論電信運營企業(yè)套餐對象化利潤核算法

1、論電信運營企業(yè)“套餐對象化利潤核算法”本文是中國總會計師協(xié)會2007年重點科研課題“新會計準(zhǔn)則變革及執(zhí)行中的問題研究（編號：42#）”的部分成果。中國礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院 鹿存坡 朱學(xué)義摘要：電信運營企業(yè)的利潤核算一直以專業(yè)為基礎(chǔ)，并不核算到具體的套餐產(chǎn)品，加之成本核算采用分?jǐn)傁禂?shù)的方式進(jìn)行，存在系統(tǒng)誤差，已不能適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展，筆者結(jié)合新會計準(zhǔn)則和工作實踐設(shè)計了“套餐對象化利潤核算法”，為電信企業(yè)精細(xì)化核算提供了有益的探討。關(guān)鍵詞：電信企業(yè)套餐 對象化利潤一、前言目前我國電信行業(yè)仍沿用傳統(tǒng)的專業(yè)成本利潤核算體系，在此體系下，電信企業(yè)只是核算專業(yè)成本利潤，并不核算到各種產(chǎn)品，而且，在核算專業(yè)成本時，

2、還存在一個系統(tǒng)誤差（分?jǐn)傁禂?shù)確定的誤差），這種核算體系下提供的成本利潤信息目前已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)和滿足企業(yè)的發(fā)展需要。以徐州市某電信企業(yè)為例，2006年GSM業(yè)務(wù)稅前利潤為4023萬元，比2005年下降27%，而GSM業(yè)務(wù)共有107種產(chǎn)品套餐，到底哪種套餐盈利，哪種套餐虧損，管理者并不清楚。為提高電信企業(yè)的管理水平的盈利能力，本文結(jié)合新會計準(zhǔn)則財務(wù)部企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南2006M北京：中國財政經(jīng)濟出版社2006，12 勞務(wù)成本核算和實際情況設(shè)計了“套餐對象化利潤核算法”。二、核算體系及會計科目的設(shè)置（一）根據(jù)電信企業(yè)特征設(shè)置核算體系電信企業(yè)生產(chǎn)具有以下特點：第一，電信企業(yè)的產(chǎn)品不具有實物形態(tài)，傳

3、統(tǒng)意義下的直接材料和直接人工幾乎為零，一般不使用成本類科目。第二，電信運行成本（包括運行維護(hù)成本和折舊成本）和間接費用在總成本中所占的比重很大。第三，目前電信企業(yè)的營銷成本迅速上升，已經(jīng)占到總成本的10左右張鋒引入作業(yè)成本制度 提升電信企業(yè)管理水平人民郵電報2005，7。第四，電信企業(yè)的組織架構(gòu)一般分為前端部門和后端部門，前端部門面向市場、面向客戶，后端部門支撐前端部門。根據(jù)中級財務(wù)會計 朱學(xué)義中級財務(wù)會計（第3版）M北京：機械工業(yè)出版社，2007，5 及電信企業(yè)的特點，套餐對象化利潤核算體系設(shè)置如下：1、收入類：收入主要包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。主營業(yè)務(wù)收入是指用戶語音通話和語音以外的

4、增值業(yè)務(wù)的總和，它可以根據(jù)計費系統(tǒng)提供的收入出賬明細(xì)表直接進(jìn)行對象化核算。其他業(yè)務(wù)收入是指銷售手機識別卡（SIM卡）的收入，它可以根據(jù)當(dāng)期新發(fā)展的各類套餐用戶數(shù)進(jìn)行對象化核算。2、成本費用類：成本費用主要包括勞務(wù)成本、主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)費用、其他業(yè)務(wù)支出、管理費用、財務(wù)費用等，成本費用的套餐對象化是核算的難點，可以根據(jù)作業(yè)成本法4王平心作業(yè)成本計算理論與應(yīng)用研究M大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2001進(jìn)行核算（作業(yè)成本設(shè)計見表1），按作業(yè)設(shè)置成本庫，并根據(jù)作業(yè)行為和成本動因，將成本費用核算到每種套餐產(chǎn)品，最終實現(xiàn)套餐利潤對象化。資源作業(yè)成本動因部門直接成本發(fā)展新發(fā)展套餐用戶數(shù)前端經(jīng)營部門直接成本維

5、系維系套餐用戶數(shù)前端客服部門間接費用服務(wù)在網(wǎng)套餐用戶數(shù)后端支撐+前端表1：作業(yè)成本明細(xì)表（二）會計科目的設(shè)置1、收入類科目設(shè)置：主營業(yè)務(wù)收入設(shè)置三級科目進(jìn)行核算。一級科目設(shè)置主營業(yè)務(wù)收入，二級科目設(shè)置優(yōu)惠收入、專業(yè)間結(jié)算支出、網(wǎng)內(nèi)省際結(jié)算支出、網(wǎng)間結(jié)算支出、SP結(jié)算支出等明細(xì)科目，三級科目按套餐設(shè)置。其他業(yè)務(wù)收入設(shè)置三級科目進(jìn)行核算。一級科目設(shè)置其他業(yè)務(wù)收入，二級科目設(shè)置手機識別卡收入，三級科目按套餐設(shè)置。收入類科目按業(yè)務(wù)類型設(shè)置輔助核算。2、成本費用類科目設(shè)置勞務(wù)成本：設(shè)置二級科目核算，一級科目設(shè)置勞務(wù)成本，二級科目按明細(xì)設(shè)置如人工成本等，主要核算企業(yè)對外提供勞務(wù)發(fā)生的成本，月末轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)

6、成本，月末無余額。主營業(yè)務(wù)成本：設(shè)置三級科目核算，一級科目設(shè)置主營業(yè)務(wù)成本，二級按明細(xì)設(shè)置人工成本、折舊、修理及運維費、網(wǎng)路租賃費、業(yè)務(wù)費等，三級科目按套餐設(shè)置。營業(yè)費用：營業(yè)費用設(shè)置三級科目進(jìn)行核算。一級科目設(shè)置營業(yè)費用，二級科目按明細(xì)設(shè)置廣告宣傳費、代理傭金、客戶維系等，三級科目按套餐設(shè)置。管理費用：設(shè)置三級科目核算，一級科目設(shè)置管理費用，二級按明細(xì)設(shè)置人工成本、折舊、招待費、物業(yè)費、行政辦公費等，三級科目按套餐設(shè)置。財務(wù)費用：設(shè)置三級科目核算，一級科目設(shè)置財務(wù)費用，二級按明細(xì)設(shè)置利息收入、利息支出等，三級科目按套餐設(shè)置。其他業(yè)務(wù)收支：設(shè)置三級科目進(jìn)行核算，一級科目設(shè)置其他業(yè)務(wù)支出，二級科

7、目設(shè)置手機識別卡支出，三級科目按套餐設(shè)置。成本費用類科目按業(yè)務(wù)類型設(shè)置輔助核算。三、套餐對象化利潤核算法舉例下面以*地市電信運營商2007年6月GSM業(yè)務(wù)為例進(jìn)行套餐對象化利潤核算，該業(yè)務(wù)共有套餐產(chǎn)品107種，本例選取用戶較多的四種套餐進(jìn)行核算，6月份主要發(fā)生以下經(jīng)濟業(yè)務(wù)：1、6月1日按合同約定支付本月物業(yè)管理費3.34萬元，用銀行存款支付。2、6月10網(wǎng)絡(luò)部支付基站設(shè)備修理費50.34萬元，用銀行存款支付。3、6月15日綜合部購買本月辦公用品共計3.72萬元，6月20日綜合部支付本月業(yè)務(wù)招待費6.97萬元，6月25日支付車輛用油及修理費8.61萬元，以上費用均以銀行存款付清。4、6月27日客

8、服部以銀行存款支付維系客戶用禮品款共計25.32萬元，禮品贈送完畢。 5、6月27日市場部支付本月套餐推廣宣傳廣告費用29.89萬元，支付分銷商代辦傭金160.22萬元。均以銀行存款付清。6、6月28日人力資源部支付直銷員、客戶經(jīng)理等勞務(wù)人員工資11.05萬元，支付合同制前端部門人員工資22.08萬元，支付后端支撐部門工資37.2萬元。7、6月29日財務(wù)部門以銀行存款集中支付各項業(yè)務(wù)費用228.91萬元，支付貸款利息費用19.8萬元。8、6月30日財務(wù)部門計提本月折舊390.98萬元，攤銷無形資產(chǎn)3.84萬元。9、6月30日財務(wù)部門收到賬務(wù)中心交來銷售手機識別卡（SIM卡）收入款2.04萬元，

9、手機識別卡的成本為13.69萬元。10、6月30日計費部門提供本月GSM業(yè)務(wù)出賬帳明細(xì)表如下：項目GSM專業(yè)套餐GCTSM01GRQ179GSHXYK_DGSLSN68其他套餐當(dāng)月新增用戶數(shù)29697 11178 184 3558 1702 13075 出賬用戶數(shù)470413 78622 202492 6997 11583 170719 維系用戶數(shù)30586 82651024321535208343 出賬收入1643.09306.29625.2236.2283.13592.24優(yōu)惠收入56.49 9.44 24.32 0.84 1.39 20.50 專業(yè)間結(jié)算70.56 000070.56 網(wǎng)

10、間結(jié)算58.37 10.84 33.47 6.56 2.69 4.81 網(wǎng)內(nèi)結(jié)算-5.51 -0.92 -2.37 -0.08 -0.14 -2.00 SP結(jié)算16.67 2.79 7.18 0.25 0.41 6.05 表2：套餐出賬明細(xì)表（一）會計分錄，所有收入成本類科目均設(shè)置輔助核算，收入類直接進(jìn)行套餐對象化核算，成本類先通過作業(yè)成本庫進(jìn)行歸集，然后通過作業(yè)和作業(yè)動因進(jìn)行套餐對象化核算。1、借：管理費用-物業(yè)管理費(GSM) GSM為按業(yè)務(wù)類型設(shè)置的輔助核算，下同。3.34 2、借：主營業(yè)務(wù)成本-修理費(GSM) 50.34 貸：銀行存款 3.34 貸：銀行存款 50.343、借：管理費

11、用-辦 公 費(GSM)3.72 4、借：營業(yè)費用-維系費用(GSM)25.32 -業(yè)務(wù)招待費(GSM)6.97 貸：銀行存款 25.32 -車輛使用費(GSM)8.61 5、借：營業(yè)費用-廣告費(GSM) 29.89 貸：銀行存款 19.3 -代辦傭金(GSM)160.22 貸：銀行存款 190.116、借：勞務(wù)成本-人工成本(GSM) 11.05 7、借：主營業(yè)務(wù)成本-業(yè)務(wù)費(GSM)228.91 主營業(yè)務(wù)成本-人工成本(GSM)22.08 財務(wù)費用-利息支出(GSM)19.8 管理費用-人工成本(GSM) 37.2 貸：銀行存款 248.71 貸：銀行存款 70.33 8、借：主營業(yè)務(wù)成

12、本-折舊(GSM)390.98 9、借：銀行存款 2.04 貸：累計折舊(GSM) 390.98 貸：其他業(yè)務(wù)收入-SIM卡(GSM)2.04 借：管理費用-無形資產(chǎn)攤銷(GSM)3.84 借：其他業(yè)務(wù)支出-SIM卡(GSM)13.69 貸：無形資產(chǎn) 3.84 貸：庫存商品-SIM卡 13.6910、以套餐GRQ179為例 借：預(yù)收賬款-預(yù)收話費 562.62 貸：主營業(yè)務(wù)收入-出賬收入-GRQ179(GSM) 625.22 -優(yōu)惠收入-GRQ179(GSM) -24.32 -網(wǎng)間結(jié)算-GRQ179(GSM) -33.47 -網(wǎng)內(nèi)結(jié)算-GRQ179(GSM) 2.37 -SP結(jié)算-GRQ179

13、(GSM) -7.1811、月末結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本，并根據(jù)計費數(shù)據(jù)中當(dāng)期新發(fā)展用戶數(shù)進(jìn)行其他業(yè)務(wù)收入套餐對象化核算。例：GRQ179=184*2.04/29697=0.01 借：主營業(yè)成本-人工成本(GSM) 11.05 貸：勞務(wù)成本-人工成本(GSM) 11.05 借：其他業(yè)務(wù)收入-SIM卡(GSM)2.04貸：其他業(yè)務(wù)收入- SIM卡-GCTSM01(GSM) 0.77 -GRQ179(GSM) 0.01 -GSHXYK_D(GSM) 0.24 -GSLSN68(GSM) 0.12 -其他套餐(GSM)0.90（二）依據(jù)作業(yè)成本法，將成本庫歸集的成本進(jìn)行套餐對象化核算（表3），并進(jìn)行賬務(wù)處理資源

14、（GSM）萬元作業(yè)成本動因成本動因率.元套餐（萬元）項目金額GCTSM01GRQ179GSHXYK_DGSLSN68其他套餐主營業(yè)務(wù)成本703.36 124.49 288.71 13.94 18.40 257.82 人工成本33.13 發(fā)展29697 11.16 12.47 0.21 3.97 1.90 14.59 折舊390.98 服務(wù)470413 8.31 65.35 168.30 5.82 9.63 141.89 修理費50.34 服務(wù)470413 1.07 8.41 21.67 0.75 1.24 18.27 業(yè)務(wù)費228.91 服務(wù)470413 4.87 38.26 98.54 3.

15、40 5.64 83.07 其他業(yè)務(wù)支出13.69 發(fā)展29697 4.61 5.15 0.08 1.64 0.78 6.03 營業(yè)費用215.43 78.40 9.66 22.96 13.81 90.61 廣告費29.89 發(fā)展29697 10.06 11.25 0.19 3.58 1.71 13.16 代辦傭金160.22 發(fā)展29697 53.95 60.31 0.99 19.20 9.18 70.54 維系費用25.32 維系30586 8.28 6.84 8.48 0.18 2.91 6.91 管理費用59.84 10.00 25.76 0.89 1.47 21.72 人工成本37.

16、20 服務(wù)470413 0.79 6.22 16.01 0.55 0.92 13.50 辦公費3.72 服務(wù)470413 0.08 0.62 1.60 0.06 0.09 1.35 業(yè)務(wù)招待費6.97 服務(wù)470413 0.15 1.16 3.00 0.10 0.17 2.53 物業(yè)管理費3.34 服務(wù)470413 0.07 0.56 1.44 0.05 0.08 1.21 車輛使用費8.61 服務(wù)470413 0.18 1.44 3.71 0.13 0.21 3.12 無形資產(chǎn)攤銷3.84服務(wù)470413 0.08 0.64 1.65 0.06 0.09 1.39 財務(wù)費用19.80 服務(wù)4

17、70413 0.42 3.31 8.52 0.29 0.49 7.19 表3：作業(yè)成本法套餐對象化成本核算明細(xì)表以廣告費為例進(jìn)行賬務(wù)處理：借：營業(yè)費用-廣告費-GCTSM01(GSM)11.25 -GRQ179(GSM) 0.19 -GSHXYK_D(GSM)3.58 -GSLSN68(GSM) 1.71 -其他套餐(GSM) 13.16 貸：營業(yè)費用-廣告費(GSM) 29.89 (三）根據(jù)會計分錄登明細(xì)賬和總賬(省略)（四）根據(jù)明細(xì)賬和總賬編制套餐對象化利潤表（表4），本文中作業(yè)成本法的作業(yè)劃分和成本動因選擇是根據(jù)該企業(yè)的組織確定的，即后端部門支撐前端部門，前端部門面向用戶。在實際核算中可根據(jù)企業(yè)的具體情況進(jìn)行作業(yè)劃分和成本動因選擇，合理核算套餐利潤。項目GSM專業(yè)套餐GCTSM01GRQ179GSHXYK_DGSLSN68其他套餐主營業(yè)務(wù)收入1446.51284.2562.6328.6578.77492.31其他業(yè)務(wù)收入2.040.770.010.240.120.9主營業(yè)務(wù)成本703.36124.5288.7113.9418.4257.82其他業(yè)務(wù)支出13.695.150.081.640.786.03營業(yè)稅金及附加43.89 8.63 17.