長(zhǎng)投企業(yè)合并等中的8大熱點(diǎn)問(wèn)題

1、長(zhǎng)投+企業(yè)合并+合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的八大熱點(diǎn)難點(diǎn)問(wèn)題目錄l 熱點(diǎn)1 順流和逆流交易l 熱點(diǎn)2 長(zhǎng)期股權(quán)投資方法的轉(zhuǎn)換l 成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法n 增加持股比例（追溯調(diào)整）n 減少持股比例（追溯調(diào)整）l 權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法n 增加持股比例（分步合并）n 減少持股比例（未來(lái)適用法）l 熱點(diǎn)3 分步合并l 熱點(diǎn)4 反向購(gòu)買（已講解）l 熱點(diǎn)5 處置對(duì)子公司股權(quán)（未完全處置）l 保留控制權(quán)l(xiāng) 未保留控制權(quán)（可能路徑：成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法）3000萬(wàn)80% 40%l 熱點(diǎn)6 收購(gòu)少數(shù)股權(quán)股權(quán)l(xiāng) 熱點(diǎn)7 被購(gòu)買法（非同一控制）會(huì)計(jì)處理A 100% B公允價(jià)值法l 熱點(diǎn)8 長(zhǎng)投、企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的所得稅會(huì)計(jì)專題長(zhǎng)期股權(quán)投

2、資：300萬(wàn)30%權(quán)益法年末聯(lián)營(yíng)企業(yè)發(fā)生利潤(rùn)100萬(wàn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 30萬(wàn) 貸：投資收益 30萬(wàn)（1） 長(zhǎng)期持有不構(gòu)成所得稅差異：（2） 近期變賣資本利得稅（25%）借：所得稅費(fèi)用-遞延 貸：遞延所得稅負(fù)債 30萬(wàn)×25%【熱點(diǎn)1】順流和逆流交易部分抵消法（1） 順流交易：對(duì)于投資企業(yè)向聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時(shí)調(diào)整對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。當(dāng)投資方向聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)

3、企業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)，同時(shí)有關(guān)資產(chǎn)由聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)持有時(shí)，投資方對(duì)于投出或出售資產(chǎn)產(chǎn)生的損益確認(rèn)僅限于歸屬于聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)其他投資者的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計(jì)算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。程公司持有30%范公司權(quán)益法2010年1月3日購(gòu)買購(gòu)買日，范公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和其賬面價(jià)值相同2010年范公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)10萬(wàn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 3萬(wàn) 貸：投資收益 3萬(wàn)程公司將存貨2萬(wàn)賣給范公司，價(jià)格為3萬(wàn)，（期末范公司未對(duì)外處置該存貨）合并報(bào)表（調(diào)表）借：營(yíng)業(yè)收入 3萬(wàn) 貸：營(yíng)業(yè)成本 2萬(wàn)

4、 存貨 1萬(wàn)順流：（調(diào)帳）借：投資收益（營(yíng)業(yè)利潤(rùn)） 1萬(wàn)×30% 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 0.3萬(wàn)（1） 如果程公司需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表借尸還魂借：營(yíng)業(yè)收入 3×30%貸：營(yíng)業(yè)成本 2×30%貸：投資收益 1×30%（2） 如果程公司不需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表野鬼孤魂2、逆流范公司將存貨2萬(wàn)賣給程公司，價(jià)格為3萬(wàn)，（期末范公司未對(duì)外處置該存貨）調(diào)帳借：投資收益 1萬(wàn)×30% 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 0.3萬(wàn) （1） 如果程公司需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表借尸還魂借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 0.3萬(wàn)貸：存貨 0。3（2） 如果程公司不需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表野鬼孤魂【例】甲企業(yè)于持有

5、乙公司有表決權(quán)股份的20%，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營(yíng)施加重大影響。20×7年11月，甲公司將其賬面價(jià)值為600萬(wàn)元的商品以900萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司，乙公司將取得的商品作為管理用固定資產(chǎn)核算，預(yù)計(jì)使用壽命為10年，凈殘值為0。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易。乙公司20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1 000萬(wàn)元。假定不考慮所得稅影響。甲企業(yè)在該項(xiàng)交易中實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn)元，其中的60（萬(wàn)元300×20%）是針對(duì)本企業(yè)持有的對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷，同時(shí)應(yīng)考慮相關(guān)固定

6、資產(chǎn)折舊對(duì)損益的影響，即甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整（1 000 200萬(wàn)貸：投資收益 200萬(wàn) 借：投資收益 （300-2.5）×20% 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （2）逆流交易對(duì)于聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，在該交易存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)購(gòu)買資產(chǎn)時(shí)，在將該資產(chǎn)出售給外部獨(dú)立第三方之前，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分。 因逆流交易產(chǎn)生的未

7、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對(duì)外部獨(dú)立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價(jià)值當(dāng)中。投資企業(yè)對(duì)外編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資及包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，并相應(yīng)調(diào)整對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資?！纠考灼髽I(yè)于20×7年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。20×7年11月，乙公司將其成本為600萬(wàn)元的某商品以900萬(wàn)元的價(jià)格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為固定資產(chǎn)，預(yù)計(jì)使用

8、壽命為10年，采用直線法計(jì)提折舊，凈殘值為0。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)未對(duì)外出售該固定資產(chǎn)。乙公司20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1 600萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素影響。甲企業(yè)在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司20×7年凈損益時(shí)，應(yīng)時(shí)行以下會(huì)計(jì)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整（1 600×20%） 3 200 000貸：投資收益 3 200 000借：投資收益（300-2.5）×20% 595 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整595 000進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)如有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在其20×7年合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交

9、易體現(xiàn)在投資企業(yè)持有固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 2 975 000*20%累計(jì)折舊 25 000 *20% 貸：固定資產(chǎn) 3 000 000*20%（3）順流逆流中損失屬于資產(chǎn)減值損失應(yīng)當(dāng)說(shuō)明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的無(wú)論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷?！緹狳c(diǎn)2】長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 （一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法 長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進(jìn)行處理。l.原持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重

10、大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的,在自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí),應(yīng)區(qū)分原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及新增長(zhǎng)期股權(quán)投資兩部分分別處理：首先，原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，前者大于后者的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。其次，（2）對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的，不調(diào)

11、整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本和當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。進(jìn)行上述調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合開(kāi)考慮與原持有投資和追加投資相關(guān)商譽(yù)或計(jì)入損益金額。對(duì)于原取得投資后至追加投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至追加投資當(dāng)期期初按照原持股比例應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益，應(yīng)調(diào)整留存收益，對(duì)于追加投資當(dāng)期期初至追加投資交易日之間應(yīng)享有被投資單位的凈損益，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份

12、額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“資本公積其他資本公積”。(例)A公司于20×7年2月取得B公司10%的股權(quán),成本為600萬(wàn)元,取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為5600萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值,A公司對(duì)其采用成本法核算。本例中A公司按照凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。20×8年1月2日,A公司又以1200萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司12%的股權(quán),當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8000萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后,按照B公司章程規(guī)定,A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策,對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)

13、為采用權(quán)益法核算。本例中假定A公司在取得對(duì)B公司10%股權(quán)后至新增投資日，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部及交易，B公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為600萬(wàn)元,未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外,未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。(l)20×8年1月2日,A公司應(yīng)確認(rèn)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資 借:長(zhǎng)期股權(quán)投資12000000 貸:銀行存款12000000對(duì)于新取得的股權(quán),其成本為1200萬(wàn)元,與取得該投資時(shí)按照持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額960萬(wàn)元(8000×l2%)之間的差額為投資作價(jià)中體現(xiàn)出的商譽(yù),該部分商譽(yù)不要求調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。(2)對(duì)長(zhǎng)

14、期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整 確認(rèn)該部分長(zhǎng)期股權(quán)投資后,A公司對(duì)B公司投資的賬面價(jià)值為1800萬(wàn)元。對(duì)于原10%股權(quán)的成本600萬(wàn)元與原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額560萬(wàn)元(5600×l0%)之間的差額40萬(wàn)元,屬于原投資時(shí)體現(xiàn)的商謄,該部分差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。對(duì)于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng)(80005600)相對(duì)于原持股比例的部分240萬(wàn)元,其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分60萬(wàn)元(600×10%),應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額,同時(shí)調(diào)整留存收益；除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈

15、資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)180萬(wàn)元,應(yīng)當(dāng)調(diào)整追加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額,同時(shí)計(jì)入資本公積(其他資本公積)。針對(duì)該部分投資的賬務(wù)處理為:借:長(zhǎng)期股權(quán)投資2400000 貸:資本公積其他 1800000 盈余公積 60000 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 5400002.因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實(shí)施共同控制的情況下,首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上,應(yīng)當(dāng)比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；屬于投資成

16、本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí),應(yīng)調(diào)整留存收益。對(duì)于原取得投資后至因處置投資導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對(duì)于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益；其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“資本公積其他資本公積”。長(zhǎng)期股權(quán)投資自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法后，

17、未來(lái)期間應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益及所有者權(quán)益其他變動(dòng)的份額。(例)A公司原持有B公司60%的股權(quán),其賬面余額為6000萬(wàn)元,未計(jì)提減值準(zhǔn)備。20×9年1月6日,A公司將其持有的對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資中的1/3出售給某企業(yè),出售取得價(jià)款3600萬(wàn)元,當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為16000萬(wàn)元。A公司原取得B公司60%股權(quán)時(shí),B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9000萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。自A公司取得對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至部分處置投資前,B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5000萬(wàn)元。其中，自A公司取得投資日與20×9年年初實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)4000萬(wàn)

18、元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈損益外,B公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。本例中A公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。在出售20%的股權(quán)后,A公司對(duì)B公司的持股比例為40%,在被投資單位董事會(huì)中派有代表,但不能對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。(1)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置損益 借:銀行存款36000000貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資20000000 投資收益16000000(2)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值 剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為4000萬(wàn)元,與原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額400萬(wàn)元(40009000×

19、40%)為商譽(yù),該部分商譽(yù)的價(jià)值不需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。處置投資以后按照持股比例計(jì)算享有被投資單位自購(gòu)買日至處置投資日期間實(shí)現(xiàn)的凈損益為2000萬(wàn)元(5000×40%),應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,同時(shí)調(diào)整留存收益。企業(yè)應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理:借:長(zhǎng)期股權(quán)投資20 000 000 貸:盈余公積1 600 000利潤(rùn)分配未分 14400000投資收益 4 000 000（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法 因追加投資原因?qū)е略钟械膶?duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司投資的（分步合并：最新變化），長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整應(yīng)當(dāng)按照本章第二節(jié)的有關(guān)規(guī)定處理。除此之外，因減少投資導(dǎo)致

20、長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資)的,應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。(例3)甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份,因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響,采用權(quán)益法核算。20×7年10月,甲公司將該項(xiàng)投資中的50%對(duì)外出售,出售以后,無(wú)法再對(duì)乙公司施加重大影響,且該項(xiàng)投資不存在活躍市場(chǎng),公允價(jià)值無(wú)法可靠確定,出售以后轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時(shí),該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為3200萬(wàn)元,其中投資成本2600萬(wàn)元,損益調(diào)整為600萬(wàn)元,出售取得價(jià)

21、款1800萬(wàn)元。甲公司確認(rèn)處置損益相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄: 借:銀行存款18000000貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資16000000 投資收益 2000000處置投資后,該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1600萬(wàn)元,其中包括投資成本l300萬(wàn)元,原確認(rèn)的損益調(diào)整300萬(wàn)元?！緹狳c(diǎn)3】分步合并即通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的非同一控制下企業(yè)合并 如果企業(yè)合并非通過(guò)一次交換交易實(shí)現(xiàn)的，而是通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的，則企業(yè)在每一單項(xiàng)交易發(fā)生時(shí)，應(yīng)確認(rèn)對(duì)被投資單位的投資。投資企業(yè)在持有被投資單位的部分股權(quán)后，通過(guò)增加持股比例等達(dá)到對(duì)被投資單位形成控制的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別和合并財(cái)務(wù)報(bào)表分步進(jìn)行處理： （一）個(gè)別報(bào)表 在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，

22、應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買日之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本；購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積部分，下同）轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。并按以下原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：第一年程公司購(gòu)買范公司30%股票以300萬(wàn)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本=300萬(wàn)第二年年初長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=400萬(wàn)又購(gòu)買30% 購(gòu)買價(jià)格為600萬(wàn)初始成本=400萬(wàn)+600萬(wàn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 600萬(wàn) 貸：銀行存款 600萬(wàn)1000萬(wàn)1.購(gòu)買方于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)投資，保持其賬面價(jià)值不變，其中

23、，購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投資并采用成本法核算的，為成本法下至購(gòu)買日應(yīng)有的賬面價(jià)值；購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算的，為權(quán)益法核算下至購(gòu)買日應(yīng)有的賬面價(jià)值；購(gòu)買日前持有的股權(quán)投資作為金融資產(chǎn)并按公允價(jià)值計(jì)量的，為至購(gòu)買日的賬面價(jià)值。2.追加的投資，按照購(gòu)買日支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，并確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買日之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。3.購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，例如購(gòu)買方原持有的股權(quán)投資按照權(quán)益法核算時(shí)，被購(gòu)買方持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)的

24、其他綜合收益，購(gòu)買方按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額并確認(rèn)為其他綜合收益的部分，不予處理。待購(gòu)買方出售被購(gòu)買方股權(quán)時(shí)，再按出售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的其他綜合收益部分轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。4.如果通過(guò)多次交易實(shí)現(xiàn)非同一控制下吸收合并的，按照非同一控制下吸收合并相同的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（二）合并報(bào)表在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，并按照以下原則處理：1.購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)，按照該股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。調(diào)表：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 600-400萬(wàn)=200萬(wàn) 貸：投資收益 200萬(wàn)

25、2.購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)于購(gòu)買日的公允價(jià)值（600），與購(gòu)買日新購(gòu)入股權(quán)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值（600）之和，為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的合并成本（1200）。3.在按照上述計(jì)算的合并成本基礎(chǔ)上，比較購(gòu)買日被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定購(gòu)買日應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)，或者應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額。范公司在購(gòu)買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為500萬(wàn)商譽(yù)=合并成本（1200萬(wàn)）-500萬(wàn)×60%=900萬(wàn)4.購(gòu)買方對(duì)于購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買日所屬當(dāng)期投資收益?！緹狳c(diǎn)4】反向購(gòu)買會(huì)計(jì)已講解（略）【熱點(diǎn)5】處置對(duì)子公司股權(quán)（未完全處置）1、企

26、業(yè)部分處置對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，但不喪失控制權(quán)的情況下，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)將處置價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中處置價(jià)款與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入資本公積（資本溢價(jià)），資本溢價(jià)不足沖減的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整留存收益，具體會(huì)計(jì)處理參見(jiàn)本書第三十四章“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”的相關(guān)內(nèi)容。2、企業(yè)因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對(duì)原有子公司控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理：(1)在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于處置的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照上述規(guī)定，結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，出售所得價(jià)款與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的

27、差額，確認(rèn)為投資收益（損失）；同時(shí)，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按其賬面價(jià)值確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資或其他相關(guān)金融資產(chǎn)。處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦?shí)施共同控制或重大影響的，按本節(jié)中有關(guān)成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。(例3) 20×7年4月30日，A公司支付現(xiàn)金9300萬(wàn)元，取得B公司60%的股權(quán)；當(dāng)日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值9700萬(wàn)元，公允價(jià)值10200萬(wàn)元。2×10年6月30日，A公司處置了持有的B公司的部分股權(quán)（占B公司股份的40%），取得處置價(jià)款8200萬(wàn)元，處置后A公司對(duì)B公司的持股比例將為20%，喪失了對(duì)B公司的控制權(quán)，這20%的公允價(jià)值為4200萬(wàn)元；當(dāng)日，

28、B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為10400萬(wàn)元，公允價(jià)值為10900萬(wàn)元。B公司在20×7年5月1日至2×10年6月30日之間實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為800萬(wàn)元，其他綜合收益為300萬(wàn)元。A公司在喪失對(duì)B公司控制權(quán)當(dāng)期的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，首先，對(duì)于處置股權(quán)，應(yīng)當(dāng)將處置價(jià)款8200萬(wàn)元逾與其賬面價(jià)值（9300萬(wàn)元×40%÷60%=6200萬(wàn)元）之間的差額計(jì)入投資收益。借：銀行存款 82000000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 62000000 投資收益 20000000 其次，對(duì)于處置后剩余股權(quán)（即A公司持有的B公司20%股權(quán)投資），就A公司而言，可能存在以下三種情形：一是對(duì)B公司不

29、具有控制、共同控制和重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，應(yīng)當(dāng)按其賬面價(jià)值確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并以成本法核算。此種情形下，A公司應(yīng)當(dāng)按照賬面價(jià)值3100萬(wàn)元（9300萬(wàn)元-6200萬(wàn)元）作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用成本法核算。二是對(duì)B公司不具有控制、共同控制和重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按其賬面價(jià)值確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)或交易性金融資產(chǎn)，并按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。此種情形下，A公司應(yīng)當(dāng)按照賬面價(jià)值3100萬(wàn)元轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)或交易性金融資產(chǎn)，并按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定進(jìn)行后續(xù)

30、計(jì)量。三是能夠?qū)公司實(shí)施共同控制或重大影響，屬于因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者共同控制的情形，應(yīng)當(dāng)先按成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，再采用權(quán)益法核算。此種情形下，A公司應(yīng)當(dāng)按照以下三個(gè)步驟進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：第一步，將剩余股權(quán)投資賬面價(jià)值3100萬(wàn)元與原投資時(shí)應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額（3100萬(wàn)元-10200萬(wàn)元×20%=1060萬(wàn)元）作為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價(jià)值不需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。第二步，按照處置投資后持股比例計(jì)算享有B公司20×7年5月1日至2×10年6月30日之間實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)

31、和其他綜合收益的金額為220萬(wàn)元（1100萬(wàn)元×20%），應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。第三步，在以后期間采用權(quán)益法核算。(2)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值、按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。沿用上例：并假定A公司還存在其他子公

32、司。則A公司在編制對(duì)B公司喪失控制權(quán)當(dāng)期的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下四個(gè)步驟進(jìn)行會(huì)計(jì)處理:第一步，應(yīng)當(dāng)對(duì)剩余的對(duì)B公司20%股權(quán)投資按照喪失控制權(quán)之日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量(4200萬(wàn)元)。第二步，處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)（8200萬(wàn)元）與剩余股權(quán)公權(quán)價(jià)值（4200萬(wàn)元）之和（12400萬(wàn)元），減去按原持股比例（60%）計(jì)算應(yīng)享有B公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額（10900萬(wàn)元×60%=6540萬(wàn)元）之間的差額（12400萬(wàn)元-6540萬(wàn)元=5860萬(wàn)元），計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。第三步，B公司其他綜合收益中與A公司持有股權(quán)（60%）相關(guān)的部分（300萬(wàn)元×60%

33、=180萬(wàn)元），也應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。第四步，在喪失對(duì)B公司控制權(quán)當(dāng)期的合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注中，A公司還應(yīng)當(dāng)披露其處置后剩余的B公司20%股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值（4200萬(wàn)元），按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得金額（4200萬(wàn)元-10900萬(wàn)元×20%=2020萬(wàn)元）?！緹狳c(diǎn)6】收購(gòu)少數(shù)股權(quán)權(quán)益企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，購(gòu)買少數(shù)股東全部或部分權(quán)益的，實(shí)質(zhì)上是股東之間的權(quán)益性交易，應(yīng)當(dāng)分別母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn)行處理:(一)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資第四條的規(guī)定，確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值。(二)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買日(或合并日)開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映。母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買日(或合并日)開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益?！纠緼公司于20×7年