投資性房地產會計核算存在的問題及對策

1、本科畢業(yè)設計（論文）開 題 報 告題 目 投資性房地產會計核算存在的問題及對策 學 院 商學院 專 業(yè) 會計學 班 級 會計071 學 號 學生姓名 指導教師 完成日期 2010-01-08 一、論文選題的背景、意義（一）背景近幾年，隨著我國經濟的快速發(fā)展，特別是房地產業(yè)的蓬勃發(fā)展，企業(yè)出于資金保值增值的目的而投資房地產已成為一種普遍的經濟現(xiàn)象。長期以來，在我國的會計實踐中，企業(yè)將具有投資性質的房地產等同于普通的固定資產和無形資產看待，計量上采用按歷史成本入賬和分期計提折舊和攤銷的處理方法。然而，投資性的房地產在經過數(shù)年后，其市場價值一般不但不會因計提折舊和攤銷而低于初始投資成本，而且還經常高

2、出其初始投資成本而大幅增值。因此，將投資性房地產等同于一般的固定資產和無形資產，顯然無法體現(xiàn)此類資產的經濟實質。為了規(guī)范投資性房地產的確認、計量和信息披露，我國財政部于2006年2月根據(jù)企業(yè)會計準則基本準則，發(fā)布了企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(CAS3)，首次在我國會計準則體系中引入投資性房地產的概念，并對投資性房地產的確認、計量、轉換、處置和披露等各個方面進行規(guī)范。然而在投資性房地產得會計核算方面仍然存在著許多問題，會導致會計信息質量的失真等問題。（二）意義隨著投資性房地產在我國現(xiàn)實經濟生活中的比例越來越大，財務會計界對投資性房地產的會計處理面臨許多挑戰(zhàn)。本文通過對投資性房地產會計核算存在

3、問題的分析，提高了會計信息質量，改善財務報告的列示，從而為會計信息使用者提供更有用的會計信息，有利于促進我國會計準則與國際會計準則趨同。（三）文獻綜述1、投資性房地產會計的研究背景近幾年，隨著我國經濟的快速發(fā)展，特別是房地產業(yè)的蓬勃發(fā)展，企業(yè)投資房地產，其目的是出于資金的保值增值，這已成為一種普遍的經濟現(xiàn)象。在我國的會計實踐中，長期以來，企業(yè)把投資性質的房地產看待成普通的固定資產和無形資產，按歷史成本入賬和分期計提折舊和攤銷的處理方法是計量上的使用辦法。然而，在經過數(shù)年后的投資性的房地產，其初始投資成本一般不但不會因為計提折舊和攤銷而高于市場價值，而且其市場價值還經常大于他們的初始投資成本從而

4、大幅增值。因此，將投資性房地產與一般的固定資產和無形資產視為相同，顯然沒有辦法體現(xiàn)此類資產的經濟實質。為了規(guī)范投資性房地產的確認、計量和信息披露，我國財政部于2006年2月發(fā)布了企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(CAS3)，這是根據(jù)企業(yè)會計準則基本準則頒布的，這使得投資性房地產的概念第一次被引入在我國會計準則體系中，并規(guī)范著投資性房地產的確認、計量、轉換、處置和披露等各個方面。然而在投資性房地產的會計核算方面仍然存在著許多問題，這些問題將會導致會計信息質量的失真。2、投資性房地產初始計量的會計核算的研究成果（1）投資性房地產的確認方面的研究IASB在改進后的國際會汁準則第40號中指出，有關投資性

5、房地產的初始成本和后續(xù)支出適用統(tǒng)一的資產確認原則，即“當且僅當下列條件滿足時，投資性房地產才確認為一項資產：(1)與投資性房地產相關的未來經濟利益很可能流入企業(yè)：(2)投資性房地產的成本能夠可靠地計量?！庇鳶SAPl9和香港SSAPl3對此問題的規(guī)定都比較簡單，認為投資性房地產不是為了企業(yè)經營的消耗、而是作為_種投資而持有的，它的處置不會嚴重影響公司經營活動，因此，對它需要采用與一般固定資產不同的會計處理方法。企業(yè)會計準則下公允價值計量下的投資性房地產會計核算與納稅調整（張志勇，2009）中指出：投資性房地產在同時滿足下列條件時予以確認：符合投資性房地產的定義，即為賺取租金或資本增值，或兩者

6、兼有而持有的房地產。與該投資性房地產相關的經濟利益很可能流入企業(yè)。該投資性房地產的成本能夠可靠地計量。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)應對其固定資產、無形資產等進行重新分類，并對確認的投資性房地產進行恰當?shù)臅嬏幚?。?）投資性房地產的初始計量方面的研究IAS40第17段規(guī)定，投資性房地產初始應按其成本計量。交易費用應包括在初始計量之中。具體來說，外購投資性房地產的購置成本包括買價和任何可直接歸屬于投資性房地產的支出。同時，IAS40允許投資性房地產的初始計量可以在成本與公允價值之間選擇。自建投資性房地產的成本指投資性房地產建造或開發(fā)完工的成本，在完工日之前，企業(yè)應采用IAS 16號“不動產、廠場和設備”。

7、在完工日，房地產成為投資性房地產，應采用IAS40。啟動費(使房地產達到完工狀態(tài)所必需的啟動費除外)以外的其他小正常支出、損失，不作為投資性房地產的成本。IAS40對投資性房地產初始確認后發(fā)生的后續(xù)支出，與其初始成本的確定一致，統(tǒng)一適用普遍意義上的資產確認原則，即原來適用于初始成本的確認原則。關于投資性房地產的會計核算（王俊杰，2010）中指出：投資性房地產應當按照成本進行初始計量，外購投資性房地產的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出，自行建造投資性房地產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成，以其他方式(債務重組、非貨幣性資產交換等)取得的投資

8、性房地產的成本按照相關會計準則的規(guī)定確定。（3）投資性房地產初始計量會計核算中存在的問題及對策淺析投資性房地產會計核算中存在的問題（溫玉彪，2010）中指出：在會計準則中，對于投資性房地產初始計量的要求是比較明確的，包括與資產概念完全相同的兩項基本條件，即：該資產的成本能夠可靠地計量和與該項資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè)。但需要強調的是，這兩個確認條件不是投資性房地產確認的特殊條件，而是所有資產確認的基本條件，即只有當某項資產在確認符合這兩項基本條件的同時，又必須完全符合其本身確認的特殊條件后，才能被作為投資性房地產進行初始計量。如某項房地產資產經濟利益很可能流入企業(yè)，其成本也完全能夠可靠計

9、量，但如果其不符合投資性房地產本身特定的確認條件，就不能作為投資性房地產進行計量。雖然在我國投資性房地產會計準則中已包含其確認的基本條件和特殊條件的理念，但未明確予以規(guī)定，這應該在未來準則修改時加以完善。3、投資性房地產后續(xù)計量的會計核算的研究成果（1）成本模和公允價值模式下后續(xù)計量的會計核算投資性房地產會計核算芻議（曹峰，2006）中指出：對已有投資性房地產發(fā)生的后續(xù)支出，如果估計的業(yè)績標準確有提高并且未來經濟利益很可能流入企業(yè)，相關的后續(xù)支出應增加投資性房地產的賬面金額，所有其它后續(xù)支出應在發(fā)生的當期確認為費用。另外，如果確定某項投資性房地產的賬面金額時，考慮了未來經濟利益的損失，為恢復該

10、資產的預期未來經濟利益而發(fā)生的后續(xù)支出應當資本化；如果某項資產的買價反映了企業(yè)為使該資產達到工作狀態(tài)在未來必須發(fā)生支出的義務(如：企業(yè)購人一幢需要整修的建筑物)，在這種情況下，后續(xù)支出應增加賬面金額，其他為了投資性房地產的經營管理或維持其獲利能力而發(fā)生的支出則應當確認為當期損益。根據(jù)新準則的規(guī)定，投資性房地產的后繼計量有成本模式和公允價值模式兩種：淺析投資性房地產的會計核算方法（趙素存，2008）中指出：在成本計量模式下，投資性房地產應當比照固定資產或無形資產的有關規(guī)定，對投資性房地產進行計提折舊或進行攤銷，存在減值跡象的，還應按照資產減值的有關規(guī)定進行會計處理。后繼支出，也按照固定資產的有關

11、規(guī)定，如果為資本化支出，則將投資性房地產科目的余額，包括“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目余額轉入“在建工程”科目，發(fā)生的改擴建支出也計入“在建工程”，待工程完工時，將“在建工程”的賬面余額全部轉入“投資性房地產”。費用化的后繼支出會計處理計入“其他業(yè)務成本”。投資性房地產兩種核算模式的比較研究（駱靜艷，2010）中指出：企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益，投資性房地產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產（公允價值變動）”科目，貸記“公允

12、價值變動損益”科目；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。投資性房地產取得的租金收入，確認為其他業(yè)務收入。（2）不同計量方法對企業(yè)的影響投資房地產會計核算相關問題探討(張謝蓉 魏寅,2009)中指出：第一，成本計量模式對企業(yè)的影響。新會計準則規(guī)定投資性房地產的初始計量采用成本模式，后續(xù)計量可以選擇應用成本模式或公允價值模式。稅法規(guī)定，對于投資性房地產通常情況下不得調整固定資產賬面價值?？梢姸惙ㄒ矊⑼顿Y性房地產也作為固定資產或無形資產處理。其初始計量與會計核算相同。新會計準則與稅法對投資性房地產初始成本的計量基本相同。由此可以看出，在成本模式下新會計準則和稅法的處理基本一致。第二，公允價

13、值計量模式對投資性房地產核算及稅務的影響。在公允價值模式下，兩者存在明顯的差異。新會計準則在投資性房地產的業(yè)務處理上引入了?！肮蕛r值”作為會計核算的計量模式。會計準則規(guī)定，一方面，投資性房地產在年末按公允價值調整其賬面價值，差額計入損益，這就可能會大幅度的提高或降低企業(yè)經營業(yè)績；另一方面公允價值計量的投資性房地產不計提折舊或攤銷，相比于成本模式下無疑會提高企業(yè)利潤。根據(jù)相關企業(yè)所得稅政策的規(guī)定：“企業(yè)以公允價值計量的投資性房地產持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額?！笨梢?，在稅務處理上一方面對投資

14、性房地產不確認公允價值變化所產生的所得，另一方面還應計提折舊或攤銷，基本還是與成本模式的核算方法一致。由此可見，新會計準則與稅法不一致產生的差異。將影響企業(yè)所得稅費用。由于上述情況會對當期損益產生影響，因而也會對當期企業(yè)所得稅費用產生影響，進而影響企業(yè)的凈利潤。（3）投資性房地產后續(xù)計量會計核算中存在的問題及對策對<企業(yè)會計準則第3號投資性房地產>的質疑（崔金勛 盧憲森 許強，2008）中指出：對于新準則選擇計量模式的依據(jù)不夠明確，新準則沒有指明“其他方式取得的投資性房地產”的具體方式包括哪些，我們可以歸納為接收捐贈的、投資者投入的、非貨幣資產置換的、企業(yè)合并并入的、作為存貨的房地

15、產轉換而來的、作為自用的房地產轉換而來的等等。投資性房地產會計核算存在的問題及改進建議（徐丹琦，2010）中指出：在投資性房地產的初始計量與后續(xù)計量中，其賬面價值與公允價值之間差額在賬務處理上缺乏一致性，及公允價值與賬面價值之間差額的賬務處理中存在差異。其處理結果如下：從資產持有的狀況來分析，采用公允價值模式的投資性房地產的核算應該參照可供出售金融資產的核算，將公允價值與其賬面價值的差額記入“資本公積”賬戶。但是為了與其他資本公積有區(qū)別，也是為了投資性房地產處置前確認的價值變動方便轉回，可以在“資本公積”的科目下設置“公允價值變動公積(××房產或土地使用權)”子科目，并對處

16、置投資性房地產的收益，根據(jù)投資性房地產初始取得的目的不同，分別計入“投資收益”或“營業(yè)外收支”。4、投資性房地產轉換的會計核算的研究成果（1）投資性房地產轉換的日常會計核算投資性房地產轉換的會計處理（戴擁軍，2009）中指出：投資性房地產可以轉換成其他資產，房地產的轉換，是對房地產進行的重新分類，主要是因為房地產用途發(fā)生改變，并且企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產與其他資產進行轉換或者將其他資產轉換為投資性房地產：作為存貨的房地產，改為出租；投資性房地產開始自用；自用建筑物停止自用，改為出租；自用土地使用權停止自用，用于賺取租金或資本增值。（2）投資性

17、房地產轉換的會計核算中存在的問題及對策對投資性房地產轉換的會計核算（萬東琴，2008）中指出：在新會計準則及相關解釋中，對公允價值模式計量下投資性房地產的轉換的會計處理有所不妥。針對這個問題其相應對策如下：自用房地產或存貨轉為采用公允價值計量的投資性房地產時，轉換日賬面價值小于公允價值的差額，實際上屬于當期損益。為防范上市公司利用房地產轉換調節(jié)利潤，改變所有者權益結構?？芍v會計核算方法改為：存貨或自用房地產轉為采用公允價值計量模式的投資性房地產時，投資性房地產按照轉換當日的公允價值計價，轉換當日的公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。淺析投資性房地產的會計核算（史君，2010）中指出：投資性

18、房地產可以轉換成其他資產，房地產的轉換，是對房地產進行的重新分類，主要是因為房地產用途發(fā)生改變，并且企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產與其他資產進行轉換或者將其他資產轉換為投資性房地產：作為存貨的房地產，改為出租；投資性房地產開始自用；自用建筑物停止自用，改為出租；自用土地使用權停止自用，用于賺取租金或資本增值。5、投資性房地產處置的會計核算的研究成果（1）投資性房地產處置的會計核算解析新會計準則中投資性房地產核算的內涵（樸穎梅，2010）中指出：處置采用公允價值模式計量投資性房地產時，應當按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”

19、科目：按該項投資性房地產的賬面余額，借記“其他業(yè)務成本”科目；按其成本，貸記“投資性房地產成本”科目：按其累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產公允價值變動”科目。同時，將投資性房地產累計公允價值變動轉入其他業(yè)務收人借記或貸記“公允價值變動”科目，貸記或借記“其他業(yè)務收人”科目。若存在原轉換日記人資本公積的金額。也一并轉入其他業(yè)務收入，借記“資本公積其他資本公積”科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。（2）投資性房地產處置的會計核算中存在的問題及對策投資性房地產會計核算存在的問題及改進建議（徐丹琪，2010）中指出：處置投資性房地產產生的利得和損失計人營業(yè)利潤，不符合新會計準則中“區(qū)分收入與利得

20、、費用與損失”的要求。新會計準則規(guī)定，出租固定資產或無形資產的收入應該計入其他業(yè)務收入，固定資產或無形資產攤銷價值計入“其他業(yè)務成本”，而自用的固定資產與無形資產的處置收益或損失均計入“營業(yè)外收入”與“營業(yè)外支出”。筆者認為，新會計準則明確了以出租為目的的房產和持有并準備增值后轉讓的土地使用權為投資性房地產。因此，投資性房地產應該為企業(yè)準備長期持有，賺取租金或等待增值的資產，并不打算隨時出售，應視同長期資產核算，租金收入可計入“其他業(yè)務收入”，處置投資性房地產產生的實際經濟利益流入是企業(yè)利得，不應計入“其他業(yè)務收入”，計入“營業(yè)外收支”會更加妥當。此外，初始取得投資性房地產的目的即為取得租金或

21、增值收入的，該投資性房地產的租金收入與增值收益計入“投資收益”比較妥當。二、研究的基本內容與擬解決的主要問題：（一）研究的基本內容：1、投資性房地產初始計量的會計核算。闡述投資性房地產的確認、初始計量以及初始計量會計核算中存在的問題和對策。2、投資性房地產后續(xù)計量的會計核算。闡述成本模式和公允價值模式下后續(xù)計量的會計核算及核算中存在的問題和對策。3、投資性房地產轉換的會計核算。闡述成本模式和公允價值模式下投資性房地產轉換的會計核算及存在的問題和對策。4、投資性房地產處置的會計核算。闡述成本模式和公允價值模式下投資性房地產處置的會計核算及存在的問題和對策。（二）擬解決的主要問題：1、探究現(xiàn)行投資

22、性房地產的后續(xù)計量、轉換和處置在不同計量模式下的會計核算。2、不同計量模式對投資性房地產的會計核算產生的影響3、結合中國國情對投資性房地產會計核算過程中存在問題提出對策。三、研究的方法與技術路線（一）研究方法1、文獻研究法。首先對于國內外相關理論文獻進行廣泛閱讀，了解掌握國內外相關理論動態(tài)打好理論基礎。2、規(guī)范研究方法。在理論研究部分將主要運用邏輯推理和歸納演繹的規(guī)范研究方法，從大局角度來深入探討現(xiàn)階段及今后的投資性房地產會計核算存在的問題及發(fā)展方向。（二）技術路線投資性房地產會計核算存在的問題及對策引言研究背景研究意義初始計量的會計核算后續(xù)計量的會計核算轉換的會計核算處置的會計核算核算中存在

23、的問題及對策總結四、研究的總體安排與進度：2010.11.052010.11.22 完成畢業(yè)論文選題2010.11.232011.01.10 完成文獻綜述、開題報告及外文翻譯2011.02.212011.03.11 完成畢業(yè)論文初稿，確定實習單位2011.03.122011.05.03 畢業(yè)實習，修改論文2011.05.042011.05.12 畢業(yè)論文定稿2011.05.232011.06.03 畢業(yè)論文答辯五、主要參考文獻1 張志勇.企業(yè)會計準則下公允價值計量的投資性房地產的會計核算與納稅調整 J.中國外資.2009(7):972 關永森.談投資性房地產的確認、計量及核算 J.中國集體經濟

24、.2010（11）： 23-243 程憲軍.淺議新準則中投資性房地產會計的變動及影響 J.現(xiàn)代商業(yè)，2010(11):2104 曹峰.投資性房地產的企業(yè)會計核算鄒議 J.經濟師.2006（2）：2295 張謝蓉，魏寅. 投資房地產會計核算相關問題探討 J.金融經濟.2009（4）:183-1846 溫玉彪，趙茜.淺析投資性房地產會計核算中存在的問題 J.會計之友,2010(8):118-1197 趙素存.淺析投資性房地產的會計核算方法 J.商品儲運與養(yǎng)護，2008（8）：78-798 史君.淺析投資性房地產的會計核算 J.今日財富，2010（3）：189 徐丹琦. 投資性房地產會計核算存在的問題及改進建議 J.商業(yè)會計，2010