第三章審計證據(jù)和審計程序

1、第三章審計證據(jù)和審計程序 審計學審計學教學目標：通過本章的學習，掌握審計證據(jù)的種類、教學目標：通過本章的學習，掌握審計證據(jù)的種類、特征、獲取審計證據(jù)的單向?qū)徲嫵绦?、審計程序目的特征、獲取審計證據(jù)的單向?qū)徲嫵绦颉徲嫵绦蚰康牡葍?nèi)容。等內(nèi)容。 審計學審計學導入案例：導入案例：某公司會計報表顯示連續(xù)虧損，審計人員對其審計時并未發(fā)現(xiàn)某公司會計報表顯示連續(xù)虧損，審計人員對其審計時并未發(fā)現(xiàn)重大會計報表舞弊問題。經(jīng)過幾年的經(jīng)營，企業(yè)多名管理人員重大會計報表舞弊問題。經(jīng)過幾年的經(jīng)營，企業(yè)多名管理人員舉家移民國外。但后來有關(guān)部門查明管理層貪污資財，企業(yè)所舉家移民國外。但后來有關(guān)部門查明管理層貪污資財，企業(yè)所有者

2、由此投訴注冊會計師沒有履行好相應的審計責任。原來，有者由此投訴注冊會計師沒有履行好相應的審計責任。原來，該企業(yè)高層管理人員串通舞弊，導致企業(yè)大量收入發(fā)生體外循該企業(yè)高層管理人員串通舞弊，導致企業(yè)大量收入發(fā)生體外循環(huán)，并被管理層集體貪污，而審計取證時，由于主審的注冊會環(huán)，并被管理層集體貪污，而審計取證時，由于主審的注冊會計師只重視書面證據(jù)，未獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，相關(guān)的審計計師只重視書面證據(jù)，未獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，相關(guān)的審計程序執(zhí)行得也不到位，從而導致審計失敗的發(fā)生。對于不同的程序執(zhí)行得也不到位，從而導致審計失敗的發(fā)生。對于不同的審計目標，如何設(shè)計審計程序才能保證審計的效果？審計目標，如何設(shè)計

3、審計程序才能保證審計的效果？ 審計學審計學第一節(jié)第一節(jié) 審計證據(jù)與審計工作底稿審計證據(jù)與審計工作底稿一、審計證據(jù)一、審計證據(jù)中國中國CPACPA審計準則第審計準則第13011301號號審計證據(jù)審計證據(jù)第三條規(guī)定，本第三條規(guī)定，本準則所稱審計證據(jù)，是指準則所稱審計證據(jù)，是指CPACPA為了得出審計結(jié)論、形成審計意為了得出審計結(jié)論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的見而使用的所有信息，包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。如下圖所示：信息和其他信息。如下圖所示： 審計學審計學（一）審計證據(jù)的種類（一）審計證據(jù)的種類實物證據(jù)實物證據(jù)書面證據(jù)書面證據(jù) 外部證據(jù)

4、外部證據(jù) 內(nèi)部證據(jù)內(nèi)部證據(jù) 會計記錄會計記錄 被審計單位管理當局聲明書被審計單位管理當局聲明書 其他書面文件其他書面文件口頭證據(jù)口頭證據(jù)環(huán)境證據(jù)環(huán)境證據(jù) 有關(guān)內(nèi)部控制情況有關(guān)內(nèi)部控制情況 被審計單位管理人員的素質(zhì)被審計單位管理人員的素質(zhì) 各種管理條件和管理水平各種管理條件和管理水平 審計學審計學（二）審計證據(jù)的特性（二）審計證據(jù)的特性1.1.審計證據(jù)的充分性審計證據(jù)的充分性審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。計師確定的樣本量有關(guān)。 注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量受錯報風險的影響。注冊會計師需要獲取的審

5、計證據(jù)的數(shù)量受錯報風險的影響。錯報風險越大，需要的審計證據(jù)可能越多。具體來說，在可接受錯報風險越大，需要的審計證據(jù)可能越多。具體來說，在可接受的審計風險水平一定的情況下，重大錯報風險越大，注冊會計師的審計風險水平一定的情況下，重大錯報風險越大，注冊會計師就應實施越多的測試工作，將檢查風險降至可接受水平，以將審就應實施越多的測試工作，將檢查風險降至可接受水平，以將審計風險控制在可接受的低水平范圍內(nèi)。計風險控制在可接受的低水平范圍內(nèi)。 審計學審計學2.2.審計證據(jù)的適當性審計證據(jù)的適當性審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持

6、各類交易、賬戶余額、列報的相關(guān)認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方各類交易、賬戶余額、列報的相關(guān)認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性。面具有相關(guān)性和可靠性。相關(guān)性和可靠性是審計證據(jù)適當性的核心內(nèi)容，只有相關(guān)且可靠相關(guān)性和可靠性是審計證據(jù)適當性的核心內(nèi)容，只有相關(guān)且可靠的審計證據(jù)才是高質(zhì)量的。的審計證據(jù)才是高質(zhì)量的。審計證據(jù)的相關(guān)性。審計證據(jù)要有證明力，必須與注冊會計師的審計目標相審計證據(jù)的相關(guān)性。審計證據(jù)要有證明力，必須與注冊會計師的審計目標相關(guān)。關(guān)。審計證據(jù)是否相關(guān)必須結(jié)合具體審計目標來考慮。在確定審計證據(jù)的相關(guān)性審計證據(jù)是否相關(guān)必須結(jié)合具體審計目標來考慮。在確定審計證據(jù)的相關(guān)性時，注冊會計

7、師應當考慮：時，注冊會計師應當考慮：（1 1）特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定）特定的審計程序可能只為某些認定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認定無關(guān)。無關(guān)。（2 2）針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證）針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。據(jù)。（3 3）只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù)。）只與特定認定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的審計證據(jù)。 審計學審計學審計證據(jù)的可靠性。審計證據(jù)的可靠性是指證據(jù)的可信程度。例如，注冊會審計證據(jù)的可靠性。審計證據(jù)的可靠性是指證據(jù)的可信程度。例

8、如，注冊會計師親自檢查存貨所獲得的證據(jù)，就比被審計單位管理層提供給注冊會計師計師親自檢查存貨所獲得的證據(jù)，就比被審計單位管理層提供給注冊會計師的存貨數(shù)據(jù)更可靠。的存貨數(shù)據(jù)更可靠。審計證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)審計證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：境。注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：（1 1）從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。）從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。（2 2）內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的

9、審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審）內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。計證據(jù)更可靠。（3 3）直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠。）直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠。（4 4）以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)）以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。（5 5）從原件獲取的審計證據(jù)比從）從原件獲取的審計證據(jù)比從 件或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。件或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。注冊會計師在按照上述原則評價審計證據(jù)

10、的可靠性時，還應當注意可能出現(xiàn)注冊會計師在按照上述原則評價審計證據(jù)的可靠性時，還應當注意可能出現(xiàn)的重要例外情況。的重要例外情況。 審計學審計學充分性和適當性之間的關(guān)系。充分性和適當性是審計證據(jù)的兩充分性和適當性之間的關(guān)系。充分性和適當性是審計證據(jù)的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當?shù)膶徲嬜C據(jù)才是個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當?shù)膶徲嬜C據(jù)才是有證明力的。有證明力的。注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量也受審計證據(jù)質(zhì)量的影注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量也受審計證據(jù)質(zhì)量的影響。審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少。也就響。審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少。也就是

11、說，審計證據(jù)的適當性會影響審計證據(jù)的充分性。是說，審計證據(jù)的適當性會影響審計證據(jù)的充分性。 需要注意的是，盡管審計證據(jù)的充分性和適當性相關(guān)，但如果需要注意的是，盡管審計證據(jù)的充分性和適當性相關(guān)，但如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，那么注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。 審計學審計學【例題例題】L L注冊會計師在對注冊會計師在對F F公司公司20052005年度會計報表進行審計年度會計報表進行審計時，收集到以下六組審計證據(jù)：時，收集到以下六組審計證據(jù)：（1 1）收料單與購貨發(fā)票）收料單與購

12、貨發(fā)票（2 2）銷貨發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單）銷貨發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單（3 3）領(lǐng)料單與材料成本計算表）領(lǐng)料單與材料成本計算表（4 4）工資計算單與工資發(fā)放單）工資計算單與工資發(fā)放單（5 5）存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄）存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄（6 6）銀行詢證函回函與銀行對賬單）銀行詢證函回函與銀行對賬單要求：請分別說明每組審計證據(jù)中哪項審計證據(jù)較為可靠，要求：請分別說明每組審計證據(jù)中哪項審計證據(jù)較為可靠，并簡要說明理由。并簡要說明理由。 審計學審計學【答案答案】（1 1）購貨發(fā)票較為可靠。購貨發(fā)票是注冊會計師從被審計單位以外的單）購貨發(fā)票較為可靠。購貨發(fā)票是注冊會計師從被審計單位以外的單位獲取的

13、審計證據(jù)，比被審計單位提供的收料單的更可靠。位獲取的審計證據(jù)，比被審計單位提供的收料單的更可靠。（2 2）銷貨發(fā)票副本較為可靠。銷貨發(fā)票副本屬于被審計單位在外部流轉(zhuǎn)）銷貨發(fā)票副本較為可靠。銷貨發(fā)票副本屬于被審計單位在外部流轉(zhuǎn)的證據(jù)，比僅在被審計單位內(nèi)部流轉(zhuǎn)的產(chǎn)品出庫單更可靠。的證據(jù)，比僅在被審計單位內(nèi)部流轉(zhuǎn)的產(chǎn)品出庫單更可靠。（3 3）領(lǐng)料單較為可靠。材料成本計算表所依據(jù)的原始憑證是領(lǐng)料單，因）領(lǐng)料單較為可靠。材料成本計算表所依據(jù)的原始憑證是領(lǐng)料單，因此，領(lǐng)料單較材料成本計算表更可靠。此，領(lǐng)料單較材料成本計算表更可靠。（4 4）工資發(fā)放單較為可靠。工資發(fā)放單上有受領(lǐng)人的簽字，所以，工資）工資發(fā)

14、放單較為可靠。工資發(fā)放單上有受領(lǐng)人的簽字，所以，工資發(fā)放單較工資計算單更可靠。發(fā)放單較工資計算單更可靠。（5 5）存貨監(jiān)盤記錄較為可靠。存貨盤點表是被審計單位對存貨盤點的記）存貨監(jiān)盤記錄較為可靠。存貨盤點表是被審計單位對存貨盤點的記錄，而存貨監(jiān)盤記錄是注冊會計師實施存貨監(jiān)盤程序的記錄。所以，存貨錄，而存貨監(jiān)盤記錄是注冊會計師實施存貨監(jiān)盤程序的記錄。所以，存貨監(jiān)盤記錄較存貨盤點表更可靠。監(jiān)盤記錄較存貨盤點表更可靠。（6 6）銀行詢證函回函較為可靠。注冊會計師直接獲取的銀行存款函證的）銀行詢證函回函較為可靠。注冊會計師直接獲取的銀行存款函證的回函較被審計單位提供的銀行對賬單更可靠。回函較被審計單位

15、提供的銀行對賬單更可靠。 審計學審計學二、審計工作底稿二、審計工作底稿1.1.審計工作底稿的含義審計工作底稿的含義審計工作底稿，是指審計工作底稿，是指CPACPA對制定的審計計劃、實施的審計程對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記序、獲取的相關(guān)審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，是錄。審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，是CPACPA在執(zhí)行審計過程在執(zhí)行審計過程中形成的審計工作記錄和獲取的資料。它形成于審計過程，中形成的審計工作記錄和獲取的資料。它形成于審計過程，也反映整個審計過程。也反映整個審計過程。 審計學審計學2.2.

16、審計工作底稿編制目的審計工作底稿編制目的CPACPA應當及時編制審計工作底稿，以實現(xiàn)下列目的：應當及時編制審計工作底稿，以實現(xiàn)下列目的：（1 1）提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎(chǔ)；）提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎(chǔ)；（2 2）提供證據(jù)，證明其按照中國）提供證據(jù)，證明其按照中國CPACPA審計準則（以下簡稱審計審計準則（以下簡稱審計準則）的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。準則）的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。 審計學審計學3.3.審計工作底稿的存在形式審計工作底稿的存在形式審計工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。審計工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。4.4.審計工作底稿的內(nèi)容審計工作

17、底稿的內(nèi)容審計工作底稿通常包括總體審計策略、具體審計計劃、分析審計工作底稿通常包括總體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、管理層聲明書、核對表、有關(guān)重大事項的往來信件（包括電子郵件），以書、核對表、有關(guān)重大事項的往來信件（包括電子郵件），以及對被審計單位文件記錄的摘要或復印件等。及對被審計單位文件記錄的摘要或復印件等。此外，審計工作底稿通常還包括業(yè)務(wù)約定書、管理建議書、項此外，審計工作底稿通常還包括業(yè)務(wù)約定書、管理建議書、項目組內(nèi)部或項目組與被審計單位舉行的會議記錄、與其他人士目組內(nèi)部或項目組與被審計單位舉行

18、的會議記錄、與其他人士（如其他注冊會計師、律師、專家等）的溝通文件及錯報匯總（如其他注冊會計師、律師、專家等）的溝通文件及錯報匯總表等。表等。 審計學審計學5.5.審計工作底稿的歸整審計工作底稿的歸整對每項具體審計業(yè)務(wù)，注冊會計師應當將審計工作底稿歸整為對每項具體審計業(yè)務(wù)，注冊會計師應當將審計工作底稿歸整為審計檔案。審計檔案。歸整審計檔案時，有些會計師事務(wù)所將審計檔案分為永久性檔歸整審計檔案時，有些會計師事務(wù)所將審計檔案分為永久性檔案和當期檔案。這一分類主要是基于具體實務(wù)中對審計檔案使案和當期檔案。這一分類主要是基于具體實務(wù)中對審計檔案使用的時間。用的時間。 審計學審計學第二節(jié)第二節(jié) 獲取審計

19、證據(jù)的單項審計程序獲取審計證據(jù)的單項審計程序?qū)徲嫵绦驅(qū)徲嫵绦虻念愋偷念愋秃x含義認定認定檢查記錄檢查記錄或文件或文件對被審計單位內(nèi)部或外部生成對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進行審形式存在的記錄或文件進行審查查對財務(wù)報表所包含或應包含的信息進對財務(wù)報表所包含或應包含的信息進行驗證正確性行驗證正確性檢查有形檢查有形資產(chǎn)資產(chǎn)對資產(chǎn)實物進行審查，主要適對資產(chǎn)實物進行審查，主要適用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有價證券、應收票據(jù)和固定資產(chǎn)價證券、應收票據(jù)和固定資產(chǎn)等等可為其存在性提供可靠的審計證據(jù)，可為其存在性提供可靠

20、的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認定提供可靠的審計證據(jù)。檢查存貨項定提供可靠的審計證據(jù)。檢查存貨項目前，可先對客戶實施的存貨盤點進目前，可先對客戶實施的存貨盤點進行觀察行觀察觀察觀察察看相關(guān)人員正在從事的活動察看相關(guān)人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序或執(zhí)行的程序真實、完整、計價、截止；僅限于觀真實、完整、計價、截止；僅限于觀察發(fā)生的時點，有必要獲取其他類型察發(fā)生的時點，有必要獲取其他類型的佐證證據(jù)的佐證證據(jù) 審計學審計學詢問詢問以書面或口頭方式，向被審計以書面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務(wù)信息和非財務(wù)信息，并

21、取財務(wù)信息和非財務(wù)信息，并對答復進行評價的過程對答復進行評價的過程CPACPA提供尚未獲悉的信息或佐證證據(jù)，提供尚未獲悉的信息或佐證證據(jù)，也可能提供與已獲悉信息存在重大差也可能提供與已獲悉信息存在重大差異的信息；本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次異的信息；本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性，還應當實施其他控制運行的有效性，還應當實施其他審計程序以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C審計程序以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)據(jù)函證函證為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認定的項目的信息，通過披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關(guān)信息

22、直接來自第三方的對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程價審計證據(jù)的過程獲取的證據(jù)可靠性較高；所有認定獲取的證據(jù)可靠性較高；所有認定重新計算重新計算以人工方式或使用計算機輔助以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，對記錄或文件中的審計技術(shù)，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算的準確性進行核對數(shù)據(jù)計算的準確性進行核對準確性準確性 審計學審計學重新執(zhí)行重新執(zhí)行以人工方式或使用計算機以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，重新獨立輔助審計技術(shù)，重新獨立執(zhí)行作為被審計單位內(nèi)部執(zhí)行作為被審計單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控控制組成部分的程序或控制制存在性、完整、計價存在性、完整、計價分析

23、程序分析程序通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。分析財務(wù)信息作出評價。分析程序還包括調(diào)查識別出的程序還包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致、與其他相關(guān)信息不一致或與預期數(shù)據(jù)嚴重偏離的或與預期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系波動和關(guān)系總體合理性、準確性總體合理性、準確性 審計學審計學第三節(jié)第三節(jié) 單項審計程序的應用目的與審計方案單項審計程序的應用目的與審計方案一、單項審計程序的應用目的一、單項審計程序的應用目的按審計程序的應用目的可將按審計程序的應用目的可將CPACPA為獲取充分、適當?shù)膶?/p>

24、計證據(jù)為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)而實施的審計程序分為而實施的審計程序分為（1 1）風險評估程序；）風險評估程序；（2 2）控制測試（必要時或決定測試時）；）控制測試（必要時或決定測試時）；（3 3）實質(zhì)性程序。）實質(zhì)性程序。CPACPA應當通過實施風險評估程序、控制測試（必要時或決定測應當通過實施風險評估程序、控制測試（必要時或決定測試時）和實質(zhì)性程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，得出合試時）和實質(zhì)性程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)。理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)。 審計學審計學二、審計方案二、審計方案1.1.實質(zhì)性方案是指實質(zhì)性方案是指CPACP

25、A實施的進一步審計程序以實質(zhì)性程序為實施的進一步審計程序以實質(zhì)性程序為主。主。2.2.綜合性方案是指綜合性方案是指CPACPA在實施進一步審計程序時，將控制測試與在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質(zhì)性程序結(jié)合使用。實質(zhì)性程序結(jié)合使用。 審計學審計學l案例：審計證據(jù)的重要性案例：審計證據(jù)的重要性 據(jù)石家莊寶石電子玻璃股份有限公司據(jù)石家莊寶石電子玻璃股份有限公司 ( (以下簡稱寶石公司以下簡稱寶石公司) )財務(wù)報表反財務(wù)報表反映，自映，自19971997年以來，由于國內(nèi)電視機市場的惡性無序競爭發(fā)展到白熱化程年以來，由于國內(nèi)電視機市場的惡性無序競爭發(fā)展到白熱化程度，使得黑白電視機市場加速萎縮。黑

26、白顯像管和黑白玻殼在度，使得黑白電視機市場加速萎縮。黑白顯像管和黑白玻殼在19971997年的最年的最低售價相比低售價相比19961996年上半年均下跌了年上半年均下跌了60%60%以上，已低于生產(chǎn)成本，同時，彩殼以上，已低于生產(chǎn)成本，同時，彩殼的售價下跌也超過的售價下跌也超過20%20%以上，彩殼公司也出現(xiàn)了嚴重虧損。黑白玻殼生產(chǎn)線以上，彩殼公司也出現(xiàn)了嚴重虧損。黑白玻殼生產(chǎn)線熔爐按計劃停爐檢修后，由于產(chǎn)品積壓嚴重，恢復生產(chǎn)無望，而轉(zhuǎn)產(chǎn)其他熔爐按計劃停爐檢修后，由于產(chǎn)品積壓嚴重，恢復生產(chǎn)無望，而轉(zhuǎn)產(chǎn)其他產(chǎn)品在短時間內(nèi)又難以完成，因此整個生產(chǎn)線實際已處于停產(chǎn)狀態(tài)。產(chǎn)品在短時間內(nèi)又難以完成，因此

27、整個生產(chǎn)線實際已處于停產(chǎn)狀態(tài)。 針對以上嚴峻情況，對該公司進行審計的注冊會計師認為，寶石公司針對以上嚴峻情況，對該公司進行審計的注冊會計師認為，寶石公司無法就公司是否能保持經(jīng)營能力提供充分和必要的證據(jù)，在這種情況下，無法就公司是否能保持經(jīng)營能力提供充分和必要的證據(jù)，在這種情況下，也就無法確定公司巨額存貨和固定資產(chǎn)的計價方法的合理性。而且，由于也就無法確定公司巨額存貨和固定資產(chǎn)的計價方法的合理性。而且，由于市場環(huán)境惡劣，公司的巨額應收賬款的可回收性也由于下游企業(yè)的不良財市場環(huán)境惡劣，公司的巨額應收賬款的可回收性也由于下游企業(yè)的不良財務(wù)狀況而變得更加不確定。另外，公司的流動負債超過流動資產(chǎn)務(wù)狀況而

28、變得更加不確定。另外，公司的流動負債超過流動資產(chǎn)7 7億多元，億多元，資產(chǎn)負債比率嚴重不正常。因此，注冊會計師無法就按持續(xù)經(jīng)營會計假設(shè)資產(chǎn)負債比率嚴重不正常。因此，注冊會計師無法就按持續(xù)經(jīng)營會計假設(shè)編制的會計報表是否能公允反映該公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果發(fā)表任何意編制的會計報表是否能公允反映該公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果發(fā)表任何意見。見。 審計學審計學l案例：實物證據(jù)的證明力案例：實物證據(jù)的證明力19951995年年4 4月的一天，某會計師事務(wù)所主管業(yè)務(wù)的副所長在會客室接見了一月的一天，某會計師事務(wù)所主管業(yè)務(wù)的副所長在會客室接見了一位臨市來的客人，該客人聲稱有一個可以讓會計師事務(wù)所發(fā)財?shù)拇箜椖课慌R

29、市來的客人，該客人聲稱有一個可以讓會計師事務(wù)所發(fā)財?shù)拇箜椖课惺聞?wù)所去做。這對于業(yè)務(wù)比較清淡的會計師事務(wù)所而言，當然是一個好托事務(wù)所去做。這對于業(yè)務(wù)比較清淡的會計師事務(wù)所而言，當然是一個好消息。消息?？墒?，當客人向這位有著豐富審計工作經(jīng)驗的副所長說明項目內(nèi)容時，他可是，當客人向這位有著豐富審計工作經(jīng)驗的副所長說明項目內(nèi)容時，他感到是一件麻煩事，有心想推脫不干。原來，委托方正在實施一項建筑工感到是一件麻煩事，有心想推脫不干。原來，委托方正在實施一項建筑工程，工程施工一半就已經(jīng)程，工程施工一半就已經(jīng)“斷了奶斷了奶” 工程所需資金已經(jīng)耗盡。工程所需資金已經(jīng)耗盡。為了解決資金問題，委托方與當?shù)氐囊患医?/p>

30、融機構(gòu)洽談了貸款事項，該家為了解決資金問題，委托方與當?shù)氐囊患医鹑跈C構(gòu)洽談了貸款事項，該家金融機構(gòu)的負責人口頭答應給予金融機構(gòu)的負責人口頭答應給予20002000萬元的貸款資金的支持，條件是要以萬元的貸款資金的支持，條件是要以該項工程的所有權(quán)作為抵押。為了簽署抵押貸款合同，就需要對現(xiàn)有的工該項工程的所有權(quán)作為抵押。為了簽署抵押貸款合同，就需要對現(xiàn)有的工程進行審計，以便用具有法律效力的審計報告作為貸款合同簽署的法律基程進行審計，以便用具有法律效力的審計報告作為貸款合同簽署的法律基礎(chǔ)。所以，這位客人礎(chǔ)。所以，這位客人“仰仗該家事務(wù)所的大名而來仰仗該家事務(wù)所的大名而來”，希望事務(wù)所在盡短，希望事務(wù)所

31、在盡短的時間內(nèi)的時間內(nèi)( (最好是在一天之內(nèi)最好是在一天之內(nèi)) )出具審計報告，并答應立即支付出具審計報告，并答應立即支付“審計費審計費”1515萬元。萬元。正當這位副所長覺得其中定有蹊蹺而面露難色之際，該家事務(wù)所的所長走正當這位副所長覺得其中定有蹊蹺而面露難色之際，該家事務(wù)所的所長走進了會客室。在沒有與其他人進行協(xié)商的情況下，就斷然答應了承擔此項進了會客室。在沒有與其他人進行協(xié)商的情況下，就斷然答應了承擔此項審計業(yè)務(wù)。審計業(yè)務(wù)。于是，所長委派了兩位注冊會計師和一位精通建筑工程的評估師來到了委于是，所長委派了兩位注冊會計師和一位精通建筑工程的評估師來到了委托企業(yè)，以便開展正常的審計工作。當這三

32、人來到委托企業(yè)之后，委托方托企業(yè)，以便開展正常的審計工作。當這三人來到委托企業(yè)之后，委托方只是拿出了工程圖紙和工程費用明細賬，拒絕交出會計記賬憑證和公司的只是拿出了工程圖紙和工程費用明細賬，拒絕交出會計記賬憑證和公司的原始憑證，并千方百計設(shè)置障礙，阻止審計人員到工程現(xiàn)場實地考察。原始憑證，并千方百計設(shè)置障礙，阻止審計人員到工程現(xiàn)場實地考察。審計人員害怕承擔責任，只好用審計人員害怕承擔責任，只好用 與事務(wù)所所長取得聯(lián)系，并說明了無與事務(wù)所所長取得聯(lián)系，并說明了無法出具審計報告的理由。但事務(wù)所的所長為了貪圖唾手可得的法出具審計報告的理由。但事務(wù)所的所長為了貪圖唾手可得的1515萬元，竟萬元，竟然讓

33、三位審計人員然讓三位審計人員“千方百計千方百計”完成任務(wù)。完成任務(wù)。無奈之下，三人只好無奈之下，三人只好“說服說服”被審計單位交出所有的會計資料，并簡單地被審計單位交出所有的會計資料，并簡單地審核了會計報表數(shù)據(jù)和總賬數(shù)據(jù)、明細賬數(shù)據(jù)的對應性，就草草收場。審核了會計報表數(shù)據(jù)和總賬數(shù)據(jù)、明細賬數(shù)據(jù)的對應性，就草草收場。 審計學審計學當三位審計人員回到事務(wù)所草擬了一份當三位審計人員回到事務(wù)所草擬了一份“審計報告審計報告”之后，按照事務(wù)所的之后，按照事務(wù)所的內(nèi)部控制程序，將內(nèi)部控制程序，將“審計報告審計報告”遞交主持審計業(yè)務(wù)的副所長審核。這位副遞交主持審計業(yè)務(wù)的副所長審核。這位副所長將所長將“審計報告

34、審計報告”和其他的審計工作底稿仔細檢查了一遍發(fā)現(xiàn)，審計中和其他的審計工作底稿仔細檢查了一遍發(fā)現(xiàn)，審計中的漏審情況比較嚴重，而且工作底稿中沒有對工程現(xiàn)場的考察記錄，這引的漏審情況比較嚴重，而且工作底稿中沒有對工程現(xiàn)場的考察記錄，這引起了他的極大關(guān)注。為了處理好所長與該審計項目的關(guān)系，他將自己在審起了他的極大關(guān)注。為了處理好所長與該審計項目的關(guān)系，他將自己在審核中所發(fā)現(xiàn)的疑點寫在審核意見單上，然后轉(zhuǎn)交所長核中所發(fā)現(xiàn)的疑點寫在審核意見單上，然后轉(zhuǎn)交所長 ( (因為這是所長親自因為這是所長親自批準的業(yè)務(wù)批準的業(yè)務(wù)) )，讓所長親自決定。所長看了副所長的審核意見之后，覺得問，讓所長親自決定。所長看了副所

35、長的審核意見之后，覺得問題很嚴重。自己也不敢貿(mào)然否定副所長的審核意見，就同意了副所長的審題很嚴重。自己也不敢貿(mào)然否定副所長的審核意見，就同意了副所長的審核處理意見，讓審計人員對漏審的項目做出補充審計，并一定到工程現(xiàn)場核處理意見，讓審計人員對漏審的項目做出補充審計，并一定到工程現(xiàn)場去進行例行考察。去進行例行考察。于是，三位審計人員又重新回到委托單位，在于是，三位審計人員又重新回到委托單位，在“百般規(guī)勸百般規(guī)勸”之下，才勉強之下，才勉強同意審計人員去施工現(xiàn)場實地察看。當審計人員按照工程圖紙所表示的地同意審計人員去施工現(xiàn)場實地察看。當審計人員按照工程圖紙所表示的地址找到施工現(xiàn)場時，才知道這是一場騙局

36、。原來，所謂的施工現(xiàn)場只是剛址找到施工現(xiàn)場時，才知道這是一場騙局。原來，所謂的施工現(xiàn)場只是剛剛破土挖了一點地基，地基里連一塊石頭也沒有。根本不像委托單位所鼓剛破土挖了一點地基，地基里連一塊石頭也沒有。根本不像委托單位所鼓吹的那種半架子工程。而被審計單位的會計賬簿所反映的工程施工費是另吹的那種半架子工程。而被審計單位的會計賬簿所反映的工程施工費是另外一項工程的支出。審計人員原先起草的外一項工程的支出。審計人員原先起草的“審計報告審計報告”竟然是張冠李戴！竟然是張冠李戴！這件事在該會計師事務(wù)所引起了很大的反響。要不是副所長堅持原則，該這件事在該會計師事務(wù)所引起了很大的反響。要不是副所長堅持原則，該

37、事務(wù)所就會掉進別人事先布置好的陷阱。事務(wù)所就會掉進別人事先布置好的陷阱。案例案例瓊民源案例的啟示（審計證據(jù)的缺失）瓊民源案例的啟示（審計證據(jù)的缺失）對對“瓊民源瓊民源”公司在短短一年的時間內(nèi)有如此驚人的業(yè)績，略有會計常識公司在短短一年的時間內(nèi)有如此驚人的業(yè)績，略有會計常識的人都會提出懷疑。的人都會提出懷疑。首先，巨額利潤令人疑惑。首先，巨額利潤令人疑惑?！碍偯裨喘偯裨础惫緢蟊盹@示，公司公司報表顯示，公司19961996年利潤總年利潤總額和凈利潤分別較額和凈利潤分別較19951995年增長年增長848848倍和倍和12901290倍。倍。其次，巨額資本公積令人疑惑。公司新增加的其次，巨額資本公

38、積令人疑惑。公司新增加的6.576.57億的資本公積是從何而億的資本公積是從何而來的呢？年報在資本公積這一欄是這樣寫的：來的呢？年報在資本公積這一欄是這樣寫的：“資本公積金增加的原因可資本公積金增加的原因可參閱對本期數(shù)與上期數(shù)比較超過參閱對本期數(shù)與上期數(shù)比較超過30%30%的解釋。的解釋。”然而在第然而在第1111項項“對本期數(shù)對本期數(shù)與上期數(shù)比較變化與上期數(shù)比較變化”的解釋中，卻只字不提資本公積金。的解釋中，卻只字不提資本公積金。盡管盡管“瓊民源瓊民源”的有關(guān)人員在這一案件中難逃其責任，而作為對的有關(guān)人員在這一案件中難逃其責任，而作為對“瓊民源瓊民源”年報進行審計的海南中華會計師事務(wù)所和出具

39、資產(chǎn)評估報告的海南大正會年報進行審計的海南中華會計師事務(wù)所和出具資產(chǎn)評估報告的海南大正會計師事務(wù)所同樣負有不可推御的責任。因為，面對計師事務(wù)所同樣負有不可推御的責任。因為，面對“瓊民源瓊民源”19961996年年報年年報中利潤和資本公積如此大幅度的增加，具有審計專業(yè)知識的注冊會計師自中利潤和資本公積如此大幅度的增加，具有審計專業(yè)知識的注冊會計師自然應該引起足夠的注意，保持應有的職業(yè)謹慎。但事實是，注冊會計師不然應該引起足夠的注意，保持應有的職業(yè)謹慎。但事實是，注冊會計師不但沒有這樣做，相反，在眾多投資者對資本公積、盈余公積、未分配利潤但沒有這樣做，相反，在眾多投資者對資本公積、盈余公積、未分配

40、利潤等項目提出疑問的情況下，海南中華會計師事務(wù)所還站出來為等項目提出疑問的情況下，海南中華會計師事務(wù)所還站出來為“瓊民源瓊民源”公司辯護，聲稱公司辯護，聲稱“報表的真實性不容置疑報表的真實性不容置疑”?？梢?，?？梢姡碍偯裨喘偯裨础卑笗斐砂笗斐扇绱藝乐睾蠊?，很大程度與注冊會計師的失職及某種意義上的推波助瀾有如此嚴重后果，很大程度與注冊會計師的失職及某種意義上的推波助瀾有關(guān)。關(guān)。按照審計準則的規(guī)定，對財務(wù)報表進行審計時，除了采用一般的檢查、按照審計準則的規(guī)定，對財務(wù)報表進行審計時，除了采用一般的檢查、盤點、函證等取證方法外，還遵循最常用的分析程序。盤點、函證等取證方法外，還遵循最常用的分析程

41、序。所謂分析程序，是指通過對被審計單位會計報表重要項目的各種數(shù)據(jù)比所謂分析程序，是指通過對被審計單位會計報表重要項目的各種數(shù)據(jù)比較分析，來檢查報表項目中有否反?，F(xiàn)象。如果一旦出現(xiàn)異常變動情況，較分析，來檢查報表項目中有否反常現(xiàn)象。如果一旦出現(xiàn)異常變動情況，注冊會計師就必須追蹤審核，并掌握異常變動的根本原因及其證據(jù)。這注冊會計師就必須追蹤審核，并掌握異常變動的根本原因及其證據(jù)。這是年報審計工作的基本常識。是年報審計工作的基本常識。如果如果“瓊民源瓊民源”案中的注冊會計師能夠按照審計準則的這些要求，對有案中的注冊會計師能夠按照審計準則的這些要求，對有異常變動的異常變動的“資本公積資本公積”、“未分

42、配利潤未分配利潤”等項目進行實質(zhì)性程序，并等項目進行實質(zhì)性程序，并取得能夠說明異常變動原因的可靠證據(jù)，或者說認真檢查資本公積增加取得能夠說明異常變動原因的可靠證據(jù)，或者說認真檢查資本公積增加的相關(guān)會計記錄和原始憑證，審核對資產(chǎn)評估是否經(jīng)有關(guān)部門批準，估的相關(guān)會計記錄和原始憑證，審核對資產(chǎn)評估是否經(jīng)有關(guān)部門批準，估價方法是否合規(guī)，然后再發(fā)表有關(guān)聲明，就不會出現(xiàn)上述后果。價方法是否合規(guī)，然后再發(fā)表有關(guān)聲明，就不會出現(xiàn)上述后果。 審計學審計學案例：案例：廣生公司廣生公司20062006年年1212月月3131日財務(wù)報表顯示，其應收賬款余額為日財務(wù)報表顯示，其應收賬款余額為2020萬元，備抵壞賬萬元，

43、備抵壞賬60006000元。注冊會計師小王運用所有的審計程序?qū)徍肆松鲜鰞蓚€賬戶，認為表述恰當，符元。注冊會計師小王運用所有的審計程序?qū)徍肆松鲜鰞蓚€賬戶，認為表述恰當，符合會計準則要求。但在合會計準則要求。但在20072007年年1 1月月15 15 日外勤工作尚未結(jié)束時，廣生公司的主要客戶日外勤工作尚未結(jié)束時，廣生公司的主要客戶隆興公司的賬款金額為隆興公司的賬款金額為4400044000元，注冊會計師小王與廣生公司的財務(wù)經(jīng)理討論有關(guān)元，注冊會計師小王與廣生公司的財務(wù)經(jīng)理討論有關(guān)火災情況。小王認為：報表上要調(diào)整這一次火災損失，而財務(wù)經(jīng)理認為不應調(diào)整這火災情況。小王認為：報表上要調(diào)整這一次火災損失，而財務(wù)經(jīng)理認為不應調(diào)整這一損失，因為火災發(fā)生在一損失，因為火災發(fā)生在20072007年。年。 請問：請問： 小王應如何取得證據(jù)證明這一損失發(fā)生在小王應如何取得證據(jù)證明這一損失發(fā)生在20062006年，而不是在年，而不是在20072007年？年？ 審計學審計學20072007年年2 2月月2828日，助理人員小張經(jīng)注冊會計師王玲的安排前去廣生公司驗證存貨的賬面余額。在日，助理人