投資性房地產(chǎn)初始計量

1、 第六章  投資性房地產(chǎn) 本章主要闡述投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計量和記錄問題。雖然分?jǐn)?shù)不高，但比較重要。本章近三年主要考點(diǎn)：投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換等。本章應(yīng)關(guān)注的主要問題：（1）投資性房地產(chǎn)的范圍；（2）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式變更的會計處理；（3）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理；（4）本章內(nèi)容可以和債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、資產(chǎn)減值、所得稅、差錯、合并財務(wù)報表等內(nèi)容結(jié)合出題。第一節(jié)投資性房地產(chǎn)的特征與范圍 投資性房地產(chǎn)的定義投資性房地產(chǎn)的范圍一、投資性房地產(chǎn)的定義投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值指土地增值。，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)

2、應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計量和出售。二、投資性房地產(chǎn)的范圍范圍注意問題已出租的土地使用權(quán)企業(yè)計劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于此類持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以經(jīng)營方式租入再轉(zhuǎn)租給他人的土地使用權(quán)不屬于投資性房地產(chǎn)，必須有產(chǎn)權(quán)才屬于投資性房地產(chǎn)。已出租的建筑物（1）是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)并以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物；（2）以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租無產(chǎn)權(quán)，不屬于投資性房地產(chǎn)的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)；（3）對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企業(yè)管理當(dāng)局（董事會或類似機(jī)構(gòu)）作出正式書面決議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也可視為投資性房地

3、產(chǎn)。如：在建建筑物（如爛尾樓），只要董事會作出決議用于出租，不管是否簽訂租賃協(xié)議，也屬于投資性房地產(chǎn)?！咎崾尽肯铝懈黜棽粚儆谕顿Y性房地產(chǎn)：（1）自用房地產(chǎn)自用廠房、自用辦公樓，屬于固定資產(chǎn)。自用廠房下的土地使用權(quán)，屬于無形資產(chǎn)。即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。例如：企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的房屋；企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店；企業(yè)自用的辦公樓、生產(chǎn)車間廠房等。（2）作為存貨房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，開發(fā)的商品房和土地（土地所有權(quán)的價值計入商品房成本），用于出售屬于存貨；用于出租，屬于投資性房地產(chǎn)。的房地產(chǎn)作為存貨的房地產(chǎn)是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房

4、和土地。這部分房地產(chǎn)屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨，不屬于投資性房地產(chǎn)。如果某項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理，能夠單獨(dú)計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)?！纠}·多選題】【答案】AC【解析】選項B，待出租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)；選項D，以經(jīng)營租賃方式租入的建筑物不屬于企業(yè)持有的資產(chǎn)。下列各項中，屬于投資性房地產(chǎn)的有（    ）。A.已出租的建筑物B.待出租的建筑物C.已出租的土地使用權(quán)D.以經(jīng)營租賃方式租入后再轉(zhuǎn)租的建筑物 無所有權(quán)，不屬于【例題·多選題】【答案

5、】ACD【解析】土地使用權(quán)的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，選項B錯誤。下列各項關(guān)于土地使用權(quán)會計處理的表述中，正確的有（    ）。A.為建造固定資產(chǎn)A：用于建造固定資產(chǎn)，計入無形資產(chǎn)；房地產(chǎn)開發(fā)用于建筑商品房，計入商品房成本，計入存貨。B地上建筑物，要求土地和建筑物分開核算。在地上建筑物建造期間，土地使用權(quán)攤銷額計入房屋建筑物成本。購入的土地使用權(quán)確認(rèn)為無形資產(chǎn)B.土地使用權(quán)在地上建筑物達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時與地上建筑物一并確認(rèn)為固定資產(chǎn)C.已出租的土地使用權(quán)及其地上建筑物一并確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)D.用于建造廠房的土地使用

6、權(quán)攤銷金額在廠房建造期間計入在建工程成本用途計入科目一般情況，土地使用權(quán)計入無形資產(chǎn)。企業(yè)買一塊地用于自用自營，蓋個辦公樓或者蓋個酒店（固定資產(chǎn)）自己經(jīng)營這種。自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊無形資產(chǎn)外購建筑物的時候，正常情況下是應(yīng)該以合理的方法把土地使用權(quán)和地上建筑物分為無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)核算，但是如果難以合理分配，就全部計入固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)國有土地單獨(dú)估價入賬的特殊處理隨同房產(chǎn)取得的土地使用權(quán)價值含在房產(chǎn)價值中房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還可能將土地使用權(quán)計入所建造房屋建筑物的成本存貨改變使用用途用于出租，或增值目的投資性房地產(chǎn)月攤銷計入科目：建辦公大樓，建造

7、期間土地攤銷計入辦公大樓的成本，建造完成計入管理費(fèi)用。如果建筑的是廠房，建造期間計入制造費(fèi)用，建筑完成，計入管理費(fèi)用；如果購買的土地是用來綠化，攤銷直接計入管理費(fèi)用。無形資產(chǎn)出租，計入其他業(yè)收入，出租無形資產(chǎn)的價值計入其他業(yè)務(wù)成本；取得無形資產(chǎn)用于生產(chǎn)產(chǎn)品，計入生產(chǎn)成本；用于新研發(fā)無形資產(chǎn)，則原來無形資產(chǎn)專利攤銷計入研發(fā)支出。土地使用權(quán)攤銷額外購的土地使用權(quán)作為無形資產(chǎn)核算，攤銷計入管理費(fèi)用（制造費(fèi)用）外購?fù)恋貥?gòu)建廠房、辦公樓等自用固定資產(chǎn)資本化期間，土地使用權(quán)作無形資產(chǎn)核算，攤銷額計入固定資產(chǎn)的入賬價值，計入“在建工程”完工后，土地使用權(quán)做無形資產(chǎn)核算，攤銷額計入管理費(fèi)用外購?fù)恋丶敖ㄖ?支

8、付的價款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配，建筑物作為固定資產(chǎn)核算，土地使用權(quán)作為無形資產(chǎn)核算（攤銷計入管理費(fèi)用）；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)，土地使用權(quán)的價值會隨著這個固定資產(chǎn)計提折舊。企業(yè)將自用的廠房、辦公樓等出租 廠房、辦公樓作為投資性房地產(chǎn)核算，其占用的相應(yīng)的土地使用權(quán)也應(yīng)轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)，因此出租的土地使用權(quán)也是作為投資性房地產(chǎn)核算的，租金收入計入其他業(yè)務(wù)收入，攤銷計入其他業(yè)務(wù)成本。分錄？企業(yè)持有的準(zhǔn)備增值后出售的土地使用權(quán)在企業(yè)董事會等做出相關(guān)決議時，要將無形資產(chǎn)中的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)。企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物土地使用權(quán)賬面價值應(yīng)當(dāng)

9、計入所建造的房屋建筑物成本，計入存貨。不存在攤銷按規(guī)定單獨(dú)估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地不計提折舊第二節(jié)投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量 投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出一、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量將某個項目確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，首先應(yīng)當(dāng)符合投資性房地產(chǎn)的概念，其次要同時滿足投資性房地產(chǎn)的兩個確認(rèn)條件：（1）與該投資性房地產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。確認(rèn)時點(diǎn)：租賃開始日；停止自用、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓日期；空置建筑物或在建建筑物，董事會作出書面決議日。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。（一）外購的投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計

10、量對于企業(yè)外購的房地產(chǎn)，只有在購入房地產(chǎn)的同時開始對外出租外購后，用一段時間再出租。則應(yīng)該按照購入先作為固定資產(chǎn)，再轉(zhuǎn)換成投資性房地產(chǎn)處理。（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才能稱之為外購的投資性房地產(chǎn)。外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的實(shí)際成本，包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將外購的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，才能從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。（二）自行建造投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量自行建造投資性房地產(chǎn)，其成本由建造該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出

11、構(gòu)成，包括土地開發(fā)費(fèi)、建筑成本、安裝成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。建造過程中發(fā)生的非正常性損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失。指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失，以及被執(zhí)法部門依法沒收或者強(qiáng)令自行銷毀的貨物?！白匀粸?zāi)害損失”已不屬于“非正常損失”，應(yīng)在正常損失范圍內(nèi)。非正常性損失根據(jù)不同情況計入到其他應(yīng)收款，管理費(fèi)用、營業(yè)外支出，相當(dāng)一種盤虧一樣處理。自然災(zāi)害損失是無法由人控制的計入到營業(yè)外支出。，直接計入當(dāng)期損益，不計入建造成本。（三）非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量參見“投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置”部分內(nèi)容?！纠}·單

12、選題】甲公司以1 400萬元土地不能計入廠房價值，只有建造出售的建筑物才能計入建筑物成本。取得土地使用權(quán)并自建三棟同樣設(shè)計的廠房，其中一棟作為投資性房地產(chǎn)用于經(jīng)營租賃，三棟廠房工程已經(jīng)完工，全部成本合計6 000萬元，完工當(dāng)日土地使用權(quán)賬面價值為1 200萬元，假定不考慮其他因素，租賃期開始日該投資性房地產(chǎn)的初始成本是（    ）萬元【答案】C【解析】初始成本=1 200÷3+6 000÷3=2 400（萬元）。購入借：無形資產(chǎn) 1400 貸：銀行存款 1400 攤銷借：投資性房地產(chǎn)-在建 200 貸：累計攤銷 200 完工結(jié)轉(zhuǎn)借：投

13、資性房地產(chǎn)- 1400/3 累計攤銷 200/3 貸：無形資產(chǎn) 1400/3 投資性房地產(chǎn)累計攤銷 200/3。A.3 600B.7 200 C.2 400D.2 000二、與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出（一）資本化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入投資性房地產(chǎn)成本。企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。轉(zhuǎn)為改擴(kuò)建時的分錄如下：1.成本模式借：投資性房地產(chǎn)在建投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：投資性房地產(chǎn)2.公允價值模式借：投資性房地產(chǎn)在建

14、公允價值變動（也可能在貸方）貸：投資性房地產(chǎn)成本【教材例6-1】20×8年3月，甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項廠房經(jīng)營租賃合同即將到期。該廠房按照成本模式進(jìn)行后續(xù)計量，原價為2 000萬元，已計提折舊600萬元。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房進(jìn)行改擴(kuò)建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴(kuò)建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。3月15日，與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進(jìn)入改擴(kuò)建工程。12月10日，廠房改擴(kuò)建工程完工，共發(fā)生支出150萬元，即日按照租賃合同出租給丙企業(yè)。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計量模式。本例中，改擴(kuò)建支出屬于資本化的后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)記入投資性房地產(chǎn)的成本。甲企業(yè)的賬務(wù)處

15、理如下：（1）20×8年3月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程：借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）14 000000投資性房地產(chǎn)累計折舊6 000000貸：投資性房地產(chǎn)廠房20 000000（2）20×8年3月15日12月10日：借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）1 500000貸：銀行存款1 500000（3）20×8年12月10日，改擴(kuò)建工程完工：借：投資性房地產(chǎn)廠房15 500000貸：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）15 500000【教材例6-2】20×8年3月，甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項廠房經(jīng)營租賃合同即將到期。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房進(jìn)行

16、改擴(kuò)建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴(kuò)建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。3月15日，與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進(jìn)入改擴(kuò)建工程。11月10日，廠房改擴(kuò)建工程完工，共發(fā)生支出150萬元，即日起按照租賃合同出租給丙企業(yè)。3月15日，廠房賬面余額為1 200萬元，其中成本1 000萬元，累積公允價值變動200萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用公允價值計量模式。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：（1）20×8年3月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程：借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）12 000000貸：投資性房地產(chǎn)成本10 000000公允價值變動2 000000（2）20×8年3月15日11月10日：

17、借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）1 500000貸：銀行存款1 500000（3）20×8年11月10日，改擴(kuò)建工程完工：借：投資性房地產(chǎn)成本13 500000貸：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）13 500000（二）費(fèi)用化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益（其他業(yè)務(wù)成本）。 第三節(jié)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)

18、進(jìn)行后續(xù)計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。一、采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)（一）科目設(shè)置投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備（二）會計處理在成本模式下，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷；存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。1.計提折舊或進(jìn)行攤銷時借：其他業(yè)務(wù)成本貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）2.計提減值準(zhǔn)備時借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備3.取得租金收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項稅額）【例題

19、3;單選題】甲公司對投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量。自2×17年1月1日起，甲公司將一項投資性房地產(chǎn)出租給某單位，租期為4年，每年收取租金650萬元，增值稅71.5萬元。該投資性房地產(chǎn)原價為12 000萬元，預(yù)計使用年限為40年，預(yù)計凈殘值為零；至2×17年1月1日已使用10年，累計折舊3 000萬元。2×17年12月31日，甲公司在對該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行減值測試時，發(fā)現(xiàn)該投資性房地產(chǎn)的可收回金額為8800萬元。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，該投資性房地產(chǎn)對甲公司2×17年利潤總額的影響金額為（    ）萬元。A.2

20、50B.350 C.450D.650二、采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)（一）采用公允價值模式計量的前提條件企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。（二）科目設(shè)置1.投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動2.公允價值變動損益（三）采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的會計處理1.公允價值上升借：投資性房地產(chǎn)公允價值變動貸：公允價值變動損益2.公允價值下降借：公允價值變動損益貸：投資性房地產(chǎn)公允價值變動3.取得租金收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項稅額）【提示】企業(yè)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，也