關(guān)于《效率性審計(jì)準(zhǔn)則》的解析

1、關(guān)于效率性審計(jì)準(zhǔn)則的解析王光遠(yuǎn) 劉霞一、引言企業(yè)的資源是有限的，甚至是短缺的，因此，如何高效地運(yùn)用和管理各項(xiàng)資源，以最小的投入獲得最大的產(chǎn)出，一直是人們關(guān)注的焦點(diǎn)。在經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)愈演愈烈、競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇的今天，如何有效管理成為決定企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中成敗的關(guān)鍵因素，提高企業(yè)的效率更成為當(dāng)務(wù)之急。一直以來(lái)，各種組織理論都圍繞“效率”展開(kāi)，董事會(huì)和最高管理層也非常注重企業(yè)資源的管理和使用效率，正是這種意愿的驅(qū)動(dòng)下，人們的目光逐漸投向效率性審計(jì)。效率性審計(jì)正是從效率性的角度分析評(píng)價(jià)，致力于提高企業(yè)管理的效率。什么是效率，如何衡量效率，如何判斷效率的高低？是效率性審計(jì)的重要問(wèn)題。內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第27號(hào)?效率

2、性審計(jì)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)本準(zhǔn)則）就是對(duì)這些問(wèn)題加以闡明，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員如何進(jìn)行效率性審計(jì)加以規(guī)范的具體準(zhǔn)則。二、效率性審計(jì)的概念與本準(zhǔn)則的基本理念（一）效率性審計(jì)的定義本準(zhǔn)則第二條明確指出，“效率性是指組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中投入資源與產(chǎn)出成果之間的對(duì)比關(guān)系。效率性審計(jì)是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員對(duì)組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率性進(jìn)行審查與評(píng)價(jià)的活動(dòng)。效率性審計(jì)是管理審計(jì)的重要組成部分?！痹谛世碚撗芯款I(lǐng)域，學(xué)者們從不同學(xué)科的角度出發(fā)，如心理學(xué)、管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)和社會(huì)學(xué)等，關(guān)注不同層次的效率，即個(gè)體效率、組織效率與社會(huì)效率。個(gè)體效率是效率分析的最基本層面，涉及到個(gè)人自身活動(dòng)效率的高低，強(qiáng)調(diào)對(duì)個(gè)體行為的理解，個(gè)體效率是構(gòu)成組織效

3、率和社會(huì)效率的基礎(chǔ)。但是個(gè)人的高效工作，未必能帶來(lái)超常的、高效的組織或社會(huì)業(yè)績(jī)，因?yàn)橛绊懡M織效率和社會(huì)效率高低的因素，除個(gè)體效率外，還包括其他一些因素。社會(huì)效率表現(xiàn)為生產(chǎn)、交換、分配和消費(fèi)各個(gè)環(huán)節(jié)中社會(huì)資源的合理配置與使用，市場(chǎng)這一“看不見(jiàn)的手”促進(jìn)了社會(huì)效率的提高。但市場(chǎng)并非萬(wàn)能，仍需要政府在市場(chǎng)之外發(fā)揮重要的協(xié)調(diào)作用。在效率的三個(gè)層面上，個(gè)體效率與社會(huì)效率之間需要組織效率的上下銜接。組織是為完成某一目標(biāo)或任務(wù)而形成的具有專(zhuān)業(yè)化和相互依賴(lài)的群體。組織要求必須有一定的組織成員，而成員之間必須實(shí)行專(zhuān)業(yè)化分工，實(shí)行專(zhuān)業(yè)化或勞動(dòng)分工的目的是為了提高組織效率。由此可見(jiàn)，本準(zhǔn)則中的效率性概念，更側(cè)重于組

4、織效率，同時(shí)也包含了個(gè)體效率。本準(zhǔn)則中的效率性是一個(gè)相對(duì)概念，實(shí)質(zhì)上就是表明組織如何運(yùn)用其資源來(lái)生產(chǎn)產(chǎn)品和提供服務(wù)。以相同或更少的資源投入獲得既定質(zhì)量的更多產(chǎn)出，或者以更少的資源投入獲得相同數(shù)量的產(chǎn)出，就可以稱(chēng)為具有效率性。效率性不僅關(guān)注組織的投入、產(chǎn)出，更關(guān)注二者的比率以及組織生產(chǎn)或服務(wù)的過(guò)程。組織部需投入適當(dāng)?shù)馁Y源，才能完成任務(wù)和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，通過(guò)管理和作業(yè)，將投入轉(zhuǎn)化為產(chǎn)出，再將適當(dāng)數(shù)量和質(zhì)量的產(chǎn)出提供給消費(fèi)者。生產(chǎn)或服務(wù)的過(guò)程即是連接投入和產(chǎn)出的紐帶，通過(guò)對(duì)生產(chǎn)或服務(wù)過(guò)程實(shí)施控制，能夠合理保證在所需時(shí)，以最低成本提供適當(dāng)類(lèi)型、質(zhì)量和數(shù)量的產(chǎn)出，使單位成本最小化或生產(chǎn)率最大化。對(duì)生產(chǎn)或服務(wù)過(guò)

5、程的關(guān)注，是希望能夠找到實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的最有效率的手段。效率性審計(jì)是在既定質(zhì)量或期限的前提下，既關(guān)注資源投入成本的減少，也關(guān)注產(chǎn)出的增加，聚焦于企業(yè)有限的資源是否以科學(xué)、合理的方式加以運(yùn)用，即“是否已正確的方式行事?！保ǘ┬市詫徲?jì)的目的本準(zhǔn)則第四條明確提出，“效率性審計(jì)的主要目的是通過(guò)審查和評(píng)價(jià)組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的投入、產(chǎn)出關(guān)系，優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，提高經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率?！痹谑袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的今天，企業(yè)要想在市場(chǎng)中站穩(wěn)腳跟，除了要千方百計(jì)運(yùn)用高科技開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品之外，還要在組織制度、組織結(jié)構(gòu)、管理手段及組織環(huán)境等經(jīng)營(yíng)管理方面不斷創(chuàng)新。從早期的泰羅制、標(biāo)準(zhǔn)化原理到如今的組織重組、業(yè)務(wù)流程再造，組織理論的發(fā)展無(wú)一不是以

6、提高組織效率為核心，效率性已經(jīng)成為組織管理的核心內(nèi)容。而內(nèi)部審計(jì)人員實(shí)施效率性審計(jì)，就是通過(guò)審查和評(píng)價(jià)投入與產(chǎn)出的比率，分析企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理效率，促進(jìn)企業(yè)全面加強(qiáng)管理，快速健康發(fā)展。（三）效率性審計(jì)的對(duì)象本準(zhǔn)則第五條規(guī)定了效率性審計(jì)的對(duì)象，“效率性審計(jì)既可以針對(duì)整個(gè)組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，也可以針對(duì)特定項(xiàng)目、特定業(yè)務(wù)?！贝_定審計(jì)對(duì)象是效率性審計(jì)工作的起點(diǎn)，也是效率性審計(jì)程序的基礎(chǔ)。審計(jì)對(duì)象的恰當(dāng)與否關(guān)系到效率性審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)和效率性審計(jì)工作的成效。效率性審計(jì)對(duì)象可以是整個(gè)組織的全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，也可以是某個(gè)特定的項(xiàng)目、業(yè)務(wù)。在確定效率性審計(jì)對(duì)象時(shí)，要根據(jù)企業(yè)的年度計(jì)劃和預(yù)算，從企

7、業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的實(shí)際需要出發(fā)，并結(jié)合內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)自身情況做出判斷，還應(yīng)當(dāng)綜合評(píng)估審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本和內(nèi)部審計(jì)人員技能、數(shù)量等審計(jì)資源與審計(jì)對(duì)象的規(guī)模、復(fù)雜程度等是否相匹配，審計(jì)項(xiàng)目是否可以得到董事會(huì)或最高管理層的支持，是否可以取得雙方認(rèn)同的審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等。（四）內(nèi)部審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力本準(zhǔn)則第六條規(guī)定了內(nèi)部審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力，“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)具備必要的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能，熟悉經(jīng)營(yíng)活動(dòng)特定業(yè)務(wù)或項(xiàng)目的流程，掌握國(guó)內(nèi)外先進(jìn)的生產(chǎn)工藝標(biāo)準(zhǔn)、流程設(shè)計(jì)方法和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，熟悉計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等信息系統(tǒng)相關(guān)知識(shí)，運(yùn)用恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法以獲取充分、相關(guān)、可靠的審計(jì)數(shù)據(jù)?！眱?nèi)部審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力是開(kāi)展效率性

8、審計(jì)的必要保障。效率性審計(jì)具有審計(jì)范圍廣泛、審計(jì)方法多樣、審計(jì)結(jié)論具有建設(shè)性等特征，從而對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高的要求，只有加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員隊(duì)伍的建設(shè)，提高內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)能力，積極吸收高層次、高素質(zhì)、多門(mén)類(lèi)的專(zhuān)業(yè)人才，才能高質(zhì)量的完成效率性審計(jì)工作。還可以采取通過(guò)對(duì)現(xiàn)有審計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)來(lái)適應(yīng)效率性審計(jì)的需要，通過(guò)專(zhuān)題集訓(xùn)、系統(tǒng)培訓(xùn)、實(shí)踐積累等多種途徑，著力提高內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素質(zhì)。但無(wú)論如何考慮，內(nèi)部審計(jì)人員仍可能存在不能勝任的情況，此時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮獲取外部專(zhuān)家的幫助，對(duì)內(nèi)部審計(jì)不夠?qū)I(yè)的領(lǐng)域予以支持或補(bǔ)充。（五）效率性與經(jīng)濟(jì)性、效果性的關(guān)系本準(zhǔn)則第八條明確規(guī)范了效率性與經(jīng)濟(jì)性、效果性

9、的關(guān)系。經(jīng)濟(jì)性是單純考慮節(jié)流的措施，即在相對(duì)固定的產(chǎn)出情況下，如何削減資源的投入。對(duì)企業(yè)而言，開(kāi)源與節(jié)流并不是一個(gè)相互獨(dú)立的活動(dòng)，在大多數(shù)情況下，開(kāi)源與節(jié)流是動(dòng)態(tài)的比較、權(quán)衡關(guān)系。效率性就是對(duì)投入和產(chǎn)出的邊際效益進(jìn)行的評(píng)價(jià)。而效果性則是項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的最終目標(biāo)，沒(méi)有效果性，不管它的經(jīng)濟(jì)性、效率性如何，其最終評(píng)價(jià)仍然是差的。經(jīng)濟(jì)性是在效果得到保障的前提下的節(jié)約，效率性也是在效果得到保障的前提下的高效。所以，經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性三者之間存在緊密的邏輯關(guān)系，可以有所側(cè)重，但不應(yīng)機(jī)械性割裂。因此，一般情況下內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)同時(shí)審查和評(píng)價(jià)項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)性、效果性和效率性，出具管理審計(jì)報(bào)告。若只是單獨(dú)對(duì)效率

10、性進(jìn)行審查評(píng)價(jià)，可以只出具專(zhuān)項(xiàng)的效率性審計(jì)報(bào)告，但仍應(yīng)關(guān)注經(jīng)濟(jì)性和效果性，提高審計(jì)報(bào)告的有效性。本準(zhǔn)則第九條規(guī)定，“在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)特定項(xiàng)目或業(yè)務(wù)有多種效果性目標(biāo)時(shí)，效率性審計(jì)應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)目標(biāo)的要求對(duì)效率進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，這種評(píng)價(jià)可能因?qū)徲?jì)目標(biāo)的不同，對(duì)審計(jì)內(nèi)容有不同的關(guān)注程度?！蹦稠?xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以最快的速度取得最佳的結(jié)果，是效率性與效果性關(guān)系的直接表現(xiàn)。效果性與有關(guān)方針、政策、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)等有直接關(guān)系，側(cè)重于產(chǎn)出的影響；效率性與過(guò)程、手段等相關(guān)，側(cè)重于投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系。如果說(shuō)效果是結(jié)果，那么效率就是手段。不管結(jié)果如何而一味追求高效率，所實(shí)現(xiàn)的結(jié)果就會(huì)差強(qiáng)人意。而為取得最佳結(jié)果不顧效率高低，勢(shì)必會(huì)形成大量的

11、成本，為實(shí)現(xiàn)最終目標(biāo)而導(dǎo)致成本、效益不成比例，甚至成本可能會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于收益。這兩種做法都是不妥的。企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，這些矛盾時(shí)有發(fā)生，需要內(nèi)部審計(jì)人員根據(jù)具體情況做出具體分析，當(dāng)審計(jì)目標(biāo)發(fā)生變化時(shí)，所關(guān)注的審計(jì)內(nèi)容也要隨之發(fā)生變化。三、效率性審計(jì)的內(nèi)容與方法（一）效率性審計(jì)的內(nèi)容本準(zhǔn)則第十條規(guī)定了效率性審計(jì)的主要內(nèi)容。主要包括以下幾個(gè)方面：1、組織采購(gòu)、銷(xiāo)售等商業(yè)活動(dòng)的效率。對(duì)采購(gòu)、銷(xiāo)售銷(xiāo)售活動(dòng)的效率進(jìn)行審計(jì)是效率性審計(jì)的重要內(nèi)容之一，主要包括兩個(gè)方面：一是審查采購(gòu)、銷(xiāo)售等活動(dòng)過(guò)程是否合理，存在哪些影響效率性的因素，尤其是大型采購(gòu)的招投標(biāo)活動(dòng)；二是審查在采購(gòu)、銷(xiāo)售等活動(dòng)過(guò)程中時(shí)間、人力、物力等要素

12、的利用和配比情況，挖掘其效率潛力。2.組織研發(fā)、生產(chǎn)等技術(shù)活動(dòng)的效率。主要關(guān)注研發(fā)、生產(chǎn)等活動(dòng)中原材料、人力資源、設(shè)備、能源等要素的投入產(chǎn)出比，所耗費(fèi)時(shí)間是否合理，進(jìn)度是否適當(dāng)，研發(fā)過(guò)程、生產(chǎn)工藝流程是否既經(jīng)濟(jì)又合理，既安全又符合質(zhì)量要求，研發(fā)成果或產(chǎn)成品是否符合滿(mǎn)足消費(fèi)者要求，增強(qiáng)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力，給企業(yè)帶來(lái)效益等。3、組織籌資、投資等財(cái)務(wù)活動(dòng)的效率。主要關(guān)注組織籌資結(jié)構(gòu)、方式是否合理，是否按照組織經(jīng)營(yíng)規(guī)律和實(shí)際需要安排資金比例，投資計(jì)劃是否合理、可行是否與組織戰(zhàn)略目標(biāo)一致，投資過(guò)程中是否對(duì)規(guī)模、進(jìn)度、成本、質(zhì)量等進(jìn)行控制，投資的回報(bào)率和資本回收期等指標(biāo)是否符合要求，具有效率等。4、組織為確保財(cái)產(chǎn)

13、、信息及人員的安全以及對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理所采取措施的效率。主要關(guān)注組織所有資產(chǎn)是否受到適當(dāng)程度的保護(hù)，是否設(shè)有對(duì)安全事故和故障的高效的反應(yīng)流程，是否采取有效措施防止信息和信息處理設(shè)施的泄露或失竊、防范惡意軟件的入侵，是否制定合理、高效的程序預(yù)測(cè)和評(píng)估重大正面或負(fù)面事件發(fā)生的可能性進(jìn)而編制應(yīng)對(duì)這種情形的計(jì)劃，如影響計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的災(zāi)難性事件、重大自然災(zāi)害、恐怖襲擊、新產(chǎn)品的發(fā)售異常成功、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手消亡等。5、組織計(jì)劃、控制等管理活動(dòng)的效率。主要關(guān)注所建立的內(nèi)部控制和責(zé)任機(jī)制是否健全、合理、有效，是否符合成本效益原則，是否擁有良好的控制環(huán)境和組織氛圍，是否避免了重復(fù)工作、資源閑置和人員過(guò)剩等。6、為提高上述經(jīng)

14、營(yíng)活動(dòng)效率所采取的措施是否遵循有關(guān)法律、法規(guī)。主要關(guān)注組織是否遵循了有關(guān)效率性的法律法規(guī)和組織規(guī)章。7、管理層提供的有關(guān)效率性方面的信息是否真實(shí)、可靠。主要關(guān)注管理層所提高的關(guān)于項(xiàng)目、業(yè)務(wù)投入和運(yùn)行情況、運(yùn)行結(jié)果、所采取的相應(yīng)措施等的相關(guān)信息是否真實(shí)、可靠。（二）效率性水平的確定本準(zhǔn)則第十一條規(guī)定，“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行效率性審計(jì)時(shí)，可以從以下的幾個(gè)方面考慮：（1）確認(rèn)與評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的投入；（2）確認(rèn)與評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的產(chǎn)出；（3）綜合評(píng)價(jià)投入產(chǎn)出的效率?！北緶?zhǔn)則第十二條規(guī)定，“效率性審計(jì)要考慮經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的質(zhì)源投入如成果產(chǎn)出之比。投入的質(zhì)源主要包括人力，財(cái)力，物力，信息，技術(shù)，時(shí)間等方面的質(zhì)源

15、；產(chǎn)出則是投入質(zhì)源后取得的實(shí)際效果，”進(jìn)行效率性審計(jì)首先必須確定項(xiàng)目，業(yè)務(wù)的效率水平，只有確定了效率性水平，才能夠進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)，由于效率性是一個(gè)相對(duì)概念，是投入與產(chǎn)出的比率，所以評(píng)價(jià)效率性，首先要分別確認(rèn)和評(píng)價(jià)投入與產(chǎn)出，然后將二者進(jìn)行比較，分析評(píng)價(jià)二者的比率。投入主要是指企業(yè)為了進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)所需要的個(gè)種質(zhì)源，包括人力，物力，財(cái)力，信息，技術(shù)，時(shí)間等方面，不僅僅局限與有形質(zhì)源。投入的衡量可以采用不同的方式，如人力可以根據(jù)時(shí)間或貨幣（人/小時(shí)或工資）來(lái)衡量；原材料和質(zhì)本一般用貨幣單位來(lái)衡量。組織通過(guò)管理和運(yùn)營(yíng)，將投入的質(zhì)源轉(zhuǎn)化為產(chǎn)出，再將產(chǎn)出提供給消費(fèi)者。產(chǎn)出主要包括企

16、業(yè)所提供的各種商品或服務(wù)，有數(shù)量和質(zhì)量?jī)蓚€(gè)維度，數(shù)量有生產(chǎn)產(chǎn)品的數(shù)量，所維修的設(shè)施數(shù)等，質(zhì)量包括可靠性、準(zhǔn)確性、及時(shí)性、安全性等。產(chǎn)出可以采用所售商品數(shù)量與單價(jià)的乘積，或所收取的服務(wù)費(fèi)來(lái)衡量。除投入、產(chǎn)出外，提供產(chǎn)出的服務(wù)質(zhì)量和水平也會(huì)影響效率的高低。例如，將產(chǎn)品快速配置到消費(fèi)者手中，雖提高了企業(yè)的服務(wù)水平，但同時(shí)也會(huì)增加營(yíng)銷(xiāo)成本。對(duì)這些方面不予監(jiān)督的話(huà)，很難對(duì)效率變化做出解釋。如果效率是在良好水平上，可能僅需在服務(wù)質(zhì)量和水平的費(fèi)用開(kāi)支方面采取措施。若想在服務(wù)質(zhì)量和水平上進(jìn)行重大改進(jìn)，可能只有顯著提高單位成本才是可行的。（三）效率性審計(jì)的方法本準(zhǔn)則第十三條規(guī)定，“效率性審計(jì)的基本方法是在計(jì)算經(jīng)

17、營(yíng)活動(dòng)效率的基礎(chǔ)上，與先進(jìn)的、可比的效率評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對(duì)比，分析影響組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率的主要因素，提出有針對(duì)性的、切實(shí)可行的改進(jìn)建議?！痹谶x定效率性審計(jì)項(xiàng)目后，內(nèi)部審計(jì)人員需要運(yùn)用一定的審計(jì)技術(shù)方法收集并分析數(shù)據(jù)，以了解審計(jì)項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的具體情況，評(píng)價(jià)和衡量投入、產(chǎn)出，評(píng)估效率水平，確認(rèn)薄弱環(huán)節(jié)并分析原因。由于效率性關(guān)注的是在概定質(zhì)量或期限的前提下，能否用較少的投入，達(dá)成較大的產(chǎn)出，或以一定的投入，達(dá)成較大的產(chǎn)出。因此，項(xiàng)目或業(yè)務(wù)是否有效率的結(jié)論一定是在比較中產(chǎn)生的，確定某一項(xiàng)目或業(yè)務(wù)是否有效率的方法是將類(lèi)似的活動(dòng)進(jìn)行比較，選取先進(jìn)的、可比的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較。進(jìn)行效率性審計(jì)的目的是促進(jìn)企業(yè)提高效率，

18、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)一定要是先進(jìn)的，這樣才對(duì)被審計(jì)單位具有鼓勵(lì)作用，但這個(gè)先進(jìn)的標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)被審計(jì)單位而言不是高不可攀的，是經(jīng)過(guò)努力可以達(dá)到的。同時(shí)還要選擇具有可比性的標(biāo)準(zhǔn)，若不具備可比性，進(jìn)行任何比較都是沒(méi)有意義的，選擇可比性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，要盡可能與國(guó)內(nèi)、國(guó)際同行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)一致，以便找出差距，提高效率。本準(zhǔn)則第十四條規(guī)定，“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行效率性審計(jì)時(shí)，除了運(yùn)用常規(guī)的審計(jì)方法外，還可以運(yùn)用比較分析法、因素分析法、；量本利分析法等方法，在對(duì)影響組織經(jīng)營(yíng)效率的各種因素進(jìn)行綜合分析后，提出進(jìn)一步提高經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率的建議”。整個(gè)效率性審計(jì)過(guò)程實(shí)踐上就是一個(gè)資料收集、分析、評(píng)價(jià)并得出審計(jì)結(jié)論與審計(jì)建議的過(guò)程。在管理

19、審計(jì)中，許多審計(jì)技術(shù)方法、尤其是數(shù)據(jù)收集方法同時(shí)適用與經(jīng)濟(jì)性、效果性與效率性審計(jì)，在效率性審計(jì)中，除了常規(guī)的審計(jì)方法，準(zhǔn)則還特別提及比較分析法、因素分析法和本量利分析法。1、                      比較分析法。比較分析法，是把兩個(gè)相互聯(lián)系的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，從數(shù)量上展示和說(shuō)明研究對(duì)象規(guī)模的大小、水平的高低、速度的快慢以及各種關(guān)系是否協(xié)調(diào)。比較分析法是管理審計(jì)中比較常用的方

20、法。因反映經(jīng)濟(jì)效益標(biāo)準(zhǔn)類(lèi)型的不同，比較分析法有分為絕對(duì)數(shù)標(biāo)準(zhǔn)比較分析法和相對(duì)數(shù)標(biāo)準(zhǔn)比較分析法。絕對(duì)數(shù)標(biāo)準(zhǔn)比較分析法，是指通過(guò)同質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，從絕對(duì)數(shù)量上揭示其差異的一種方法。這種方法可以廣泛應(yīng)用于揭示各種標(biāo)準(zhǔn)的本期實(shí)際與計(jì)劃，本期實(shí)際與上期實(shí)際的差異。相對(duì)數(shù)標(biāo)準(zhǔn)比較分析法，是通過(guò)構(gòu)成一定的比率來(lái)進(jìn)行分析的方法，分為相關(guān)比率和結(jié)構(gòu)比率。相關(guān)比率，是通過(guò)兩個(gè)性質(zhì)不同但又相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)之間的比率關(guān)系來(lái)進(jìn)行比較分析的 一種方法，分為相關(guān)比率和結(jié)構(gòu)比率。相關(guān)比率，是通過(guò)兩個(gè)性質(zhì)不同但又相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)之間的比率關(guān)系來(lái)進(jìn)行比較分析的一種方法。結(jié)構(gòu)比率，是通過(guò)計(jì)算某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的各個(gè)組成部分占總體的比重，分析其結(jié)構(gòu)內(nèi)

21、容及水平的變化，找出關(guān)鍵的比重?cái)?shù)據(jù)，從而掌握事物特點(diǎn)，深入進(jìn)行研究，也可以通過(guò)構(gòu)成的變化來(lái)研究事物發(fā)展的變動(dòng)趨勢(shì)。2、                      因素分析法。因素分析法是把某一綜合標(biāo)準(zhǔn)分解為諾干個(gè)因素，然后逐個(gè)衡量其對(duì)該標(biāo)準(zhǔn)的影響和影響程度。因素分析法既可以全面分析各因素對(duì)某一經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的影響，又可以單獨(dú)分析某個(gè)因素對(duì)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的影響。因素分析法又包括連環(huán)替代法和差額分析法。

22、連環(huán)替代法，是將要分析的標(biāo)準(zhǔn)分解為各個(gè)可以計(jì)量的因素，并根據(jù)各個(gè)因素之間的依存關(guān)系，順次用各因素的比較值替代基準(zhǔn)值，據(jù)以測(cè)定各因素對(duì)標(biāo)準(zhǔn)的影響。差額分析法，是連環(huán)替代法的一種簡(jiǎn)化形式，是利用各個(gè)因素的比較值與基準(zhǔn)值之間的差額來(lái)計(jì)算各因素對(duì)標(biāo)準(zhǔn)的影響，其方法仍然是依次替代各個(gè)因素，只不過(guò)在分析某一因素對(duì)標(biāo)準(zhǔn)的影響時(shí)，用差額代人計(jì)算。3、                      量本利分析

23、法。量本利分析法是通過(guò)分析考察企業(yè)的生產(chǎn)成本，銷(xiāo)售數(shù)量（產(chǎn)量）和利潤(rùn)之間的依存關(guān)系，掌握盈虧變化的規(guī)律，指導(dǎo)企業(yè)選擇能夠以最小的成本生產(chǎn)最多產(chǎn)品并可使企業(yè)或得最大利潤(rùn)的經(jīng)營(yíng)方案。內(nèi)部審計(jì)人員利用量本利分析法，可以評(píng)價(jià)企業(yè)的盈利狀況和經(jīng)營(yíng)成績(jī)，研究銷(xiāo)售數(shù)量、銷(xiāo)售價(jià)格、銷(xiāo)售成本的變動(dòng)對(duì)利潤(rùn)的影響程度，預(yù)測(cè)企業(yè)的利潤(rùn)，提出實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)的建議以及比較各種決策方案，提出最佳方案的建議等。（四）事中審計(jì)與事后審計(jì)相結(jié)合 本準(zhǔn)則第十五條規(guī)定，“效率性審計(jì)應(yīng)當(dāng)將事中審計(jì)和事后審計(jì)適當(dāng)結(jié)合。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員可以在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行過(guò)程中對(duì)業(yè)務(wù)流程的效率進(jìn)行評(píng)價(jià)，及時(shí)將組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中無(wú)效率或低效率的情況報(bào)告組織適

24、當(dāng)管理層，以便采取糾正措施，提高效率?！?由于效率性審計(jì)既要評(píng)價(jià)投入、產(chǎn)出，又要評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)流程，所以其關(guān)注點(diǎn)更多放在事中審計(jì)和事后審計(jì)上。在事中審計(jì)中，內(nèi)部審計(jì)人員通過(guò)把項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的實(shí)施情況與事前的計(jì)劃、預(yù)算或合同進(jìn)行分析比較，找出業(yè)務(wù)流程中存在的效率問(wèn)題，并報(bào)告給適當(dāng)管理層，便于采取措施，提高效率。在事后審計(jì)中，對(duì)已完成的項(xiàng)目、業(yè)務(wù)進(jìn)行審查評(píng)價(jià)，分析篩選出低效或無(wú)效流程，將其報(bào)告給在適當(dāng)?shù)墓芾韺?，?duì)低效流程進(jìn)行改造，對(duì)無(wú)效流程予以廢止，提高整體運(yùn)營(yíng)效率。 四、效率性審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn) （一）評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的選擇 本準(zhǔn)則第十六條要求，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)男市詫徲?jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。 被審計(jì)單位千差萬(wàn)別，

25、且沒(méi)有哪一種評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是放之四海而皆準(zhǔn)的。通常項(xiàng)目、業(yè)務(wù)的設(shè)計(jì)或計(jì)劃表準(zhǔn)、歷史最優(yōu)工作成績(jī)、最佳實(shí)務(wù)、國(guó)內(nèi)同行業(yè)同類(lèi)組織的標(biāo)準(zhǔn)、國(guó)家或者國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)等，都可以是關(guān)于效率性的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計(jì)人員首先應(yīng)明確組織管理層是否已建立適當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。如果此評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是適當(dāng)?shù)膬?nèi)部審計(jì)人員在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率性評(píng)價(jià)中就應(yīng)使用這些標(biāo)準(zhǔn)；如果評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不適當(dāng)或沒(méi)有評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，那么內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該向適當(dāng)管理層報(bào)告，并會(huì)同管理層一起制定或選擇適當(dāng)?shù)?、無(wú)異議的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。（二）評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的特點(diǎn) 1、 本準(zhǔn)則第十七條規(guī)定了效率性審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的基本特點(diǎn)：可或得性，是指內(nèi)部審計(jì)人員在現(xiàn)有的工作條件下能夠以合理成本取得該效率性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。效率性評(píng)

26、價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的選擇應(yīng)符合成本效益原則，諾成本過(guò)高，盡管比較準(zhǔn)確，但對(duì)于效率性水平的提高并無(wú)顯著作用。諾成本過(guò)低，但準(zhǔn)確度很低，無(wú)法得出關(guān)于效率性水平的有效結(jié)論，這樣的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也是不可取的。2、先進(jìn)性，是指該效率性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)在被評(píng)價(jià)領(lǐng)域中代表了較優(yōu)秀的水平。效率性審計(jì)的目的是促使組織提高效率，只有選擇具有先進(jìn)性的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)才能推動(dòng)作用。3、實(shí)用性，是指該效率性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)符合審計(jì)對(duì)象的特征要求，能夠恰當(dāng)?shù)貙?duì)審計(jì)單位的效率性進(jìn)行評(píng)價(jià)。選擇評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)要從審計(jì)對(duì)象的實(shí)際情況出發(fā)，符合審計(jì)對(duì)象的特征要求，與項(xiàng)目、業(yè)務(wù)的效率性有密切關(guān)系，符合組織類(lèi)型和項(xiàng)目、業(yè)務(wù)性質(zhì)的要求，采用這樣的標(biāo)準(zhǔn)方能進(jìn)行評(píng)價(jià)。4、關(guān)聯(lián)性，是指該效

27、率性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)在各個(gè)歷史時(shí)期具有可比的特征。所選的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該具有可比性，能夠反映一段時(shí)期內(nèi)組織效率水平的變化。5、可驗(yàn)證性，是指效率性評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)能夠?yàn)楣芾韺荧@取，以使管理層能夠?qū)π市詫徲?jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)。提高組織運(yùn)營(yíng)效率不但是效率性審計(jì)的目的，更是管理層的責(zé)任，因此，管理層能夠獲取評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，時(shí)時(shí)關(guān)注效率性水平的高低。（三）評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的范例本準(zhǔn)則第十八條提出了內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行效率性審計(jì)時(shí)可以參考的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。1、               組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率的設(shè)計(jì)

28、水平或計(jì)劃水平。組織的計(jì)劃、運(yùn)算、定額、合同等是效率性審計(jì)中所采用最多的一類(lèi)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。這類(lèi)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是針對(duì)組織的實(shí)際情況指定的，具有較強(qiáng)的可比性，也能組織實(shí)際水平。2、               組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率的歷史同期最高水平。這類(lèi)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是對(duì)設(shè)計(jì)水平或計(jì)劃水平的補(bǔ)充，用歷史同期最高水平作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，可以評(píng)價(jià)組織效率性升降程度，是企業(yè)不斷努力的目標(biāo)。3、        &#

29、160;      職業(yè)組織推薦的最佳實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)。主要指各職業(yè)組織依據(jù)本行業(yè)所具有的特性，提出最佳實(shí)務(wù)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。4、               組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)水平。組織效率性水平必須滿(mǎn)足國(guó)家法律、法規(guī)和相關(guān)政策的要求，是效率性審計(jì)的第一步，這類(lèi)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)具有強(qiáng)制性。5、           

30、;    組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率的國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)水平。采用國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)水平可以了解企業(yè)的效率與國(guó)際水平的差距，提高管理水平。6、               某國(guó)家或地區(qū)該項(xiàng)效率指標(biāo)的先進(jìn)水平。主要指各國(guó)各地區(qū)依據(jù)本國(guó)或本地區(qū)的先進(jìn)效率水平所提出的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。如果組織實(shí)現(xiàn)了計(jì)劃的效率性水平，但卻大大低于國(guó)內(nèi)先進(jìn)水平，說(shuō)明組織的效率性并不是很高，尚有潛力可以挖掘。7、      

31、0;        國(guó)內(nèi)同行業(yè)同類(lèi)組織該項(xiàng)效率指標(biāo)的先進(jìn)水平。由于行業(yè)性質(zhì)不同，各行業(yè)有各自特定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，因此，可以選擇本行業(yè)中先進(jìn)性效率水平作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，用同行業(yè)的先進(jìn)水平作為標(biāo)準(zhǔn)，可以評(píng)價(jià)組織效率性的優(yōu)劣程度，為提升組織效率性水平提供目標(biāo)。效率性審計(jì)的具體目標(biāo)，會(huì)因不同審計(jì)項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的環(huán)境、所用資源、所提供的產(chǎn)出、管理方式等的不同而不同，因此，不能用一套固定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)完成不同的效率性審計(jì)項(xiàng)目。在效率性審計(jì)中審計(jì)判斷起到很大的作用，內(nèi)部審計(jì)的小組的不同成員對(duì)同一項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)可能存在差異，內(nèi)部審計(jì)人員和管理層的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

32、也可能不同。所以，在效率性審計(jì)中，內(nèi)部審計(jì)人員之間、內(nèi)部審計(jì)人員與管理層之間應(yīng)對(duì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)充分協(xié)商，否則極易導(dǎo)致審計(jì)失敗。 五、效率性審計(jì)報(bào)告（一）效率性審計(jì)報(bào)告的形式本準(zhǔn)則第十九條對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員出具效率性審計(jì)報(bào)告的形式提出了要求。內(nèi)部審計(jì)人員在效率性審計(jì)結(jié)束后，應(yīng)在充分、相關(guān)、可靠的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上，形成恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論和建議，并出具審計(jì)報(bào)告。如果是單獨(dú)對(duì)組織某一項(xiàng)目或業(yè)務(wù)進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的效率性審計(jì)，應(yīng)當(dāng)出具專(zhuān)項(xiàng)效率性報(bào)告；如果對(duì)同一項(xiàng)目或業(yè)務(wù)同時(shí)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)性、效果性和效率性審計(jì)，可以肯據(jù)實(shí)際情況，將兩項(xiàng)或三項(xiàng)審計(jì)內(nèi)容相結(jié)合出具管理審計(jì)報(bào)告；諾進(jìn)行常規(guī)審計(jì)時(shí)，涉及了對(duì)效率性的審查和評(píng)價(jià)，可以將其一并納入

33、常規(guī)審計(jì)報(bào)告。（二）效率性審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容效率性審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容，主要取決于具體審計(jì)項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的目的、內(nèi)容和要求。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)每項(xiàng)審計(jì)項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的不同特點(diǎn)來(lái)確定應(yīng)該反映的內(nèi)容。從實(shí)際情況出發(fā)撰寫(xiě)審計(jì)報(bào)告，才能使審計(jì)報(bào)告發(fā)揮應(yīng)有的作用。本準(zhǔn)則第二十條規(guī)定了效率性審計(jì)報(bào)告征文中主要應(yīng)包括的內(nèi)容。1、              組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與效率性審計(jì)有關(guān)的基本情況。主要包括被審計(jì)單位項(xiàng)目或業(yè)務(wù)的一些背景情況，說(shuō)明本次審計(jì)的范圍、審計(jì)程序、審計(jì)方法，重點(diǎn)審計(jì)內(nèi)容以及審計(jì)難點(diǎn)和所采取的解決措施及其效果。2、              開(kāi)展效率性審計(jì)的立項(xiàng)依據(jù)。主要說(shuō)明本次審計(jì)是屬于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)年度審計(jì)計(jì)劃安排的審計(jì)項(xiàng)目或?qū)儆诔鲎怨芾硇枰R時(shí)補(bǔ)充修訂年度計(jì)劃的項(xiàng)目等。3、              開(kāi)展效率性審計(jì)的目的。主要說(shuō)明開(kāi)展效率性審計(jì)的目標(biāo)