第49講_其他流動(dòng)負(fù)債的核算(2)

1、第四節(jié)其他流動(dòng)負(fù)債的核算四、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的核算 從金融工具的角度看，企業(yè)的負(fù)債可以分為金融負(fù)債和非金融負(fù)債。1.金融負(fù)債，是指企業(yè)符合下列條件之一的負(fù)債：(1)向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。(2)在潛在不利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)。(3)將來(lái)須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，且企業(yè)根據(jù)該合同將交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具。(4)將來(lái)須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具合同，但以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的衍生工具合同除外。企業(yè)對(duì)全部現(xiàn)有同類(lèi)別非衍生自身權(quán)益工具的持有方同

2、比例發(fā)行配股權(quán)、期權(quán)或者認(rèn)股權(quán)證，使之有權(quán)按比例以固定金融的任何貨幣換取固定數(shù)量的該企業(yè)自身權(quán)益工具的，該類(lèi)配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證應(yīng)當(dāng)分類(lèi)為權(quán)益工具。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)一一金融工具列報(bào)分類(lèi)為權(quán)益工具的可回售工具或發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例 交付其凈資產(chǎn)的金融工具，也不包括本身就要求在未來(lái)收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具的合 同?！咎崾尽繉?duì)于能夠以現(xiàn)金或其他金融工具凈額結(jié)算，或者通過(guò)交換金融工具結(jié)算的買(mǎi)入 或賣(mài)出非金融項(xiàng)目的合同，即使企業(yè)按照預(yù)定的購(gòu)買(mǎi)、 銷(xiāo)售或使用要求簽訂并持有旨在收取或交付非金融項(xiàng)目的合同適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的，企業(yè)也可以將該合同指

3、定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。企業(yè)只能在合同開(kāi)始時(shí)做出該指定，并且必須能夠通過(guò)該指定消除或顯著減少會(huì)計(jì)錯(cuò)配。該指定一經(jīng)做出，不得撤銷(xiāo)。2 .金融負(fù)債的分類(lèi)金融負(fù)債主要包括短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)付債券、長(zhǎng)期借款等。而預(yù)計(jì)負(fù) 債、專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款、遞延收益、遞延所得稅負(fù)債等則屬于非金融負(fù)債。第1類(lèi)：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債 (含屬于金融負(fù)債的衍生工具)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。(1)在初始確認(rèn)時(shí)，為了提供更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，企業(yè)可以將金融負(fù)債指定為以公允價(jià) 值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，但該指定應(yīng)當(dāng)滿(mǎn)

4、足下列條件之一:能夠消除或顯著減少會(huì)計(jì)錯(cuò)配。根據(jù)正式書(shū)面文件載明的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)金融負(fù)債組合或金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合進(jìn)行管理和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)， 并在企業(yè)內(nèi)部以此為基礎(chǔ)向關(guān)鍵管理人 員報(bào)告。該指定一經(jīng)做出，不得撤銷(xiāo)。（2）在非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)作為購(gòu)買(mǎi)方確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)形成金融負(fù)債的， 該金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第2類(lèi)：金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不符合終止確認(rèn)條件或繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所形成的金融負(fù)債。對(duì)此類(lèi)金融負(fù)債，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)一一金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移相關(guān)規(guī)定進(jìn)行計(jì)量。第3類(lèi)：不屬于以上情形的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同和以低于市場(chǎng)利率貸款

5、的貸款承諾，企業(yè)作為此類(lèi)金融負(fù)債發(fā)行方的，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)后按照損失準(zhǔn)備金額以及初始確認(rèn)金額扣除依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)一一收入相關(guān)規(guī)定所確定的累計(jì)攤銷(xiāo)額后的余額孰高進(jìn)行計(jì)量。第4類(lèi)：除以上3類(lèi)外，分類(lèi)為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債。3 .金融負(fù)債滿(mǎn)足下列條件之一的，表明企業(yè)承擔(dān)該金融負(fù)債的目的是交易性的：1 1）承擔(dān)相關(guān)金融負(fù)債的目的，主要是為了近期回購(gòu)。2 2）金融負(fù)債在初始確認(rèn)時(shí)屬于集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明近期實(shí)際存在短期獲利模式。3 3）金融負(fù)債屬于衍生工具。但符合財(cái)務(wù)擔(dān)保合同定義的衍生工具以及被指定為有效套 期工具的衍生工具除外。4 .重分類(lèi)：企業(yè)對(duì)所有金融負(fù)

6、債均不得進(jìn)行重分類(lèi)。5 .終止確認(rèn)：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在成為金融工具合同的一方并承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)時(shí)確認(rèn)金融負(fù)債；金融負(fù)債（或其一部分）的現(xiàn)時(shí)義務(wù)已經(jīng)解除的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融負(fù)債（或該部分金 融負(fù)債）。企業(yè)（借入方）與借出方之間簽訂協(xié)議，以承擔(dān)新金融負(fù)債方式替換原金融負(fù)債，且新金融負(fù)債與原金融負(fù)債的合同條款實(shí)質(zhì)上不同的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)原金融負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)新金融負(fù)債。企業(yè)對(duì)原金融負(fù)債（或其一部分）的合同條款做出實(shí)質(zhì)性修改的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)原金融負(fù)債，同時(shí)按照修改后的條款確認(rèn)一項(xiàng)新金融負(fù)債。金融負(fù)債（或其一部分） 終止確認(rèn)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其賬面價(jià)值與支付的對(duì)價(jià)（包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債）之間的差額

7、，計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)回購(gòu)金融負(fù)債一部分的， 應(yīng)當(dāng)按照繼續(xù)確認(rèn)部分和終止確認(rèn)部分在回購(gòu)日各自的公 允價(jià)值占整體公允價(jià)值的比例，對(duì)該金融負(fù)債整體的賬面價(jià)值進(jìn)行分配。分配給終止確認(rèn)部分的賬面價(jià)值與支付的對(duì)價(jià) （包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的負(fù)債）之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。6 .初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量企業(yè)初始確認(rèn)金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量?！咎崾?】對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益；【提示2】對(duì)于其他類(lèi)別的金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。初始確認(rèn)后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)不同類(lèi)別的金融負(fù)債，分別以攤余成本、公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或以準(zhǔn)則規(guī)定

8、的其他適當(dāng)方法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。7 .以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)科目：交易性金融負(fù)債一一本金公允價(jià)值變動(dòng)（1）初始計(jì)量企業(yè)初始確認(rèn)交易性金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。借：銀行存款等投資收益（交易費(fèi)用）貸：交易性金融負(fù)債一一本金（2）后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日，按交易性金融負(fù)債的票面利率計(jì)算利息，借記“投資收益”科目，貸 記“應(yīng)付利息”科目。借：投資收益貸：應(yīng)付利息資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。借：交易性金融負(fù)債一一公允

9、價(jià)值變動(dòng)貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益或：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：交易性金融負(fù)債一一公允價(jià)值變動(dòng)處置（償還）時(shí)：借：交易性金融負(fù)債一一本金交一公允價(jià)值變動(dòng)貸：銀行存款投資收益（或借方）借：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：投資收益或：借：投資收益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益【提示】交易性金融負(fù)債在相關(guān)交易費(fèi)用、期末公允價(jià)值變動(dòng)及處置（償還）時(shí)的會(huì)計(jì) 處理與交易性金融資產(chǎn)相同?！纠}單選題】2014年12月1日，某公司在全國(guó)銀行間債券市場(chǎng)發(fā)行了50 000萬(wàn)元人民幣短期融資券，期限為 1年，票面利率為 5.8%,每張面值為100元，到期一次還本付 息，發(fā)生交易費(fèi)用 35萬(wàn)元。若該公司將該短期融資券指定為交易性金融負(fù)債，則支付的

10、交 易費(fèi)用應(yīng)借記“（）”賬戶(hù)。A.財(cái)務(wù)費(fèi)用B.投資收益C.交易性金融負(fù)債（本金）D.營(yíng)業(yè)外支出【答案】B【解析】交易性金融負(fù)債發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入“投資收益”科目?！纠}單選題】企業(yè)承擔(dān)交易性金融負(fù)債時(shí)，期末應(yīng)計(jì)的利息應(yīng)計(jì)入（）科目。（2011 年）A.公允價(jià)值變動(dòng)損益B.財(cái)務(wù)費(fèi)用C.投資收益D.管理費(fèi)用【答案】C【解析】資產(chǎn)負(fù)債表日，按交易性金融負(fù)債票面利率計(jì)算的利息，應(yīng)借記“投資收益” 科目，貸記“應(yīng)付利息”科目，選項(xiàng) C正確。五、應(yīng)付利息和應(yīng)付股利的核算（一）應(yīng)付利息的核算核算按合同約定應(yīng)支付的各類(lèi)利息，如分期付息到期還本的長(zhǎng)期借款、企業(yè)債券等應(yīng)支付的利息。（二）應(yīng)付股利的核算企業(yè)根據(jù)股東

11、大會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)審議批準(zhǔn)的利潤(rùn)分配方案，按應(yīng)支付的現(xiàn)金股利或利潤(rùn), 會(huì)計(jì)處理：借：利潤(rùn)分配一一應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)貸：應(yīng)付股利向投資者實(shí)際支付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)：借：應(yīng)付股利貸：銀行存款【解析1】需要說(shuō)明的是，企業(yè)董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)通過(guò)的利潤(rùn)分配方案中擬分配的現(xiàn)金 股利或利潤(rùn)，不需要進(jìn)行賬務(wù)處理，但應(yīng)在附注中披露。【解析2】企業(yè)分配的股票股利，宣告時(shí)不做賬務(wù)處理，分配時(shí)不通過(guò)“應(yīng)付股利”科目 核算。借：利潤(rùn)分配貸：股本六、其他應(yīng)付款其他應(yīng)付款是指企業(yè)除應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費(fèi)、應(yīng) 付利息、應(yīng)付股利等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外的其他各項(xiàng)應(yīng)付、暫收的款項(xiàng)，如應(yīng)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金、租入包裝

12、物租金、存入保證金等。七、其他應(yīng)付款的核算其他應(yīng)付款是指企業(yè)除應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費(fèi)、應(yīng) 付利息、應(yīng)付股利等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外的其他各項(xiàng)應(yīng)付、暫收的款項(xiàng)，如應(yīng)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金、租入包裝物租金、存入保證金、應(yīng)付、暫收所屬單位、個(gè)人的款項(xiàng)等?！纠}多選題】下列項(xiàng)目中，應(yīng)通過(guò)“其他應(yīng)付款”科目核算的有（）A.應(yīng)付包裝物的租金B(yǎng).應(yīng)付職工工資C.存入保證金D.應(yīng)付經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)租金E.應(yīng)付生育保險(xiǎn)費(fèi)【答案】ACD【解析】選項(xiàng)B和E通過(guò)“應(yīng)付職工薪酬”科目核算。采用售后回購(gòu)方式融資的，在發(fā)出商品等資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到或應(yīng)收的金額，借記“銀 行存款”、“應(yīng)收賬款”科目，按專(zhuān)

13、用發(fā)票上注明的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增 值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目，按其差額，貸記“其他應(yīng)付款”科目。回購(gòu)價(jià)格與原銷(xiāo)售價(jià)格之間的差額，應(yīng)在今后回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等，貸記“其他應(yīng)付款”科目。購(gòu)回該項(xiàng)商品等時(shí)，應(yīng)按回購(gòu)商品等的價(jià)款，借記“其他應(yīng)付款”科目，按可抵扣的增 值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀 行存款”科目?！纠}單選題】采用售后回購(gòu)方式銷(xiāo)售商品時(shí)，回購(gòu)價(jià)格與原銷(xiāo)售價(jià)格之間的差額， 在售后回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用時(shí)，應(yīng)貸記“（）”科目A.未確認(rèn)融資費(fèi)用B.其他業(yè)務(wù)收入C.其他應(yīng)付款D.財(cái)務(wù)費(fèi)用【答案】C【解

14、析】售后以固定價(jià)格回購(gòu)交易屬于融資交易，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有 轉(zhuǎn)移，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入；回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額，企業(yè)應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，借方記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，貸方記入“其他應(yīng)付款”科目?！窘滩睦?3-21 黃河公司出租包裝物，收到押金 5 000元，存入銀行。出租期滿(mǎn)，對(duì) 方單位退回包裝物，黃河公司退回押金。黃河公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：（1）黃河公司收到押金時(shí)借：銀行存款5 000貸：其他應(yīng)付款存入保證金5 000（2）黃河公司退回押金時(shí)借：其他應(yīng)付款存入保證金5 000貸：銀行存款5 000【教材例13-22】甲企業(yè)為增值稅一般納稅企業(yè)，適用增值稅稅率17%。2X

15、17年5月1日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂協(xié)議，向乙企業(yè)銷(xiāo)售一批商品，成本為 900 000元，增值稅專(zhuān)用 發(fā)票上注明銷(xiāo)售價(jià)格為 1 100 000元，增值稅為187 000元。協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)應(yīng)在 2X17 年9月30日將所售商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為 1 200 000元，另需支付增值稅 204 000元。貨款 已實(shí)際收付，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。甲企業(yè)的會(huì)計(jì)分錄如下：(1)發(fā)出商品時(shí)：借：銀行存款1 287 000貸：應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)187 000其他應(yīng)付款1 100 000借：合同資產(chǎn)900 000貸：庫(kù)存商品900 000(2)由于回購(gòu)價(jià)大于原售價(jià)，因而應(yīng)在銷(xiāo)售與回購(gòu)期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)提的利息費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。5至9月，每月應(yīng)計(jì)提的利息費(fèi)用為：(1 200 000-1 100 000) - 5=20 000 (元)借：財(cái)務(wù)費(fèi)用20 000貸：其他應(yīng)付款20 000(3) 2X 17年9月30日，甲企業(yè)購(gòu)回 5月1日銷(xiāo)售的商品，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的 價(jià)款為1 200 000元，增值稅額為 204 000元。借：其他應(yīng)付款1 200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)204 000貸：銀行存款1 404 000