi)用計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值，即資本化，原準(zhǔn)則將初始直接費(fèi)用確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。（四）應(yīng)收融資租賃款及未確認(rèn)融資收益初始直接費(fèi)用在新準(zhǔn)則中計(jì)入了應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，在原準(zhǔn)則中則未計(jì)入。（五）未確認(rèn)融資費(fèi)用在各個(gè)期間的分?jǐn)偡椒ㄐ聹?zhǔn)則規(guī)定只能采用實(shí)際利率法確認(rèn)融資費(fèi)用，原準(zhǔn)則可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。（

9、六）未實(shí)現(xiàn)融資收益在各個(gè)期間的分?jǐn)偡椒ㄐ聹?zhǔn)則規(guī)定只能采用實(shí)際利率法確認(rèn)融資收入；而原準(zhǔn)則規(guī)定未實(shí)現(xiàn)融資收益在各個(gè)期間進(jìn)行分?jǐn)倳r(shí)，出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的融資收入，在與按實(shí)際利率法計(jì)算的結(jié)果無(wú)重大差異的情況下，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。三、行業(yè)監(jiān)管融資租賃本身就是金融業(yè)務(wù)。涉及金融就必須強(qiáng)調(diào)監(jiān)管。監(jiān)管過(guò)嚴(yán)限制行業(yè)發(fā)展，過(guò)松容易引起金融混亂。在我國(guó)存在金融租賃公司、外資融資租賃公司與內(nèi)資融資租賃公司三類不同的市場(chǎng)參與主體，三者在概念范疇和業(yè)務(wù)內(nèi)容上并無(wú)實(shí)質(zhì)差別，但存在監(jiān)管部門和市場(chǎng)準(zhǔn)入等因素的不同。（一）金融租賃公司的監(jiān)管現(xiàn)狀目前，金融租賃公司受銀監(jiān)會(huì)的嚴(yán)格監(jiān)管。中國(guó)人民銀

10、行于2000年6月30日發(fā)布了金融租賃公司管理辦法，后銀監(jiān)會(huì)于2007年1月23日發(fā)布了經(jīng)修改的金融租賃公司管理辦法。2014年3月13日，銀監(jiān)會(huì)發(fā)布最新（2014）3號(hào)金融租賃公司管理辦法，進(jìn)一步推進(jìn)金融租賃的發(fā)展。2014年7月銀監(jiān)會(huì)又發(fā)布（2014）198號(hào)金融租賃公司專業(yè)子公司管理暫行規(guī)定，允許金融租賃公司依照相關(guān)法律法規(guī)在中國(guó)境內(nèi)自由貿(mào)易區(qū)、保稅地區(qū)及境外，設(shè)立從事特定領(lǐng)域融資租賃業(yè)務(wù)而設(shè)立的專業(yè)化租賃子公司。新金融租賃公司管理辦法重點(diǎn)對(duì)準(zhǔn)入條件、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營(yíng)規(guī)則和監(jiān)督管理等內(nèi)容進(jìn)行了修訂完善。一是將主要出資人制度調(diào)整為發(fā)起人制度，不再區(qū)分主要出資人和一般出資人，符合條件的五類機(jī)構(gòu)

11、均可作為發(fā)起人設(shè)立金融租賃公司，取消了主要出資人出資占比50%以上的規(guī)定。同時(shí)考慮到金融租賃公司業(yè)務(wù)開(kāi)展、風(fēng)險(xiǎn)管控以及專業(yè)化發(fā)展的需要，規(guī)定發(fā)起人中應(yīng)該至少包括一家符合條件的商業(yè)銀行、制造企業(yè)或境外融資租賃公司，且其出資占比不低于30%;二是擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍，放寬股東存款業(yè)務(wù)的條件，拓寬融資租賃資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓對(duì)象范圍，增加固定收益類證券投資業(yè)務(wù)、為控股子公司和項(xiàng)目公司對(duì)外融資提供擔(dān)保等；三是實(shí)行分類管理制度，在基本業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上，允許符合條件的金融租賃公司開(kāi)辦發(fā)行金融債、資產(chǎn)證券化以及在境內(nèi)保稅地區(qū)設(shè)立項(xiàng)目公司等升級(jí)業(yè)務(wù)；四是強(qiáng)化股東風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任意識(shí)，要求發(fā)起人應(yīng)當(dāng)在金融租賃公司章程中約定，在金融租賃公司出現(xiàn)支

12、付困難時(shí)，給予流動(dòng)性支持，當(dāng)經(jīng)營(yíng)損失侵蝕資本時(shí)，及時(shí)補(bǔ)足資本金，更好保護(hù)利益相關(guān)方的合法權(quán)益，促進(jìn)公司持續(xù)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)；五是豐富完善經(jīng)營(yíng)規(guī)則和審慎監(jiān)管要求，強(qiáng)調(diào)融資租賃權(quán)屬管理和價(jià)值評(píng)估，加強(qiáng)租賃物管理與未擔(dān)保余值管理等，同時(shí)完善了資本管理、關(guān)聯(lián)交易、集中度等方面的審慎監(jiān)管要求；六是允許金融租賃公司試點(diǎn)設(shè)立子公司，引導(dǎo)金融租賃公司縱向深耕特定行業(yè)，提升專業(yè)化水平與核心競(jìng)爭(zhēng)力。（二）外資融資租賃公司的監(jiān)管現(xiàn)狀外資融資租賃公司原受外經(jīng)貿(mào)部監(jiān)管，外經(jīng)貿(mào)部于2001年8月13日發(fā)布了外商投資租賃公司審批管理暫行辦法。后商務(wù)部與國(guó)家稅務(wù)總局2004年10月發(fā)布商建發(fā)2004560號(hào)關(guān)于從事融資租賃業(yè)務(wù)有關(guān)問(wèn)

13、題的通知，商務(wù)部及省級(jí)商務(wù)主管部門成為外資融資租賃公司的監(jiān)管部門，并于2005年2月17日發(fā)布了商務(wù)部令2005第5號(hào)外商投資租賃業(yè)管理暫行辦法，也是外資融資租賃公司的現(xiàn)行監(jiān)管辦法。商務(wù)部多次對(duì)此暫行辦法提出修訂意見(jiàn)稿，最新版本推出于2014年11月。外資融資租賃企業(yè)的另一部重要監(jiān)管文件是商務(wù)部于2013年9月18日頒布的商流通發(fā)2013337號(hào)融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法。外資融資租賃企業(yè)作為根據(jù)商務(wù)部有關(guān)規(guī)定從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)”受此辦法約束。外商投資租賃業(yè)管理暫行辦法偏重于對(duì)融資租賃公司前端設(shè)立條件和流程的規(guī)范，融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法則著重于融資租賃公司的經(jīng)營(yíng)規(guī)則和監(jiān)督管理。（三）內(nèi)資融

14、資租賃企業(yè)的監(jiān)管商務(wù)部和國(guó)家稅務(wù)總局2004年10月聯(lián)合下發(fā)的商建發(fā)2004560號(hào)關(guān)于從事融資租賃業(yè)務(wù)有關(guān)問(wèn)題的通知是內(nèi)資融資租賃企業(yè)的指導(dǎo)性文件，開(kāi)啟了內(nèi)資融資租賃公司試點(diǎn)審批的制度。2012年8月商務(wù)部發(fā)布內(nèi)資融資租賃企業(yè)管理辦法（征求意見(jiàn)稿）,至今未獲正式發(fā)布。商務(wù)部2013年頒布的融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法，外資、內(nèi)資融資租賃企業(yè)均受其約束。多位融資租賃業(yè)專家認(rèn)為，這意味著內(nèi)外資融資租賃公司的經(jīng)營(yíng)行為將納入統(tǒng)一監(jiān)管，內(nèi)資融資租賃企業(yè)管理辦法（征求意見(jiàn)稿）或已并入此次融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法。但由于融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法并沒(méi)有涉及太多內(nèi)外資融資租賃公司成立的問(wèn)題，所以上述關(guān)于從事融資租

15、賃業(yè)務(wù)有關(guān)問(wèn)題的通知仍繼續(xù)執(zhí)行。內(nèi)資能否由試點(diǎn)改為正常行政審批，國(guó)家稅務(wù)總局能否退出內(nèi)資融資租賃公司的審批環(huán)節(jié)還不確定。根據(jù)上述不同監(jiān)管文件的不同監(jiān)管要求，三類融資租賃企業(yè)存在F表所示區(qū)別四、稅收各國(guó)租賃行業(yè)的最初起步及成熟在相當(dāng)程度上都依賴于政府的稅收優(yōu)惠政策。自我國(guó)引入融資租賃以來(lái)，與其相關(guān)的稅收政策幾經(jīng)反復(fù)和調(diào)整。現(xiàn)階段，我國(guó)融資租賃稅收正處于從按機(jī)構(gòu)主體征稅到按業(yè)務(wù)類型征稅、從按交易形式征稅到按交易實(shí)質(zhì)征稅并不斷完善的進(jìn)行中，為行業(yè)發(fā)展發(fā)揮了重要作用。（一）行業(yè)發(fā)展初期，稅收政策反復(fù)調(diào)整1993年12月，國(guó)家稅務(wù)總局頒布了關(guān)于印發(fā)營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）的通知（國(guó)稅發(fā)1993149號(hào)）

16、，明確了1994年實(shí)行的新稅制中融資租賃行為適用的流轉(zhuǎn)稅政策，將融資租賃界定為一種金融業(yè)務(wù)，對(duì)融資租賃行為應(yīng)按金融保險(xiǎn)業(yè)稅目中的金融項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅。1995年國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干問(wèn)題的通知（國(guó)稅發(fā)199576號(hào)）規(guī)定，融資租賃是指經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，其他單位從事融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)按服務(wù)業(yè)”稅目中的租賃業(yè)”項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅。上述規(guī)定從融資租賃業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)主體上區(qū)分出融資租賃行為適用不同的營(yíng)業(yè)稅政策。后在國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅的通知（國(guó)稅發(fā)1995656號(hào)）明確指出，外資融資租賃公司視同金融服務(wù)業(yè)適用營(yíng)業(yè)稅。1997年3月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總

17、局關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)務(wù)院關(guān)于調(diào)整金融保險(xiǎn)業(yè)稅收政策有關(guān)問(wèn)題的通知的通知（財(cái)稅字199745號(hào)）規(guī)定，納稅人經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)，以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額。實(shí)際成本包括貨物購(gòu)入價(jià)、關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅、運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等費(fèi)用。1999年6月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額問(wèn)題的通知（財(cái)稅1999183號(hào)，全文有效）進(jìn)一步明確了融資租賃業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)額扣除標(biāo)準(zhǔn)，明確規(guī)定營(yíng)業(yè)稅納稅基數(shù)為租金收入減實(shí)際成本，實(shí)際成本比此前規(guī)定增加了外匯利息支出，為以后人民幣借款利息支出作為成本扣除奠定了基礎(chǔ)。2000年7月，國(guó)家稅

18、務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知（國(guó)稅函2000514號(hào)），目前全文有效。該通知規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無(wú)論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營(yíng)業(yè)稅，不征收增值稅。這一規(guī)定讓機(jī)構(gòu)成分成為稅收政策的重要依據(jù)，外資租賃公司日后就此重點(diǎn)呼吁國(guó)家有關(guān)部門消除與金融租賃公司之間的稅收政策差異。2000年11月國(guó)家稅務(wù)總局就此問(wèn)題出臺(tái)國(guó)稅函2000909號(hào)關(guān)于

19、融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的補(bǔ)充通知，明確（2000）514號(hào)文同樣適用于外資融資租賃企業(yè)，即對(duì)經(jīng)對(duì)外貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作部批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)開(kāi)展的融資租賃業(yè)務(wù)，與經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)的經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的內(nèi)資企業(yè)開(kāi)展的融資租賃業(yè)務(wù)同樣對(duì)待，按照融資租賃征收營(yíng)業(yè)稅。（二）稅收政策逐漸清晰并趨于統(tǒng)一1、營(yíng)業(yè)稅政策正式定型2003年1月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅200316號(hào)）進(jìn)一步明確，經(jīng)中國(guó)人民銀行、外經(jīng)貿(mào)部的國(guó)家經(jīng)貿(mào)委批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位從事融資租賃業(yè)務(wù)的，以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）減除出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后

20、的余額為營(yíng)業(yè)額。此文件的意義在于：統(tǒng)一了外資租賃與金融租賃公司的稅收政策；人民幣借款利息支出作為成本抵扣項(xiàng)，大大減輕了融資租賃稅負(fù)。2004年10月，商務(wù)部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于從事融資租賃業(yè)務(wù)有關(guān)問(wèn)題的通知（商建發(fā)2004560號(hào)，全文有效）規(guī)定，商務(wù)部對(duì)內(nèi)資租賃企業(yè)開(kāi)展從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)工作，并規(guī)定了融資租賃業(yè)務(wù)試點(diǎn)企業(yè)的條件和標(biāo)準(zhǔn)，以及試點(diǎn)企業(yè)適用營(yíng)業(yè)稅政策。自此，三類租賃公司營(yíng)業(yè)稅政策實(shí)現(xiàn)了統(tǒng)一，內(nèi)資融資租賃試點(diǎn)企業(yè)數(shù)量快速增長(zhǎng)。2、在融資租賃營(yíng)業(yè)稅政策正式定型后，其他稅種按融資租賃業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)修改相關(guān)規(guī)定，為不斷完善融資稅收政策做了有益嘗試。不動(dòng)產(chǎn)融資租賃所涉房產(chǎn)稅方面，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)

21、總局下發(fā)關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知財(cái)稅2009128號(hào)文件規(guī)定，融資租賃的房產(chǎn)，由承租人自融資租賃合同約定開(kāi)始日的次月起依照房產(chǎn)余值繳納房產(chǎn)稅。合同未約定開(kāi)始日的，由承租人自合同簽訂的次月起依照房產(chǎn)余值繳納房產(chǎn)稅。此規(guī)定不僅同意了融資租賃房產(chǎn)稅納稅主體和計(jì)算辦法，更認(rèn)可房產(chǎn)融資租賃是承租人分期付款購(gòu)買房產(chǎn)的一種形式，出租人提供的只是金融信貸服務(wù)，因此房產(chǎn)融資租賃期間的納稅人應(yīng)為房產(chǎn)承租人，強(qiáng)調(diào)了融資租賃的金融屬性，不再簡(jiǎn)單按產(chǎn)權(quán)主體來(lái)確定納稅主體。企業(yè)所得稅方面，2009年施行的企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中第四十七條規(guī)定，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固

22、定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。又在財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅200969號(hào)關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問(wèn)題的通知規(guī)定，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百條規(guī)定的購(gòu)置并實(shí)際使用的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水和安全生產(chǎn)專用設(shè)備，包括承租方企業(yè)以融資租賃方式租入的、并在融資租賃合同中約定租賃期屆滿時(shí)租賃設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租方企業(yè)可以抵免企業(yè)所得稅?；谏鲜鲆?guī)定，承租人雖然不具有融資租入固定資產(chǎn)的所有權(quán)，但與自有固定資產(chǎn)同樣適用抵免所得稅的優(yōu)惠政策，尊重了融資租賃業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。契稅，是對(duì)承受土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)的一方征收的財(cái)產(chǎn)稅，其征收的核心標(biāo)準(zhǔn)是相關(guān)的產(chǎn)權(quán)證書的辦理。原則上，房產(chǎn)、土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)時(shí)，賣方

23、繳納營(yíng)業(yè)稅，買方繳納契稅。2012年12月財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅201282號(hào)關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進(jìn)行融資等有關(guān)契稅政策的通知規(guī)定，對(duì)金融租賃公司開(kāi)展售后回租業(yè)務(wù)，承受承租人房屋、土地權(quán)屬的，照章征稅（3%）。對(duì)售后回租合同期滿，承租人回購(gòu)原房屋、土地權(quán)屬的，免征契稅。注意此項(xiàng)優(yōu)惠政策僅金融租賃公司可以享受，且出租人購(gòu)買租賃房產(chǎn)時(shí)仍應(yīng)繳納契稅。但承租人出賣房產(chǎn)，或可依據(jù)（2010）13號(hào)公告申請(qǐng)減免營(yíng)業(yè)稅。（案例：A房地產(chǎn)公司為融資需要，將寫字樓銷售給B金融租賃公司，銷售款10000萬(wàn)元，然后租回使用，每年支付租金1500萬(wàn)元,十年后該寫字樓產(chǎn)權(quán)由A公司以1元購(gòu)回。誰(shuí)交契稅？B公司要交契稅

24、，按10000*3%萬(wàn)元計(jì)算。A公司購(gòu)回時(shí)不交契稅，房產(chǎn)證涉及到兩次過(guò)戶，B公司還要交一道營(yíng)業(yè)稅（15000-10000-300契稅）*5%即融資租賃收入營(yíng)業(yè)稅。）類似地方政策：關(guān)于促進(jìn)我市租賃業(yè)發(fā)展的意見(jiàn)（天津市人民政府文件津政發(fā)201039號(hào)）中規(guī)定“對(duì)政府物業(yè)和商業(yè)物業(yè)售后回租業(yè)務(wù)，在租賃公司購(gòu)買環(huán)節(jié)和原業(yè)主回購(gòu)環(huán)節(jié)發(fā)生的契稅，實(shí)行先征后返”。印花稅方面，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)局88國(guó)稅地字第030號(hào)關(guān)于對(duì)借款合同貼花問(wèn)題的具體規(guī)定的規(guī)定，融資租賃合同可據(jù)合同所載的租金總額暫按借款合同”計(jì)算繳納印花稅，即0.05%。買賣合同則按0.3%。的稅率繳納印花稅。大體的征稅框架如下：出租人是經(jīng)銀監(jiān)會(huì)、商務(wù)

25、部批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的單位是有資質(zhì)的單位。有資質(zhì)的單位無(wú)論租賃物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移，以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營(yíng)業(yè)額，按5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅（差額繳納營(yíng)業(yè)稅），按實(shí)際繳納的營(yíng)業(yè)稅額和7%、5%、1%的稅率繳納城市維護(hù)建設(shè)稅，按實(shí)際繳納的營(yíng)業(yè)稅額和3%的稅率繳納教育費(fèi)附加，按出租人的供應(yīng)商與出租人簽訂的買賣合同金額和0.3%。的稅率繳納印花稅，按出租人和承租人簽訂的融資租賃合同金額和0.05%。的稅率繳納印花稅（即一般財(cái)產(chǎn)借款合同印花稅率），出租人和承租人或與其有關(guān)的第三方簽訂的余值擔(dān)保合同免征印花稅。（三）營(yíng)改增后的新問(wèn)題逐漸得

26、到解決2009年增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國(guó)全面推行，但2004年以來(lái)我國(guó)三類租賃公司均繳納營(yíng)業(yè)稅，意味著承租人從租賃公司通過(guò)融資租賃方式取得固定資產(chǎn)的，盡管在取得固定資產(chǎn)的過(guò)程中已繳納了增值稅，卻無(wú)法抵扣。為了解決融資租賃增值稅鏈條斷裂重復(fù)征稅的問(wèn)題，國(guó)家有關(guān)部門陸續(xù)出臺(tái)政策予以解決。其中有形不動(dòng)產(chǎn)沿用已有政策，按差額征收5%營(yíng)業(yè)稅；有形動(dòng)產(chǎn)根據(jù)營(yíng)改增新政策，按差額征收17%增值稅并在實(shí)際稅負(fù)超出3%時(shí)即征即退。1、2010年9月17日國(guó)稅總局出臺(tái)了（2010）年13號(hào)關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問(wèn)題的公告。據(jù)此，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入，不屬

27、于增值稅和營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。這意味著回租業(yè)務(wù)的本金部分不征收增值稅，只對(duì)增值部分即利息收入部分征收增值稅。此文件目前仍有效。2、2013年5月24日，財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了（2013）37號(hào)文件，現(xiàn)已全文廢止。其中規(guī)定有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃業(yè)務(wù)中，融資租賃公司對(duì)當(dāng)期收到的租金須全額開(kāi)具增值稅發(fā)票，即全額征稅，并要求于8月1日起開(kāi)始執(zhí)行。而按照（2010）13號(hào)公告的規(guī)定，承租方在出售”資產(chǎn)時(shí)不征收增值稅，無(wú)法給出租方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。這導(dǎo)致售后回租業(yè)務(wù)稅負(fù)大幅攀升，使得國(guó)內(nèi)融資租賃行業(yè)遭受到近幾年來(lái)最大的沖擊

28、。2013年8月份以來(lái)，由于受到37號(hào)文的打擊，全國(guó)融資租賃行業(yè)的售后回租業(yè)務(wù)幾近停擺。2013年三季度末全國(guó)融資租賃合同余額為19000億元，較6月底環(huán)比增長(zhǎng)為零，是2007年來(lái)首次出現(xiàn)規(guī)模增長(zhǎng)停滯。3、2013年12月13日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)文關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知（財(cái)稅（2013）106號(hào)）。其中規(guī)定試點(diǎn)納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，以收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，以及對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。至此由37號(hào)文引起的融資租賃公司難題得到解決，融資租賃公司的進(jìn)

29、項(xiàng)稅得到明確，從而銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅可以相互抵扣，消除了稅務(wù)處理的不確定性，售后回租業(yè)務(wù)得以恢復(fù)常態(tài)。（四）財(cái)稅2013106號(hào)文及其補(bǔ)充規(guī)定財(cái)稅2013121號(hào)文規(guī)制的有形動(dòng)產(chǎn)租賃增值稅政策框架1、有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃的定義及種類有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)活動(dòng)，即出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號(hào)、性能等條件購(gòu)入有形動(dòng)產(chǎn)租賃給承租人，合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按照殘值購(gòu)入有形動(dòng)產(chǎn)，以擁有其所有權(quán)。不論出租人是否將有形動(dòng)產(chǎn)殘值銷售給承租人，均屬于融資租賃。有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃包括直租和售后回租兩種形式。2、有形動(dòng)

30、產(chǎn)融資租賃適用17%的增值稅率。3、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間分以下三種情形確定：A提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃并收訖租金或取得索取租金收入價(jià)款憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。B提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，為收到預(yù)收款的當(dāng)天。C發(fā)生視同提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)的，為服務(wù)完成的當(dāng)天。4、從事有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃的企業(yè)享受到的增值稅優(yōu)惠政策包括差額征稅辦法確定銷售額及實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%部分即征即退。企業(yè)按照差額征稅計(jì)稅辦法確定銷售額后，在2015年12月31日前，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分可享受增值稅即征即退政策。增值稅實(shí)際稅負(fù)，是指納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)實(shí)際繳納的增值稅額占納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的比例。5、融資租賃企業(yè)享受增值稅超稅負(fù)退稅及選擇差額征稅計(jì)稅辦法的條件：經(jīng)商務(wù)部授權(quán)的省級(jí)商務(wù)主管部門和國(guó)家經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，在2014年3月31日前注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，自2013年8月1日起，其開(kāi)展的融資租賃業(yè)務(wù)可以按照106號(hào)文和上述規(guī)定執(zhí)行；2014年4月1日后注冊(cè)資本達(dá)到1.7億元的，從達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)的次月起，其開(kāi)展的融資租賃業(yè)務(wù)方能按照106號(hào)文和上述規(guī)定執(zhí)行。未達(dá)到注冊(cè)資本標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，不得按照差額征稅計(jì)稅辦法確定銷